Sag BS-21246/2021-OLR (3. afdeling)
Parter
A
(advokat Nicolai Bo Sørensen
v/advokat Rasmus Vang)
mod
Skatteministeriet
(advokat Tim Holmager
v/advokat Halfdan Lien Kjær)
og
Sag BS-21251/2021-OLR (3. afdeling)
Parter
B
(advokat Nicolai Bo Sørensen
v/advokat Rasmus Vang)
mod
Skatteministeriet
(advokat Tim Holmager
v/advokat Halfdan Lien Kjær)
Retten i Helsingør har den 19. maj 2021 afsagt dom i 1. instans (sag BS10512/2019-HEL og BS-33178/2019-HEL).
Landsdommerne Bo Østergaard, Morten Christensen og Louise Lindekilde Engberg (kst.) har deltaget i ankesagernes afgørelse.
Påstande
Påstande i BS-21246/2021-OLR
Appellanten, A, har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at det af A drevne (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i Y3-land i skattemæssig forstand har været erhvervsmæssigt drevet, og at der som følge heraf ikke er grundlag for at foretage ændring af A’s skattemæssige resultat af virksomhed i indkomstårene 2001-2006 og 2008-2009.
Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet, subsidiært hjemvisning til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.
Påstande i BS-21251/2021-OLR
Appellanten, B, har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at det af B drevne (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i Y3-land i skattemæssig forstand har været erhvervsmæssigt drevet, og at der som følge heraf ikke er grundlag for at foretage ændringer af B’s skattemæssige resultat af virksomhed i indkomstårene 2000-2006 og 2008-2009.
Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet, subsidiært hjemvisning til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.
Supplerende sagsfremstilling
Af Landsskatterettens afgørelse af 11. december 2018 vedrørende B fremgår - i tillæg til det af byretten citerede - bl.a.:
Faktiske oplysninger
Klageren ejer sammen med sin (red.familiemedlem.nr.1.fjernet), A, en række Y1-sproget (red.ejendom.nr.1.fjernet).
SKAT har reguleret en række udgifter, som er selvangivet som værende fradragsberettigede, da udgifterne bl.a. vedrørte ejendomme, der ikke indgik som led i virksomhedens drift, især den ejendom der benævnes (red.ejendom.nr.2.fjernet) "(red.forkortelse.nr.1.fjernet)", og som uomtvistet er en 100 % privat fritidsejendom, og den ejendom som sædvanligvis benævnes "(red.ejendom.nr.3.fjernet)", og som antages at ligge på ejendommen (red.ejendom.nr.2.fjernet).
Selve (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) varetages af en professionel (red.branchebeskrivelse.nr.3.fjernet) "(red.branchebeskrivelse.nr.4.fjernet)". I 2003 har også en dansk (red.branchebeskrivelse.nr.5.fjernet) arbejdet nogle uger med (red.branchebeskrivelse.nr.6.fjernet). Administrationen varetages af (red.branchebeskrivelse.nr.24.fjernet).
Der er indgivet Y1-sproget driftsregnskaber for indkomstårene 2000 - 2002 inkl. og danske skatteregnskaber for indkomstårene 2002 - 2006 inkl. Der er ikke indgivet regnskaber for indkomståret 2007 og frem.
Af de Y1-sproget driftsregnskaber for indkomstårene 2000 - 2002 inkl. fremgår bl.a.:
| 2000 | 2001 | 2002 |
| (red.branchebeskrivelse.nr.7.fjernet) | -160.309 Y3-valuta | -161.463 Y3-valuta | -71.958 Y3-valuta |
| Övrigt | -27.189 Y3-valuta | -31.585 Y3-valuta | -48.826 Y3-valuta |
| Nyttjanderätter | -14.256 Y3-valuta | -4.177 Y3-valuta | -25.832 Y3-valuta |
| Gemensamma | -551.549 Y3-valuta | -443.277 Y3-valuta | -290.593 Y3-valuta |
| Rörelsens resultat | -753.303 Y3-valuta | -640.502 Y3-valuta | -437.209 Y3-valuta |
| Virksomhedens resultat efter afskrivninger | -936.929 Y3-valuta | -751.464 Y3-valuta | -553.771 Y3-valuta |
Af de danske skatteregnskaber for indkomstårene 2002 - 2006 inkl. fremgår bl.a.:
| 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 |
| (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) | 11.727 kr. | 292.044 kr. | 247.741 kr. | 67.400 kr. | 62.954 kr. |
| (red.branchebeskrivelse.nr.8.fjernet) | 0 kr. | 20.505 kr. | 20.625 kr. | 54.232 kr. | 272.316 kr. |
| Biobrændsel | 5.228 kr. | 0 kr. | | | 0 kr. |
| Salg af (red.branchebeskrivelse.nr.9.fjernet) | | | 1.572 kr. | 0 kr. | |
| Øvrigt | | | | | 6.730 kr. |
| I alt | 16.955 kr. | 260.039 kr. | 269.938 kr. | 121.632 kr. | 351.969 kr. |
| Virksomhedens resultat efter afskrivninger | -401.978 kr. | -531.707 kr. | -742.628 kr. | -834.009 kr. | -619.028 kr. |
Der har været afholdt syn og skøn i sagen. Den 19. juni 2012 er afgivet skønsrapport, der er baseret på de Y1-sproget driftsregnskaber og de danske skatteregnskaber for perioden 2000 - 2006 inkl.
Af skønsrapport af 19. juni 2012 vedrørende klageren udarbejdet af skogsförvaltara IG, G8-virksomhed og G9-virksomhed, fremgår:
"Generelt om (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) og økonomiske forudsætninger for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i Y2-landsdel
Formålet med detta afsnit er at give en generel Introduktion til vilkårene for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i Y2-landsdel og er et komplement til den senere specifikke besvarelse af enkelte spørgsmål i skønsskema.
Ejerstruktur og markedet for (red.branchebeskrivelse.nr.21.fjernet)
Ca. 50 % af (red.branchebeskrivelse.nr.28.fjernet)et i Y3-land er ejet af privatpersoner, Figur 1. I Y2-landsdel og området omkring de berørde ejendomme er andelen som ejes af privat personer større end landsgennemsnittet. (red.branchebeskrivelse.nr.28.fjernet)et som ejes af privatpersoner består af relativt små ejendomme og over 70 % af det privatejede (red.branchebeskrivelse.nr.28.fjernet) består af ejendomme under 200 ha. Samtidigt koster de mest effektive maskintyper til (red.branchebeskrivelse.nr.10.fjernet) sammenlagt ca. 6 mill. kr. Denne ejerstruktur samt omkostning for maskiner har medført at en meget høj andel af (red.branchebeskrivelse.nr.11.fjernet) og køres ud af entreprenører som kører på et stort antal ejendomme og som ofte er tilknyttet det firma som køber træet eller et (red.branchebeskrivelse.nr.12.fjernet) som t. ex. Skogssallskapet. Kun en mindre del af (red.branchebeskrivelse.nr.11.fjernet) og køres ud af (red.branchebeskrivelse.nr.13.fjernet) med maskiner og arbejdskraft i eget regi. Oftest er det skovejere som ikke regner sin egen timeløn og som kører med mindre effektive/gamle maskiner.
…
Afkastningsmuligheder på en (red.ejendom.nr.1.fjernet)
Afkastningsmulighederne på en (red.ejendom.nr.1.fjernet) bestemmes af den summerede afkastning fra samtlige bevoksninger minus faste omkostninger til veje, grøfter, forvaltning etc. Den altafgørende indtægt fra renafdriften er fleksibel over en ca. 10 -30 årig periode for gran og ca. 20-40 årig periode for fyr. I denne periode er tilvæksten tæt på optimum og sortimentsfordelingen (andelen tømmer) tæt på optimum. I denne periode kan (red.branchebeskrivelse.nr.13.fjernet) indvente det tidspunkt som han mener er optimalt udfra f.ex. prismæssigt perspektiv eller f.ex. krav til likviditet.
Eftersom ejeren selv vælger (med undtagelse af storm/ kalamiteter) tidspunktet for den altafgørende indtægt, renafdriften, kan den årlige afkastning variere kraftigt mellem forskellige år på forskellige ejendomme.
…
Spørgsmål 1:
Skønsmanden bedes beskrive Ejendommene herunder generelt beskrive karakteren af bevoksningerne, samt pasnings - og vedligeholdelsesniveauet for skovveje m.v. Endvidere bedes skønsmanden skønne hvor store dele af bevoksningerne på Ejendommene, der vil kunne tyndes/fældes og udnyttes nu og indenfor de næste 10 år, inden for de næste 20 år, indenfor de næste 30 år, 40 år og 50 år o.s.v. Endelig bedes skønsmanden beskrive eventuelle bygninger på ejendommene samt i almindelige vendinger oplyse om bygningernes generelle tilstand og deres anvendelse.
Beskrivelse af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) på ejendommene (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) domineres af ung (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) 10-30 år og ældre (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) fra 80-110 år.
Den unge (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) er velsluttet og velpasset. Der er et vist udrensningsbehov som også fremgår af foreslåede aktiviteter i (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet). Den ældre (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) indeholder gran og fyr af god kvalitet.
Tilvæksten på ejendommen er lavere end normalt for området på grund af høj andel fyr og løv samt områder med et højt vandniveau.
En del bevoksninger ned til søen er lavtliggende og giver sværere forhold for hugst og udkørsel end normalt. (red.branchebeskrivelse.nr.3.fjernet) bekræfter dette på syn og skønsdagen den 14 september 2011.
Standarden på (red.branchebeskrivelse.nr.16.fjernet) er højere end normalt, specielt på nyanlagte veje.
Den andel som kan tyndes/fældes indenfor en 10-årig periode er ca. 8000 m3sk. På 20 års og 30 års sigt ligger den mulige hugst på ca. 5000 -7000 m3sk i 10-årige perioder. På 40 års og 50 års sikt stiger hugstmulighederne til 12000-15000 m3sk i 10-årige perioder, eftersom de store aldersklasser mellem 10-30 år bliver modne till renafdrift i disse perioder.
Bygninger
På syn og skønsdagen ønskede undertegnede at se bygninger som anvendes til erhvervsmæssig (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet). Der fremvistes en bygning som anvendes til opbevaring af redskaber til bl.a. (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) samt et rødt træhus ved søen "Y4-sø" som beboes af en mand som udover jakten også arbejder med diverse (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet). Bygningerne er vedligeholdt og i god stand.
Spørgsmål 2:
Skønsmanden bedes, så vidt mulig, oplyse, om (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) på Ejendommene var indrettet til professionel, erhvervsmæssig (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) forud for Klager og Klagers (red.familiemedlem.nr.1.fjernet) køb af Ejendommene.
Bedømt udfra (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) fra 1998, hugsten i perioden frem til 2007, (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) fra 2010 samt (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) udseende i dag, havde (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) ved Klager og Klagers (red.familiemedlem.nr.1.fjernet) køb af ejendommene forudsætninger for erhvervsmæssig drift.
Vejnettet var mindre udbygget i 1998 og kraftig forbedret i perioden efter Klager og Klagers (red.familiemedlem.nr.1.fjernet) køb. De nye veje giver mindre omkostninger til udkørsel af træ fremover.
Grøfternes vedligeholdelsesniveau er højt i dag. Det er ikke muligt at bedømme grøfternes vedligeholdelsesniveau i 1998 og 2000. I (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) fra 1998 foreslåes rensning af grøfter på 2,4 ha. i den østlige del af ejendommen. Store dele af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) specielt syd og vest for Y5-sø er dog også lavtliggende og det bedømmes at grøfterne har stor betydning for muligheden for at kunne bedrive et aktivt (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) med maskinel hugst og udkørsel, specielt i området omkring søen.
Bygningerne giver mulighed for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i egen regi. Eftersom der som beskrevet i indledende afsnit findes et effektivt og lettilgængeligt marked for alla typer af (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) er det ikke en nødvendighed, og sjældent økonomisk, at have egne faciliteter eller egen organisation for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) for at kunne bedrive en professionel og erhvervsmæssig drift.
Spørgsmål 3:
Skønsmanden bedes generelt beskrive karakteren af den virksomhed, som de af Klager hyrede profesionelle forvaltare foretager på Ejendommene. Skønsmanden bedes undersøge, om disse forvaltere har de til forvaltning og professionel drift af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) nødvendige forudsætninger, herunder uddannelser.
De direkte (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) som hugst, udkørsel, plantning og udrensning kan karakteriseres som normale i perioden 1998-2007. Dette gælder også hugstniveauet som ligger i niveau med tilvæksten i denne periode.
Omfatningen af vejvedligeholdelse og niveauet på øvrige fællesomkostninger er derimod meget højere end normalt.
IA og IC fra (red.branchebeskrivelse.nr.24.fjernet) har lang erfaring og anderkendte (red.branchebeskrivelse.nr.3.fjernet) og har uddannelser som hhv. (red.uddannelse.nr.1.fjernet) og (red.uddannelse.nr.2.fjernet).
Spørgsmål 4:
Skønsmanden bedes oplyse, om det er sædvanligt at en løbende virksomhed med (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) ikke er overskudsgivende i hvert eneste driftsår. Såfremt dette spørgsmål besvares bekræftende, bedes skønsmanden oplyse, hvorledes de sædvanlige udsving i overskud/underskud pr år generelt er for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet).
Afkastningen på en (red.ejendom.nr.1.fjernet) afhænger helt af aldersklassefordelingen som beskrevet i indledende afsnit og i figur 3. Det er derfor almindeligt at en (red.ejendom.nr.1.fjernet) kan give et negativt resultat i visse år. I år hvor der ikke foretages renafdrifter kan resultatet blive negativt, hvis man samtidigt har omkostninger til skovpleje af unge bevoksninger eller investerer i forbedringer af for eksempel veje og grøfter.
(red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) på en ejendom med meget moden (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) og intet tilplantningsbehov kan give et stort overskud direkte fra start.
En ejendom med stort tilplantningsbehov, udrensningsbehov, stort behov for vedligehold af veje og grøfter samt lille andel moden (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) kan give et negativt resultat i flere år.
Det er som beskrevet i afsnit 1, ikke nødvendigt i Y2-landsdel at investere i egen organisation eller egne maskiner for at kunne bedrive en professionel (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet).
En ejendom med en gennemsnitlig aldersklasse fordeling vil normalt kunne give overskud direkte efter overtagelse. Det er normalt at en køber hugger mere træ end gennemsnitstilvæksten i årene efter køb til finansieringsomkostninger. Men mulighederne for overskud afhænger helt af andelen moden (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet). Andelen moden (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) angives i (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) som S1 -S3.
De sædvanlige udsving i niveauet for overskud/underskud angivet i kr./ha./år for (red.ejendom.nr.1.fjernet) i Y2-landsdel ligger mellem -1000 till + 3000 kr./ha. for enkelte år. For mindre ejendomme kan udsvinget mellem enkelte år være endnu større og i det ekstreme tilfælde hvor ejendommen består af kun en bevoksning kan udsvingene mellem år ses i figur 3 minus generelle omkostninger.
Et normalt udsving for det gennemsnitlige resultat for (red.ejendom.nr.1.fjernet) i Y2-landsdel over længere perioder er mellem 200 kr till 1000 kr/ha./år.
Spørgsmål 5:
Skønsmanden bedes oplyse, hvor meget træ (angivet i mængde og Y1-sprogete kroner), der er solgt i de forskellige år, hvor ejendommen har været ejet af Klager og Klagers (red.familiemedlem.nr.1.fjernet). Skønsmanden bedes herefter oplyse om det realiserede salg er udtryk for professionel, erhvervsmæssigt drift af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) under hensyntagen til (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) alder og udnyttelsesmuligheder, værditilvækst på sig, optimering af træværdi du fra træets alder contra fældningstidspunkt, udsving i markedet for køb af træ, vejrlig, følgeomkostninger samt andre forhold som normalt eller konkret kan eller har kunnet påvirke salget af (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet).
Udfra Skogssållskapets årsberetning er følgende mængder (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) solgt i perioden
1998-2007
| År | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 | 2007 |
| Salgsindtægt (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) Y3-valuta | 264130 | 904983 | 27941 | 11539 | 20997 | 292044 | 300292 | 84822 | 76336 | 116486 |
| Gennemsnitsindtægt kr/m3fub | 327 | 398 | 345 | 240 | 198 | 365 | 283 | 220 | 177 | 308 |
| Volumen m3fub | 807 | 2276 | 81 | 48 | 106 | 798 | 1060 | 386 | 432 | 378 |
Denne hugst ligger tæt på den beregnede tilvækst på ejendommene. Hugsten ligger også i niveau med normal praksis for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) under hensyntagen til aldersklassefordelingen. Med hensyn til priser har man undgået at hugge store mængder i det dårlige marked under og efter stormen "(red.storm.nr.1.fjernet)" i 2005. Prisindexet på tømmer før hele Y3-land fremgår af figur 2.
Hugstniveauet samt opnåede priser bedømmes som normale for en ejendom med en professionel forvaltning.
Spørgsmål 6:
Skønsmanden bedes så vidt mulig redegøre for den opnåede omsætning i 2000, herunder beskrive, hvorledes denne omsætning er opnået, og om der er tale om omsætning, der er sædvanlig for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) og udtryk for forretningsmæssig og professionel (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet).
Omsætningen for (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i år 2000 kommer fra salget af 81 m3fub (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) fra stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) til i alt 22164 kr. samt biobrændsel solgt for 5777 kr.
Det er helt normalt at året efter en stor hugst {2276 m3fub i 1999) ikke hugge større mængder. I dette tilfælde er der ikke foretaget nogen hugst udover stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet).
Omsætningen bedømmes som sædvanlig med hensyntagen til aldesklassefordeling og foregående års hugst.
Udover omsætning fra (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) er der følgende indtægter i år 2000:
| Forsikringserstatning | 2 184 kr |
| Lejeindtægter | 24 000 kr |
| Jaktejeindtægter | 12 336 kr |
| Totalt | 38 520 kr |
Jagtlejeindtægt på ca. 93 kr/ha. er normalt for området. Rimeligheden i forsikringserstatningen og øvrige lejeindtægter kan ikke bedømmes.
Spørgsmål 7:
Skønsmanden bedes så vidt muligt redegøre for de i 2000 afholdte omkostninger, herunder beskrive, hvad disse omkostninger er anvendt til, samt om der er tale om omkostninger, der er sædvanlige for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) og udtryk for forretningsmæssig og professionel (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet).
Direkte omkostninger til (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) i år 2000
Hugst og udkørselsomkostninger på 82 174 kr. Det giver en omkostning på 1 014 kr/m3fub og er en meget høj omkostning. Eftersom der er produceret over 30% tømmer er der en vis dimension på træet og det er under normale omstændigheder en uacceptabel høj omkostning. Fordyrende årsager er at det formentlig er spredte stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) og en lille volumen hvor flytningsomkostninger for maskinen bliver store. Spredte stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) skal hentes ud fra (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) for at undgå insektangreb och ifølge Y1-sproget (red.branchebeskrivelse.nr.20.fjernet) er det forbudt at have mer end 5 m3sk/ha. liggende i (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) til sommeren. Uanset dette er 82 174 kr for oparbejdning af 81 m3fub stormfældede træer af en vis størrelse er ikke et godt resultat for en (red.branchebeskrivelse.nr.22.fjernet).
Jordbearbejdning og nytilplantning for 104 876 kr af 22 480 stk. planter efter renafdrifter I 1999. En pris på 4,6 kr/plante og 10 384 kr/ha. inkl. jordbearbejdning er en normal omkostning.
Fællesomkostninger
Skogsforsäkring på 1071 kr er normal omkostning
(red.branchebeskrivelse.nr.24.fjernet)s forvaltningsarvode på 16 500 kr og øvrig förvaltning på 10 249 kr er en normale omkostningsniveauer
Vägunderhåll (vejvedligeholdelse) på 261 837 kr er en meget høj omkostning og kan kun forklares med bygning af nye veje.
Øvrige fællesomkostninger er biotop og viltvård/øvrigt 29 373 kr, el 46 122 kr, renhållning 2 908 kr, 1 562 kr, fordonskostnader 28 954 kr, byggnadsförsäkring 7 569, byggnadsunderhåll 214 021 kr, totalt 330 509 kr.
Der er afskrivninger på 183 626 kr.
Fællesomkostninger inklusive afskrivninger på ca. 4500 kr/ha. produktiv (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) er et meget usædvanligt højt omkostningsniveau. Et normalt niveau for fællesomkostninger for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i Y2-landsdel er 150 - 500 kr/ha. for (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) som har en forretningsmæssig (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet). Enkelte år med højere udgifter til veje, grøfter og "(red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet)" etc. kan forekomme og kan være nødvendige på ejendomme med dårlig vedligeholdelsesniveau. Disse år følges af år med lavere udgifter så gennemsnittet for fællesomkostninger oftest kommer til at ligge på et niveau på 150-500 kr/ha.
Spørgsmål 8:
Skønsmanden bedes oplyse, hvor store overskudsgrader, der normalt opnås ved sædvanlig (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) af tilnærmelsesvis tilsvarende skove i henholdsvis Danmark og Y3-land over en periode på 100 år, når (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) har været drevet erhvervsmæssigt i årevis.
Den normalt forekommende og langsigtede overskudsgrad i Y2-landsdel (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) skønnes til følgende niveau baseret på længere analyser fra G10-virksomhed og G3-virksomhed samt egne erfaringer:
200 -1000 kr/ha./år overskud på ordinær drift
2000 - 4000 kr/ha./år omsætning = 10-25%
Angående den langsigtede overskudsgrad i dansk (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) og henvises til G2-virksomhed.
Spørgsmål 9:
Skønsmanden bedes oplyse, om (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) blev etableret med overskud for øje. I bekræftende fald bedes skønsmanden, så vidt muligt, skønne, om hvor mange år der ved etableringen kunne vurderes, at der vil gå, før (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) ville give et sædvanligt overskud, jf. Skønsmandens besvarelse af spørgsmål 8, og om denne periode er sædvanlig ved et professionelt drevet (red.brancheopgave.nr.1.fjernet).
Aldersklassefordelingen på (red.ejendom.nr.2.fjernet) og (red.ejendom.nr.4.fjernet) ved etablering er vist i figur 4 sammenlignet med et gennemsnit for Y9-landsdel. Aldersklassefordelingen for (red.ejendom.nr.2.fjernet) og (red.ejendom.nr.4.fjernet) er lavet udfra bilag 14: (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) fra 1998-09-15 samt bilag 20: Uddrag af (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet)er for (red.ejendom.nr.4.fjernet) 1:33 og 1:27 i forbindelse med køb i (red.årstal.nr.1.fjernet).
…
En (red.ejendom.nr.1.fjernet) med en aldersklassefordeling som (red.ejendom.nr.2.fjernet) og (red.ejendom.nr.4.fjernet) har ved overtagelse normalt gode forudsætninger for et overskudsgivende (red.brancheopgave.nr.1.fjernet). Enkelte år kan ejendommen forventes at give et negativt resultat hvis ejeren vælger at lave investeringer i (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i form af plantning, udrensninger eller forbedringer af veje og grøfter uden at i samme periode lave renafdrifter.
Behovet for vejvedligeholdelse og vedligeholdelse af grøfter ved overtagelse af ejendommene/etableringen af virksomheden kan ikke bedømmes.
Eftersom der findes et effektivt og tilgængeligt marked for (red.branchebeskrivelse.nr.21.fjernet) som nævnt i afsnit 1, er det ikke økonomisk nødvendigt at opbygge en egen organisation med egne maskiner for at drive professionel (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet).
Spørgsmål 10:
Skønsmanden bedes samlet oplyse, om driften og forvaltningen af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) på Ejendommene i 2000 var tilrettelagt med henblik på systematisk indtægtserhvervelse på kort/lang sig.
(red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) i år 2000 omfattede oparbejdning af stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) samt tilplantning af renafdrevne arealer fra 1999. Aktiviteterne er logiske med henblik på systematisk indtægtserhvervelse. Derimod er en del af omkostningerne specielt fællesomkostningerne jf. Spørgsmål 7 ikke normale i et (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i Y2-landsdel med økonomisk optimering.
Spørgsmål 11:
Skønsmanden bedes samlet oplyse, om driften og forvaltningen af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) på Ejendommene i dag er tilrettelagt med henblik på systematisk indtægtserhvervelse på kort/lang sigt
Ved gennemgang af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) konstateredes et udemærket niveau på (red.branchebeskrivelse.nr.22.fjernet). Det er generelt en velpasset (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet). Dermed er grunden lagt til en god indtægtserhvervelse på lang sigt.
Der er ingenting at anmærke på (red.branchebeskrivelse.nr.22.fjernet), derimod er de generelle omkostninger, i perioden 1998-2007 langt højere end normalt.
Øvrige spørgsmål
På syn og skønsdagen fremførte advokat fra G5-virksomhed at omkostninger i kategorien fællesomkostninger også skal bedømmes som en investering i en højere salgsværdi på ejendommen.
Det er ikke muligt for undertegnede at lave en kvalificeret bedømmelse af en eventuell værdiførøgelse som følge af de foretagede omkostninger/ investeringer. For bedømmelse af dette henvises til mæglere af (red.ejendom.nr.1.fjernet) på G3-virksomhed og G4-virksomhed.
Spørgsmål fra SKAT
A. Syns og skønsmanden bedes give en generell beskrivelse af den driftsform under hvilken B’s virksomhed i 2000, blev drevet, således at der gives en udførlig og specificeret beskrivelse af ejendommen med tilhørende bygninger og arealer, den anvendte arbejds- og kapitalindsats samt ejendommens resultat i 2000 og frem
Del af besvarelsen er identisk med svar på spørgsmål 1, 6 og 7 fra G5-virksomhed eftersom spørgsmålene ang. beskrivelse af ejendommen og af driftsåret 2000.er delvist identiske.
Beskrivelse af (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) på ejendommen
(red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) domineres af ung (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) 10 -30 år og ældre (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) fra 80-110 år.
Den unge (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) er velsluttet og velpasset. Der er et vist udrensningsbehov som også fremgår af foreslåede aktiviteter i (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet). Den ældre (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) indeholder gran og fyr af god kvalitet.
Tilvæksten på ejendommen er lavere end normalt for området på grund af høj andel fyr og løv og områder med højt vandniveau.
En del bevoksninger ned til søen er lavtliggende og giver sværere forhold for hugning og udkørsel end normalt. (red.branchebeskrivelse.nr.3.fjernet) bekræfter dette på syn og skønsdagen den 14 september 2011.
Bygninger
På syn og skønsdagen ønskede undertegnede at se bygninger som anvendes til erhvervsmæssig (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet). Der fremvistes en bygning som anvendes til opbevaring af redskaber til bl.a. (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) samt et rødt træhus ved søen "Y4-sø" som beboes af en mand som udover jakten også arbejder med diverse (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet). Bygningerne er vedligeholdt og i god stand.
Beskrivelse af anvendt arbejds og kapitalindsats samt ejendommens resultat i år 2000 og frem
Driftsåret 2000
Aktiviteterne i (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i år 2000 bestod i oparbejdning af en mindre mængde stormfældede træer samt plantning af 10,1 ha. efter renafdrift i 1999. Omsætningen for (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i år 2000 kommer fra salget af 81 m3fub (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) fra stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) til i alt 22 164 kr. samt biobrændsel solgt for 5777 kr. Det er helt normalt at året efter en stor hugst (2276 m3fub i 1999) ikke hugge større mængder. I dette tilfælde er der ikke foretaget nogen hugst udover stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet).
Udover omsætning fra (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) er der følgende indtægter i år 2000:
| Forsikringserstatning | 2 184 kr |
| Lejeindtægter | 24 000 kr |
| Jaktejeindtægter | 12 336 kr |
| Totalt | 38 520 kr |
En netto jagtlejeindtægt på ca. 93 kr/ha./år er normalt for området. Rimeligheden i forsikringserstatningen og øvrige lejeindtægter kan ikke bedømmes.
Hugst og udkørselsomkostninger på 82.174 kr. Det giver en omkostning på 1.014 kr./m3fub og er en meget høj omkostning. Eftersom der er produceret over 30% tømmer er der en vis dimension på træet og det er under normale omstændigheder en uacceptabel høj omkostning. Fordyrende årsager er at det formentlig er spredte stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) og en lille volumen, hvor flytningsomkostninger for maskinen bliver store. Spredte stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) skal hentes ud fra (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) for at undgå insektangreb och ifølge Y3-land (red.branchebeskrivelse.nr.20.fjernet) er det forbudt at have mere end 5 m3sk/ha. liggende i (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) til sommeren. Uanset dette er 82.174 kr. for oparbejdning af 81 m3fub stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) af en vis størrelse er ikke et godt resultat for en (red.branchebeskrivelse.nr.22.fjernet).
Jordbearbejdning og nytilplantning for 104.876 kr af 22.480 stk. planter efter renafdrifter i 1999. En pris på 4,6 kr./plante og 10 384 kr./ha. inkl. jordbearbejdning er en normal omkostning.
Skogsförsäkring på 1.071 kr er normal omkostning
(red.branchebeskrivelse.nr.24.fjernet) forvaltningsarvode på 16 500 kr., øvrig forvaltning på 10 249 kr. er en normale omkostningsniveauer
Vägunderhåll (vejvedligeholdelse) på 261.837 kr. er en meget høj omkostning og kan kun forklares med bygning af nye veje.
Biotop og viltvård/ øvrigt 29 373 kr., el 46 122 kr, renhållning 2.908 kr., 1.562 kr., fordonskostnader 28.954 kr., byggnadsforsäkring 7.569, byggnadsunderhåll 214.021 kr., totalt 330 509 kr.
Der er afskrivninger på 183.626 kr.
Fællesomkostninger inklusive afskrivninger på 776.620 kr. eller ca. 4.500 kr./ha. produktiv (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) er et meget usædvanligt højt omkostningsniveau. Et normalt niveau for fællesomkostninger for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i Y2-landsdel er 150-500 kr/ha. for (red.branchebeskrivelse.nr.7.fjernet) som har en forretningsmæssig (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet). Enkelte år med højere udgifter til veje, grøfter og (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) etc. kan forekomme og kan være nødvendige på ejendomme med dårlig vedligeholdelsesniveau. Disse år følges af år med lavere udgifter så gennemsnittet for fællesomkostninger oftest kommer til at ligge på et niveau på 150-500 kr/ha..
Økonomisk resultat i perioden 1998-2007
…
Det økonomiske resultat efter afskrivninger ligger langt under hvad man kan forvente sig af en (red.ejendom.nr.1.fjernet) med den aktuelle aldersklassefordeling i perioden 1999-2007.
Der er i perioden hugget 6372 m3fub modsvarende ca. 7774 m3sk. Det modsvarer ca. 90-100 % af den beregnede tilvækst som er behæftet med en vis usikkerhed.
Et normalt hugstnivå og normale opnåede indtægter fra salg af (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) har genereret en normal omsætning. De direkte omkostninger fra hugst og udkørsel af (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) er normale set over hele perioden, bortset fra årene 2000, 2001 og 2002 hvor små mængder er oparbejdet til meget høje priser, henholdsvis 1014 kr/m3fub, 2072 kr/m3fub og 765 kr/m3fub.
Dækningsbidraget fra (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) minus direkte omkostninger til hugst og udkørsel af (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) og plantning giver et resultat på 115 kr/ha./år for den 10 årige periode. Det er et lavt resultat inden fællesomkostninger for et (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) som drives med målet at opnå et økonomisk optimalt resultat.
Fællesomkostninger inkl. afskrivninger opgår til 2800 kr/ha./år i den 10 årige periode fra 1998-2007. Et normalt niveau for fællesomkostninger på en (red.ejendom.nr.1.fjernet) i Y2-landsdel ligger på ca. 150-500 kr/ ha.. Det er niveauet på fællesomkostninger som helt skiller sig ud fra det normale i Y2-landsdel (red.brancheopgave.nr.1.fjernet).
Det anses ikke sandsynligt at disse fællesomkostninger, herunder investeringer i veje og grøfter kan forrentes i form af lavere udkørselsomkostninger og bedre fremkommelighed og dermed forbedret driftsøkonomi fra (red.brancheopgave.nr.1.fjernet).
B. Blev B’s virksomhed i 2000, ud fra en teknisk/(red.branchebeskrivelse.nr.7.fjernet) bedømmelse, drevet forsvarlig under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform.
Det bedømmes at aktiviteterne i (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i år 2000 var normale med hensyn til oprensning af stormfældede (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet) og tilplantning af renafdrift fra 1999.
Derimod er omkostningsniveauet meget højt som beskrevet under spørgsmål A.
C. Hvis spørgsmål B besvares benægtende bedes skønsmanden besvare følgende spørgsmål:
a. Var driften i 2000 præget af specielle forhold, således at disse år Ikke kan karakteriseres som typiske driftsår.
b. Har ejendommen I senere år du fra samme kriterier som nævnte under spørgsmål B, været drevet på en forsvarlig og for ejendomme af denne karakter sædvanlig måde?
a. Driftsåret 2000 var ikke normalt eftersom det følger et år med større renafdrift og dermed følger et behov for plantning som også blev udført i år 2000. Niveauet for fællesomkostninger var meget højt som beskrevet i svar til spørgsmål A.
b. (red.branchebeskrivelse.nr.22.fjernet) holder et niveau som betegnes som god. Nettoindtægterne fra (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i form af træsalg minus hugst og udkørsel har været lave i perioden 19982007, men på et niveau som kan betegnes som normalt. Omkostninger til plantning har været normale. Fællesomkostninger har været meget høje som beskrevet I svar til spørgsmål A.
D. Vil B’s ejendom med den valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn? I bekræftende fald ønskes oplyst indenfor hvilken tidshorisont?
Med et normalt niveau på fællesomkostninger på mellem 150-500 kr/ha./år bedømmes det at ejendommene har potentiale at over den kommende 10 års periode kunne give et positivt resultat på (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) under forudsætning af at man følger forslagene til hugst og (red.branchebeskrivelse.nr.25.fjernet) i (red.branchebeskrivelse.nr.15.fjernet) fra 09-09-2010. Det modsvarer at man hugger en volumen som ca. modsvarer tilvæksten i en 10 års periode."
Repræsentanten har den 8. oktober 2012 til SKAT oplyst følgende:
"…
Efter fast praksis for et deltids land- og (red.brancheopgave.nr.1.fjernet), må et land- og (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) anerkendes som erhvervsmæssigt, såfremt land- og (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) er teknisk landbrugs/(red.brancheopgave.nr.1.fjernet) forsvarligt drevet, medmindre det må lægges til grund, at land- og (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) selv efter en længere årrække ikke vil kunne give et driftsresultat på kr. 0 eller derover, jf. dine spørgsmål B og D. der henvises bl.a. til TfS 1994.364 H.
Driftsresultatet opgøres efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og driftsherreløn.
Og afgørende er de driftsmæssige resultater (jfr. årsregnskabsloven) og ikke de skattemæssige resultater (jfr. skatteregnskabet).
1.1. Forskellen mellem drifts- og skatteregnskaber
Driftsregnskaber skal udarbejdes i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det er et overordnet krav efter årsregnskabsloven, at regnskabet skal give et retvisende billede af virksomhedens aktiver og passiver, finansielle stilling og resultatet, jfr. lovens § 11. Heraf følger bl.a., at lovens krav til en specifik regnskabsklasse - ikke blot kan - men skal fraviges, hvis det er nødvendigt for at give et retvisende billede. Kravet opstilles med henblik på, at virksomhedens interessegrupper - investorer, kreditorer, samarbejdspartnere, medarbejdere m.m. - kan stole på årsregnskabet.
Skatteregnskaber udarbejdes i overensstemmelse med skattelovgivningen. Formålet med skatteregnskabet er ikke her at give et retvisende billede af virksomhedens resultat m.v., men vil i højere grad være præget af politiske og administrative hensyn - fx anvendes skattereglerne som et finanspolitisk instrument til at stimulere erhvervslivets investeringer.
…
De driftsmæssige afskrivninger - for eksempelvis driftsmidler - skal således give et retvisende billede af virksomhedens omkostning ved at benytte det pågældende driftsmiddel i en given periode. Hvis et givet driftsmiddel har en levetid på 25 år, skal der således driftsmæssigt afskrives 4 pct. p.a.
De skattemæssige afskrivninger på driftsmidler kan derimod fastlægges frit mellem 0 og 25 pct. Samme driftsmiddel som nævnt ovenfor kan herefter afskrives med 25 pct. p.a., uanset at levetiden er 25 år og dermed driftsmæssigt afskrives med 4 pct. p.a.
Endeligt skal det bemærkes, at virksomhederne - naturligt nok og indenfor lovgivningens rammer - forsøger at få det højest mulige driftsmæssige resultat og samtidigt det lavest mulige skattemæssige resultat.
1.2. Materialet fremlagt for skønsmanden
I sagen er følgende der ikke fremlagt nogen danske driftsregnskaber for skønsmanden. Derimod er fremlagt følgende regnskaber:
Y1-sproget driftsregnskab for 2000 (bilag 1).
Y1-sproget driftsregnskab for 2001 (bilag 2).
Y1-sproget driftsregnskab for 2002 (bilag 3).
Dansk skatteregnskab for 2002 (bilag 4).
Dansk skatteregnskab for 2003 (bilag 5).
Dansk skatteregnskab for 2004 (bilag 6).
Dansk skatteregnskab for 2005 (bilag 7).
Dansk skatteregnskab for 2006 (bilag 8).
Det bemærkes endvidere, at der ikke i sagen er fremlagt nogen form for regnskaber fra og med regnskabsåret 2008 og frem, hvilket også er usædvanligt.
Endvidere skal det fremhæves, at der i de Y1-sproget driftsregnskaber ikke er foretaget nogen opdeling mellem virksomhedens forskellige aktiviteter omfattende (red.brancheopgave.nr.1.fjernet), jagt og ejendomsudlejning. Dette giver selvsagt en forkert vurdering af rentabiliteten for (red.brancheopgave.nr.1.fjernet), når det hele vurderes under ét.
Endeligt skal det bemærkes, at der er forskel betydelig forskel i regnskabspraksis i Y3-land i f.t. i Danmark. I Y3-land udgiftsføres en lang række udgifter fuldt ud, hvor de i Danmark helt eller delvist ville være blevet aktiveret og afskrevet over en årrække. Dette påvirker selvsagt det driftsøkonomiske resultat. Dette ses bl.a. posten "Vågunderhåll" på Y3-valuta 261.837 i det Y1-sproget driftsregnskab for 2000 (bilag 1), der udgiftsføres 100% i regnskabsåret 2000, selvom der i vidt omfang er tale om udgifter til anlæggelse af nye veje, der ifølge dansk regnskabspraksis aktiveres og afskrives over 10 år.
1.3. Fremlæggelse af danske driftsregnskaber for skønsmanden
Med henblik på oplysning af sagen - og med henblik på at skønsmandens vurdering foretages ud fra et relevant materiale - foreslås det, at der fremlægges danske driftsregnskaber for skønsmanden for perioden 2000-2012.
Disse regnskaber er af omkostningsmæssige årsager endnu ikke udarbejdet, men vil blive udarbejdet, hvis der opnås enighed herom.
2. Ad nye spørgsmål til skønsmanden
2.1. Nye spørgsmål på baggrund af danske driftsregnskaber
På baggrund af ovenstående danske driftsregnskaber foreslås det, at skønsmanden igen tager stilling til dine spørgsmål B og D.
2.2. Nye spørgsmål på baggrund af SKAT's antagelse om private udgifter
SKAT’s afgørelser for 2000 og frem bygger på en principal påstand om, at (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) som sådant ikke drives erhvervsmæssigt.
Og på en subsidiær påstand om, at såfremt Landsskatteretten skulle nå frem til, at (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) drives erhvervsmæssigt, kan der kun tillades fradraget udgifter med tilknytning til (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) - og ikke private udgifter.
Der henvises til SKAT’s afgørelse for indkomstårene 2005-2006 (bilag 1), s. 4 og 18-19, hvor følgende fremgår:
"Driftsuvedkommende udgifter
Ligesom for tidligere år, er det SKAT's opfattelse, at driften af den privatejede "Y1-sproget (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet)" fremkommer med årlige underskud i millionstørrelse, fordi regnskabet i væsentlig omfang er belastet med udgifter, der er selve (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) uvedkommende.
Disse udgifter består i det væsentlige af udgifter der direkte kan henføres til:
- oparbejdelse af en god jagt og fiskeri på arealerne (herunder løn og dermed forbundne udgifter til en jagtspecialist.
- vedligeholdelse og forbedringsudgifter på bygninger der ikke bruges i forbindelse med (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet)......
- vedligeholdelse og forbedring af veje."
….
Efter gennemgang af modtaget regnskabsmateriale er det fortsat SKAT’s principale opfattelse, at regnskabet for Y1-sproget (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet), ved den valgte driftsform, hvor der foretages væsentlige investeringer i bygningsdrift for ejendomme, der ikke bruges i (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) samt de væsentlige udgifter der afholdes til jagt og vildtpleje, herunder udgifter der er bogført i forkert regnskab, ikke er tale om en erhvervsmæssig dreven virksomhed, hvis sigte er at give et overskud hverken af primær drift eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, endsige at resultatet levner plads til en forrentning af den investerede kapital.
Hvis Landsskatteretten derimod skulle komme frem til, at driften af (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) som sådan er tilrettelagt på en erhvervsmæssig forsvarlig måde, ved lade arbejderne udføre via den professionelle forvalter "(red.branchebeskrivelse.nr.24.fjernet) " er det SKAT’s indstilling at der kun godkendes fradrag for udgifter der vedrører denne aktivitet.
….
Vi vil derfor, for hvert af årene, til brug for denne subsidiære indstilling beregne resultatet af Y1-sproget (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet), når uvedkommende udgifter til jagt og bygningsdrift, der ikke er begrundet i (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) udelades ...".
Denne antagelse om private udgifter findes i alle SKAT’s afgørelser for 2000 og frem. I indkomståret 2000 laver SKAT følgende korrektioner, jfr. bilag 2, s. 4 i sagsfremstillingen:
Specifikation ændringer til (red.brancheopgave.nr.1.fjernet)sregnskabet (for hele ejendommen)
| Lejeindtægter fra ejerne tilbageføres | -32.336 |
| Udgifter bogført på driftskonti der vedrører istandsættelse af private bygninger | 19.104 |
| Omkostninger der anses for at vedrøre private formål | 90.160 |
| Udgifter der vedrører indkomståret 1999 | 76.409 |
| Ikke godkendt fradrag for forbedring og vedligeholdelse af private bygninger, der anvendes til fritidsformål | 107.011 |
| Fradrag for udgifter til vedligeholdelse af veje anerkendes fratrukkket med skønsmæssigt 5% af den samlede omkostning til vejarbejder mm. | 117.827 |
| Afskrivninger bygninger, 5% af 46320 | -2.316 |
| Afskrivninger vej- og markanlæg 5% af 124. 372 | -6.219 |
| Skattepligtig indkomst forhøjes med | 369.640 |
| Omregnet til kr. kurs 84,5 | 312.345 |
Det fremgår således heraf, at SKAT samlet nægter fradragsret for Y3-valuta 369.640 i indkomståret 2000.
Der skal endvidere henvises til bilaget til sagsfremstillingen, hvor disse tal er nærmere specificeret.
Det er oplagt, at når man skal vurdere, hvorvidt en given virksomhed drives erhvervsmæssigt, og om denne virksomhed kan give et driftsmæssigt overskud på sigt, skal der kun hensyntages til de erhvervsmæssige udgifter, der vedrører den pågældende virksomhed. Hvis skatteyderen - som antaget af SKAT - har fradraget meget betydelige private udgifter over driften, så skal der nægtes fradrag for disse private udgifter- men vurderingen af, hvorvidt virksomheden drives erhvervsmæssigt, skal foretages uden hensyntagen til disse private udgifter.
Derfor ønsker jeg tillige at bede skønsmanden om at besvare spørgsmålene B og D under den forudsætning, at de udgifter, som SKAT for hvert indkomstår antager er private, udeholdes."
Der er i 2013 og 2014, dvs. efter udarbejdelsen af skønsrapporten af 19. juni 2012, udarbejdet danske driftsregnskaber for (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i Y3-land for indkomstårene 2001 - 2013 inkl.
Af regnskabet for 2001 af 19. april 2013 fremgår bl.a.:
Beretning
(red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) for 2001
I 1988 købte A og B ejendommen (red.ejendom.nr.2.fjernet) ved Y6-by. Ejendommen bestod af et større gulpudset beboelseshus i god stand samt nogle dårlige ældre typiske røde driftsbygninger - stald, lade, værksted mv. Til ejendommen hørte alene 7.000 kvm. grund. Oprindeligt var ejendommen på 200 HA. men omkring 1970 købte (red.branchebeskrivelse.nr.24.fjernet) den samlede ejendom, frastykkede og frasolgte bygningerne med 7.000 kvm. grund og beholdte selv (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet).
Siden købet i 1988 søgte A og B at købe (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) tilbage til (red.ejendom.nr.2.fjernet). Dette lykkedes i 1998. Efterfølgende tilkøbtes 90 HA. fra en nabo, så (red.ejendom.nr.2.fjernet) "(red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet)" i Y3-land v/ A og B) i dag udgør 290 HA.
Efterfølgende har A grundet B’s manglende interesse i videre investeringer i (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) tilkøbt flere arealer, både i G6-virksomhed og personligt. Ejerskabet af (red.branchebeskrivelse.nr.28.fjernet)erne kan opgøres således:
- B og A - (red.ejendom.nr.2.fjernet) med ca. 290 HA. (som denne opgørelse vedrører)
- G7-virksomhed med i dag ca. 470 HA.
- A "(red.kaldenavn.nr.1.fjernet)" med Det blå Hus - (red.ejendom.nr.2.fjernet) 1:9 ca. 210 HA. samt en ejendom på 72 HA. i Y7-by)
På området er der 12 - 15 km grusveje, hvoraf en stor del er anlagt i brdr. A- og B’s ejertid og afskrives driftsøkonomisk.
…
Jagtarrangementer
Jagten er en vigtig aktivitet på denne type ejendom. En del af ejendommen består af myr som ikke kan dyrkes, men betragtes som bevaringsværdige områder, hvor jagt kan bringe indtægter. Opbygningen af selve jagten og jagtvæsenet har været en stor aktivitet, da der ikke tidligere har været nogen form for organiseret drift på arealerne.
Jagten på (red.ejendom.nr.2.fjernet) inkludere samtlige arealer som brødrene har ejerskab af samt leje af ca. 400-500 HA. på 5-6 ejendomme. Jagtvæsenet var i 2001 i en opbygningsperiode.
…
Øvrige aktiviteter
Omkring 2002 blev der anskaffet 5 stk. langhornet skotsk højlandskvæg til afgræsning af enge samt (red.branchebeskrivelse.nr.25.fjernet), idet man ikke kan slå græs eller køre med maskiner pga. træstubbe og store sten. Bestanden er nu på ca. 15 stk. og kræver dagligt tilsyn, og har samtidig en vigtig praktisk funktion. Der er etableret 5-6 elektriske indhegninger samt læskur og dyrene flyttes rundt mellem disse folde.
…
Ejendomsudlejning
IE foretager forvaltningen af aktiviteterne som løbende udvides gennem opkøb af naboejendomme. IE boede i begyndelsen i Y4-sø, men flytter senere til Det blå Hus.
…".
Af regnskaberne fremgår bl.a. omsætning samt resultat før og efter afskrivninger for de enkelte aktiviteter samt for de samlede aktiviteter:
| 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | 2005 | 2006 |
| (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) | | | | | | | |
| Omsætning | 23.470 | 9.219 | 11.727 | 239.534 | 247.741 | 67.400 | 62.954 |
| Resultat før afskrivninger | -143.626 | -153.797 | -98.854 | -13.120 | -95.897 | -279.637 | -150.093 |
| Resultat efter afskrivninger | -156.185 | -169.726 | -116.591 | -36.644 | -127.673 | -316.658 | -193.258 |
| | | | | | | |
| Ejendomsudlejning | | | | | | | |
| Omsætning | 20.160 | 20.160 | 0 | 20.505 | 20.625 | 54.232 | 0 |
| Resultat før afskrivninger | -32.248 | -20.651 | -39.721 | -72.796 | -37.625 | 8.510 | -75.223 |
| Resultat efter afskrivninger | -44.742 | -39.418 | -63.022 | -96.097 | -60.926 | -14.791 | -98.524 |
| | | | | | | |
| Jagtarrangement | | | | | | | |
| Omsætning | 10.690 | 5.035 | 0 | 0 | 0 | 0 | 272.316 |
| Resultat før afskrivninger | -35.617 | -35.378 | -17.296 | -88.298 | -164.919 | -114.460 | 116.568 |
(red.regnskabsillustration.nr.1.fjernet)
Der er den 9. januar 2015 af (red.branchebeskrivelse.nr.27.fjernet) IG afgivet supplerende skønsrapport i sagen mellem klageren og Landsskatteretten.
Af denne rapport fremgår:
"…
1. Spørgsmål fra skatteyderen:
12. Syns- og Skønsmanden har besvaret spørgsmål B på baggrund af de tidligere fremlagte bilag 1-21. Som uddybning heraf og på baggrund af de nu fremlagte danske driftsregnskaber for regnskabsårene 2001-2012 (jf. bilag 22-34) bedes skønsmanden på ny besvare spørgsmål B. Der ønskes en besvarelse af spørgsmålet dels på baggrund af den samlede virksomhed drevet fra ejendommen "(red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet)", ejendomsudlejning, jag tog øvrig virksomhed), dels på baggrund af (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet).
På syn- og skønsdag den 15 september 2014 beslutter skatteyderen at spørgsmålet kun skal besvares ud fra (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet).
B. Blev B’s virksomhed i 2000, ud fra en teknisk/(red.branchebeskrivelse.nr.7.fjernet) bedømmelse, drevet forsvarlig under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform.
Aktiviteterne i (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i år 2000 bedømmes som normale og økonomisk rationelle efterfølgende stormåret 1999. Resultatet på -156.185 kr. fra det danske driftsregnskab i år 2000 bedømmes som normaIt i et år som følger efter en stor storm og normalt med tanke på de aktiviteter som blev udført i 2000.
På syn og skønsdag den 15 september 2014 fremkom ønskemål om at udvide spørgsmålet til at gælde hele perioden 2000-2012.
For denne periode giver de danske driftsregnskaber et negativt resultat på -493 kr/ ha. Normalt vil man forvente et positivt resultat for denne periode med hensyntagen til ejendommens aldersklassefordeling, andel moden (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) og hugsten som ligger omkring tilvæksten i perioden. Fællesomkostningerne er noget højere for perioden end normalt, men aktivitetsniveauet med vejudbygning og rensning af grøfter m.m. har også været betydeligt højere end normalt. Investeringerne i nye veje giver en mere rationel og billigere udkørselsomkostning af (red.branchebeskrivelse.nr.19.fjernet). Det er dog ikke sikkert at investeringen kan forrentes af billigere udkørselsomkostninger. Derimod er adgangen til søen kraftigt forbedret hvilket har forøget ejendommens værdi. Behovet for rensning af grøft er betydeligt større på ejendommen end normalt på grund af større lavtliggende arealer og de udførte grøfterensninger bedømmes som økonomisk rationelle.
13. Syns- og skønsmanden har besvaret spørgsmål D på baggrund af de tidligere fremlagte bilag 1-21. Som uddybning heraf og på baggrund af de nu fremlagte danske driftsregnskaber for årene 2001- 2012 (jf. Bilag 22-34) bedes skønsmanden på ny besvare spørgsmål D. Der ønskes en besvarelse af spørgsmålet dels på baggrund af den samlede virksomhed drevet fra ejendommen ((red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet), ejendomsudlejning, jagt og øvrig virksomhed), dels på alene på baggrund af (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet)?
D. Vil B’s ejendom med den valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn? I bekræftende fald ønskes oplyst indenfor hvilken tidshorisont?
(red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet)
Danske driftsregnskaber i bilag 22-34 for årene 2000-2010 viser et negativt resultat for (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) for hele perioden frem til 2011, 2012 og 2013, hvor det er et positivt resultat. Årene efter stormen 1999 er det normalt at resultatet er negativt når afdrevne arealer skal tilplantes. For hele perioden 2000-2013 er der et negativt resultat på -493 kr./ha. Normalt vil en ejendom med en lignende aldersklassefordeling kunne generere et positivt resultat i perioden. Dette forudsat en normal investeringstakt. På B’s ejendom har investeringstakten i veje og rensning af grøfter været højere end normalt som beskrevet under spørgsmål 12.
Den samlede virksomhed
Den samlede drift af ejendommen giver ifølge de danske driftsregnskaber et årligt negativt resultat på -203.356 kr. pr år for perioden 2000-2013.
…
Med undtagelse af år 2000 og år 2006 hvor der var større tvingende omkostninger til plantning af ny (red.branchebeskrivelse.nr.14.fjernet) i henhold til (red.branchebeskrivelse.nr.25.fjernet), så bedømmes det at ejendommen kan give overskud under forudsætning af et normalt niveau på investeringer/vedligehold. Ved overtagelse udførtes omfattende vedligehold af grøfter og huse og det valgtes desuden at lave en del nye investeringer.
Det er især i perioden 2000-2007 valgt at lave omfattende investeringer i bl.a. nye veje, rensning af grøfter og vedligehold af huse. Områder ned mod søen er åbnet op og holdes åbne med scottish highland cattle. Med nye veje er adgangen til de sønære områder kraftigt forbedret. Investeringerne øger herlighedsværdien af ejendommen og anvendelsesmulighederne som lystejendom. Investeringerne bedømmes at have haft en positiv effekt på salgsprisen. Det er derimod ikke sikkert at investeringerne kan forrentes i højere afkastning fra den løbende drift sammenlignet med et alternativ med et lavere investeringsniveau.
Afkastningen fra jagt har været negativ gennem perioden 2000-2013 med et årligt underskud på 20 854 kr. Jagt som udlejes til en ekstern jagtlejer indbringer normalt en årlig indtægt på ca. 100-200 kr./ha./år i området og er den økonomisk mest fordelagtige måde at sælge jagt på.
Afkastningen på ejendomme har været et årligt underskud på 54.431 kr. Driftsafkastningen på ældre ejendomme på landet er dårlig i området og ofte negativ specielt i perioder med restaureringsbehov. Det er ikke muligt at i dag bedømme restaureringsbehovet ved overtagelse, men den opnåede årlige indtægt fra husene som opgivet i brev fra IH den 25 november 2014 på 72 000 kr. for de tre ejendomme som udlejes anses markedsmæssig.
Set til helheden, hvor ejendommens værdi indregnes og ikke kun afkastning fra den løbende drift, bedømmes investeringerne i veje, grøfter og vedligehold af huse som økonomisk forsvarlige.
14. På baggrund af det oprindeligt fremlagte regnskabsmateriale (jf bilag 1-21) og SKAT’s antagelse om, at driften af ejendommen er belastet med udgifter, der ikke vedrører driften - herunder særligt private udgifter (jf bilag 35}, bedes skønsmanden på ny besvare spørgsmål B, idet skønsmanden således skal bortse fra disse ikke-driftsrelaterede/driftsfremmende udgifter ved besvarelsen af spørgsmålet.
På syn- og skønsdag den 15 september 2014 beslutter skatteyderen at spørgsmålet kun skal besvares ud fra (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet).
B. Blev B’s virksomhed i 2000, ud fra en teknisk/(red.branchebeskrivelse.nr.7.fjernet) bedømmelse, drevet forsvarlig under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform
SKAT’s korrektioner til skatteregnskaberne udgør jf. Bilag 35 foreløbigt 3 491 031 DKK for perioden 2000-2009. Bortser man fra disse udgifter i det oprindeligt fremlagte regnskabsmateriale kommer resultatet nærmere et forventet resultat for en ejendom med den pågældende aldersklassefordeling. Resultatet er negativt før hele perioden og det forventes ikke for en (red.ejendom.nr.1.fjernet) med den pågældende aldersklassefordeling. Med hensyntagen til udførte investeringer og forbedringer i veje og grøfter kan resultatet anses økonomisk forsvarligt under forudsætning af at ejendommens værdi indregnes.
15. På baggrund af det oprindeligt fremlagte regnskabsmateriale (jf bilag 1-21) og SKAT ’s antagelse om, at driften af ejendommen er belastet med udgifter, der ikke vedrører driften- herunder særligt private udgifter (jf bilag 35), bedes skønsmanden på ny besvare spørgsmål D, idet skønsmanden således skal bortse fra disse ikkedriftsrelaterede/ driftsfremmende udgifter ved besvarelsen af spørgsmålet.
D. Vil B’s ejendom med den valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn? I bekræftende fald ønskes oplyst indenfor hvilken tidshorisont?
Det forventes at (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) på ejendommen kan give overskud. Med hensyn til den pågældende aldersklasse og de udførte investeringer siden overtagelse findes forudsætninger for at det kan ske umiddelbart.
2. Spørgsmål fra SKAT
E. I fortsættelse af spørgsmål D og på baggrund af det oprindeligt fremlagte regnskabsmateriale for regnskabsårene 2001-2012 (jf bilag1-21) ønskes det oplyst, om B’s ejendom med den i 2000 valgte driftsform og under de daværende forhold kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn? I bekræftende fald ønskes oplyst inden for hvilken tidshorisont?
Det bedømmes at B’s ejendom kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn.
Overskuddet vil kunne opnås umiddelbart.
Overskuddet efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn, for denne (red.ejendom.nr.1.fjernet) bør ligge på et gennemsnit på ca. 400-800 kr/ ha./ år over længere perioder. Dette forudsætter en hugst som modsvarer tilvæksten og et vedligeholdelsesniveau af veje og grøfter som modsvarer afskrivningen.
F. I fortsættelse af besvarelsen af spørgsmål B bedes syns- og skønsmanden uddybende oplyse, om B’s (red.ejendom.nr.1.fjernet) med den i 2000 valgte driftsform efter en skovteknisk/(red.brancheopgave.nr.1.fjernet) vurdering blev drevet forsvarligt med den forudsætning, at der var tale om en sædvanlig driftsform for en ejendom som B’s. Syns- og skønsmanden bedes i sin vurdering inddrage hele driften af (red.ejendom.nr.1.fjernet) og ikke alene oprensningen af stormfældede træer og tilplantning af renafdrift fra 1999.
Det bedømmes at den skovtekniske og (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) drift var forsvarlig i 2000. Løbende (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) som huggning, udkørsel, udrensning og tilplantning er udført i et normalt omfang. Udbygning og forbedring af veje, rensning af grøfter er sket i meget større omfang end normalt. Det bedømmes at niveauet på udbygning af veje ikke kan forrentes af bedre driftsøkonomi fra (red.brancheopgave.nr.1.fjernet). Vejen forbedrer derimod adgangen til søen betydeligt og øger ejendommens værdi.
Som nævnt i syn og skønsrapport fra 19 juni 2011 ligger omkostningsniveauet, for især fællesomkostninger, i det oprindeligt fremlagte regnskabsmateriale meget højt over det niveau som er normalt i branchen og ud over hvad som anses rimeligt udfra et driftsøkonomiskt perspektiv."
Skatteankenævnets og SKAT’s afgørelser
Skatteankenævnet har for indkomståret 2000 ikke anset klagerens (red.branchebeskrivelse.nr.1.fjernet) for erhvervsmæssigt drevet. Skatteankenævnet har anført, at det er konstateret, at virksomhedens resultat før renter har været negativt i tre ud af fire år.
Skatteankenævnet har ikke anset det for dokumenteret, at driften er tilrettelagt med henblik på systematisk indtægtserhvervelse. Enkeltstående salg af træ med flere års mellemrum, der f.eks. er betinget af vejrliget, medfører ikke, uanset mængden, at der er tale om et erhvervsmæssigt drevet (red.brancheopgave.nr.1.fjernet). Der findes ikke i sagen oplysninger om opstillede budgetter, rentabilitetsanalyser, potentielt udbytte eller lignende, der nærmere kan begrunde baggrunden for det beskedne resultat eller størrelsen og arten af det potentielle udbytte.
Der er ingen oplysninger om, hvorvidt de betydelige udgifter er afholdt med henblik på senere indtægtserhvervelse.
SKAT har for indkomstårene 2001 og 2002 foretaget korrektioner til klagerens selvangivelse af virksomhed med (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i Y3-land.
SKAT har anført, at gennemgangen af regnskabsmaterialer for indkomstårene 2001 og 2002 viser, at der som for indkomståret 2000 er konstateret væsentlig sammenblanding af udgifterne vedrørende den private ejendom ((red.forkortelse.nr.1.fjernet), der burde være driftsregnskabet uvedkommende, idet ejendommen er en privatejet fritidsejendom.
Da der samtidig af bilagsmaterialet kunne konstateres væsentlig sammenblanding af udgifterne vedrørende (red.forkortelse.nr.1.fjernet) og erhvervsejendommen og der samtidig af bilagsmaterialet kunne konstateres, at, at der måtte være mere end én boligejendom ((red.ejendom.nr.3.fjernet)), der også blev benyttet til private formål, en yderligere fritidsejendom (red.ejendom.nr.4.fjernet), og at købesummen for (red.ejendom.nr.4.fjernet) 1:33 ikke var bogført med 2,8 mio. Y3-valuta fastholdt SKAT, at ejendommene på det foreliggende grundlag ikke kunne føres ind under virksomhedsordningen.
SKAT har tillige for indkomstårene 2001 og 2002 anført, at bogføringen ikke salderer, at driftskonti, aktivkonti og gældsposter ikke kan afstemmes, og at der betydelige afvigelser i egenkapitalen.
Endvidere viser bogføringen for 2001 og 2002, at der ikke er en konsekvent fordeling af private udgifter og erhvervsmæssige udgifter. Således udgiftsføres en række udgifter vedrørende (red.forkortelse.nr.1.fjernet), selv om denne ejendom er oplyst at være en privat ejendom.
Vedrørende (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) i 2000 - 2002 inkl. viser regnskaberne væsentlige skattemæssige underskud. Bilagsgennemgangen har vist betydelige istandsættelsesarbejder på bygninger, herunder især bygningerne på matrikel (red.forkortelse.nr.1.fjernet) (benævnt (red.ejendom.nr.2.fjernet)) samt (red.ejendom.nr.3.fjernet). Endvidere er der i 2002 istandsættelsesarbejder på en bygning benævnt "(red.kaldenavn.nr.2.fjernet)", ligesom der er arbejder på en "(red.kaldenavn.nr.3.fjernet)".
Herudover er det væsentlig omkostninger vedrørende veje, oprensning af diger og beskæringsarbejder ved vejene, etablering af broer, oprensningsarbejder ved (red.ejendom.nr.2.fjernet) sø, elektriske hegn m.m. Det fremgår ikke klart af bilagene, hvilke matrikler disse arbejder er udført på, herunder om udgifterne vedrører de matrikler, der indgår i virksomhedsregnskabet.
Ud over (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) bruger ejerne ejendommene til fritidsformål, dvs. beboelse, jagt og fiskeri.
SKAT har i indkomståret 2003 nægtet fradrag for andel af underskud af (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) med 265.854 kr.
SKAT har for så vidt angår indkomståret 2003 bl.a. anført,
- at der fratrækkes en række udgifter, som SKAT mener vedrører private fritidshuse,
- at bogføringen ikke salderer. For 2003 kan opgøres en difference mellem debet- og kreditposter i bogholderiet på 3.024.805 Y3-valuta. Der er bogført egenkapitalkonti med 4.967.563 Y3-valuta, der fratrukket årets regnskabsmæssige underskud på 890.820 Y3-valuta burde give en egenkapital ultimo året på 4.076.743 Y3-valuta. I årsregnskabet er årets egenkapital medtaget med 1.051.938 Y3-valuta, dvs. der er en difference mellem bogført egenkapital og egenkapital ifølge regnskabet med 3.024.805 Y3-valuta,
- at der fortsat ikke er fuldt overblik over, hvilke (og hvor mange) ejendomme, der ejes i Y3-land, og hvilke af disse som indgår i (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet). I bilagene for 2003 optræder omkostninger vedrørende en ny ejendom, der ikke er bogført,
- at der er afholdt udgifter vedrørende en motorbåd, en bil, leje af bolig fra nabo og en ukendt ejendom ((red.ejendom.nr.7.fjernet)13.
SKAT har i indkomståret 2004 nægtet fradrag for andel af underskud af (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) med 371.314 kr.
SKAT har bl.a. for så vidt angår indkomståret 2004 anført, at SKAT ved revisionen fandt, at der var købt en række ejendomme, der ikke var bogført i regnskabet. Der var udgifter vedrørende yderligere tre ikke bogførte ejendomme (red.ejendom.nr.5.fjernet), (red.ejendom.nr.6.fjernet), en ejendom på ukendt adresse i Y8-by samt udgifter vedrørende (red.ejendom.nr.7.fjernet). Den ene ejendom - og muligvis en mere - er ejet af G7-virksomhed, der er ejet af klageren og hans (red.familiemedlem.nr.1.fjernet).
SKAT har for så vidt angår indkomståret 2004 bl.a. anført, at bilagsgennemgangen viser, at der ikke foregår nogen professionel udlejning af jagt, men at jagten er forbeholdt ejerne. Derimod er afholdt betydelige jagtrelaterede udgifter, der langt overstiger den bogførte værdi af "egen jagt" på 25.000 kr. For 2004 er konkret henførbare udgifter til jagt og jagtpleje med ca. 170.000 kr., hvortil skal lægges en stor andel af bådudgifter, udgifter vedrørende jægerens løn, bolig, bil og øvrige forbrug samt en andel af øvrige fællesomkostninger.
SKAT har for indkomstårene 2005 og 2006 nægtet at godkende fradrag for underskud af Y1-sproget (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet), idet der ikke er modtaget regnskabsmateriale vedrørende klagerens (red.ejendom.nr.1.fjernet).
SKAT har tillige nægtet fradrag for underskud af virksomhed med (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i indkomstårene 2008 og 2009.
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har påklaget SKAT’s afgørelser for så vidt angår indkomstårene 2000 - 2006 inkl. samt 2008 og 2009.
Repræsentanten har nedlagt påstand om, at (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) i Y3-land er erhvervsmæssig, og at det selvangivne underskud derfor skal godkendes fradragsberettiget.
Repræsentanten har den 10. april 2015 udtalt sig således om forholdet mellem de to skønsrapporter:
"1. Forholdet mellem de to skønsrapporter
…
Det supplerende syn og skøn i sagen er blevet afholdt, idet der mellem undertegnede og SKAT var enighed om, at det oprindelige syn og skøn blev afholdt på forkerte forudsætninger. Besvarelsen af det oprindelige syn og skøn blev baseret på danske skatteregnskaber for den relevante periode samt enkelte Y1-sproget driftsregnskaber. Der var mellem undertegnede og SKAT enighed om, at de relevante regnskaber i denne sammenhæng er danske driftsregnskaber - og således ikke skatteregnskaber. Det skyldes, at udarbejdelse af drifts- og skatteregnskaber er baseret på forskellige regler og giver ofte vidt forskellige resultater. …
Det må herefter kunne lægges til grund, at bevarelsen af den supplerende skønsrapport er afgørende for sagen. …".
SKAT’s udtalelse til den supplerende skønsrapport
SKAT har den 27. april 2015 udtalt sig således til den supplerende skønsrapport:
"I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen i brev af 21. april 2015 bedt om en udtalelse til det nye materiale der er indsendt fra klageren.
SKAT er enig i, at der ved bedømmelsen af om der er tale om en erhvervsmæssigt drevet virksomhed skal tages udgangspunkt i danske driftsregnskaber.
Det bemærkes, at den pr. 9.januar 2015 udarbejdede skønsrapport alene tager stilling til resultatet for (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) og ikke den samlede virksomhed på ejendommen.
SKAT er principielt set enig i, at (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) skal bedømmes særskilt, men finder, at alt der drives fra ejendommen må anses som ikke erhvervsmæssig virksomhed. Dette ses også at kunne udledes af Skatteankenævnets kendelse.
Det samlede underskud for perioden 2000 - 2013 udgør, jf. de til lejligheden udarbejdede regnskaber, kr. -2.946.986. Herefter udgør det gennemsnitlige underskud pr. år for de 14 år kr. -210.499. Det gennemsnitlige underskud pr. år for (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet) kr. - 85.080
| Indkomstår | Samlet skattemæssigt selvangivet resultat før rente | Korrektion fra SKAT | Efter korrektion fra SKAT | De nye regnskaber der er udarbejdet i forbindelse med syn og skøn |
| 1998 | +37.156 | - | - | - |
| 1999 | +15.166 | - | - | - |
| 2000 | -534.465 | + 312.345 | -222.120 | -259.522 |
| 2001 | -553.024 | + 343.788 | -209.236 | -269.756 |
| 2002 | -401.978 | + 166.693 | -235.285 | -231.108 |
| 2003 | -531.708 | + 162.898 | -368.810 | -308.508 |
| 2004 | -742.628 | + 657.858 | -84.770 | -420.900 |
| 2005 | -834.009 | + 756.800 | -77.209 | -650.222 |
| 2006 | -619.028 | + 573.906 | -45.122 | -414.020 |
| 2007 | -219.932 | Forældet, hvorfor det ikke blev behandlet | -219.932 | -220.798 |
| 2008 | -219.448 | + 219.448 | 0 | -47.963 |
| 2009 | -297.286 | + 297.286 | 0 | -94.574 |
| 2010 | -18.775 | 0 | - | -47.921 |
| 2011 | +127.964 | 0 | - | +112.261 |
| 2012 | +53.354 | 0 | - | -34.889 |
SKAT har således for indkomstårene 2000 - 2006 taget stilling til hvilket skattemæssigt resultat for den samlede drift, der kunne godkendes af SKAT, inden Skatteankenævnet nåede frem til, at virksomheden ikke kunne anses som erhvervsmæssig. Der er bl.a. foretaget korrektioner vedr. afskrivning og lavet en vurdering af hvor stor del af underskuddene som ikke vedrører (red.branchebeskrivelse.nr.2.fjernet), men som må anses for udgifter afholdt vedr. ejernes privatejede fritidsejendomme. For indkomstårene 2008 - 2009 er der sket en opfølgning på Skatteankenævnets kendelse, således at driften anses som ikke erhvervsmæssig.
Det er SKAT’s opfattelse, at det er problematisk, at der ikke er overensstemmelse mellem de driftsregnskaber der ligger til grund for de selvangivne resultater og de der nu, efter repræsentantens opfattelse skal lægges til grund. De efterfølgende udarbejde driftsregnskaber ses ej heller at kunne afstemmes over til SKAT’s kendelser.
Det må således anses for at være klagerens ansvar hvis han ikke har selvangivet korrekt, hvilket jo må anses som værende konsekvensen af de nu udarbejdede regnskaber. På den baggrund er det SKAT’s opfattelse, at de i forbindelse med skønsrapporten udarbejde regnskaber ikke kan lægges til grund.
I princippet, er skønsrapporten fra 2012 ej heller udarbejdet på et fyldestgørende grundlag, men på baggrund af at det er disse regnskaber som lægger til grund for selvangivelsen, finder SKAT at skønrapporten fra 2012 skal lægges til grund for
Landsskatterettens vurdering."
…"
Anbringender
Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten.
Landsrettens begrundelse og resultat
Sagerne vedrører, om B og A har krav på fradrag, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for selvangivet underskud vedrørende (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet) i Y3-land i indkomstårene 2000-2006, henholdsvis 2001-2006, samt indkomstårene 2008-2009. Bevisbyrden, for at der er tale om fradragsberettigede driftsunderskud, påhviler B og A.
Som anført af Højesteret i dom af 15. april 1994 (U.1994.530H), kan underskud ved drift af en landbrugsejendom efter den mangeårige, særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende. Disse kriterier gælder efter praksis tillige for vurdering af, om et deltids(red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i skattemæssig henseende kan anses for drevet erhvervsmæssigt med den virkning, at driftsunderskud kan fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Efter indholdet af skønsrapporterne lægger landsretten til grund, at det økonomiske resultat af driften efter afskrivninger - uanset hvilke af de præsenterede regnskabsforudsætninger, der lægges til grund - har ligget under, hvad man normalt ville kunne forvente, idet en (red.ejendom.nr.1.fjernet) med den aktuelle aldersklassefordeling normalt ville have kunnet generere et positivt resultat i den omhandlede periode. Dette må ifølge skønsmandens svar i det væsentlige tilskrives, at omfanget af vejvedligeholdelse og niveauet af øvrige fællesomkostninger har været betydeligt højere end normalt, herunder i forhold til et (red.brancheopgave.nr.1.fjernet) i Y2-landsdel med økonomisk optimering. Skønsmanden har endvidere oplyst, at det ikke er økonomisk nødvendigt at opbygge egen organisation med egne maskiner for at drive professionel (red.branchebeskrivelse.nr.17.fjernet), og at det ikke anses for sandsynligt eller sikkert, at fællesomkostningerne kan forrentes i form af lavere udkørselsomkostninger, bedre fremkommelighed og dermed forbedret driftsøkonomi. Landsretten lægger i overensstemmelse med skønsmandens besvarelser til grund, at investeringerne derimod har øget herlighedsværdien af ejendommen og anvendelsesmulighederne som lystejendom.
Det er på denne baggrund landsrettens vurdering, at driften af (red.ejendom.nr.1.fjernet) men ud fra en tekniskfaglig målestok har fremstået usædvanlig, og det er, når de anførte forhold sammenholdes med de løbende driftsunderskud, ikke godtgjort, at der er tilsigtet opnået et rimeligt driftsresultat.
Landsretten er herefter enig med byretten i, at driften ikke kan anses for erhvervsmæssig, hvorfor byrettens dom stadfæstes.
Efter sagernes udfald skal B og A i sagsomkostninger for landsretten hver især betale 50.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ud over sagernes værdi er der ved fastsættelsen af beløbet til advokat taget hensyn til, at sagerne er sambehandlet, jf. retsplejelovens § 254, stk. 1, samt sagernes omfang og forløb.
THI KENDES FOR RET:
Byrettens dom stadfæstes.
I sagsomkostninger for landsretten skal B inden 14 dage betale 50.000 kr. til Skatteministeriet.
I sagsomkostninger for landsretten skal A inden 14 dage betale 50.000 kr. til Skatteministeriet.
Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.