Indhold

Dette afsnit handler om, hvornår der er fradrag for "hæftelsesmoms", dvs. moms af varer og ydelser, som en person hæfter for i henhold til særlige hæftelsesbestemmelser, men som personen ikke nødvendigvis ejer eller som ikke kan anses for at vedrøre personens momspligtige leverancer.

Afsnittet indeholder:

• Eksempler på moms som andre end ejeren af varerne hæfter for
• Regel: Ikke ejer af varerne
• Mulighed for at anvende udlægsreglerne
• Eksempler
• Regel: Ejer af varerne
• Fradragsret ved solidarisk hæftelse
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Eksempler på moms som andre end ejeren af varerne hæfter for

At andre end ejeren hæfter for moms af varerne, forekommer bl.a. i følgende tilfælde:

1. Når der skal betales "fraførselsmoms" efter ML § 11a og ML § 12, stk. 2. Se afsnit D.A.13.4.
2. Når der skal betales importmoms efter ML § 12, stk. 2. Se afsnit D.A.13.5.
3. Ved fiskale repræsentanters solidariske hæftelse (ML § 46, stk. 6). Se afsnit D.A.13.7.
4. Ved solidarisk hæftelse i momskarrusel (ML § 46, stk. 8 og 9). Se afsnit D.A.13.9.
5. Ved solidarisk hæftelse ved kontant betaling (ML § 46, stk. 10-12). Se afsnit D.A.13.10.

Ad a) Fraførselsmoms efter ML § 11a og § 12, stk. 2

Ved ikke korrekt fraførsel af varerne fra frilagre eller toldoplag kan fx oplagshaveren hæfte for betaling af fraførselsmoms, som skal betales efter ML § 11a og 12, stk. 2. Se ML § 46, stk. 3 og afsnit D.A.4.8.4 og D.A.13.4.

Ad b) Øvrig importmoms efter ML § 12, stk. 2

Ved ikke korrekt afslutning af en toldprocedure, kan det fx være ekspeditøren eller transportøren, som hæfter for betaling af importmomsen, som skal betales i henhold til ML § 12, stk. 2. Se afsnit D.A.4.9.3 og D.A.13.5.

Fejlen kan fx være:

• Ikke korrekt afsluttede midlertidige oplæggelser
• Ikke korrekt afsluttede fællesskabsforsendelser.

Ad c-e) Solidarisk hæftelse

I disse situationer er der indført solidarisk hæftelse for momsen af leverancer for at forhindre momsunddragelse.

Regel: Ikke ejer af varerne

Der er ikke fradragsret for moms, som en momspligtig person (fx en speditør) skal betale, blot fordi virksomheden hæfter for momsen, men som ikke vedrører varer, som personen ejer og skal anvende til sine momspligtige leverancer.

Dette skyldes, at

• fx speditøren ikke ejer varerne og ikke har fået overdraget retten til som ejer at råde over varerne
• varerne ikke kan anses for at være anvendt i personens (fx speditørens) økonomiske virksomhed, hvilket efter ML § 37, stk. 1 er en betingelse for fradrag.

Se ML § 37, stk. 1.

Det er derfor uden betydning, om hæftelsen er opstået som følge af personens momspligtige virksomhed (eksempelvis speditionsvirksomhed, transportvirksomhed eller virksomhed som oplagshaver).

Da personen (fx speditøren) ikke bærer udgiften til varerne og heller ikke er ejer af varerne, kan udgiften ikke anses for at have direkte og umiddelbar tilknytning til en eller flere udgående transaktioner i repræsentantens økonomiske virksomhed. Se mere herom i afsnit D.A.11.1.3.1 om direkte tilknytning.

Tilsvarende kan udgiften til varerne heller ikke udgøre en generalomkostning i repræsentantens virksomhed, da dette kræver, at udgiften er et omkostningselement i prisen på virksomhedens leverancer. Se mere herom i afsnit D.A.11.1.3.2 om begrebet generalomkostninger.

Mulighed for at anvende udlægsreglerne

Fraførselsmoms og importmoms, som skal betales af personer, som ikke ejer varerne, kan på visse betingelser betragtes som et udlæg for varemodtageren, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler. Udenlandske varemodtagere kan opnå fradrag via deres danske momsregistrering.

Se også

Se også afsnit

• D.A.8.1.1.3.3.2 om betingelser for hvornår udlæg ikke skal medregnes i momsgrundlaget
• D.A.8.1.1.3.3.3 om eksempler på ydelser, der kan afregnes efter udlægsreglerne.

Eksempler

Eksempel: Fejl i forbindelse med oplæggelse på midlertidigt oplag

Speditører mv. har som udgangspunkt ikke fradragsret for importmoms af varer, som de som ekspeditører hæfter for, efter momsbekendtgørelsen og toldbehandlingsbekendtgørelsen.

Varerne kan ikke anses for at være anvendt i virksomhedens (fx speditørens) økonomiske virksomhed, hvilket efter ML § 37, stk. 1 er en betingelse for fradrag.

Importmomsen kan dog på visse betingelser betragtes som et udlæg for den xegentligexvaremodtager, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler. xVed den egentlige, eller tilsigtede, varemodtager, forstås den virksomhed som i fortoldningsangivelsens rubrik 8 skulle have været angivet som varemodtager, hvis der i stedet for fejl var sket en korrekt fortoldning. Se evt. afsnit F.A.10.2.1 om udfyldelse af de enkelte rubrikker i fortoldningsangivelsen.x 

Eksempel: Ikke korrekt afsluttet ekstern forsendelse

Moms af en T1-forsendelse, som en hovedforpligtet hæfter for, fordi forsendelsen ikke er afsluttet korrekt, kan ikke medregnes til købsmomsen hos den hovedforpligtede. Se afsnit F.A.23 om EU-forsendelser.

Varerne kan ikke anses for at være anvendt i den hovedforpligtedes økonomiske virksomhed, som er en betingelse for fradrag efter ML § 37, stk. 1.

Importmomsen kan dog på visse betingelser betragtes som et udlæg for varemodtageren, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler, hvis varen anvendes i varemodtagerens momspligtige virksomhed.

Bemærk

xBemærk, at når der indtræder momspligt her i landet i forbindelse med en ikke korrekt afslutning af en ekstern forsendelse, se D.A.4.9.3, så kan varen i stedet blive omfattet af reglerne om EU-handel, når varen er blevet transporteret til et andet EU-land.x

xBemærk også, at i forbindelse med korrekte indfortoldninger så kan det nogle gange forekomme, at afsender (sælger), og ikke varemodtageren (køberen) skal anses for importør og dermed som varemodtager i toldbehandlingsbekendtgørelsens forstand. I disse tilfælde vil det være sælger, som kan medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler, hvis varen anvendes i sælgers momspligtige virksomhed. I disse tilfælde kan køberen ikke foretage fradrag for importmomsen, men kan i stedet evt. foretage fradrag for salgsmomsen i forbindelse med sælgers leverance. Dette gælder selvom køberen må anses for varemodtager i en mere almindelig sproglig betydning, fordi varen transporteres fra sælger i et tredjeland til køber i et EU-land. Se evt. D.A.6.1.4.x

xEfter SKATs opfattelse skal der derfor også i forbindelse med  ikke korrekt afsluttede eksterne forsendelser, som medfører pligt til at betale importmoms her i landet, se D.A.4.9.3, ske en konkret vurdering af, hvem der er importør/varemodtager, da sælgers kunde (køber) ikke vil have fradragsret for importmomsen i de tilfælde, hvor sælger må anses for importør.x

Se også

Se også:

• xAfsnit D.A.4.7 om overførsel af varer til eget brug i andre EU-landex
• xAfsnit D.A.4.9.3 om momspligt ved afslutning af visse toldordningerx
• x"Levering foretaget af importør" i afsnit D.A.6.1.4 om salg (leverancer) her fra landetx
• x"Varer transporteret fra tredjeland" i afsnit D.A.6.1.6 om leveringsstedet ved fjernsalgx
• xAfsnit D.A.10.1.1 om momsfritagelse for leverancer til andre EU-lande.x

Regel: Ejer af varerne

Udgangspunktet er, at hvis en virksomhed hæfter for moms af varer, som virksomheden selv ejer og skal anvende i momspligtig virksomhed, har virksomheden momsfradragsret. Se ML § 37, stk. 1 og ML § 37, stk. 2.

Eksempel: Fejlleveringer og ekspeditionsfejl på frilagre, toldoplag eller afgiftsoplag

Indehavere af frilagre, toldoplag eller afgiftsoplag kan som udgangspunkt fradrage moms, som de hæfter for efter toldbehandlingsbekendtgørelsen og momsbekendtgørelsen pga. fejlleveringer og ekspeditionsfejl. Se SKM2008.251.LSR og SKM2008.715.SKAT.

Det er en betingelse, at de pågældende varer skulle anvendes til oplagsindehaverens momspligtige leverancer.

Eksempel: Tyveri fra frilager, toldoplag eller afgiftsoplag

Indehavere af frilagre, toldoplag eller afgiftsoplag kan kun fradrage moms som de hæfter for efter toldbehandlingsbekendtgørelsen og momsbekendtgørelsen ved tyveri fra frilager, hvis de selv ejede varen, dvs. har

• fået varen leveret her i landet,
• erhvervet varen fra et andet EU-land eller
• indført varen fra et sted uden for EU.

Det er en betingelse, at de generelle betingelser for momsfradrag i øvrigt er opfyldt, herunder at varen skulle anvendes i oplagsindehaverens momspligtige virksomhed. Se SKM2004.160.TSS.

Fradragsret ved solidarisk hæftelse

Der er ikke fradrag for moms, som en virksomhed skal betale, fordi den hæfter solidarisk for momsbetalingen fx efter

• ML § 46, stk. 6 (fiskal repræsentant)
• ML § 46, stk. 8 og 9 (solidarisk hæftelse i momskarrusel)
• ML § 46, stk. 10-12 (solidarisk hæftelse ved kontant betaling).

Det skyldes grundlæggende, at der er tale om et pengekrav. Endvidere kan momsen, som den solidarisk hæftende person skal betale i henhold til hæftelsesbestemmelsen, normalt ikke anses for at vedrøre leverancer til personen, til brug for dennes momspligtige leverancer. Se ML § 37, stk. 1 og ML § 37, stk 2, nr. 1.

Det er uden betydning, at hæftelsen er opstået som følge af personens momspligtige virksomhed (fx som fiskal repræsentant).

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
SKM2013.669.LSR	xEt selskab, der drev speditionsvirksomhed, var ikke berettiget til at fradrage et krav på importmoms, der var opstået som følge af, at selskabet var blevet betalingspligtig i forbindelse med, at varerne var unddraget toldsyn under forsendelsesproceduren.x
SKM2013.471.LSR	xEt selskab blev anset for debitor for toldskyld efter EF-Toldkodeksens artikel 201, stk. 3, og som betalingspligtig for importmoms efter momslovens § 46, stk. 4, samt nægtet momsfradrag for importmomsen efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 3, jf. § 37, stk. 1. Selskabet er ikke berettiget til at foretage fradrag for det skyldige momsbeløb, da der ikke er tale om indkøb m.v. af varer, der anvendes til brug for selskabets momspligtige leverancer.x
SKM2008.251.LSR	Sagen omhandlede fradrag for moms af varer, der havde været oplagt på virksomhedens toldoplag, og som var bortkommet ved svind på oplaget, primært som følge af fejlleverancer og fejlekspeditioner. Varerne var indkøbt med henblik på salg i klagers handelsvirksomhed og oplagt på klagers toldoplag i frihavnen. Landsskatteretten fandt, at der var fradragsret for den moms, som skulle betales efter ML § 11 a og § 12, stk. 2 som følge af svindet på oplaget. Landskatteretten lagde vægt på, at virksomheden ikke, på tidspunktet hvor momspligten indtrådte, var bekendt med, at varerne var udleveret uden vederlag. Landskatteretten lagde desuden til grund, at det omhandlede svind ikke kunne betragtes som unormalt stort, at varerne var indkøbt med henblik på videresalg samt, at de øvrige betingelser for momsfradrag var opfyldt.	Se også SKM2008.715.SKAT.