Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at etablering og forøgelse af indskudskapital på navn hos andelsforeningen S, indkomstbeskattes hos andelshaveren ved udtræden, eller evt. beslutning om udbetaling af indskudskapitalen til denne, og ikke på tidspunkt for afkortning i priserne for leverancer fra andelshaveren, tilbageholdelse af bonus eller overførsel af midler fra S' fri egenkapital.
2. Gælder det samme for etablering og forøgelse af overindskud?
3. Kan det bekræftes, at udbetaling af bonus indkomstbeskattes hos den danske andelshaver i det år, hvor der træffes beslutning om udbetalingen?
4. Kan det bekræftes, at udbetaling af forrentningen af indskudskapitalen indkomstbeskattes hos den danske andelshaver i det år, hvor der træffes beslutning om udbetaling af forrentningen?
5. Kan det bekræftes, at beskatning af avance ved overdragelse af indskud til anden andelshaver sker i det år, hvor der indgås aftale om videresalg?
6. Kan det bekræftes, at indskud i S kan foretages med midler opsparet i virksomhedsskatteordning?
7. Kan det bekræftes, at andelshaverens betaling af kontingent til S kan fradrages som en driftsomkostning i andelshaverens virksomhed?

Svar

1. Ja. Se indstilling og begrundelse.
2. Ja. Se indstilling og begrundelse.
3. Ja.
4. Ja.
5. Ja.
6. Ja.
7. Ja. Se indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

D, der er de danske x-ejeres brancheorganisation, og P ekonomisk förening, der er ejet af et større antal svenske x-ejere, har indgået en aftale. Aftalen indebærer, at:

1. Danske x-ejere vil blive tilbudt et medlemskab af P via et dansk andelsselskab med navnet S a.m.b.a.. S repræsenteres i P's forvaltningsråd på linie med 31 svenske organisationer.

2. Danske x-ejere får mulighed for at sælge på samme vilkår som P's svenske medlemmer og herunder blive medejere af P's industrier.

3. Tilbuddet til de danske x-ejere om at levere til S forventes at træde i kraft 1. januar 2009. Tilbuddet gælder x-ejere der har meldt sig ind i S, som er stiftet den 15. oktober 2008 og nu er åben for tilmelding for alle danske x-ejere.

I praksis vil P først og fremmest tilbyde at købe y-produkter fra de danske medlemmer. D anser det for et stort fremskridt at danske x-ejere nu kan tilbydes en sikker og attraktiv afsætning for dette produkt - og blive medejere af en forarbejdningsindustri med stor betydning for afsætningen af danske y-produkter.

D's mission er at fremme danske x-ejeres viden, handlefrihed, omdømme og muligheder for at skabe værdier. Det er også begrundelsen for aftalen med P.

Det danske andelsselskab S er stiftet den 15. oktober 2008.

Der foreligger en medlemsaftale mellem P og S.

Spørger overvejer at tegne andele i S. Medlemmet driver personlig, erhvervsmæssig virksomhed i virksomhedsskatteordning.

Faktiske oplysninger om dispositionen

Et medlemskab i S indebærer ejerskab, investering og afkast efter 4 hovedprincipper:

1. Indskudskapital

• Indskudskapital kan etableres ved kontant indskud eller gradvist ved at S træffer beslutning om at yde en 4-8% lavere pris for y-leverancer.
• Indskudskapital indbetales eller etableres indtil den enkelte leverandør har erhvervet 1 indsats pr. ha op til 200 ha. 1 indsats er værdisat til 500 DKK.
• Når minimumsbeløbet (200 x 500 DKK) er nået, er det frivilligt at deltage med yderligere indskud. Yderligere indskud betegnes som overindskud.
• X-ejeren kan udmelde sig af S og få sin indsatskapital udbetalt.

2. Indskudsemission

• S kan beslutte at overføre fri egenkapital til medlemsindskud via indskudsemission. Det sker proportionalt med den indskudskapital, som det enkelte medlem har opbygget. Indskudsemission og forrentning af indskud kan dog ikke sammenlagt overstige, hvad der svarer til normal forrentning af indskudskapitalen.

3. Bonus

• Hvert år udbetales bonus. Bonussen er en uddeling af en del af årets overskud og tildeles proportionalt med medlemmets træleverance.

4. Forrentning af indskudskapital

• Hvert år udbetales en forrentning af indskudskapitalen. Forrentningen er ligesom bonussen en uddeling af årets overskud og kan ikke overstige en normal forrentning af indskudskapitalen.

Etableringen af det selvstændige andelsselskab S skyldes behovet for, at D, der er x-ejernes brancheforening, skal være økonomisk og politisk uafhængig af handelen med y-produkter.

Til yderligere oplysning om den valgte selskabskonstruktion var anmodningen bilagt:

• "Medlemsaftal mellem S och P ekonomisk förening" samt
• Vedtægter for S.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Vedtægterne for S anvender en lidt fremmed sprogbrug for at sikre den størst mulige overensstemmelse med P's vedtægter, men der er i virkeligheden tale om velkendte, danske andelsretlige principper.

Ad spørgsmål 1 og 2

Indskudskapitalen kan efter vedtægterne for S etableres enten ved afkortning i priserne for leverancer fra andelshaveren (§6), tilbageholdelse af bonus (§6) eller overførsel af midler fra S' fri egenkapital (§8). Uanset hvorledes indskudskapitalen etableres, er det klart, at der er tale om egenkapital for S og ikke lån fra andelshaverne.

Efter fast praksis beskattes etablering af egenkapital på navn ikke hos andelshaverne, før der evt. træffes beslutning om udlodning af egenkapitalen, jf. TfS 1987.404 og f.eks. Hørlyck: Dansk Andelsret, 3.udg., 2000, s. 181. Beskatningen hos andelshaveren  sker først ved udtræden eller evt. beslutning om  udbetaling. Ved udtræden opnår andelshaveren krav på udbetaling, jf. vedtægternes § 10.

Der kan ikke hos andelshaveren foretages en skattemæssig regulering af afregningspriserne, når prisfastsættelsen er forretningsmæssigt begrundet i hensynet til opbygning af egenkapital hos andelsselskabet. Der er ikke hjemmel til at beskatte andelshaveren af en højere pris, end han rent faktisk har realiseret ved samhandelen med andelsselskabet, jf. TfS 1987.515.

Ad spørgsmål 3, 4 og 5

Beskatningstidspunktet følger almindelige periodiseringsprincipper.

Ad spørgsmål 6

Der henvises til virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2, hvorefter andele i selskaber beskattet efter selskabsskattelovens § 1, nr. 3 (andelsselskaber) kan indgå i virksomhedsskatteordningen. Efter vores bedømmelse opfylder udkastet til vedtægter for S kravene til et andelsselskab, idet overskud og likvidationsprovenu fordeles efter omsætning, bortset fra normal forrentning af medlemskapital. Der henvises til vedtægternes §§ 7, 8 og 18. Ved besvarelsen kan det lægges til grund, at S vil opfylde de faktiske krav til andelsselskabers virke (mindst 10 medlemmer og ikke væsentlig omsætning med ikke-medlemmer).

Ad spørgsmål 7

Kontingentet betales som en forudsætning for og som et led i afsætning af andelshaverens produkter og vil derfor kunne fradrages som en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6a.

SKATs indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1 og 2

Spørgsmålet vedrører det forhold, om en andelsforening, uden at dette medfører skattemæssige konsekvenser for medlemmet,  kan etablere den i henhold til vedtægterne krævede indskudskapital via reduktion af udbetalinger til medlemmet. Reduktionen sker ved at fradrage max. 8% i udbetalingerne til andelshaveren, hhv. ved ikke at udbetale eventuel bonus.

Fsva. indskudskapital skal indledningsvist anføres følgende:

I vedtægternes § 5 skelnes der mellem "obligatorisk indskud" og "overindskud".

For obligatorisk indskud gælder følgende:

Andelshaverne skal deltage i selskabet med en indskudsenhed for hver hektar, dog max. 200 indskudsenheder. En indskudsenhed er som udgangspunkt 500 kr. Jf. vedtægternes § 6 erlægges indskuddet normalt ved fradrag i betalingen for andelshaverens leverancer, eller overførsel af bonus. Indskuddet beregnes altså på baggrund af det enkelte medlems omsætning med foreningen. (Erlæggelse af indskud efter foranstående retningslinjer medfører, at andelsrettighederne anses for anskaffet for 0 kr.) Afgående andelshavere har ret til at afstå deres "obligatoriske indskud" til andre andelshavere. Den erhvervende andelshaver kan max. overtage en indskudsenhed pr. hektar som erhverver ejer.

For "overindskud" gælder følgende:

En andelshaver kan deltage med et ubegrænset antal indskudsenheder udover de obligatoriske jf. ovenfor. Der er ikke i § 6 fastsat nogen mulighed for at "overindskud" erlægges ved fradrag i betalingen for andelshaverens leverancer. SKAT lægger derfor til grund, at "overindskud" skal ske via kontant indbetaling.  (Modsat ovenfor er der her ikke givet "fradrag" for indskuddet, hvorfor den del af andelsbeviset der udgøres af "overindskuddet", anses for anskaffet for det kontante beløb der er indskudt.) Andelshavere, uanset de ikke er afgående, har ret til at overdrage "overindskud" til andre andelshavere. Den erhvervende andelshaver kan max. overtage en indskudsenhed pr. hektar som erhverver ejer.

Modsat hvad der gælder for "obligatoriske indskud", så kan "overindskud" altså også overdrages af ikke afgående andelshavere. Dette skyldes formentligt, at kun det "obligatoriske indskud" er nødvendigt for at være andelshaver i foreningen.

For begge ovenstående indskud gælder, at den andelshaver der udtræder, har ret til at få udbetalt individuelt indbetalt indskud samt fri egenkapital der er overført via indskudsemission. Se vedtægternes § 10.

Det bemærkes indledningsvist, at det i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 er en forudsætning for kooperationsbeskatning, at den stedfundne omsætning med medlemmerne anvendes som grundlag for udlodninger til disse. Af foranstående ses det, at indbetaling af medlemskapital bl.a. sker ved reduktion af afregningspriser og bonus. Indbetalingen af medlemskapital, er således baseret på medlemmets omsætning med foreningen. Når eksempelvis et udtrædende medlem, jf. vedtægternes § 10, har ret til at få udbetalt individuelt indskud, vil denne udbetaling af indskud således være baseret på medlemmets omsætning med foreningen. Den omsætningsbestemte indbetaling af medlemskapital, har således ingen betydning i relation til kooperationsbeskatningen.

Spørgsmålet er herefter, om den indskudskonto der etableres for det enkelte medlem, udgør egenkapital/ansvarlig kapital for andelsforeningen, eller om der er tale om gæld til medlemmet.

Fsva. etablering af egenkapital i en andelsforening via opkrævning af merpris, eller udbetaling af reduceret pris, gælder i henhold til praksis, at kun det udbetalte nettobeløb beskattes hos andelshaveren. Det forudsætter naturligvis, at det tilbageholdte beløb utvivlsomt er egenkapital for andelsforeningen, og at andelshaveren derfor ikke har noget retskrav på senere udlodning etc. Der henvises til TFS 1987.515 LSR.

Jf. vedtægternes § 14, hæfter selskabet for sine forpligtelser alene med selskabets formue. Af vedtægternes § 18 fremgår det, at selskabets formue omfatter indbetalte indskud inklusive indskudsemitteret kapital.

På baggrund af foranstående, kan medlemmerne ikke sidestilles med kreditorer i relation til indestående på indskudskonti. Indeståendet på indskudskontiene tilhører andelsselskabet, og andelshaverne har ikke noget retskrav på senere udlodning. I relation til foranstående gør det ikke nogen forskel, at den enkelte andelshaver, jf. vedtægternes § 6, under visse betingelser, har ret til at overdrage indskud til andre andelshavere, hhv. jf. § 10 har ret til udbetaling af indskud ved udtræden af andelsselskabet.

Det bemærkes endelig, at overførsel fra reserver til andelskapital fordelt på medlemmernes konti og beregnet på grundlag af omsætningen, heller ikke vil udløse beskatning af andelshaverne. Dette fremgår af TFS 1987.404 hhv. SKM2006.260.SR.

Foranstående må på samme måde gælde såkaldt "indskudsemission". Vedr. "indskudsemission" fremgår følgende af vedtægternes § 8: " Generalforsamlingen kan træffe beslutning om, at overføre fri egenkapital til medlemsindskud - "indskudsemission". Indskudsemission fordeles efter samme retningslinjer som fordeling af overskud. Indskudsemission og årets eventuelle forrentning af indskud kan ikke angå et beløb, der overstiger en normal forrentning af indskudskapitalen. Midler fordelt ved indskudsemission tilhører fortsat foreningen som egenkapital.

På baggrund af ovenstående er SKAT enig i, at der kan svares "Ja" til både spørgsmål 1 og 2.

Ad spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at udbetaling af bonus indkomstbeskattes hos den danske x-ejer i det år, hvor der træffes beslutning om udbetalingen.

Jf. vedtægternes § 7, opnår andelshaverne en bonus beregnet på grundlag af de y-produkter, som andelshaverne har leveret og fået indmålt til selskabet i løbet af det seneste regnskabsår eller de 2 seneste regnskabsårs leverancer. Bonussen udbetales som en del af selskabets overskudsdisponering, og udbetales til andelshaverne efter at det er fordelt af generalforsamlingen.

Jf. foran bliver andelshaveren først berettiget til bonussen ved generalforsamlingens beslutning herom, hvorfor dette er beskatningstidspunktet.

SKAT indstiller herefter, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Ad spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at udbetaling af forrentningen af indskudskapitalen indkomstbeskattes hos den danske x-ejer i det år, hvor der træffes beslutning om udbetaling af forrentningen.

Spørgsmålet er indledningsvist, hvorvidt forrentningen af andelshaverens indskudskapital skal anses for at være rente, eller alternativt udbytte.

Der findes ikke nogen lovfæstet rentedefinition i skatteretten, men det følger af praksis, at "rente" defineres som et periodisk vederlag til långiver for at stille kapital til rådighed, beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld. Rente skal være fastsat forud for den relevante periode.

Fsva. indskudskapitalen i denne sag gælder, at der er tale om egenkapital for selskabet. Andelshaveren har altså ikke nogen fordring på selskabet. Alene af den grund kan en forrentning af indskudskapitalen ikke defineres som en rente i relation til andelshaveren. Det beløb der udbetales som forrentning af indskudskapitalen, er altså reelt udbytte. Det gælder derfor, at forrentningen  først skal beskattes på det tidspunkt, hvor generalforsamlingen træffer beslutning om udbetalingen.

SKAT indstiller herefter, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Ad spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at avance ved overdragelse af indskud til anden x-ejer sker i det år, hvor der indgås aftale om videresalg.

Hver indskudsenhed må betragtes som en andel i foreningen. Beskatningshjemmelen for andelsbeviser i andelsforeninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, er aktieavancebeskatningslovens § 18. Avance ved overdragelse af andelen, beskattes på det tidspunkt hvor der er indgået en bindende overdragelsesaftale. Avancen beskattes som kapitalindkomst jf. personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5.

SKAT indstiller herefter, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Ad spørgsmål 6

Det ønskes bekræftet, at indskud i S kan foretages med midler opsparet i virksomhedsskatteordningen.

Fsva. andelsbeviser i foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3 gælder, at disse valgfrit  kan placeres i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 2. Henset til det oplyste forudsættes det, at S opfylder betingelserne for at være omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Ad spørgsmål 7

Det ønskes bekræftet, at andelshaverens betaling af kontingent til S kan fradrages som en driftsomkostning i andelshaverens virksomhed.

Jf. vedtægternes § 4, betaler andelshaverne et kontingent, der fastsættes årligt af generalforsamlingen. Generalforsamlingen kan træffe beslutning om ekstraordinære kontingentbetalinger til løsning af særlige opgaver.

Ansøger har oplyst, at kontingentet betales som en forudsætning for og som et led i afsætning af andelshaverens produkter.

Jf. L.V. E.B.3.15 kan løbende årlige kontingenter til indkøbsforeninger m.v. fratrækkes, hvis medlemskabet er begrundet i hensynet til driften af skatteyderens virksomhed. I forlængelse af foranstående udtaler ligningsvejledningen følgende: "I konsekvens af principperne i Højesterets dom i TFS 1987.315 HRD, se afsnit E.A.2.1.4, er der fradragsret efter SL. § 6, stk. 1, litra a, hvis udgiften er afholdt inden for virksomhedens hidtidige naturlige rammer." Tilsvarende må gælde kontingenter til salgsforeninger som eksempelvis S.

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKAT's indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.