Parter

A
(advokat Lars Borring)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Marie Søes Petersen)

Afsagt af landsdommerne

Vagn Joensen, Karsten Bo Knudsen og Frosell (kst.)

Under denne sag har sagsøgeren, A nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes for indkomståret 1997 at godkende fradrag med 58.660 kr. og for 1998 at godkende fradrag med 93.832 kr. samt at nedsætte forhøjelser af den skattepligtige indkomst med henholdsvis 96.000 kr. og 118.382 kr.

I det omfang, der ikke gives A medhold heri, har han påstået sagen hjemvist til den kommunale skattemyndighed til fornyet behandling.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært om hjemvisning til den kommunale skattemyndighed med henblik på fornyet ansættelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 1998.

Landsskatteretten afsagde den 14. december 2001 følgende kendelse vedrørende sagsøgerens indkomst for årene 1997 og 1998:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkter:

Indkomståret 1997
Ikke godkendt fradrag for løn til søster	58.660 kr.
Indkomståret 1998
Ikke godkendt fradrag for løn til søster	93.832 kr.
Ikke forklaret postering på varesalgskontoen	96.000 kr.
Ikke forklarede indsætninger på bankkonto	118.382 kr.

Sagen har været forhandlet med klageren og dennes revisor på Landsskatterettens kontor.

Det er oplyst, at klageren startede selvstændig virksomhed som købmand den 1. maj 1997. Forretningen, som nu er et supermarked, drives fra lejede lokaler på adressen .... Forretningen drives med hjælp fra klagerens hustru, klagerens broder samt et antal unge mennesker ansat på timeløn i sommerperioden. Forretningen har åbent alle ugens dage hele året. Den selvangivne omsætning udgjorde i 1998 4.493.777 kr.

Vedrørende fradrag for løn til søster

Virksomhedens lønregnskab indeholder månedlige lønbilag for RH. Af disse lønbilag er alene lønbilaget for januar måned 1998 underskrevet af hende, mens de øvrige lønbilag vedrørende hende ikke er underskrevet. For alle øvrige ansatte foreligger lønbilagene underskrevet.

Det er oplyst, at RH sammen med sine to børn har været tilmeldt på sine forældres adresse ... fra den 30. maj 1997 til den 1. februar 1999. Hun har modtaget børnefamilieydelser og understøttelse i form af forældreorlov fra fagforeningen fra den 19. oktober 1998 til den 31. juli 1999. Det er videre oplyst, at RH som nævnt er tilflyttet Danmark i 1997 med sine to børn, mens hendes mand fortsat bor i USA.

Skatteadministrationen har ved sagens gennemgang konstateret, at det af RHs pas fremgår, at hun er indrejst i USA den 30. juli 1997, at hun har opholdt sig i Danmark den 21. januar 1998, idet hun denne dato mødte i børnetandplejen, at hun har opholdt sig i Danmark den 23. januar 1998, idet hun denne dag mødte hos politimesteren vedrørende en navneændring i hendes pas, at det af hendes pas fremgår, at hun er indrejst i USA den 2. februar 1998, at der er udstedt visa til Pakistan i USA den 11. november 1998, at hun har rejst i Pakistan fra den 6. december 1998 til den 25. december 1998 og endelig, at hun er indrejst i USA den 26. december 1998.

Med disse oplysninger har Folkeregisteret antaget, at RH har opholdt sig i USA fra den 30. juli 1997 til den 21. januar 1998 og fra den 2. februar 1998 til den 26. december 1998 bortset fra ferieophold i Pakistan.

Endelig er det oplyst, at RH efter en samtale med skatteadministrationen sidst i januar 1999 har valgt at flytte til USA, har frasagt sig orlovsydelse og har betalt sin restskat for at kunne forlade landet.

Skatteadministrationen har videre konstateret, at der ikke har været lønindsætninger på nogen af RHs bankkonti, og at der ikke har været foretaget hævninger på hendes konti i perioden.

De stedlige skattemyndigheder har som følge heraf ikke godkendt fradrag for lønudgift til RH.

Klageren har oplyst, at hans søster har opholdt sig i Danmark og har arbejdet i hans forretning. Grunden til, at hun ikke havde boet i USA med sin mand, var, at de havde haft ægteskabelige problemer, hvorfor hun var flyttet til Danmark og havde boet hos sine forældre, hvor hun havde haft c/o adresse. Søsteren er efterfølgende ifølge klageren flyttet til USA, hvor hun nu bor sammen med sin mand og deres børn.

Klagerens revisor har som følge heraf over for Landsskatteretten fastholdt, at der er fradrag for lønudgiften som selvangivet.

Landsskatteretten skal udtale

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Dette kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Landsskatteretten bemærker i overensstemmelse med de stedlige skattemyndigheder, at det ikke findes dokumenteret, at klagerens søster har arbejdet i klagerens forretning som påstået. Der er herefter ikke fradrag for lønudgifter vedrørende søsteren. Ansættelsen vil herefter være at stadfæste på dette punkt.

Vedrørende ikke forklaret postering på varesalgskontoen - 96.000 kr. samt ikke forklarede indsætninger på bankkonto 118.382 kr.

Skatteadministrationen har gennemgået klagerens regnskabsmateriale og har konstateret, at klageren ikke har ført kasserapporter, samt at de daglige kasseopslag alene har indeholdt subtotaler for de enkelte varegrupper, således at man ikke har kunnet udfinde de enkelte salg. Ved gennemgang af varesalgskontoen er der den 30. juni 1998 debiteret 120.000 kr. inkl. moms, hvor modposten har været kassekontoen.

Da klageren trods opfordring ikke har forklaret posteringen, har de stedlige skattemyndigheder anset beløbet for yderligere omsætning og har forhøjet indkomsten hermed.

Videre har de stedlige skattemyndigheder foretaget en afstemning mellem bogført omsætning og indsætninger på klagerens forretningsbankkonto, hvorved det er konstateret, at der i perioden september til december 1998 er indsat større beløb end omsætningen tillader. De stedlige skattemyndigheder har anført, at man ikke finder, at klageren gennem et kasseregnskab har dokumenteret eller sandsynliggjort, at midlerne skulle hidrøre fra bogførte indtægter erhvervet tidligere. Indkomsten er som følge heraf forhøjet med det konstaterede beløb 118.382 kr.

Skatteankenævnet har bemærket vedrørende disse forhøjelser, at man for så vidt er af den opfattelse, at skatteadministrationen ville have været berettigede til at tilsidesætte klagerens regnskab og ansætte overskud af virksomhed skønsmæssigt.

Klagerens revisor har over for Landsskatteretten påstået indkomsten nedsat med de forhøjede beløb. Det er vedrørende ikke forklarede bankindsætninger anført, at der nogle måneder ikke var blevet sat noget beløb ind på bankkontoen, idet man havde haft pengene i et pengeskab. Revisor har endvidere anført, at han ikke kunne forstå, hvorfor man i konsekvens af, at omsætningen var blevet forhøjet de måneder, hvor der var en positiv difference, men man havde ikke nedskrevet de måneder, hvor differencen havde været negativ.

Landsskatteretten skal udtale

For at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst og formue, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringshoven, lov nr. 60 af 19. februar 1986, samt den i medfør heraf udstedte bekendtgørelse nr. 598 at 21. august 1990 om erhvervsdrivende virksomheders bogføring, årsregnskab og opbevaring af regnskabsmateriale. De nærmere skattemæssige krav til regnskabsgrundlaget er fastsat i bekendtgørelse nr. 141 af 26. februar 1992.

Retten finder i overensstemmelse med de stedlige skattemyndigheder og under henvisning til det mangelfulde regnskabsmateriale, at klageren ikke har dokumenteret posteringen på varesalgskontoen eller sandsynliggjort, at bankindsætningerne har hidrørt fra tidligere erhvervede bogførte indtægter. Ansættelserne vil som følge heraf være at stadfæste på disse punkter.

..."

Der foreligger tre sæt lønafregninger vedrørende RH. På det originale sæt, der er hvidt og omfatter perioden 1. august 1997 til 30. september 1998, er der på alle 14 månedlige lønafregninger i rubrikken "Kvittering" med håndskrift anført navnet RH. Lønafregningerne anfører alle, at der er arbejdet 139 timer i den pågældende måned. Det 1. gennemslag, der er gult, og som er bestemt for arbejdsgiverens bogføringsmateriale, omfatter samme periode, idet der dog ikke foreligger lønafregning for juni 1998. Navnet Hanah Rashid er med håndsskrift anført i rubrikken "Kvittering" på lønafregningerne for august måned 1997 og januar måned 1998. 2. gennemslag, der er grønt, og som er bestemt for arbejdsgiverens lønregnskab, omfatter hele perioden. Rubrikken "Kvittering" er i intet tilfælde udfyldt på det dette sæt.

As bogføring for 1998 blev forestået af revisor HA. Regnskabsmaterialet er efterfølgende på As foranledning gennemgået af registreret revisor LJ, R1. Af en udateret udtalelse fra registreret revisor LJ fremgår blandt andet følgende herom:

"Bemærkninger til udført bogføring for 1998.

Bogføringen er udført på grundlag af foreliggende bilag.

...

Der var ikke udarbejdet kasserapport for året - bogføringen er derfor et delvist bilagssammendrag. Driftskontoens saldo er løbende afstemt, dvs. samtlige ind- og udbetalinger der er foretaget via banken er afstemte. På grund af manglende oplysning om den faktiske kassebeholdning har det ikke været muligt at foretage afstemning af posteringer på kassen - der vil som følge heraf være latent mulighed for indtastningsfejl på de beløb der alene vedrører ind- og udbetalinger i kassen. Jeg vurderer dog at denne risiko er af uvæsentlig karakter.

...

Omsætning

Den nu bogførte omsætning er 27.000 kr. mindre end den oprindelige balance - jeg har konstateret en del fejl i den tidligere udførte bogføring (1. halvår er sammenlignet bilag for bilag) - f.eks. bilag 26, 70 og 75 var indtastet med forkerte beløb, den 24.6. bogført "kontant i skuffe" - denne fejl er konstateret flere gange. I april måned var dagens omsætning konsekvent bogført med 2.000 kr. mere end dagens nettoomsætning for hver kasse, bortset fra 3.4. hvor den ene kasses salg var forhøjet med 3.000, den 16.4. ditto 5.915, den 21.4 ditto 3.000, den 20.4. ditto 2.120 og 28.4 ditto 8.000 - på dette grundlag vil jeg mene at tilbageførsel af salg med 120.000 kr. er 30 dage x 2 kasser x 2.000 kr.

...

Varekøb

Det nu bogførte varekøb er 85.891 højere end den oprindelige balance, dette skyldes bl.a. at jeg har tilbageført varekreditorer primo med kr. 64.230 med afløftning af moms, som er det beløb der var bogført på varekøbskontoen 31.12.97. På varekreditorer er bogført 164.230, denne er opstået fordi man i begge posteringer har brugt kassen som modkonto. Pr. 31.12.98 er der fejlagtigt tilbageført 164.230 uden at afløfte moms, desuden er varekreditorer ultimo pr. 31.12.98 debiteret bank ... og krediteret varekreditorer. Jeg har ikke set nogen kreditorliste pr. 31.12.98 og har således ikke bogført varekreditorer.

..."

Skatteafdelingen har i skrivelse af 30. oktober 2002 til Skatteministeriets advokat, Kammeradvokaten, blandt andet anført følgende vedrørende det af registreret revisor LJ udarbejdede kassebogholderi for indkomståret 1998:

"Såfremt oplysningerne fra det nu udarbejde bogholderi anvendes ved indkomstopgørelsen, resulterer det i følgende negative privatforbrug, opgjort som følger:

Privatforbrug ifgl. skatteafdelingens revisionsrapport	328.271 kr.
-yderligere kassebeholdning iflg. revisors opgørelse (128.996 kr. - 8.500 kr.)	- 120.496 kr.
-tilbageførte bogføringsbogføringsdifferencer	-27.000 kr.
-yderligere varekøb ifgl. ovennævnte bogholderi	-85.891 kr.
Korrigeret privatforbrug (negativt)	-25.116 kr.

..."

I HK Danmarks skrivelse af 17. juli 2003 til politidirektøren i København hedder det vedrørende RH blandt andet:

"A-kassens hovedledelse skal henlede politiets opmærksomhed på, at Arbejdsdirektoratet i brev af 1. juli 2003 ikke finder det dokumenteret, at det er ovennævnte medlem, der søgte om optagelse i a-kassen den 4. august 1997, søgte om børnepasningsorlov den 7. september 1998 og hævede orlovsydelse fra a-kassen i perioden fra den 19. oktober 1998 til den 24. januar 1999.

Direktoratet mener snarere, at det er medlemmets 2 brødre, der har misbrugt medlemmets cpr.nr. til at få udbetalt nogle ydelser, som de ikke er berettigede til.

Vi anmoder derfor politiet om at vurdere, om der er grundlag for at rejse tiltale mod medlemmets brødre og eventuelt medlemmet for overtrædelse af straffeloven.

..."

Af registreret revisor LJs skrivelse af 13. august 2003 til As advokat, advokat Lars Borring fremgår blandt andet følgende:

"Jeg har foretaget en fuldstændig kontrol af bogført salg for perioden 1.1. - 30.6.1998.

...

Min konklusion er at der i perioden er bogført kr. 146.238 for meget salg, dette udlignes delvis ved debitering af kr. 120.000 den 30.6.1998, hvorefter der stadig er bogført for meget med 26.238 (beløbene er incl. moms).

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af A, som dog ikke har ønsket at afgive forklaring vedrørende udbetaling af løn til RH.

A har forklaret, at han har taget handelsskolens grundeksamen. Han har tidligere drevet en mindre kiosk i et års tid. Lejemålet blev dog opsagt, så han blev nødt til at lukke. Mens han havde kiosken, begyndte han at benytte HA som revisor. Købmandsforretningen på ... drev han fra maj 1997. Bilagene blev samlet hver dag og efterfølgende afleveret til revisoren, som gjorde alt andet regnskabsmæssigt arbejde. Der blev ikke udfærdiget kasserapporter, men han afstemte dagligt kassen og skrev bilag vedrørende de penge, som skulle sættes i banken. Nogle regninger betalte han kontant. Forretningen ligger i et sommerhusområde, og indtjeningen var derfor meget svingende. Det overskud i kontanter, som ikke blev sat i banken, lagde han i et pengeskab som en reserve til de perioder lav omsætning, der opstod på grund af sæsonudsvingene. Når der var behov for det, fordi der skulle betales regninger, blev nogle af pengene fra pengeskabet sat i banken. Normalt lagde han et fast beløb i pengeskabet hver dag. Han mente, at han ville miste sin kassekredit i banken, hvis han indfriede den. Kassekreditten havde derfor altid negativ saldo. Han drøftede ikke sin opsparing i pengeskabet med revisoren. Før skattemyndighederne gjorde ham opmærksom på, at der var tilbageført 120.000 kr., havde han ingen viden herom. Revisoren havde således ikke omtalt det. Han fik ingen balancer vedrørende købmandsforretningen fra revisoren, men havde alligevel en fornemmelse af, hvordan det gik med økonomien: Forretningen og hans private bolig lå i forbindelse med hinanden, men havde hver sin lejekontrakt. Huslejen for boligen var på 500 kr. månedligt. Han levede på daværende tidspunkt alene og havde et meget beskedent privatforbrug. Varer og kontante penge til sit personlige forbrug forsynede han sig med i butikken. Det skete, at han ikke udfærdigede bilag til revisoren, når han havde taget kontanter i kassen, men alene meddelte det mundtligt. Forretningen var åben alle dage, og i de perioder, hvor omsætningen var lav, skar han ned på antallet af medarbejdere og arbejdede selv mere. På kasseapparatet var der en kassestrimmel, der anførte det samlede daglige salg inden for de enkelte varegrupper. De kassestrimler, der angiver de enkelte salg, har skattemyndighederne ikke anmodet om, men han er i besiddelse af disse.

Det er under sagen ubestridt, at skattemyndighederne har været berettigede til at foretage skønsmæssig ansættelse af As skattepligtige indkomst.

Procedure

A har til støtte for sine påstande gjort gældende, at det godtgjort, at han har betalt løn til RH. Udgiften er afholdt, og det er uden betydning, om RH har kvitteret på lønafregningerne. Lønmodtagerens underskrift på lønafregningen er således ikke tillagt noget nogen retsvirkning i lovgivningen. At genparterne ikke alle er kvitterede af RH, kan hænge sammen med, at originaler og genparter har været skilt ad inden underskriften. Oplysningerne vedrørende RHs pas godtgør ikke, at hun ikke har været i Danmark på tidspunktet for arbejdets udførelse. Vedrørende forhøjelsen af den skattepligtige indkomst for 1998 med 96.000 kr. har han anført, at posteringen på 120.000 kr. inkl. moms den 30. juni 1998 udgør et forsøg på at korrigere fejl, som revisor HA løbende havde begået ved bogføringen. Registreret revisor LJs kassebogholderi dokumenterer da også, at det salg, som revisor HA har bogført, har været 146.238 kr. for højt. Forhøjelsen af den skattepligtige indkomst for 1998 med 118.382 kr. er ubegrundet, idet skattemyndighederne har forudsat, at der ikke var nogen kassebeholdning pr. 1. september 1998. Omsætningen og indsætningerne i banken må sammenholdes for hele 1998 under ét, og det må afvises, at han har forbrugt det overskud, som han havde indtjent i perioden fra januar til august 1998. Forklaringen om, at pengene er opsparet i kontanter for at sikre likviditet, og om at han ikke ønskede at udligne sin kassekredit, er da også både sandsynlig og rimelig. At han fra januar til august 1998 kunne opspare et betydeligt beløb, hænger sammen med, at hans private forbrug var beskedent. Den beregning vedrørende hans privatforbrug, som skatteafdelingen i Lyngby-Taarbæk Kommune har foretaget på grundlag af oplysningerne fra registreret revisor LJ, er ikke korrekt. Blandt andet har kommunen ikke korrigeret for skyldig moms.

Vedrørende sin subsidiære påstand har A anført, at registreret revisor LJ bør have mulighed for at færdiggøre regnskabet for 1998, der herefter kan lægges til grund for ansættelsen af hans skattepligtige indkomst.

Skatteministeriet har til støtte for sine påstande gjort gældende, at det ikke er godtgjort, at A har afholdt fradragsberettigede lønudgifter til RH. Det kan således ikke lægges til grund, at RH har arbejdet i købmandsforretningen fra 1. august 1997 til 1. oktober 1998 og fået løn herfor. Der påhviler i den forbindelse A en tung bevisbyrde, når henses til, at RH er hans søster, til oplysningerne vedrørende hendes pas samt til, at der ikke er sat løn ind på hendes bankkonti eller foretaget hævninger på disse. Det må endvidere lægges til grund, at lønafregningerne er underskrevet efterfølgende, og at de lønafregninger, hvorpå der er kvitteret, ikke - eller ikke alle - er underskrevet af RH. Hertil kommer, at lønafregningerne angiver, at RH har arbejdet 139 timer om måneden også på tidspunkter, hvor hun med sikkerhed har været bortrejst. As regnskabsmateriale overholder ikke lovgivningens krav, idet der ikke er ført kasseregnskab og således ikke foretaget daglig afstemning af kassebeholdningen. Der foreligger ikke bilag for de enkelte indbetalinger i kassen, men alene kassestrimler, der anfører daglige subtotaler for de enkelte varegrupper. Den af registreret revisor LJ udarbejdede bogføring ændrer ikke ved dette forhold. A bærer derfor bevisbyrden for, at det beløb på 120.000 kr. inkl. moms, som den 30. juni 1998 er debiteret på varesalgskontoen, ikke dækker over udeholdt omsætning. Det er i den forbindelse ikke godtgjort, at posteringen er sket for delvis at rette op på løbende bogføringsmæssige fejl. Denne forklaring er utroværdig og er i øvrigt først fremkommet på et sent tidspunkt under sagen. Det er ligeledes A, der må godtgøre, at de beløb, han indsatte i banken i perioden fra den 1. september til den 31. december 1998, ikke hidrørte fra udeholdt omsætning. Det har han ikke gjort ved sin utroværdige forklaring om, at han ikke ønskede at udligne sin kassekredit. Henset til det mangelfulde regnskabsmateriale ændrer det ikke herved, at der tidligere på året havde været perioder, hvor købmandsforretningen gav overskud. Det må således påhvile A at godtgøre, at han ikke har forbrugt overskuddet, hvis størrelse der i øvrigt ikke er grundlag for at fastslå.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det må efter oplysningerne vedrørende RHs pas lægges til grund, at hun i tiden mellem den 1. august 1997 og den 30. september 1998, som de månedlige lønanvisninger vedrører, i perioder har været bortrejst. Uanset dette anfører lønafregningerne alle, at hun har arbejdet 139 timer. RHs navn er kun i 2 tilfælde påført genparterne. Der er endvidere i det nævnte tidsrum ikke sat løn ind på hendes bankkonti eller sket hævninger på disse. Herefter findes A, der ikke har afgivet forklaring herom, ikke at have godtgjort, at han har betalt løn til sin søster, RH i den omhandlede periode.

Registreret revisor LJ har oplyst, at HA gentagne gange har bogført den daglige omsætning med et for højt beløb og har bogført det samlede salg i perioden 1. januar til 30. juni 1998 med et beløb, der er 146.238 kr. for højt. Under hensyn til, at der ikke foreligger et regnskab, der er udarbejdet på grundlag af et ført og afstemt kasseregnskab, er det dog ikke herved godtgjort, at debiteringen af varesalgskontoen med 120.000 kr. inkl. moms den 30. juli 1.998 ikke modsvarer udeholdt omsætning.

Landsretten finder ikke at kunne lægge vægt på As forklaring om, at han sparede penge op i sit pengeskab med henblik på perioder med lav omsætning, fordi han ikke ønskede at udligne sin kassekredit. Det er herefter ikke godtgjort, at indsætningerne på hans bankkonti i månederne september til december 1998 hidrørte fra bogførte indtægter, som han tidligere havde erhvervet. At købmandsforretningen ubestridt havde givet overskud tidligere i indkomståret, kan henset til det utilstrækkelige regnskabsmateriale og de manglende dokumenterede oplysninger om hans privatforbrug ikke føre til andet resultat.

Retten frifinder derfor Skatteministeriet.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til sagsøgte med 20.000 kr.