1. Godtgørelse af kuldioxidafgiften vedrørende sejlads

Ifølge kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, nr. 1 tilbagebetales afgiften for afgiftspligtige varer omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1-7 og nr. 9-13, der anvendes af en virksomhed, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, til sejlads med skibe og fiskerfartøjer, der ikke er omfattet af § 7, stk. 1, dog bortset fra lystfartøjer.

Ifølge kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 1, nr. 1 er afgiftspligtige varer omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1-4 og nr. 9-11, der leveres fra en registreret virksomhed eller en virksomhed, der har bevilling til afgiftsgodtgørelse, jfr. § 8, til brug om bord i skibe i udenrigsfart, fiskerfartøjer med en bruttotonage på 5 t og derover eller en bruttoregistertonnage på 5 t og derover, fritaget for afgift.

Ifølge kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, nr. 2 tilbagebetales afgiften for afgiftspligtige varer omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1-4 og nr. 9-11, der anvendes til færgedrift.

2. Landsskatteretskendelse om godtgørelse af kuldioxidafgiften

Landsskatteretten har afsagt kendelse i en sag om godtgørelse af kuldioxidafgift i perioden 1. april 1995 til 30. juni 2000. Kendelsen er offentliggjort i SKM2003.46.LSR. Landsskatteretten fandt, at det efter de foreliggende oplysninger kunne lægges til grund, at klageren drev virksomhed med sejlads med passagerer (lystfiskere) og klagerens virksomhed følgelig var omfattet af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 15, om personbefordring.

Virksomheden har fået godtgjort mineralolieafgiften vedrørende den omhandlede sejlads i henhold til bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 4, nr. 1, hvorefter afgiften godtgøres af varer, der anvendes til erhvervsmæssig sejlads med andre fartøjer end de i stk. 1, nr. 3, nævnte bortset fra lystfartøjer. I henhold til administrativ praksis har klageren tillige fået godtgjort momsen af mineralolieafgiften.

Af Rådets direktiv 92/81 af 19. oktober 1992 om harmonisering af punktafgiftsstrukturen for mineralolier (strukturdirektivet) med senere ændringer, fremgik det af artikel 8, at ud over de i direktiv 92/12 fastsatte almindelige bestemmelser om fritagne anvendelsesformål for afgiftspligtige varer og uden at andre EF-bestemmelser herved berøres, fritager medlemsstaterne mineralolier, der leveres til anvendelse som motorbrændstof med henblik på sejlads i EF-farvande (herunder til fiskeri), medmindre der er tale om lystsejlads for den harmoniserede punktafgift på betingelser, som medlemsstaterne fastsætter med henblik på at sikre en korrekt og ukompliceret anvendelse af disse fritagelser og undgå svig, unddragelse og misbrug.

I dette direktiv forstås ved lystsejlads ejerens eller en fysisk eller juridisk persons anvendelse af et fartøj, som den pågældende har rådighed over enten ved leje eller på anden måde, til ikke-erhvervsmæssige formål, navnlig andre formål end personbefordring og godstransport eller levering af tjenesteydelser mod vederlag eller til offentlige formål.

Landsskatteretten bemærkede, at i henhold til ordlyden af kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, er godtgørelse af kuldioxidafgiften betinget af, at de afgiftspligtige varer er forbrugt i forbindelse med udøvelse af momspligtig sejlads. På grundlag heraf finder retten, at bestemmelsen i kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, hvorefter det er en betingelse for tilbagebetaling af afgiften, at virksomheden er momsregisteret, ikke kan anses for at være i overensstemmelse med strukturdirektivets artikel 8, stk. 1, litra c, hvori der fastsættes obligatoriske fritagelsesregler for medlemsstaterne. Henset til at kuldioxidafgiften beregnes på grundlag af den forbrugte mængde mineralolieprodukter, må denne anses omfattet af den harmoniserede punktafgiftsordning, jf. herved EF-domstolens præjudicielle afgørelse i sag C-346/97 - Braathens Sverige AB.

Landsskatteretten fandt endvidere, at direktivbestemmelsen må anses for tilstrækkelig klar, præcis og ubetinget til at klageren kan påberåbe sig denne, jf. førnævnte afgørelse. Klageren blev derefter med henvisning til artikel 8, stk. 1, litra c, anset for berettiget til godtgørelse for den i sagen omhandlede kuldioxidafgift, ligesom han i henhold til administrativ praksis blev anset for berettiget til godtgørelse for momsen heraf.

Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet er trådt i stedet for ovennævnte direktiv 92/81. Direktiv 2003/96/EF er gennemført ved vedtagelse af L 210 Forslag til lov om ændring af lov om kuldioxidafgift af visse energiprodukter, lov om afgift af naturgas og bygas, lov om afgift af elektricitet, lov om energiafgift af visse mineralolieprodukter mv., lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v.(Lov 462 af 9. juni 2004)

Ifølge direktivets artikel 14, kan anvendelsesområdet for fritagelse af energiafgifterne begrænses til kun at omfatte international transport og transport inden for EU. Ved transport inden for EU forstås transport mellem EU's medlemsstater.

Direktivet indeholder ikke en obligatorisk fritagelse for national sejlads. Betingelsen i bestemmelsen i kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, nr. 1, hvorefter det er en betingelse for tilbagebetaling af afgiften, at virksomheden er momsregistreret, er derfor i overensstemmelse med artikel 14 i direktiv 2003/96/EF.

3. Kendelsens betydning

Kendelsen får betydning for sager, der er afgjort i overensstemmelse med bestemmelsen i kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, nr. 1 om tilbagebetaling af afgiften for afgiftspligtige varer anvendt til sejlads af virksomheder, der ikke er registreret efter merværdiafgiftsloven for den pågældende sejlads, idet de omhandlede aktiviteter er fritaget for moms efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 15 om momsfritagelse af personbefordring. Eksempler på virksomheder, der omfattes af cirkulæret er virksomheder med aktiviteter med sejlads med lystfiskere. Virksomhederne er ikke momsregistreret for de pågældende aktiviteter.

Det skal nævnes, at dette cirkulære ikke medfører ændringer i forhold til reglen om færgedrift, der er omtalt i kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, nr. 2 og i den forbindelse heller ikke om adgangen til tilbagebetaling af mineralolieafgiften efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 4, nr. 1.

Berettiget til tilbagebetaling af kuldioxidafgiften i første led er virksomheder som jf. Landsskatterettens kendelse må anses for berettigede til godtgørelse af kuldioxidafgift af de anvendte mineralolieprodukter og for momsen heraf. Berettiget til tilbagebetaling er endvidere virksomheder, som har haft adgang til afgiftsfri indkøb af olieprodukter og som efterfølgende har betalt kuldioxidafgift af forbruget af olieprodukter til momsfri sejlads, jf. merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 15. Herudover er det en betingelse for tilbagebetaling af afgift, at afgiften ikke er væltet over på andre.

Virksomheder, der udfører sejlads i form af momsfri personbefording kan herefter få tilbagebetalt kuldioxidafgiften af den forbrugte mineralolie.

Anmodning om tilbagebetaling skal indgives til de regionale told- og skattemyndigheder.

De regionale told- og skattemyndigheder anmodes om af egen drift at genoptage og afgøre de sager, som der er kendskab til.

Praksisændringen har kun virkning i perioden den 1. april 1995 til og med den 31 december 2003. Fra den 1. januar 2004 anses betingelsen i kuldioxidafgiftslovens § 7, stk. 4, nr. 1, om registrering efter merværdiafgiftsloven for at være i overensstemmelse med artikel 14 i Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 .

4. Oplysninger til brug for behandlingen af tilbagebetalingskrav

Det beror på en konkret vurdering af samtlige oplysninger i sagen, om betingelserne for tilbagebetaling er opfyldt. Det påhviler virksomheden at give de oplysninger, der er relevante for en konkret bedømmelse af den enkelte sag.

En virksomhed, der vil rejse krav om tilbagebetaling, må dokumentere følgende:

1. Størrelsen af det rejste krav, herunder oplysning om kravets fordeling på perioder, som er anvendt ved godtgørelse af mineralolieafgift af den forbrugte mineralolie til momsfri sejlads, jf. merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 15 og oplysning om afgiftssatsen, således at der udelukkende indgår tilbagebetalingsberettiget afgift i kravet.

2. Oplysninger om, at virksomheden i den periode kravet vedrører, har været afskåret fra at overvælte afgiften på dens kunder, således at virksomheden har lidt et tab.

4.1 Dokumentationskravet konkret

Virksomheden skal vedlægge følgende oplysninger som dokumentation:

1. Oplysninger og dokumentation af størrelsen af det rejste krav gennem regnskabsmateriale for den periode, som kravet vedrører.

2. En beskrivelse af virksomheden, dens arbejdsområde, kundegrundlag, prispolitik mv.

3. Oplysninger om prisfastsættelsen for de enkelte aktiviteter, herunder prispolitik og priskalkulationer i det omfang sådanne kalkulationer foreligger med henblik på belysning af konkurrencesituationen.

4.2. Øvrige oplysninger

Evt. andre oplysninger, som de regionale told- og skattemyndigheder må anse for nødvendige ved behandlingen af den konkrete sag, fx:

1. Oplysninger om navne og beliggenhed vedrørende de konkurrerende virksomheder, der efter virksomhedens opfattelse hindrede virksomheden i at indregne den manglende godtgørelse af afgiften i dens priser.

2. Oplysninger om de priser, herunder de af konkurrenternes priser, der er indgået i virksomhedens prisfastsættelse. Virksomheden skal i den forbindelse sandsynliggøre, at de pågældende oplysninger faktisk er indgået i prisfastsættelsen.

3. Oplysninger om konkurrenceforholdene konkret, herunder oplysninger om sammenlignelighed, omsætningskalkuler, virksomhedens skønnede markedsudvikling.

4. Oplysninger om branchen generelt i form af omsætnings-, pris-, og markedsudvikling.

5. Frister og forrentning

I henhold til skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes inden 3 år efter angivelsesfristens udløb.

Hvis fristen i skattestyrelseslovens § 35 B, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den afgiftspligtige af opgørelsen af afgiftstilsvaret fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvist sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelsen af praksis, eller den afgiftsperiode, der var påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 5 år forud for underkendelse af praksis.

Ekstraordinær genoptagelse kan dog kun ske, hvis betingelserne herfor i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 1, er opfyldt.

Landsskatterettens kendelse blev afsagt den 5. december 2002.

Den første godtgørelsesperiode, der var til prøvelse i sagen var den 1. april 1995 til 30. juni 1995.

Anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes under iagttagelse af bestemmelsen i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 2, det vil sige, at anmodningen om genoptagelse skal fremsættes inden 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære genoptagelsesfrist i skattestyrelseslovens § 35 B.

Reaktionsfristen på 6 måneder i henhold til skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 2, regnes fra offentliggørelsen af dette cirkulære på ToldSkats hjemmeside.

Tilbagebetalingskrav forrentes efter de almindelige regler om forrentning, jf. TSS-cirkulære nr. 2004-04 af 26. februar 2004 om forrentning af visse tilbagebetalingsbeløb. Forrentningen er skattepligtig indkomst i henhold til skatsskattelovens § 4, litra e.

6. Kompetence og klagefrister

Virksomhedens tilbagebetalingskrav skal rejses overfor virksomhedens regionale told- og skattemyndighed, der træffer afgørelse i 1. instans.

Såfremt en virksomhed ønsker at klage over den regionale told- og skattemyndigheds afgørelse, gælder de almindelige klagebestemmelser.

Landsskatteretten behandler klager over de afgørelser, der er nævnt i kuldioxidafgiftslovens § 17 a. Andre afgørelser fx vedrørende overvæltning og forældelse påklages til Told- og Skattestyrelsen.

Klagefristen til Landsskatteretten og til Told- og Skattestyrelsen er 3 måneder, jf. sagsudlægningsbekendtgørelsens § 20. I øvrigt finder reglerne i skattestyrelseslovens kap. 3 og 3 A anvendelse.

7. Gyldighed

Cirkulæret træder i kraft den 30. juni 2004 og ophæves den 31. december 2005.

Ole Kjær

/Per Hvas