Indhold

Dette afsnit handler om udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje).

Afsnittet indeholder:

• Regel
• Arbejdsudlejevurderingen
• Arbejdsudleje inden for koncern
• Hvervgivers pligter ved arbejdsudleje
• Grundlaget for opgørelse af arbejdsudlejeskat
• Valg af beskatning efter almindelige regler
• Overgang til anden skattepligt
• Ansættelse gennem vikarbureauer
• Selvstændige udenlandske enkeltmandsvirksomheder
• Videreudlejning af udenlandsk medarbejder til kunden
• Arbejdsudleje i tilknytning til kulbrinteindvinding
• Betydningen af DBO'erne
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

xRegel

Når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der efter omstændighederne arbejdsudleje.

KSL § 2, stk. 1, nr. 3, gælder for udenlandske personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde. Den udenlandske arbejdsgiver skal have stillet den udenlandske person til rådighed for arbejdet her i landet for en dansk virksomhed (reel arbejdsgiver), og arbejdet skal udgøre en integreret del af virksomheden.

Arbejdsudlejereglerne følger kommentarerne til OECD's modeloverenskomst fra 2010, artikel 15, punkt 8-8.28, og finder anvendelse i overensstemmelse hermed.

Beskatningsretten til arbejdsudlejeindkomsten bygger på den forudsætning, at den danske virksomhed kan anses for den reelle arbejdsgiver over for den udenlandske arbejdstager, som har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til den udenlandske arbejdsgiver. Dette følger af en fortolkning af arbejdsgiverbegrebet i OECD's modeloverenskomst artikel 15, stk. 2, litra b.

Anvendelsesområde

Reglen finder ikke anvendelse når

• Arbejdstageren er fuldt skattepligtig til Danmark
• Arbejdstageren er begrænset skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1
• Aftalen om arbejdsudleje indgås mellem to danske virksomheder
• Den udenlandske arbejdsgiver, som stiller arbejdskraft til rådighed, har fast driftssted her i landet.
• Arbejdstageren er udøvende kunstner, musiker, artist eller sportsudøver.

Arbejdsudlejereglerne finder ikke anvendelse, når udlejeren er en dansk virksomhed. Dette vil fx omfatte den situation, hvor udlejeren har fast driftssted her i landet. Det er her afgørende, at der foreligger fast driftssted efter interne danske regler i SEL § 2, stk. 1, litra a, eller KSL § 2, stk. 1, nr. 4, og tillige i henhold til en DBO med det land, hvor udlejeren er hjemmehørende. I de tilfælde, hvor der ikke er en DBO med dette land, er det de interne danske regler, der er afgørende for vurderingen af, om der foreligger et fast driftssted.

Har den udenlandske virksomhed fast driftssted i Danmark, har den danske virksomhed ingen pligt til at indeholde kildeskat af de udenlandske ansattes arbejdsvederlag. Der henvises til SEL § 2, stk. 1, litra a, KSL § 2, stk. 1, nr. 4 og OECD's modeloverenskomst artikel 5 og kommentarerne hertil.

Det kan forekomme, at den danske virksomhed køber arbejdsydelser af en eller flere udenlandske enkeltmandsvirksomheder. I den situation har arbejdstagerne ikke en udenlandsk arbejdsgiver, og arbejdsudlejereglerne finder ikke anvendelse. Arbejdstageren kan i stedet enten være lønmodtager i et tjenesteforhold til en dansk virksomhed og begrænset skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 9, nr. 2, eller selvstændigt erhvervsdrivende eventuelt med fast driftssted i Danmark efter KSL § 2, stk. 1, nr. 4. Vurderingen skal ske efter danske regler uafhængigt af, hvor virksomhedsejeren / ejerne efter hjemlandets regler anses for at være selvstændig erhvervsdrivende.

Se afsnit C.F.3.1.2.

Overgangsregler

Reglerne, der er beskrevet her, gælder for kontrakter om arbejdsudleje, der er indgået efter 19. september 2012. 

For kontrakter, der er indgået senest 19. september 2012, gælder de hidtidige regler indtil kontrakten udløber, dog ikke længere end frem til den 1. oktober 2013.

Se også

Se også

• Afsnit C.F.3.1.4.2 om udlejning af arbejdskraft (arbejdsudleje) - tidligere regler.
• SKM2014.478.SKAT, styresignal om arbejdsudleje - præcisering af reglerne.

 

Arbejdsudlejevurderingen

Arbejdsudlejereglerne gælder inden for alle brancher.

Det er en betingelse for beskatning efter reglerne om arbejdsudleje, at arbejdet er udført i Danmark.

Der foreligger ikke arbejdsudleje blot fordi, at udenlandske virksomheders medarbejdere arbejder inden for en dansk virksomheds forretningsområde. Arbejdet skal være integreret i den danske virksomhed på en sådan måde, at virksomheden reelt kan anses for arbejdsgiver i forhold til det udførte arbejde.

I forhold til hidtidig praksis betyder det, at SKAT fremover i højere grad vil anerkende, at virksomheder efter omstændighederne kan bruge underleverandører, herunder inden for samme branche, uden at de ansatte skal beskattes efter reglerne om arbejdsudleje.

Det beror på en konkret vurdering, om en udenlandsk medarbejder anses som arbejdsudlejet til en dansk virksomhed, eller om arbejdet udføres af en selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed.

Arbejdsudlejereglerne bygger på en "substance over form"-vurdering. Det er derfor et spørgsmål om, hvem der ud fra en samlet vurdering må anses for den reelle arbejdsgiver. Det er ikke tilstrækkeligt, at der er indgået en kontrakt, hvorefter den udenlandske arbejdsgiver formelt opfylder betingelserne for selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis arbejdets karakter medfører, at der reelt ikke er noget væsentligt indhold i de forpligtelser mv., som den udenlandske arbejdsgiver har påtaget sig.

Det er væsentligt at fastslå, om arbejdet er integreret i den danske virksomhed, eller arbejdet ligger uden for det område, som virksomheden beskæftiger sig med, eller på anden måde er udskilt fra virksomheden.

Den udenlandske arbejdstager er ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne, når arbejdet

1. ikke er integreret i virksomhedens forretningsområde, eller
2. er tilstrækkeligt udskilt til en selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed.

ad a) Ikke integreret i virksomhedens forretningsområde

Karakteren af de tjenesteydelser, der leveres af den udenlandske virksomheds ansatte, er som udgangspunkt afgørende for at fastslå, om der foreligger arbejdsudleje. Det er derfor vigtigt at fastslå, om tjenesteydelserne udgør en integreret del af virksomhedens forretningsaktiviteter-/forretningsområde. Ved den vurdering er det væsentligt at fastslå, om det er den udenlandske eller den danske virksomhed, der bærer ansvaret og den økonomiske risiko for arbejdsresultatet.

Får en landmand opført en stald, vil byggeydelserne ikke være integreret i en landbrugsvirksomheds forretningsområde. Omvendt vil ydelser i form af hjælp til arbejdet i markerne eller i stalden mv. være integreret i landmandsvirksomhedens forretningsområde.

Får en hovedentreprenørvirksomhed, der har til formål at opføre huse, udført byggearbejde i form af murer-, tømrer og el-arbejdet af underleverandører, vil disse ydelser som udgangspunkt være integrerede i hovedentreprenørens forretningsområde.

ad b) Opgaven skal være udskilt til en selvstændig udenlandsk virksomhed

Den danske virksomhed skal klart have udskilt og afgrænset den opgave, som leveres af den udenlandske virksomhed. Hvis det ikke er tilfældet, indgår arbejdet som en integreret del af den danske virksomhed, fordi arbejdet ikke har karakter af selvstændig udenlandsk virksomhed. Det er derfor nødvendigt at se på karakteren af den opgave, der løses af de ansatte i den udenlandske virksomhed.

Hvis den udenlandske virksomhed løser opgaver inden for den danske virksomheds forretningsområde, skal det ud fra skatteretlige principper afgøres, hvilken af virksomhederne opgaven skal anses for integreret i.

Entrepriseretten regulerer parternes forpligtelser over for hinanden, men er ikke i sig selv afgørende for den skatteretlige kvalifikation.

Hvis tjenesteydelserne er leveret i forbindelse med udøvelse af selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed, er disse efter omstændighederne ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne. Det er afgørende at se på karakteren af den udenlandske virksomhed i forhold til den danske virksomhed og de tjenesteydelser, der leveres hertil.

Afgørelsen af, om tjenesteydelserne er integreret i den danske virksomhed eller ydet i forbindelse med selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed, træffes ud fra en konkret vurdering. I den forbindelse er det væsentligt at fastslå, om det er den danske eller den udenlandske virksomhed, der bærer den væsentligste del af ansvaret og den økonomiske risiko for det udførte arbejde. Det er derfor vigtigt at kunne afgrænse den udenlandske virksomheds ydelser fra den danske virksomheds ydelser. Kan den udenlandske virksomheds ydelser ikke afgrænses, foreligger der som udgangspunkt ikke udenlandsk selvstændig virksomhed, bl.a. som følge af, at ansvaret for det udførte arbejde ikke selvstændigt kan placeres. Hvis den udenlandske virksomhed bærer den væsentligste del af ansvaret og den økonomiske risiko for det udførte arbejde, taler dette for selvstændig erhvervsvirksomhed.

Den danske virksomhed bærer som udgangspunkt det primære ansvar over for sin kunde uanset, at arbejdet er udført af en (udenlandsk) underleverandør. Hvis underleverandøren påtager sig et afledet ansvar, og derved forpligter sig til at foretage udbedring af fejl og mangler ved de leverede ydelser, taler dette efter omstændighederne for selvstændig erhvervsvirksomhed. Tilsvarende kan det forhold, at en underleverandør fx stiller byggegaranti og kan pålægges dagbøder ved forsinkelse efter omstændighederne tale for, at arbejdet udføres som selvstændig erhvervsvirksomhed.

Har den udenlandske virksomhed kun den danske virksomhed som kunde, kan det efter omstændighederne tale for arbejdsudleje. Modsat kan det tale for selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis den udenlandske virksomhed har mange andre kunder end den danske virksomhed. Se også afsnit C.C.1.2.1 om afgrænsningen mellem selvstændig virksomhed over for lønmodtagere.

Tilsvarende kan det efter omstændighederne tale for selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis der kun er tale om et enkeltstående kortvarigt arbejde af en varighed på fx kun nogle få dage til en uge.

Hvis arten af tjenesteydelserne samt forholdene omkring ansvar og økonomisk risiko peger i retning af, at den danske virksomhed skal anses som den reelle arbejdsgiver, kan det være relevant at se på nedenstående supplerende kriterier i forhold til at vurdere, om den danske virksomhed skal anses som reel arbejdsgiver (arbejdsudleje), eller der er tale om ydelser leveret af en selvstændig erhvervsvirksomhed.

1. Hvem har retten til at instruere den fysiske person om, på hvilken måde arbejdet skal udføres?
2. Hvem kontrollerer og har ansvaret for det sted, hvor arbejdet udføres?
3. Har den formelle arbejdsgiver direkte afkrævet det foretagende, som tjenesteydelserne leveres til, vederlaget til personen?
4. Hvem stiller nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for personen?
5. Hvem bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejdet og deres kvalifikationer?
6. Hvem har retten til at udvælge den person, som skal udføre arbejdet og retten til at opsige den kontrakt, der er indgået med personen vedrørende arbejdet?
7. Hvem har retten til at pålægge personen sanktioner, der er relaterede til personens arbejde?
8. Hvem bestemmer personens arbejdstider og ferier?

Ingen af de nævnte supplerende kriterier er i sig selv afgørende, og de kan have forskellig betydning i de enkelte situationer. Det bør dog generelt tillægges stor vægt, om den danske virksomhed direkte eller indirekte, fører tilsyn med, leder eller kontrollerer den måde, hvorpå tjenesteydelserne udføres.

Endvidere er det som ovenfor anført ikke afgørende, i hvilket omfang de enkelte kriterier formelt er opfyldt til fordel for selvstændig erhvervsvirksomhed, men derimod om kriterierne er opfyldt baseret på de faktiske forhold. I den forbindelse er det afgørende, om de givne forudsætninger for at afgøre, om der foreligger arbejdsudleje, reelt afspejler de faktiske forhold.

Uddybende bemærkninger til de supplerende kriterier

Ad 1 Instruktionsbeføjelse

Ved arbejdsudleje forudsættes det, at den danske virksomhed reelt udøver arbejdsgiverbeføjelser, herunder fastsætter instrukser for arbejdets udførelse. Karakteren af arbejdsydelserne kan have betydning for den vurdering. Ved udøvelsen af selvstændig erhvervsvirksomhed forudsættes det omvendt, at den danske virksomhed ikke giver nærmere instrukser for arbejdets udførelse.

I visse situationer er det i højere grad den danske virksomheds planlægning og beslutninger i relation til denne virksomheds drift, der er styrende for udførelsen af arbejdet. I disse tilfælde har en eventuel udenlandsk arbejdsleders instruktion, vejledning mv. af medarbejderen en mere underordnet betydning for arbejdets udførelse. Det kan fx forekomme ved arbejdsfunktioner af mindre kompliceret karakter, der ikke kræver større forkundskaber, som fx gartneriarbejde, lagerarbejde, eller arbejde som receptionist.

I andre situationer kan det være åbenbart, at det er den udenlandske virksomhed, der selvstændigt står for arbejdstilrettelæggelsen, herunder udøver instruktion og vejledning mv. Dette kan fx være tilfældet, hvis der er tale om klart afgrænsede og individualiserede ydelser i forhold til de ydelser, som den danske virksomhed udfører med egne ansatte. Det kan efter omstændighederne forekomme i forbindelse med, at den udenlandske virksomhed leverer ydelser, der kræver kompetencer, der afviger væsentligt fra de kompetencer, som de ansatte i den danske virksomhed besidder og dermed også fra de ydelser, som den danske virksomheds ansatte udfører. Hvis den danske virksomhed fx løbende kan prioritere og bestemme over de udenlandske ansattes arbejde, som det gælder for egne ansatte lønmodtagere, taler det derimod for arbejdsudleje.

Det har ikke i sig selv afgørende betydning, hvilket uddannelsesmæssigt niveau den pågældende person har. En virksomhed kan have behov for arbejdskraft med varierende kompetenceniveau. Således kan højtuddannede specialister, fx ingeniører, tandlæger og speciallæger være arbejdsudlejede til danske virksomheder.

En dansk total-/hovedentreprenør vil efter omstændighederne ikke blive anset for at have instruktionsretten i forhold til underentreprenører, hvis entreprisen/projektet i øvrigt er selvstændigt opdelt med underentreprenørens egen ledelse og ansvar for de enkelte entrepriser/delprojekter.

Herudover kan det også have betydning for instruktionsretten, hvis den danske og den udenlandske virksomhed har fælles daglig ledelse. Dette forhold kan efter omstændighederne tale for, at den danske virksomhed kan anses for at have instruktionsretten over for de udenlandske ansatte. Hvis den danske og udenlandske virksomhed har fælles ejerkreds, kan dette få betydning for bedømmelsen af, om de udenlandske ansatte reelt er under dansk instruktion og ledelse.

I det følgende gives en række eksempler på betydningen af ledelses- og instruktionsbeføjelsen:

Eksempel 1a

En dansk IT-virksomhed X er specialiseret i og markedsfører sig med ydelser inden for et bestemt standard IT-system. X sælger et projekt til en dansk kunde, der foruden implementering af standardsystemet også forudsætter en integration med kundens eksisterende IT-system. Ydelsen forudsætter kompetencer, som X ikke har blandt sine egne IT-konsulenter. X indgår en aftale med en udenlandsk IT-virksomhed Y om at levere denne ydelse.

Der er tale om tilførsel af kompetencer, der ikke er i virksomhed X, men der er behov for disse i forbindelse med integrationen med kundens IT-system. At ydelsen ikke er en del af det standardsystem, som X er specialiseret indenfor taler for, at integrationsopgaven er afgrænset fra de ydelser, som X leverer. Derved kan denne ydelse anses for at udgøre et selvstændigt delprojekt. Denne vurdering understøttes af, at X ikke har de nødvendige kompetencer til at udøve instruktionsretten og kontrollen med arbejdet. Hvis Y ud fra en samlet konkret vurdering af de øvrige relevante kriterier anses for at levere en selvstændig konsulentydelse, vil der ikke foreligge arbejdsudleje.

Eksempel 1 b

En dansk IT-virksomhed X står for løbende support og vedligeholdelse af et IT-system hos en dansk kunde. X har i en periode på 5 måneder ikke medarbejdere nok til at udføre opgaven og hyrer derfor 5 medarbejdere fra en udenlandsk IT-virksomhed, Y, til at hjælpe med at udføre arbejdet. X står for oplæring af de 5 medarbejdere, og disse indgår i teams sammen med X' egne ansatte.

Der er tale om, at X mangler ressourcer til at udføre arbejde, som X' egne ansatte også udfører. X har derfor reelt mulighed for at udøve instruktion, vejledning og kontrol over for Y's ansatte. Dette taler for, at der foreligger arbejdsudleje.

Eksempel 1c

En dansk konsulentvirksomhed X hyrer en konsulent til at levere ydelser på projekt A. Konsulenten er ansat i en udenlandsk virksomhed Y. Y har specialiseret sig inden for en særlig niche. Y leverer ydelserne til projekt A til en på forhånd aftalt pris. X har én medarbejder med kompetencer inden for den særlige niche, men X' medarbejder er beskæftiget på et andet projekt B. Y's konsulent skal i en kort periode løse en specifik afgrænset opgave på projekt A. Y's konsulent hyres, da X har vurderet, at det ikke vil være rentabelt for X at ansætte endnu en konsulent med de omhandlede kompetencer på fuld tid. Opgaven på projekt A løses selvstændigt af Y's konsulent, dvs. uden vejledning, instruktion eller kontrol fra en projektleder. X' projektleder står udelukkende for helt overordnet at koordinere afleveringen af konsulentens opgave med resten af projektet.

Udgangspunktet er, at der ikke foreligger arbejdsudleje for konsulenten, da arbejdet er klart udskilt og individualiseret, og da ansvaret for Y's konsulentydelser kan placeres hos Y. Denne vurdering understøttes af, at arbejdet udføres selvstændigt, uden at X' projektleder instruerer, vejleder eller kontrollerer konsulentens arbejde. Hvis Y ud fra en samlet konkret vurdering af de øvrige relevante kriterier anses for at levere en selvstændig konsulentydelse, vil der ikke foreligge arbejdsudleje.

Eksempel 1d

En dansk byggevirksomhed X bygger parcelhuse. X udfører med egne ansatte selv murer- og tømrerentrepriser. X anvender således andre underentreprenører til at udføre underentrepriserne for de øvrige fagområder, herunder el-installationsarbejdet. Som følge af en konkret entreprise med et omfattende byggeri mangler X ressourcer til at udføre entreprisen. X indgår derfor aftale med den udenlandske byggevirksomhed Y om, at Y skal udføre visse dele af murer- og tømrerarbejdet. På en del af arbejdet vil X og Y's ansatte arbejde "side om side" med at udføre de pågældende entrepriser. For så vidt angår gulvlægning er det udelukkende Y's ansatte, der varetager opgaven. Endvidere indgår X aftale med den udenlandske el-installationsvirksomhed Z.

For så vidt angår den del af murer- og tømrerarbejdet, hvor de ansatte i X og Y arbejder sammen om udførelsen af opgaverne, må det forudsættes, at X bevarer instruktionsbeføjelsen og ledelsen af murer- og tømrerentrepriserne. Y's ydelser kan derfor som udgangspunkt ikke anses for at være tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed, og der vil efter omstændighederne foreligge arbejdsudleje.

For så vidt angår gulvarbejdet, taler det som udgangspunkt for arbejdsudleje, at X selv har medarbejdere og arbejdsledere, der vil kunne udføre, instruere og kontrollere almindelig gulvlægning. Da det udelukkende er Y's ansatte, der varetager opgaven, kan der efter omstændighederne dog foreligge selvstændig erhvervsvirksomhed, hvis Y kan dokumentere, at der er tale om en afgrænset opgave, der løses selvstændigt, og hvor det i højere grad er Y's ledelse af arbejdet, der er bestemmende for udførelsen af arbejdet end planlægningen, beslutningerne og arbejdet i X's virksomhed. Dette kan fx være tilfældet, hvis der er tale om en særlig type gulv. Hvis Y tillige selv leverer materialer, arbejdsredskaber, og påtager sig ansvaret og den økonomiske risiko for, at medarbejderne leverer et arbejde, der både kvalitetsmæssigt og tidsmæssigt lever op til aftalen, og disse forhold også afspejles i vederlagets sammensætning, vil der efter omstændighederne ikke være tale om arbejdsudleje.

For så vidt angår el-installationsarbejdet anses Z for at have instruktionsbeføjelsen, da X ikke har autorisation til og er i besiddelse af den fornødne viden til at varetage denne opgave. Hvis Z ud fra en samlet konkret vurdering af de øvrige relevante kriterier anses for at levere en selvstændig ydelse, vil der være tale om udenlandsk selvstændig erhvervsvirksomhed, der er afgrænset og udskilt i forhold til X' egen virksomhed.

Ad 2 Kontrol og ansvar for arbejdsstedet

Kontrollen og ansvaret for det sted, hvor arbejdet udføres kan i praksis ligge hos

• Den danske virksomhed
• Den udenlandske virksomhed
• Den danske virksomheds kunde.

Hvis kontrollen og ansvaret for arbejdsstedet ligger hos den udenlandske virksomhed, kan dette tale for, at der efter omstændighederne foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed.

Omvendt hvis den udenlandske virksomhed udfører arbejdet på den danske virksomheds forretningssted, fx en fabrik, vil dette efter omstændighederne kunne tale for arbejdsudleje.

Eksempel 2a

En dansk minkavler X indgår aftale med den udenlandske virksomhed Y om, at Y skal udføre nogle af X' pelsningsopgaver. Arbejdet med pelsning af minkene foregår på X' ejendom og med X' maskiner. Y's ydelser består derfor hovedsageligt af arbejdskraft.

I dette tilfælde vil X' kontrol med og ansvar for det sted, arbejdet udføres fra tale for, at der foreligger arbejdsudleje.

Ad 3 Vederlagets sammensætning

Hvis den udenlandske virksomhed afkræver et vederlag, der udgør løn mv. til medarbejderen uden avancemargin eller med tillæg af en avancemargin, der er beregnet som en procentdel af vederlaget og øvrige personaleomkostninger, taler dette for arbejdsudleje.

Hvis den betaling, der er afkrævet for tjenesteydelserne, omvendt ikke har relation til vederlaget til medarbejderen, eller hvis dette vederlag kun er en af mange faktorer, der indgår i kontrakten, kan dette tale for selvstændig virksomhed. Dette kan være tilfældet, hvis en betydelig del af vederlaget til den udenlandske virksomhed vedrører betaling for levering af en vare eller brug af særligt materiel og materialer (sammensat ydelse). Se fx SKM2013.678.SR og SKM2013.742.SR.

Ad 4 Arbejdsredskaber og materiel

Hvis den udenlandske virksomheds ydelser i betydeligt omfang består i levering af arbejdskraft, og den danske virksomhed stiller nødvendigt materiel og materialer til rådighed for den udenlandske virksomheds ansatte, vil det tale for, at der foreligger arbejdsudleje. Se eksempel 2a.

Hvis den udenlandske virksomhed stiller al materiel og materialer til rådighed for udførelse af arbejdet, taler dette efter omstændighederne for, at der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Jo mere specialiseret og investeringskrævende materiellet eller materialerne er, jo tungere vægter kriteriet til fordel for selvstændig erhvervsvirksomhed, da investeringer heri indebærer en økonomisk risiko for den udenlandske virksomhed.

Ud fra en "substance over form"-vurdering kan det efter omstændighederne ikke tillægges betydning, om den udenlandske virksomhed skal betale leje af de arbejdsredskaber og materiel, som den danske virksomhed stiller til rådighed for arbejdets udførelse. Det gælder navnlig, hvis arbejdsredskaberne/materiellet kan anses for at indgå i den udenlandske virksomheds løbende drift. En lejebetaling i denne situation er i realiteten kun at anse som en formel disposition. Trods betaling vil den danske virksomhed kunne anses for at stille arbejdsredskaber og materiel til rådighed for den udenlandske virksomheds medarbejdere, og dette vil tale for arbejdsudleje.

Ad 5 og 6 Personalets sammensætning mv.

Hvis den danske virksomhed bestemmer, at den udenlandske virksomhed skal stille med et bestemt antal personer med bestemte kvalifikationer, kan dette efter omstændigheder tale for, at der foreligger arbejdsudleje. Hvis der derimod er tale om, at den udenlandske virksomhed bestemmer, hvor mange ansatte og disses kvalifikationer, der er nødvendige for at opfylde aftalen med den danske virksomhed, taler dette efter omstændighederne for selvstændig erhvervsvirksomhed.

Som oftest vil den udenlandske virksomhed som formel arbejdsgiver have retten til at udvælge de personer, der i det enkelte tilfælde skal deltage i arbejdet for den danske virksomhed. Derfor kan dette kriterium ikke tillægges lige stor betydning i alle situationer.

Ad 7 og 8 Sanktioner og arbejdstider mv.

Hvis det alene er den udenlandske virksomhed, der fastsætter de udenlandske ansattes arbejdstider og kan pålægge de ansatte sanktioner, kan det efter omstændighederne tale for selvstændig virksomhed. Omvendt vil det tale for arbejdsudleje, hvis de ansatte er underlagt den danske virksomheds arbejdstider og/eller kan pålægges sanktioner af den danske virksomhed.

Kriterierne vurderes dog oftest at omfatte forhold, der er reguleret af det formelle ansættelsesforhold til den udenlandske arbejdsgiver. Der kan dog forekomme situationer, hvor den formelle udenlandske arbejdsgiver ikke har mulighed for at tilpasse betingelserne for levering af en given ydelse til de retningslinjer for arbejdstid og afholdelse af ferie, der gælder i denne virksomhed.

Eksempler til illustration af en samlet gennemgang af de supplerende kriterier

Gartneri

En dansk gartnerivirksomhed X laver en kontrakt med den udenlandske virksomhed Y om at plukke X's agurker. Y stiller selv en arbejdsleder, grøntsagskasser og medarbejdere til rådighed. Y indgår en aftale med X om at plukke 2.000 kg agurker.

Henset til arbejdsydelsens meget enkle karakter kan det synes teoretisk at vurdere, om virksomhed Y påtager sig et reelt ansvar eller løber nogen økonomisk risiko i forhold til det udførte arbejde. Eventuelle klausuler om fradrag i betalingen for fejl og mangler opvejer som udgangspunkt ikke, at det er frugtavleren, der løber den økonomiske risiko i forbindelse driften af sin virksomhed. Derudover er det som udgangspunkt ikke alle kriterierne, der bør tillægges samme vægt som ved mere specialiseret arbejde. Eksempelvis anses behovet for løbende instruktion, vejledning og kontrol for at være begrænset for denne type arbejde. Tilsvarende vil retten til at udvælge de rette personer og deres kvalifikationer have begrænset betydning. Det forhold, at Y formelt har disse rettigheder bør derfor ikke i det konkrete tilfælde tillægges vægt ved bedømmelsen. Tværtimod er det i højere grad den danske virksomheds beslutninger om kvalitet, tidspunkt for afsætning mv., der må anses for styrende for medarbejdernes arbejde, herunder arbejdstider og -tilrettelæggelse.

Herudover må det forhold, at Y har stillet arbejdsredskaber til rådighed i form af grøntsagskasser heller ikke tillægges så stor vægt, som i andre situationer, hvor der er tale om mere specialiserede arbejdsredskaber-/maskiner.

Tilsvarende bør kriteriet om, hvem der bestemmer personens arbejdstider og ferier, heller ikke tillægges samme vægt ved sæsonarbejde som ved fuldtidsansættelse.

En samlet vurdering i dette eksempel vil føre til, at der foreligger arbejdsudleje.

Byggeri

Eksempel

Et dansk gulvfirma X leverer gulvbelægningsydelser. X monterer selv gulvoverflader af linoleum og træ. X anvender en underentreprenør Y til at foretage støbning af undergulve af cementslidlag. Støbning af cementslidlag kræver særlig uddannelse og kompetencer. Endvidere skal der anvendes særligt materiel. Af vederlaget til Y udgør ca. 50 pct. betaling for brug af materiel og materialer. Y har ansvaret for arbejdet og dets kvalitet og hæfter for eventuelle fejl og mangler.

I dette tilfælde kan Y's ydelser anses for afgrænset og individualiseret i forhold til X' ydelser. Endvidere bærer Y et selvstændigt ansvar for kvaliteten af det udførte arbejde. Det udførte arbejde sker uden vejledning og instruktion fra X. Endvidere medfører vederlagets sammensætning, at Y påtager sig en økonomisk risiko i forbindelse med sit arbejde for X, og en ikke uvæsentlig del af vederlaget udgør betaling materiel og materialer.

En samlet vurdering i dette eksempel vil føre til, at arbejdet er udført som selvstændig erhvervsvirksomhed.

Eksempel

En dansk myndighed indgår aftale med et dansk byggefirma om at opføre en stor kulturinstitution. Byggearbejdet er så omfattende, at det danske byggefirma indgår aftale med en udenlandsk byggevirksomhed om at udføre dele af byggeriet. I forbindelse med byggeriet aftales det løbende, hvilke opgaver medarbejderne i det udenlandske byggefirma skal stå for, og der afregnes i forhold til det antal timer, som medarbejderne i det udenlandske firma erlægger i forhold til arbejdet. Det danske firma står for indkøb af de materialer, der anvendes til byggeriet.

En samlet vurdering i dette tilfælde vil føre til, at arbejdet er udført som arbejdsudleje. Der henses til, at den udenlandske virksomheds ydelser ikke på forhånd er klart afgrænsede og individualiserede, hvorved der ikke kan placeres et selvstændigt ansvar. Den danske byggevirksomhed kan endvidere løbende anvise det arbejde, der ønskes udført. Det sker i realiteten på samme måde, som den danske virksomhed leder og fordeler arbejdet for egne medarbejdere. Den danske virksomhed har på denne måde bevaret den fulde styring af byggeriet.

Eksempel

En dansk byggevirksomhed skal opføre et byggeri med krævende konstruktioner. Det får derfor i 5 måneder tilført en ingeniør fra et udenlandsk byggefirma, der har stor ekspertise vedrørende opførelsen af netop denne type byggeri. Ingeniøren tilknyttes byggeriet som vejleder og rådgiver til den danske virksomheds byggeledere. Afregning sker under hensyn til den tid, som ingeniøren anvender på projektet.

En samlet vurdering i dette tilfælde vil føre til, at ingeniørens tjenesteydelser er omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Der henses til, at ingeniøren reelt arbejder for den danske virksomhed på samme måde, som en ansat ingeniør med samme kompetencer ville gøre det. Ingeniøren udfører ikke en opgave, der er udskilt til en selvstændig udenlandsk virksomhed.

Spedition og transport

Indenfor transporterhvervet, herunder ren spedition, ren transport og en kombination heraf inden for national og udenlandsk transport, har SKAT taget stilling til følgende situationer: 

Det er SKATs opfattelse at: 

1. Speditionsvirksomheder, som ikke udfører egentlige transporter selv, men alene køber og videresælger plads på transporter, og herunder påtager sig et kontraherende fragtføreransvar, ikke driver transportvirksomhed men formidlingsvirksomhed af transport (spedition). Vognmandsdrift er ikke en del af en speditionsydelse.
   
   Det betyder, at hvis en speditør, som alene driver speditionsvirksomhed, får et selvstændigt udenlandsk vognmandsfirma med egen lastbil og chauffør til at udføre en transport for en kunde, er der som udgangspunkt ikke tale om, at selve transporten er en integreret del af den danske speditionsvirksomhed. Der vil derfor ikke være tale om indleje af arbejdskraft, og der skal ikke betales arbejdsudlejeskat.
   
   
2. Hvis en selvstændig dansk vognmand vælger at videresælge en opgave til en selvstændig udenlandsk vognmand, og denne for egen regning med egne vogne og egne chauffører mv. foretager transporten, er der sket en overdragelse af opgaven fra den danske til den udenlandske virksomhed. Der vil herefter som udgangspunkt være tale om, at arbejdet er tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed. Der vil derfor ikke være tale om indleje af arbejdskraft, og der skal ikke betales arbejdsudlejeskat.
   
   Der henses til, at transporterhvervet er kendetegnet ved, at der i vid udstrækning sker køb og salg af transportydelser indbyrdes mellem virksomhederne blandt andet med henblik på at undgå tomkørsel. Det sker både i forbindelse med international og national transport. Denne løbende og omfattende udveksling af transporter foregår mellem selvstændige virksomheder på tværs af landegrænserne.
   
   
3. Hvis en virksomhed både har speditions- og vognmandsvirksomhed, og virksomheden videresælger en opgave om transport til en selvstændig udenlandsk vognmand, og denne for egen regning med egne vogne og egne chauffører osv. foretager transporten, er det som udgangspunkttilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed, og der skal ikke betales arbejdsudlejeskat. Se 1 og 2.
   
   
4. Hvis en udenlandsk selvstændig vognmand udfører opgaver for en selvstændig dansk speditions- eller vognmandsvirksomhed i Danmark inden for rammerne af de nuværende EU-regler om cabotagekørsel og kombineret transport, anses arbejdet som udgangspunkt tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed, og der skal ikke betales arbejdsudlejeskat. Se 1 og 2.

Bemærk

Med en selvstændig dansk og selvstændig udenlandsk virksomhed forstår SKAT, at der er tale om to adskilte foretagender ("separate enterprises") i- eller udenfor koncernforhold, jf. punkt 8.4 i kommentaren til OECDs modeloverenskomst artikel 15. Reglerne om arbejdsudleje forudsætter, at en medarbejder formelt set er ansat hos en arbejdsgiver, men reelt set arbejder for en anden arbejdsgiver.

"Egne biler" omfatter også den situation, hvor den udenlandske vognmand leaser biler til brug i virksomheden, ligesom "egne chauffører" omfatter, at den udenlandske vognmand bruger vikarer eller lignende, der ikke er fastansat hos vognmanden, men som vognmanden har instruktionsbeføjelse mv. over.

Bemærk

I andre situationer inden for transportbranchen kan der forekomme arbejdsudleje, fx hvor en dansk transportvirksomhed lejer en udenlandsk chauffør eller reelt beskæftiger den udenlandske chauffør i Danmark på samme måde som egne chauffører.

Outsourcing eller selvstændig kontraktproducent

Der foreligger ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed har udskilt arbejdsopgaven til en anden selvstændig udenlandsk virksomhed som følge af outsourcing på mere permanent basis. Ved outsourcing forstås, at en virksomhed ikke længere selv varetager opgaven men overlader opgaven til en anden eller andre selvstændige og uafhængige virksomheder. Det kan fx forekomme, hvis det ikke økonomisk kan betale sig at løse opgaven selv, og den danske virksomhed derfor tilkøber sig ydelsen fra den anden virksomhed.

Eksempel

En producent ophører med selv at køre sine produkter ud til kunderne. I stedet varetages dette arbejde af en selvstændig vognmand. Opgaven er så outsourcet til vognmanden og ikke længere integreret i virksomheden.

Tilsvarende foreligger der ikke arbejdsudleje, når den danske virksomhed får leveret varer af en selvstændig kontraktproducent.

Eksempel

Hvis en dansk virksomhed fx af økonomiske grunde vælger at få en anden virksomhed (en kontraktproducent) til at producere bestemte komponenter, som skal indgå i den danske virksomheds produkter, foreligger der ikke arbejdsudleje.

Arbejdsudleje inden for koncern

Arbejdsudlejereglerne gælder også for virksomheder, der indgår i en koncern. Arbejdsudleje forudsætter, at det udenlandske selskab leverer tjenesteydelser, som er integreret i det danske selskab, og disse tjenesteydelser skal fysisk udføres her i landet. Se fx SKM2013.395.SR.

Selvom arbejdet foregår i den danske virksomhed, kan det ikke af den grund anses for integreret i den danske virksomhed. Det er afgørende, om arbejdet knytter sig til aktiviteter og/eller funktioner, der udøves eller er placeret i det danske eller i det udenlandske selskab, herunder også i forhold til spørgsmålet om hvilket selskab, der har instruktions- og ledelsesretten. Det har derimod ikke betydning for fastlæggelsen af instruktionsretten, om det danske koncernselskab er et moder- eller datterselskab. Se kommentarerne til OECD's modeloverenskomst artikel 15, pkt. 8.18 og 8.19 (eksempel 2).

Hvis arbejdet efter normale forretningsmæssige og transfer pricing principper ikke skal faktureres til den danske virksomhed (herunder et dansk fast driftssted), kan den ansatte ikke anses for at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet. Arbejdsudleje må forudsætte, at den danske virksomhed skal betale for ydelsen.

Funktionsopdelt koncern

Hvis en specifik funktion, fx indkøb, salg, markedsføring, HR eller kommunikation, er placeret i et dansk koncernselskab og både danske og udenlandske medarbejderne arbejder for funktionen, vil arbejdet udført i Danmark af de udenlandske medarbejdere som udgangspunkt blive anset for at være integreret i det danske koncernselskabs virksomhed. Der skal her foretages en konkret vurdering af, om det danske koncernselskab kan anses for at være den reelle arbejdsgiver.

Er en specifik funktion placeret i et udenlandsk koncernselskab, vil arbejdsydelser udført af det udenlandske selskabs medarbejdere under ophold i det danske selskab som udgangspunkt ikke være integrerede i det danske koncernselskab. Der skal foretages en konkret vurdering af, om en funktion delvist varetages af flere selskaber inden for koncernen, og om arbejdsydelserne på den måde kan være integrerede i mere end ét koncernselskab.

Eksempel

Medarbejdere fra et udenlandsk selskab Y udsendes til et dansk selskab X i samme koncern for, i en kortere periode, at udføre rådgivning inden for en af de specifikke stabsfunktioner, som koncernen har valgt at samle i Y, fx HR, intern kommunikation, strategistyring, økonomi og skat, likviditetsstyring, informationsstyring og juridisk support. I denne situation vil Y som udgangspunkt blive anset for den reelle arbejdsgiver, og der vil derfor ikke være tale om arbejdsudleje. Se kommentarerne til OECD's modeloverenskomst artikel 15, punkt 8.26-8.27 (eksempel 6).

Tilførsel af specialviden i kortere tidsrum

Medarbejdere fra et udenlandsk selskab Y udsendes til et dansk selskab X i samme koncern for, i en kortere periode, at overvåge implementeringen af en koncernintern markedsstrategi udviklet af Y for koncernen. I denne situation vil Y som udgangspunkt blive anset for den reelle arbejdsgiver som følge af Y's specialviden vedrørende den koncerninterne strategi og som følge af, at funktionen med at overvåge den koncerninterne strategi henhører under selskab Y. Der vil derfor ikke være tale om arbejdsudleje i forhold til Y's leverede ydelser til X. Se kommentarerne til OECD's modeloverenskomst artikel 15, pkt. 8.18 og 8.19 (eksempel 2).

Når markedsstrategien er implementeret i selskab X, vil X efter omstændighederne kunne anses for at være den reelle arbejdsgiver i forbindelse med efterfølgende assistance fra selskab Y.

Koncerninterne møder

Et dansk moderselskab indkalder ledere mv. fra de udenlandske datterselskaber til en møderække med koncernledelsen i Danmark om de fremtidige opgaver inden for koncernen. De udenlandske lederes deltagelse i møderækken knytter sig til deres job som leder i de udenlandske selskaber og anses derfor ikke for integreret i det danske moderselskabs virksomhed. Tilsvarende vil der ikke foreligge arbejdsudleje, når et dansk moderselskab fx beder en finansdirektør for et af de udenlandske datterselskaber om at komme til Danmark for at deltage i møder mv. for at bidrage med den viden og ekspertise, der knytter sig til det udenlandske datterselskab.

Modsat vil det forholde sig, hvis en medarbejder indgår i ledelsesteamet for det danske selskab (hovedkontor), men af andre årsager bevarer sin ansættelse i et af koncernens udenlandske selskaber. Medarbejderen udfører opgaver lokalt for det udenlandske koncernselskab, men opholder sig også i perioder i Danmark for at deltage i strategisk arbejde mv. for det danske hovedkontor. I det tilfælde er det arbejde/den mødeaktivitet, der udføres i Danmark knyttet til arbejdet som en del af ledelsesteamet for det danske selskab, og arbejdet må derfor som udgangspunkt anses for at indgå som en integreret del af den danske virksomhed.

Koncerninterne kurser og træningsophold

En nyansat medarbejder ansat i et udenlandsk datterselskab opholder sig en måned i hovedkontoret i Danmark for at opnå kendskab til koncernens kultur, forretningsgange, faglig oplæring m.v.
I det foreliggende tilfælde udfører den nyansatte ikke et arbejde for den danske virksomhed, men er i Danmark for at få teoretisk og/eller praktisk oplæring. Det skal i den enkelte situation vurderes, om en udenlandsk medarbejder ved midlertidige ophold udfører egentligt arbejde for det danske selskab.x

Hvervgivers pligter ved arbejdsudleje

Det forudsættes, at hvervgiveren (den danske arbejdsgiver) har hjemting eller fast driftssted i Danmark.

Hvervgiver er indeholdelsespligtig og må ved opgørelsen af trækgrundlaget skaffe sig oplysninger om, hvor stor en del af vederlaget til udlejer, der skal anses for vederlag til den udlejede arbejdstager.

Skatten beregnes som 30 pct. af bruttoindtægten efter KSL § 48 B. Skatten anses for endelig ved indeholdelse af 30 pct.-skatten samt arbejdsmarkedsbidrag. Se KSL § 2, stk. 3. Danmark kan beskatte fra 1. arbejdsdag, men der er ingen selvangivelsespligt.

Se også

Se også afsnit A.B.4.1.1.1 om indeholdelse af A-skat og AM-bidrag.

Hvis den danske hvervgiver har fuldmagt til at udbetale lønnen til arbejdstageren, er lønnen A-indkomst for arbejdstageren efter den almindelige regel i KSL § 43, stk. 1, jf. § 46, stk. 5.

Grundlaget for opgørelse af arbejdsudlejeskat

Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Alle former for personalegoder er som udgangspunkt omfattet af bestemmelsen. Grundlaget omfatter dog ikke  værdien af fortæring og overnatning, som dækkes efter regning af den udenlandske arbejdsgiver, hvis rejsereglerne er opfyldt.

Der kan som udgangspunkt ikke foretages nogen form for fradrag i indkomst, hvor hvervgiveren skal indeholde en endelig skat på 30 pct., medmindre arbejdstageren har valgt beskatning efter KSL §§ 5 A - 5 D eller er omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 1.

Arbejdsudlejede personer, der opfylder betingelserne i rejsereglerne, kan modtage fri kost og logi, uden at der skal indeholdes 30 pct. skat af ydelsen. Se SKM2013.182.LSR.

Hvis den danske arbejdsgiver ikke kan få oplyst, hvor stor en del af det samlede vederlag, der viderebetales som løn til den arbejdsudlejede arbejdstager, skal der som udgangspunkt efter de gældende regler indeholdes skat af det samlede vederlag.

Sammensatte ydelser

Det forekommer, at en ydelse er sammensat af både arbejde og materialer. Anses arbejdet for omfattet af reglerne om arbejdsudleje, skal der alene indeholdes arbejdsudlejeskat af den del af betalingen, der kan henføres til vederlaget til den udenlandske arbejdskraft. 

Eksempel

Hvis en entreprenør indgår aftale med en udenlandsk leverandør om at levere maling og arbejdskraft til at påsmøre malingen i forbindelse med et byggeri, skal entreprenøren skaffe sig oplysning om, hvilken del af den samlede betaling, der kan henføres til vederlaget for det udførte arbejde og angive arbejdsudlejeskat.

En fordeling af fakturasummen på de enkelte ydelser og leverancer skal være i overensstemmelse med almindelige markedsvilkår. Herved undgår den danske virksomhed (hvervgiveren) at hæfte for manglende indeholdelse af arbejdsudlejeskat.

Valg af beskatning efter almindelige regler

Den udlejede arbejdstager kan vælge at blive beskattet som en almindelig begrænset skattepligtig lønmodtager efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1, med pligt til at indgive selvangivelse. Valget skal i så fald træffes senest den 1. maj i året efter det pågældende indkomstår. Valget kan omgøres til og med den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Se KSL § 2, stk. 4.

Den arbejdsudlejede har også mulighed for at blive omfattet af reglerne om beskatning af grænsegængere. Se afsnit C.F.5 om grænsegængerreglerne.

Overgang til anden skattepligt

Hvis en arbejdsudlejet person under opholdet i Danmark bliver fuldt skattepligtig, fx fordi han erhverver bopæl her i landet under sit ophold, skal den danske virksomhed i stedet for bruttoskatten indeholde almindelig skat. Se KSL § 43, stk. 2, litra h, sammenholdt med KSL § 46, stk. 1, 2. pkt.

Indeholdelsespligten omfatter også arbejdsmarkedsbidrag. Se KSL § 49 B, stk. 1, 2. pkt.

 xHvis en arbejdsudlejet person overgår til beskatning efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1, sammenholdt med KSL § 2, stk. 9, ophører indeholdelsespligten for den danske arbejdsgiver. Det følger af KSL § 46, jf. § 43, stk. 2, litra h, og KSL-BEK nr. 1159 af 3. december 2012 § 18, nr. 36.

Det sker efter KSL § 2, stk. 9, når den pågældende opfylder betingelserne for begrænset skattepligt i forbindelse med vederlag fra tjeneste forhold, fordi denne opholder sig her i landet i mere end 183 dage inden for en 12-måneders-periode. 

I disse situationer påhviler det den ansatte at selvangive den skattepligtige lønindkomst og indbetale indkomstskat og AM-bidrag, herunder via forskudsregistrering.x

xAnsættelse gennem vikarbureauer

En vikar ses i modsætning til den fastansatte lønmodtager. Virksomheder kan have forskellige grunde til at anvende vikarer i tidsbegrænsede stillinger. En vikar kan være en afløser, som overtager et arbejde eller en stilling for en anden i en kortere periode i dennes fravær. En virksomhed kan også i andre situationer få brug for vikarer, fx i forbindelse i forbindelse med særlig travlhed, gennemførelse af store opgaver eller ved mere konstant behov for arbejdskraft.

En sådan midlertidig arbejdskraft skaffes ofte gennem vikarbureauer. Det ses ofte, at vikarbureauer specialiserer sig i at levere arbejdskraft inden for særlige brancher. Som helt overvejende udgangspunkt vil  vikarer ikke udføre selvstændig virksomhed. Vikarbureauets virksomhed består i at skaffe arbejdskraft (vikarer). Vikarbureauet overtager derimod ikke selve opgaven fra den danske virksomhed.

Eksempel:

En dansk IT-virksomhed har på grund af en stor programmeringsopgave brug for i en kortere periode at få tilført nogle ekstra programmører. Gennem et udenlandsk vikarbureau får den danske IT-virksomhed 3 udenlandske programmører stillet til rådighed i en 2-måneders periode. De 3 vikarer er ansat gennem det udenlandske vikarbureau. I denne situation vil udgangspunktet være, at der foreligger arbejdsudleje for de 3 vikarer, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 3.

Hvis de 3 udenlandske programmører ikke var ansat i det udenlandske vikarbureau, men i stedet var selvstændige erhvervsdrivende efter udenlandske regler, der blevet videreformidlet gennem vikarbureauet/rekrutteringsbureauet, ville de 3 vikarer i denne situation som udgangspunkt blive anset for at arbejde i et tjenesteforhold til den danske IT-virksomhed, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 1.x

Selvstændige udenlandske enkeltmandsvirksomheder

Det forekommer, at en selvstændig udenlandsk person lejer sig selv ud til en dansk virksomhed. Dette falder ikke ind under definitionen på arbejdsudleje. Det skal herefter vurderes, om den selvstændige udenlandske person skal anses som lønmodtager eller om der er tale om selvstændig udenlandsk virksomhed.

Sondringen følger af den almindelige afgrænsning mellem lønmodtagere og selvstændige. Se afsnit C.C.1.2.

Hvis den selvstændige altovervejende er beskæftiget på den danske virksomhed, og/eller hvis han indgår i det almindelige arbejde i virksomheden, vil der efter omstændighederne være en formodning for, at den pågældende skal anses for lønmodtager, og således vil blive undergivet begrænset skattepligt efter KSL § 2, stk. 1, nr. 1.

xSe også

Se også

• Afsnit C.F.3.1.2 - Lønindtægt om afgrænsningen til arbejdsudleje
• SKM2014.297.BR, hvor svenske læger, der var ansat i deres svenske selskab, ansås som skattepligtige som direkte ansatte på det danske privathospital.x

Videreudlejning af udenlandsk medarbejder til kunden

Der forekommer, at en dansk virksomhed (selskab) videreudlejer en udenlandsk medarbejder til sin kunde, for at arbejde i kundens virksomhed. Den danske virksomhed får fx stillet medarbejderen til rådighed fra et udenlandsk koncernforbundet selskab.  Da er det kunden, der skal anses for hvervgiver, og som skal indeholde arbejdsudlejeskatten.

Det gælder også, når et dansk rekrutteringsfirma indgår aftale med udenlandske konsulentfirmaer om, at disse firmaer skal stille udenlandske konsulenter med specialviden til rådighed for danske kunder. Se SKM2007.232.SR.

Arbejdsudleje i tilknytning til kulbrinteindvinding

Personer, der stilles til rådighed for at udføre arbejde i tilknytning til kulbrinteindvinding, er omfattet af reglerne for arbejdsudleje, hvis hvervgiveren har hjemting her i landet.

Har hvervgiveren ikke hjemting her i landet, bliver personen i stedet omfattet af reglerne i KULBR § 21, stk. 2.

Skatten betales med 30 pct. af bruttoindtægten og indeholdes af den egentlige udenlandske arbejdsgiver (udlejer). Den skattepligtige kan dog vælge at blive beskattet, som om den pågældende var omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 1, og udførte arbejde her i landet for en dansk arbejdsgiver, jf. KULBR § 21, stk. 2, 3. - 5. pkt., og derved opnå fradrag for de udgifter, der vedrører den danske indkomst.

Betydningen af DBO'erne

Arbejdsudleje falder ind under reglerne om vederlag for personligt arbejde, der er tjent i Danmark af en person, der er hjemmehørende i udlandet. Se OECD's modeloverenskomst artikel 15. De danske arbejdsudlejeregler skal forstås i overensstemmelse med kommentarerne til OECD's modeloverenskomst, artikel 15, punkt  8-8.28.

Ved arbejdsudleje kan Danmark (arbejdslandet) altid beskatte vederlaget til den arbejdsudlejede, fordi vederlaget anses for at være betalt af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i arbejdslandet (Danmark). Se OECD's modeloverenskomst artikel 15, stk. 2, litra b.

I tilfælde af arbejdsudleje skal lempelse ved dobbeltbeskatning foretages af det land, hvor personen er hjemmehørende, selv om dette land ikke i henhold til sin egen nationale lovgivning anser ydelserne for leveret i et tjenesteforhold. Se kommentarerne til OECD's modeloverenskomst artikel 15, punkt 8.10.

Bemærk

Bemærk at visse DBO'er indeholder særlige bestemmelser om arbejdsudleje.

Se også

Se også afsnit

• C.F.8.2.2.15 om OECD's modeloverenskomst artikel 15
• A.B.4.1.1.1 om Skema over beskatningsretten til virksomhedsindkomst og til lønindkomst ved udenlandsk bygge- og anlægsvirksomhed i Danmark
• C.F.8.2 om OECD's modeloverenskomst
• C.F.9.2 om danske dobbeltbeskatningsoverenskomster og internationale aftaler.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
SKM2013.182.LSR	En arbejdsudlejet person skulle ikke beskattes af fri kost og logi, hvis rejsereglerne var opfyldt, jf. ligningslovens § 9 A, da han i så fald ikke kunne anses at have modtaget et skattepligtigt gode. Udgiften ansås for arbejdsgiverens og ikke arbejdstagerens i denne situation.	Se SKM2013.276.SKAT
SKAT
SKM2014.492.SR	xDer var ikke tale om arbejdsudleje i kontraktsforholdet mellem spørger, der er en højt specialiseret udenlandsk entreprise-virksomhed med arbejder i flere lande og hvervgiver, der er en stor dansk bygge- og anlægsvirksomhed, når spørger skulle udføre levering og montage af ankerkonsoller i forbindelse med forstærkning-, funderings-, og borearbejde hos hvervgiver i Danmark. Ikke Arbejdsudleje.x
SKM2014.421.SR	xDer forelå ikke arbejdsudleje allerede, når B GbR (hvervtager) udførte første underentreprise med etablering af betonslidlag for A A/S (spørger). Spørger leverede gulvbelægninger til erhvervslivet og påtog sig ofte underentreprisen med etablering af betonslidlag. Spørger påtænkte at indgå en rammeaftale med hvervtager. Skatterådet fandt, at hvervtagers støbninger af betonslidlag havde tilknytning til spørgers forretningsområde. Som følge af vilkår og omstændigheder ved levering af støbningsydelserne fandt Skatterådet, at støbningsarbejdet var udskilt til hvervtager som selvstændig erhvervsvirksomhed. Endvidere bekræftede Skatterådet, at der ikke forelå arbejdsudleje, hvis spørger etablerede et 100 % ejet tysk datterselskab og permanent outsourcer alle støbningsopgaver til datterselskabet. Datterselskabet skulle anses for at udføre arbejdet som selvstændig udenlandsk erhvervsvirksomhed. Det blev forudsat, at transaktionerne mellem spørger og datterselskabet skete på forretningsmæssige-/armslængde vilkår. Endelig bekræftede Skatterådet, at der ikke forelå arbejdsudleje, hvis datterselskabet udlagde støbningsopgaven til forskellige udenlandske underentreprenører. Datterselskabet ville i dette tilfælde udelukkende foretage formidling af støbningsentrepriserne til tyske underentreprenører, og disse ydelser var under visse forudsætninger ikke integrerede i spørgers virksomhed. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.401.SR	xRørarbejde, udført for spørger af en udenlandsk underleverandør, kunne ikke anses som arbejdsudleje. Underleverandøren udførte arbejde, der vedrørte spørgers kerneydelser. Skatterådet anså imidlertid spørger for reelt at have udskilt røropgaven fra sin virksomhed til den pågældende udenlandske underleverandør som selvstændig erhvervsvirksomhed. Skatterådet lagde til grund, at underleverandøren bar ansvaret for det udførte arbejde samt den økonomiske risiko, at underleverandøren forestod alle processer i forbindelse med opgaven, og at underleverandøren medbragte eget maskinel, materialer og egne ansatte, som blev ledet af underleverandøren selv. Det var Skatterådets opfattelse, at underleverandøren i den konkrete sag var de ansattes reelle arbejdsgiver. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.352.SR	xSpørgers medarbejdere var ikke skattepligtige efter arbejdsudlejereglerne i forbindelse med spørgers indgåelse af en entrepriseaftale med en dansk byggevirksomhed. Der blev lagt vægt på, at spørger bar ansvaret for det udførte arbejde, at spørger bar den økonomiske risiko, at spørger forestod instruktion, herunder indbygning af byggeelementer, at spørger medbragte eget specialudstyr og egne ansatte, at arbejdet blev afregnet som en fast entreprisesum for hele projektet. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.351.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at der ikke var tale om arbejdsudleje ved løn som udbetales fra en udenlandsk hvervtager som udenlandsk underentreprenør, til dennes ansatte, for arbejde udført i Danmark, når hvervtageren udførte bygge- og anlægsopgaver i Danmark for spørger. Der blev lagt vægt på, at hvervtager bar ansvaret for det udførte arbejde, at hvervtager bar den økonomiske risiko, at hvervtager selv forestod instruktion, herunder montering af sekant, at hvervtager medbragte eget specialudstyr og egne ansatte, at de udenlandske medarbejdere, som udførte arbejdet i Danmark, var i et ansættelsesforhold med hvervtager, samt at lønnen til hvervtagers medarbejdere udbetales fra hvervtager. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.348.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at der ikke var tale om arbejdsudleje, når en udenlandsk virksomhed udførte facadearbejde for spørgers danske virksomhed, da opgaven kunne anses for at være tilstrækkeligt udskilt fra spørgers danske virksomhed til den udenlandske virksomhed, som selvstændig kontraktspart. Skatterådet fandt efter en konkret vurdering, at der reelt var tale om, at arbejdet udførtes for en udenlandsk arbejdsgiver, og ikke for spørgers danske virksomhed. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.343.SR	xSkatterådet kunne ikke bekræfte, at en konsulentaftale om leje af kommunikationsmedarbejdere mellem spørger og et udenlandsk firma ikke var omfattet af reglerne om arbejdsudleje, for så vidt angår den del af arbejdet, der udføres i Danmark. Skatterådet lagde vægt på, at arbejdet udførtes i spørgers danske virksomhed, at konsulenterne indgik i det danske team af kommunikationsmedarbejdere, og konsulenterne udførte arbejdet under instruktionsbeføjelse af spørgers leder af kommunikationsafdelingen. Spørger blev anset for at være den reelle arbejdsgiver for de udenlandske kommunikationsmedarbejdere. Såfremt konsulenterne udførte arbejde i Tyskland var dette ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne. Arbejdsudleje/ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.342.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at servicekontrakt indgået mellem spørgers virksomhed i udlandet og en dansk kunde ikke kunne anses for arbejdsudleje. Skatterådet kunne også bekræfte, at indledende research og salgsopsøgende arbejde i Danmark, udført af en af spørgers ansatte fra udlandet, ikke kunne anses som arbejdsudleje. Dette begrundes i, at spørger havde en dansk filial, der udgjorde et fast driftssted. Spørger kunne derfor anses for begrænset skattepligtig efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Den begrænsede skattepligt for det udenlandske selskabs aktiviteter i Danmark omfattede indkomster, der vedrørte filialen. Hvis en ansat fra udlandet udførte salgsopsøgende arbejde i Danmark, og dette vedrørte filialens aktiviteter, blev den ansatte skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Beskatning efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, udelukker begrænset skattepligt efter arbejdsudlejereglerne. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.314.SR	Skatterådet kunne bekræfte, at arbejde der udføres af en udenlandsk virksomhed uden for Danmark ikke bliver omfattet af reglerne om arbejdsudleje, selvom arbejdet udføres for en dansk virksomhed. Ikke arbejdsudleje.
SKM2014.240.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at kontrakter, som A ApS (spørger) indgår med D GmbH (GmbH), ikke var omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Spørger påtænkte at indgå en samarbejdsaftale med GmbH, hvorefter GmbH skal udføre al gulvbelægningsarbejde for spørger. Som følge af ejer- og ledelsesforholdene for de to virksomheder vurderede Skatterådet hvilke funktioner, der var knyttet til de to virksomheder og fandt efter omstændighederne, at spørger udelukkende udførte salgsarbejde. Vilkårene for samarbejdet mellem spørger og GmbH afspejlede forhold, der kendetegner selvstændig erhvervsvirksomhed. Under forudsætning af, at transaktionerne mellem virksomhederne i øvrigt skete på forretningsmæssige-/ armslængde vilkår, fandt Skatterådet, at kun arbejdsydelser, der naturligt vedrørte funktioner i en salgsvirksomhed, kunne anses for at udgøre en integreret del af spørgers virksomhed. Herefter blev GmbH's gulvbelægningsydelser ikke anset for at udgøre en integreret del af spørgers virksomhed. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.225.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at entrepriseforholdet mellem A A/S (spørger) og B GmbH (GmbH) ikke anses som skattemæssig arbejdsudleje. GmbH's lægning af kunststofbelægninger blev anset for at have tilknytning til spørgers forretningsområde. Skatterådet fandt imidlertid, at spørger reelt havde udskilt arbejdet med kunststofbelægninger fra sin virksomhed til GmbH som selvstændig erhvervsvirksomhed. Skatterådet lagde til grund, at GmbH bar ansvaret samt den økonomiske risiko for det udførte arbejde, at GmbH forestod alle processer, at GmbH medbringer eget specialværktøj, materialer og egne ansatte, og at GmbH's vederlag i væsentlig grad også omfatter betaling for materialer og brug af specialværktøj. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.195.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at vederlag til en it-konsulent fra udlandet ikke skulle beskattes efter reglerne om arbejdsudleje. Spørger havde købt et nyt it-system fra en udenlandsk producent via en dansk distributør. It-konsulenten skulle undervise og lede workshop med henblik på kompetenceopbygning i det nyindkøbte it-system hos spørger. Det var ikke er tale om arbejdsudleje, da konsulentens ydelser ikke kunne anses for at udgøre en integreret del af spørgers virksomhed. Dette var begrundet i, at konsulenten udførte opgaver, der indgik som en del af et køb af et nyt IT-system fra en selvstændig kontraktspart. Det var ikke en del af spørgers virksomhed at sælge IT-systemer. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.172.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at arbejde udført for A ApS (spørger) af en udenlandsk underleverandør ikke skulle anses som arbejdsudleje. Underleverandørens, herunder B GmbH & Co KG's, støbninger af cementslidlag for spørger vedrørte en af spørgers kerneydelser. Skatterådet anså imidlertid spørger for reelt at have udskilt støbninger af cementslidlag fra sin virksomhed til den pågældende underleverandør som selvstændig erhvervsvirksomhed. Skatterådet vurderede i den forbindelse, at der reelt var tale om, at underleverandøren bærer ansvaret for det udførte arbejde samt den økonomiske risiko, at underleverandøren forestod alle processer i forbindelse med støbningsarbejdet, at underleverandøren medbragte eget maskinel, materialer og egne ansatte og at vederlag omfattede betaling for maskinel og materialer. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.169.SR	xSkatterådet kunne bekræfte, at det arbejde spørger udførte med montering af lofter i bygning af nyt hus for en dansk virksomhed kunne anses for entreprise. Der blev bl.a. henset til, at der var tale om en selvstændig udenlandsk virksomhed, der for egen regning og risiko udførte det omhandlede arbejde uden direkte eller indirekte indflydelse fra den danske virksomhed, at loftsmonteringsopgaven kunne anses tilstrækkeligt klart udskilt fra den danske virksomheds eventuelle andre underleverandører på det pågældende byggeri, at den udenlandske virksomhed selv forestod indkøb af nødvendigt materiel og selv medbrangte egne ansattes såvel til selve montørarbejdet som til ledelsen heraf. Det pågældende arbejde for en dansk virksomhed ansås dermed for entreprise og således ikke omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.161.SR	Skatterådet fandt ikke, at der forelå arbejdsudleje, når A Gmbh 6 Co. KG's (spørger) udførte arbejde for B ApS. Spørgers støbninger af cementslidlag for B ApS vedrørte en af B ApS' kerne ydelser. Skatterådet anså imidlertid B ApS for reelt at have udskilt støbninger af cementslidlag fra sin virksomhed til spørger som selvstændig erhvervsvirksomhed. Skatterådet fandt, at spørger reelt bar ansvaret for det udførte arbejde samt den økonomiske risiko, at spørger forstod alle processer i forbindelse med støbningsarbejdet, at spørger medbragte eget maskinel, materialer og egne ansatte og at spørgers vederlag omfattede betaling for maskinel og materialer. Med samme begrundelse fandt Skatterådet tillige spørgers arbejde for 2 andre navngivne danske kunder ikke skulle anses for at være omfattet af arbejdsudlejereglerne. Ikke arbejdsudleje.
SKM2014.135.SR	xSkatterådet fandt ikke, at der var tale om arbejdsudleje i forholdet mellem spørger og udenlandske medarbejdere under deres ophold i Danmark i ca. 4 uger, i forbindelse med et kursusforløb og efterfølgende praktiktikophold. Ikke arbejdsudleje.x
SKM2014.42.SR	xSkatterådet fandt, at der var tale om arbejdsudleje, når spørger udfører el-montage for et dansk el-installatørfirma. Dette var begrundet i, at spørgers ansatte udførte arbejde, der anses for integreret i det danske el-installatørfirma. Arbejdet var en del af det danske el-installatørfirmas forretningsområde, og det danske firma forestod selv projektering, materialelogistik, kvalitetssikring og efterfølgende service og vedligeholdelse af installationerne. Skatterådet fandt også, at der ikke var sket outsourcing på mere permanent basis i relation til arbejdsudlejereglerne, da opgaverne blev lagt ud til andre virksomheder, herunder til spørgers virksomhed, fra projekt til projekt i det omfang det danske firma ikke selv ønskede at udføre opgaverne. Der forelå heller ikke outsourcing på mere permanent basis, hvis det danske firma valgte at udlægge al el-montage-arbejde på licitationsprojekter til spørgers virksomhed, da Skatterådet ikke anser opgaven for tilstrækkeligt udskilt af den danske virksomhed, og da spørgers leverencer i al væsentlighed består i levering af arbejdskraft. Arbejdsudleje. x
SKM2014.40.SR	xSkatterådet faldt, at der forelå arbejdsudleje ved A Kliniks (spørger) køb af tandkirugiydelser hos den udenlandske tandlægepraksis, Klinik F. Kirugiydelserne udføres af personen E, der formelt var ansat hos Klinik F. Som sagen var oplyst, var det Skatterådets opfattelse, at klinik F leverer ydelser, der indgår som en del af spørgers kerneydelser med at udbyde tandkirugiydelser for sine patienter. For at spørger kunne opfylde sine patientaftaler, der indebærer tandkirugi, benyttede spørger bl.a. arbejdsydelser leveret af E fra Klinik F. Spørger udøvede på denne måde reelt sin virksomhed indenfor tandkirugi via arbejdskraft fra bl.a. Klinik F. Skatterådet henså endvidere til, at det var spørger, der stod med ansvaret for eventuelle fejlbehandlinger. Derved udgjorde Klinik F´s levering af arbejdskraft til tandkirugi en integreret del af spørgers virksomhed. Endvidere fandt Skatterådet ikke, at tandkirugi var udskilt fra spørgers ydelser og dermed outsourcet. Dette begrundedes med, at spørger leverer ydelser inden for bl.a. tandkirugi, at spørger løbende skaffer kunderne, at arbejdet udføres i spørgers lokaler, at spørger udsender opkrævning og modtager betaling fra sine kunder og at spørger hæfter i tilfælde af fejlbehandlinger. Arbejdsudleje.x
SKM2013.914.SR	Arbejdskraft leveret i henhold til en entreprisekontrakt indgået mellem en dansk entreprenør og en udenlandsk underleverandør var ikke skattemæssig arbejdsudleje. Den danske virksomhed består i udførelse af projektering af bygge- og anlægsprojekter. Særlige forskalnings- og støbeopgaver i forbindelse med opførelse af skateparker har udelukkende været udført af en bestemt amerikansk underleverandør, som er specialist på området. Opgaven blev anset for at være outsourcet på mere permanent basis, da den danske entreprenør udelukkende har anvendt det samme amerikanske firma til at udføre opgaven. Det har videre betydning, at underleverandørens opgaver er individualiserede klart afgrænsede fra de ydelser, som spørger selv udfører eller får udført af andre underleverandører. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.783.SR	Skatterådet fandt, at der er tale om arbejdsudleje omfattet af reglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, når et udenlandsk moderselskab udlejer medarbejderne til et dansk datterselskab. dette er begrundet i, at medarbejderne udlejes til at udføre arbejde i Danmark for en dansk virksomhed, og at medarbejderne skal udføre serviceopgaver indenfor skov- og plantagevirksomhed, som er det danske datterselskabs forretningsområde, og dermed udgør en integreret del af det danske datterselskabs virksomhed. Arbejdsudleje.
SKM2013.784.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at montageopgaven ikke udgør en integreret del af virksomheden. Der er henset til at virksomheden sælger en samlet pakke til sine kunder, der udover produktionsanlæg omfatter selve projekteringen og montagen. Skatterådet finder ikke, at montageopgaven kan anses for outsourcet på mere permanent basis i relation til arbejdsudlejereglerne. Der er henset til, at den ene underleverandørs ydelser ikke har den fornødne individualisering og klare afgrænsning fra de ydelser, som virksomheden får udført af andre leverandører, da virksomheden anvender flere underleverandører til samme opgave. Derudover udlægges montageopgaven fra opgave til opgave. Hvis den danske virksomhed indgår en eksklusivitetsaftale med en udenlandsk underleverandør, og denne aftale medfører, at der ikke anvendes andre underleverandører til samme opgave, anser skatterådet opgaven for outsourcet på mere permanent basis i relation til arbejdsudlejereglerne, da der her sker en klar individualisering og afgrænsning af underleverandørens ydelser fra virksomhedens øvrige forretningsområde og øvrige underleverandører. Arbejdsudleje/ikke arbejdsudleje.
SKM2013.743.SR	Skatterådet fandt, at der er tale om skattemæssig arbejdsudleje i 3 situationer. En byggevirksomhed bygger hovedsaglig  parcelhuse og rækkehuse på entreprisekontrakter, eller opføre disse for egen regning med henblik på videresalg. Malerarbejdet anses for at udgøre en integreret del af at bygge og sælge huse. Da spørger fra opgave til opgave beslutter, hvem der skal udføre den enkelte malerentreprise, anses malerarbejdet ikke for at være outsourcet på permanent basis. Dette gælder uanset, at spørger ikke selv har ansatte, der kan udføre malerarbejdet. Arbejdsudleje.
SKM2013.742.SR	Skatterådet kan bekræfte, at entrepriseforholdet mellem en dansk virksomhed, der projekterer og udfører entrepriser inden for fritidsaktiviteter og S AB ikke skal anses som arbejdsudleje, når S AB stiller en supervisor til rådighed i forbindelse med S AB´s salg af opdelingsmoduler. Det er den danske virksomheds egne medarbejdere, der udfører den egentlige montering af opdelingsmodulerne under subervision af den udenlandske medarbejder. Supervisionen er en del af den sammensatte ydelse, som S AB sælger til spørger, hvor hovedproduktet er opdelingsmoduler. Supervisorens ydelser er derfor ikke omfattet af arbejdsudleje. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.722.SR	Skatterådet fandt, at installationsydelser med elevatoranlæg var integreret i spørgers (E A/S) virksomhed. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed var det Skatterådets opfattelse, at underleverandøren ved at udføre arbejder efter det beskrevne, udfører arbejde, der udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Dette begrundes videre med, at spørger fra opgave til opgave beslutter, hvorvidt spørger selv skal udføre den pågældende opgave eller om underleverandører skal udføre opgaven, hvilket indikerer at de pågældende arbejdsydelser stadig udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Derfor er der ikke tale om outsourcing til en anden virksomhed, men om arbejdsudleje. Arbejdsudleje.
SKM2013.721.SR	Der var ikke tale om arbejdsudleje i forholdet mellem A ApS (spørger) og det svenske firma B AB (underentreprenør 1). Underleverandør 1 leverer arbejdskraft til facadeisolering, som indgår i en af spørgers kerneydelser. Levering facedeisoleringsydelserne er dermed som udgangspunkt en integreret del af spørgers virksomhed. Imidlertid anser Skatterådet spørger for på mere permanent basis at have outsourcet facadeisoleringsydelsen til underleverandør 1. Opgaven var derfor udskilt fra spørgers virksomhed. Der var imidlertid tale om arbejdsudleje imellem spørger og en udenlandsk entreprenør 2. Det blev ikke anset for godtgjort, at spørger med fremadrettet virkning havde outsourcet facadeisoleringsopgaven på mere permanent basis til underentreprenør 2. Svarene blev givet under forudsætning af, at underentreprenørerne har fast driftssted i Danmark. Ikke arbejdsudleje- /arbejdsudleje.
SKM2013.718.SR	Der var ikke tale om arbejdsudleje, når spørgers produktionsvirksomhed indgik aftale med en udenlandsk virksomhed om at få udført montage- og svejsearbejde vedrørende spørgers produktionsapparat. Der blev henset til, at spørger ikke driver virksomhed med produktion, montage, svejsning og vedligeholdelse af de omhandlede produktionsapparater. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.702.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at samtlige byggeopgaver i virksomheden var outsourcet på mere permanent basis, når spørger indgik kontrakter med polske underleverandører. Spørger fungerer som totalentreprenør på byggeopgaver for forskellige kunder, og påtager sig derved både den overordnede byggestyringsopgave som de rent byggefaglige opgaver. De sidstnævnte arbejdsopgaver udføres imidlertid altid af udenlandske håndværkere, hvorved de udenlandske leverancer i al væsentlighed består i levering af udenlandsk arbejdskraft, samt at de opgaver, der udføres af underentreprenøerne tillige må anses for så integreret en del af spørgers forretningsområde, at der bliver tale om arbejde omfattet af arbejdsudlejereglerne. Da mureropgaven i de seneste 2 år er udført af samme udenlandske virksomhed og indtil videre, og mureropgaven er en selvstændig arbejdsopgave, der klart kan udskilles, anses denne opgave for outsourcet på mere permanent basis og dermed ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne. Arbejdsudleje/ikke arbejdsudleje.
SKM2013.678.SR	Der var ikke tale om arbejdsudleje i A's virksomhed (spørger) ved B NV's (underentreprenøren) udførelse af den beskrevne løfte- og monteringsopgave for A. Levering af broer udgjorde en kerneydelse i A's virksomhed. A måtte benytte underleverandøren til at udføre nogle særlige løfte- og monteringsydelser for at kunne levere den omhandlende bro. Løfte- og monteringsydelsen udgør en sammensat ydelse, hvor hovedparten af ydelsen er, at stille specialbygget materiel til rådighed. Underleverandørens ydelse i form af arbejdskraft udgjorde en forholdsvis lille del af hovedydelsen og der var tale om en afgrænset og individualiseret ydelse set i forhold til de kerneydelser, som A selv udførte. Det var herefter Skatterådets opfattelse, at løfte- og monteringsopgaven efter de sammensatte ydelses karakter ikke udgjorde en integreret del af A´s virksomhed. Ikke arbejdsudleje
SKM2013.611.SR	Der var ikke tale om arbejdsudleje for de ansatte i A Gmbh & Co KG (spørger), når spørger benytter egne medarbejdere til klipning af pyntegrønt. Der forligger heller ikke arbejdsudleje, når spørger bruger en  udenlandsk underleverandørs ansatte til klipning af pyntegrønt. Når pyntegrøntet sælges på roden, udfører spørger eller underleverandørens ansatte ikke arbejde for de danske skovejeres eller danske eksportøres virksomheder, og disse virksomheder køber ikke arbejdsydelser til klipning af pyntegrønt. Spørgers eller underleverandørens ansatte erhverver derfor ikke vederlag i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for danske virksomheder. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.600.SR	Der var ikke tale om arbejdsudleje i forhold til et dansk grossistfirma eller leverandøren (en dansk skov/plantage-ejer), når den udenlandske kunde køber pyntegrønt på roden og selv klipper dette, uden at de danske virksomheder er indblandet. Dette gælder også selvom de danske virksomheder sælger traktorydelser til kunden i forbindelse med udkørsel. Når pyntegønt sælges på denne måde, udfører den udenlandske kunde ikke arbejde for de danske virksomheder her i landet. Kundens ansatte erhverver derfor ikke vederlag i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for de danske virksomheder. Det blev lagt til grund, at salg af pyntegrønt på rod er et sædvanligt forretningsvilkår inden for branchen, at kunden overtog risikoen for salget af pyntegrøntet, og at de omhandlende aftaler indgås på markedsvilkår. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.514.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at det danske selskab H, der udfører facadeisolering og puds, på permanent basis har outsourcet alt facadearbejde. Da spørger fra opgave til opgave beslutter, hvem der skal udføre det enkelte stykke facadearbejde, udgør facadearbejdet en del af spørgers virksomhed, selvom den danske virksomhed ikke selv har ansatte til at udføre facadearbejdet. Derfor er der ikke tale om outsourcing til anden virksomhed, men om arbejdsudleje efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Arbejdsudleje.
SKM2013.479.SR	Skatterådet kunne ikke bekræfte, at den i sagen omhandlende kontrakt mellem en dansk virksomhed, der driver erhverv med udlejning og salg af fast ejendom og X udlandske virksomhed skal betragtes som en entrepriseaftale. Der var i stedet tale om arbejdsudleje, idet de omhandlende opgaver stadig anses for en del af den danske virksomheds forretningsområde. Det gælder også selvom den danske virksomhed opretter en ny virksomhed, som den danske virksomheds servicemedarbejdere overføres til, fordi det stadig ville være den danske virksomhed, der er den kontraherende part i forhold til såvel den nye virksomhed som til den udenlandske virksomhed. De i sagen omhandlede opgaver kan derfor ikke anses at være permanent outsourcet fra spørgers virksomhed. Såfremt selve vedligeholdelsesopgaverne permanent overgik til den nye virksomhed, ville opgaverne blive en naturlig og integreret del af denne virksomheds forretningsområde, hvorfor det ville blive denne virksomhed, der skulle indeholde arbejdsudlejeskat. Hvis de mindre løbende vedligeholdelsesopgaver varetages af det nye selskab og de egentlige ombygningsopgaver i forbindelse med indgåelse af erhvervslejemål udlægges til den samme udenlandske virksomhed, var betingelsen om permanent outsourcing opfyldt. Aftalen mellem spørger og den udenlandske virksomhed, kunne herefter godkendes som entreprisekontrakt. Arbejdsudleje/ikke arbejdsudleje
SKM2013.451.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje, hvis det danske selskab B indgik kontrakt med det tyske selskab A om opførelse af tre broer. Dette blev begrundet med, at selskab A havde fast driftssted i Danmark, og medarbejderne i selskab A derfor var begrænset skattepligtig til Danmark af løn for arbejde udført i Danmark for selskab A, jf. kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1. Ikke arbejdsudleje
SKM2013.450.SR	Skatterådet bekræftede, at køb af arbejdskraft til at udføre enkeltstående og større restaurerings- og vedligeholdelsesopgaver på bygninger, der blev udlejet til privat beboelse, ikke var omfattet af reglerne om arbejdsudleje. Der blev henset til, at udførelse af disse opgaver ikke udgjorde en integreret del af A I/S' udlejningsvirksomhed. Hvis der var tale om arbejdskraft til at udføre løbende driftsvedligeholdelsesopgaver, der var nødvendige som led i at drive udlejningsvirksomheden, fandt Skatterådet, at udførelse af disse opgaver var integreret i virksomheden og derfor omfattet af arbejdsudlejereglerne. Ikke arbejdsudleje / arbejdsudleje.
SKM2013.433.SR	Skatterådet bekræftede, at der ikke var tale om arbejdsudleje for svenske vikarer, som udførte arbejde i Danmark i forbindelse med flytning af en IT-opgave fra en svensk virksomhed til en dansk virksomhed i samme koncern. Dette var begrundet i, at de svenske vikarer i en begrænset tidsperiode udførte arbejde på en opgave, der endnu ikke kunne anses for en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.432.SR	Skatterådet fandt, at der var tale om arbejdsudleje, hvis A A/S lejede en belgisk konsulent til at udføre opgaver i forbindelse med et projekt om SAP-integration. I A A/S' virksomhed var der ikke personale med de nødvendige kompetencer. Afgørelsen blev begrundet i, at konsulenten udførte arbejde, der blev anset for en integreret del af A A/S' forretningsområde, alene af den grund at spørgers virksomhed afgav bud på et projekt af den omhandlede art. Der var ikke tale om outsourcing på mere permanent basis, da opgaverne blev lagt ud til andre virksomheder fra projekt til projekt.
SKM2013.402.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje for distributionsydelser leveret af en udenlandsk underleverandør. Den udenlandske underleverandør skulle udføre distributionsopgaver, der var en kerneydelse i spørgers virksomhed, og derved udgjorde en integreret del af denne virksomhed. Distributionsopgaven blev ikke anset for outsourcet på mere permanent basis, da virksomheden tilrettelagde distributionen, så omfanget af brug af underleverandører blev ændret løbende efter behov. Hvis spørger på mere permanent basis lavede en fast aftale med en selvstændig erhvervsdrivende udenlandsk underleverandør om et større geografisk område, fandt Skatterådet, at der ikke forelå arbejdsudleje. Omfattede en sådan aftale en tidsbegrænset periode på 6 måneder, blev opgaven dog ikke anset for outsourcing på mere permanent basis. Arbejdsudleje / ikke arbejdsudleje.
SKM2013.399.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis S A/S indgik kontrakter med underleverandører om fremstilling af rustfrie filtreringsanlæg. Henset til, at S A/S beskæftigede sig med fremstilling af disse anlæg fandt Skatterådet, at underleverandørens udførte arbejde udgjorde en integreret del af S A/S' virksomhed. Dette blev endvidere begrundet med, at spørger fra opgave til opgave besluttede, om S A/S' eller underleverandøren skulle udføre den pågældende opgave. Dette indikerede, at de pågældende arbejdsydelser stadig var integreret i S A/S' virksomhed, og fremstillingen kunne dermed ikke anses for outsourcet til underleverandøren. Arbejdsudleje.
SKM2013.395.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis medarbejdere i et svensk datterselskab arbejdede på projekter, der var ledet af det danske moderselskab. Det svenske selskab assisterede det danske selskab i forhold til visse dele af aftalen med slutkunden. Medarbejdernes arbejdstimer blev faktureret fra det svenske selskab til det danske selskab, der fakturerede de samlede anvendte timer til slutkunden. Begge selskaber var inden for samme branche og leverede samme slags tjenesteydelser inden for projektering i Sverige og Danmark. Arbejdsudleje.
SKM2013.381.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje vedrørende virksomhed A's køb af konsulentydelser fra udlandet. Dette gjaldt både i den situation, hvis A aldrig havde haft de nødvendige kompetencer "in house" og hvis A efterfølgende havde fravalgt at have ansatte med de nødvendige kompetencer til levering af konkrete konsulentydelser. I begge situationer var der tale om konsulentydelser uden for de 8 typer af konsulentydelser, som A udbød. Det var afgørende, at A's kerneydelser bestod i at levere konsulentydelser til sine kunder, og at spørger over for sine kunder påtog sig at levere konsulentydelser både inden for og uden for  kompetenceområdet for spørgers ansatte. Underleverandørens konsulentydelser indgik derved direkte i A's omsætningsled og blev derved integreret i spørgers virksomhed. Arbejdsudleje.
SKM2013.373.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje vedrørende arbejdskraft leveret i henhold til kontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH. A A/S' virksomhed bestod i at opføre og projektere byggeri og anlæg. Henset til aktiviteterne i A A/S' virksomhed, fandt Skatterådet, at underleverandøren, ved at levere arbejdskraften til særlige støbningsopgaver, som udgangspunkt udførte arbejde, der udgjorde en integreret del af A A/S' virksomhed. Skatterådet anså imidlertid spørger for på mere permanent basis at have outsourcet støbningsopgaven, da A A/S over en længere periode udelukkende havde anvendt den samme underleverandør til at udføre opgaven. Det var afgørende, at underleverandørens ydelser var individualiserede og klart afgrænsede fra de ydelser, som A A/S selv udførte eller fik udført af andre underleverandører i sin virksomhed. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.371.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje, hvis virksomhed A indgik kontrakt med virksomhed B om levering af gartneriydelser til en ejendoms omgivende arealer. Kontrakten angik ikke en erhvervsmæssig virksomhed, herunder virksomhed A's juletræsproduktion, da udgiften blev afholdt privat af ejeren af ejendommen, person C. Gartneriydelserne var derfor ikke integreret i virksomhed A. Vederlag for personligt arbejde ved køb af ydelser til privat brug er ikke omfattet af arbejdsudlejereglerne. Ikke arbejdsudleje
SKM2013.251.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje i forbindelse med en kontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH om opførelse og montering af A A/S' nye forlystelse. Henset til, at A A/S' kerneydelser ikke bestod i at opføre og montere forlystelser, udgjorde arbejdskraften leveret af B GmbH ikke en integreret del af A A/S' virksomhed. Endvidere udgjorde B GmbH's ydelser ikke et naturligt led i den løbende drift af A A/S' forlystelsesvirksomhed. Ikke arbejdsudleje.
SKM2013.206.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje vedrørende kontrakt 3036, som A ApS indgik med en udenlandsk underleverandør. A ApS beskæftigede sig med service og montage men havde ikke egne ansatte, der udførte disse opgaver. Henset til de kerneydelser, som A ApS påtog sig at levere til sine kunder, fandt Skatterådet, at A ApS' underleverandør ved at levere arbejdskraften dertil, udførte arbejde, der udgjorde en integreret del af A ApS' virksomhed. A ApS besluttede fra opgave til opgave hvilken underleverandør, der skulle udføre service- og montageopgaverne. Der var dermed ikke tale om outsourcing på mere permanent basis. Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje vedrørende kontrakt 3028, da arbejdsydelserne ikke blev udført her i landet. Arbejdsudleje / ikke arbejdsudleje.
SKM2013.158.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis A ApS indgik kontrakter med en underleverandør, der svarede til et fremlagt eksempel. Spørger drev tømrervirksomhed. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed udgjorde underleverandørens udførelse af kontraktens entreprise en integreret del af A ApS' virksomhed. Da A ApS fra entreprise til entreprise besluttede, hvordan disse skulle løses, blev arbejdet med entrepriserne ikke anset for outsourcet på mere permanent basis. Arbejdsudleje.
SKM2013.86.SR	Skatterådet fandt, at der forelå arbejdsudleje, hvis A ApS indgik en kontrakt om, at en udenlandsk kontraktpart skulle stå for produktion af minkhvalpe. A ApS drev en minkfarm. Der blev henset til karakteren af A ApS' virksomhed og de beskrevne kontraktopgaver mv. Endvidere blev produktionen ikke anset for outsourcet på mere permanent basis, da der var tale om en midlertidig kontrakt. Afgørelsen blev truffet under forudsætning af, at den udenlandske kontraktpart ikke havde fast driftssted i Danmark. Skatterådet afviste at tage stilling til spørgsmålet om fast driftssted i Danmark, da spørgsmålet ikke kunne besvares med den fornødne sikkerhed. Arbejdsudleje.
SKM2013.32.SR	Skatterådet fandt, at der ikke forelå arbejdsudleje i forbindelse med, at en polsk virksomhed udførte reparationsarbejde på en pram for et rederi i Danmark. Det udførte arbejdet blev ikke anset for at udgøre en integreret del af de aktiviteter, som den danske virksomhed udøvede. Ikke arbejdsudleje
SKM2007.232.SR	Skatterådet fandt, at der var tale om arbejdsudleje i en situation, hvor et dansk rekrutteringsfirma indgik aftale med udenlandske konsulentfirmaer om, at disse firmaer skulle stille udenlandske konsulenter med specialviden til rådighed for danske kunder, der havde overladt rekrutteringsopgaven til det danske rekrutteringsfirma. Konsulenterne var ansat i de udenlandske konsulentfirmaer, der også udbetalte løn til konsulenterne. De danske kunder ville være forpligtet til at indeholde arbejdsudlejeskat samt AM-bidrag.

Se også

Se også oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre i afsnit C.F.3.1.4.2. Bemærk at disse afgørelser er truffet på baggrund af de tidligere regler om arbejdsudleje, og derfor efter omstændighederne ikke længere er udtryk for gældende ret.