Indhold

Dette afsnit beskriver, i hvilket omfang udenlandske selskaber og foreninger mv. er skattepligtige af udbytter, der udbetales af danske selskaber til de pågældende udenlandske selskaber og foreninger mv.

Afsnittet indeholder:

• Selskaber og foreninger mv. omfattet af reglen
• Hovedregel (Hvilke udbyttebeløb er omfattet)
• Undtagelse
• Udbytteskattens størrelse
• Fuldstændig fritagelse for udbytteskat
• Delvis fritagelse for udbytteskat 1
• Delvis fritagelse for udbytteskat 2
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Selskaber og foreninger mv. omfattet af reglen

Udenlandske selskaber og foreninger mv., som har udbytteindtægter fra selskaber, der er hjemmehørende her i landet, er skattepligtige i Danmark. Se SEL § 2, stk.1, litra c.

Skattepligten omfatter udbytte til selskaber og foreninger mv., som i øvrigt er undtaget fra skattepligt efter SEL § 3, stk. 1. Se SEL § 3, stk. 5.

Udenlandske statslige organer, der ikke er organiseret som et selskab eller en forening mv., er ikke begrænset skattepligtige til Danmark. Se TfS1994.236.

Hovedregel (Hvilke udbyttebeløb er omfattet)

Den begrænsede skattepligt omfatter først og fremmest udbyttebeløb, i hvilke der efter KSL § 65 skal indeholdes udbytteskat. Se SEL § 2, litra c, 1. punktum.

Det er både udbytte omfattet af LL § 16 A, stk. 1 og 2 og LL § 16 B, der skal indeholdes udbytteskat i ved udbetaling til udenlandske selskaber og foreninger mv.  Se SEL § 2, stk. 1, litra c, 1. pkt. Der kan f.eks. være tale om følgende:

• Det årlige udloddede udbytte
• Likvidationsudlodninger, der ikke er foretaget i likvidationsåret
• Nedsættelse af aktiekapitalen

Undtagelse

Når der foretages udlodninger fra udloddende investeringsforeninger, jf. ligningslovens § 16 C, stk. 1, der udelukkende investerer i fordringer omfattet af kursgevinstloven, aktier i det administrationsselskab, der forestår investeringsforeningens administration, og afledte finansielle instrumenter efter Finanstilsynets regler herom, skal der dog ikke indeholdes udbytteskat, idet udbyttet ikke er skattepligtigt.

Se også

• Afsnit C.B.2.10.1 "Likvidationsudlodninger"
• Afsnit C.B.2.10.2 "Udlodning ved nedsættelse af aktiekapitalen"
• Afsnit C.B.3.1 "Det skattemæssige udbyttebegreb"
• Afsnit C.B.4.2 "Udlodninger fra investeringsforeninger mv."

Som udbytte behandles også tilskud til koncernforbundne selskaber, jf. § SEL § 31 D, hvis tilskudsmodtageren, såfremt denne var moderselskab til tilskudsyderen, ville være skattepligtig af udbytte efter denne bestemmelse.

Udbytteskattens størrelse

Udbytteskatten af udbytter, der er omfattet af SEL § 2, stk. 1, litra c, anses for endelig opfyldt ved

• indeholdelse af udbytteskat med 27 pct. efter KSL § 65 eller
• den skat, der skal betales efter KSL § 65 A, stk. 1.

De udbytteindtægter, der ikke er omfattet af indeholdelsespligten i KSL § 65, skal for begrænset skattepligtige ligeledes beskattes med en bruttoskat på 27 pct.

Fritagelse for udbytteskat

Skattepligten omfatter ikke udbytte af datterselskabsaktier, se ABL § 4 A, når beskatningen af udbytter fra datterselskabet skal frafaldes eller nedsættes efter

• bestemmelserne i direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller
• en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Færøerne, Grønland eller den stat, hvor moderselskabet er hjemmehørende.

Se SEL § 2, stk. 1, litra c, 3. punktum.

Skattepligten omfatter endvidere ikke udbytte af koncernselskabsaktier, se ABL § 4 B, der ikke er datterselskabsaktier, når det udbyttemodtagende koncernselskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU/EØS, og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv 2011/96/EU eller dobbeltbeskatningsoverenskomsten med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier. Se SEL § 2, stk. 1, litra c, 4. punktum.  

Skattepligten omfatter heller ikke udbytte, som oppebæres af deltagere i moderselskaber, der er optaget på listen over de selskaber, der er omhandlet i artikel 2, stk. 1, litra a, i direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder/og datterselskaber fra forskellige medlemsstater, men som ved beskatningen her i landet anses for at være transparente enheder. Det er en betingelse, at selskabsdeltageren ikke er hjemmehørende her i landet. Se SEL § 2, stk. 1, litra c, 5. punktum.

Skatterådet har i et bindende svar taget stilling til forståelsen af SEL § 2, stk. 1, litra c, 5. punktum. Se nærmere herom i SKM2011.441.SR.

Bemærk.

SKAT har i de seneste år rejst en række sager, hvor det gøres gældende, at hverken moder-/datterselskabsdirektivet eller dobbeltbeskatningsoverenskomsterne afskærer Danmark fra at indeholde kildeskat på udbytter til udlandet, såfremt modtageren af udbytterne ikke er den retmæssige ejer. Vedrørende fastlæggelsen af begrebet retmæssige ejer og for udviklingen i sagerne om retmæssig ejer, henvises der til de nedenfor angivne afgørelser, domme mv.

Delvis fritagelse for udbytteskat 1

Hvis de ovennævnte betingelser for fuldstændig skattefritagelse ikke er opfyldt, skal der som udgangspunkt indeholdes 27 pct. i udbytteskat af udbytter, der betales af danske selskaber mv. til aktionærer, der er hjemmehørende i udlandet. Der er tale om personer samt om selskaber mv., der er hjemmehørende i udlandet og som ejer mindre end 10 pct. af aktierne i selskabet.

I de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået med fremmede stater, er der imidlertid normalt fastsat en lavere skattesats. Ifølge de aftaler, der følger OECD modeloverenskomsten, er en stat således kun berettiget til at indeholde udbytteskat med 15 pct.

Betingelse for den lavere procentsats

Det er en betingelse for at anvende den lavere sats, at den udenlandske udbyttemodtager er den retmæssige ejer af udbyttet, dvs. at udbyttemodtageren skal være hjemmehørende og fuldt skattepligtig i aftalestaten.

For at sikre, at denne betingelse er overholdt, skal der normalt indeholdes 27 pct. i udbytteskat i forbindelse med udlodningen af udbyttet. Udbyttemodtageren skal herefter anmode om at få refunderet forskellen mellem aftalesatsen og den indeholdte skat på 27 pct.

Delvis fritagelse for udbytteskat 2

Ved Lov nr 1254 af 18/12-2012 (L 10) er der foretaget en ændring i SEL § 2, stk. 1, litra c og indsat et 7. og 8. pkt. Ændringen har virkning for udbytter, der udloddes den 1. januar 2013 eller senere.

Ændringen medfører i visse tilfælde en begrænsning af den eksisterende skattefrihed for et udenlandsk (moder)selskab, der modtager udbytte fra et dansk (datter)selskab. Skattefriheden gælder ikke, hvis det danske datterselskab udlodder udbytte til sit moderselskab, der er hjemmehørende i et fremmed land, og der er tale om en videreudlodning af udbytte, som det danske selskab selv har modtaget fra sit (datter)selskab, der er hjemmehørende i et andet fremmed land, og det danske selskab ikke kan anses for den retmæssige ejer af det modtagne udbytte.

Betingelsen om retmæssig ejer er nærmere beskrevet i bemærkningerne til OECD´s modeloverenskomst.

Ændringen medfører altså, at det udenlandske moderselskab, som modtager udbytte fra det danske (gennemstrømnings)selskab, er begrænset skattepligtigt af de modtagne udbytter, og det danske selskab skal derfor indholde udbytteskat. Udbytteskatten er som nævnt 27 pct., men skatten nedsættes til den procentsats, der er aftalt i dobbeltbeskatningsaftalen med det land, hvor det selskab, der modtager udbytte fra det danske selskab, er hjemmehørende, forudsat at det udbyttemodtagne udenlandske selskab er den retmæssige ejer af udbyttet.

Begrænsningen gælder dog ikke i tilfælde, hvor videreudlodningen af udbytte er omfattet af direktiv 2011/96/EU. 

Afgørelser, domme samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
SKM2012.121.ØLR	Østre Landsret fandt, at et udbetalt udbytte fra et dansk selskab til sit moderselskab i Luxembourg ikke blev ført videre af moderselskabet i Luxembourg til de bagvedliggende investorer, men tværtimod tilbageført som et lån til det danske selskab. Moderselskabet i Luxembourg måtte som følge heraf anses for retmæssig ejer af det modtagende udbytte, og dermed ikke skattepligtig med hensyn til udbyttet, jf. SEL § 2, stk. 1, litra c.	Østre Landsret stadfæstede Landsskatterettens kendelse, offentliggjort som SKM2010.268.LSR. Se også Skatteministeriets kommentar til dommen offentliggjort som SKM2012.100.SKAT
Landsskatteretskendelser
SKM2012.26.LSR	Landsskatteretten fandt, at et udbetalt udbytte fra et dansk selskab til sit moderselskab på Cypern blev ført videre til det øverste moderselskab på Bermuda, hvilket indebar, at det cypriotiske selskab ikke kunne anses for den retmæssige ejer af udbyttet i henhold til overenskomsten mellem Danmark og Cypern. Landsskatteretten fandt imidlertid, at idet beskatningen af udbyttet skulle frafaldes efter moder- datterselskabsdirektivet, følger det af SEL § 2, stk. 1, litra c, at udbyttet ikke var omfattet af den begrænsede skattepligt.
SKAT
SKM2013.446.SR	Skatterådet vurderede nogle spørgsmål i forbindelse med en koncerns opdeling i to, herunder blev E ApS's nuværende datterselskaber og datterdatterselskaber flyttet til den del af koncernen, hvor disse datterselskaber retmæssigt hører til efter opsplitningen. Skatterådet bekræftede med et "Ja, se dog indstilling og begrundelse", at E ikke er forpligtet til at indeholde kildeskat af en række påtænkte udlodninger, som foretages i forbindelse med ovenstående omstrukturering, til sit moderselskab D, jf. kildeskattelovens § 65, idet D  ikke er begrænset skattepligtig til Danmark af de modtagne udlodninger, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c. Skatterådet bemærkede, at der ikke var taget stilling til de skattemæssige konsekvenser, som hver enkelt disposition, indebærer for de deltagende parter.
SKM2012.631.SR	Skatterådet fandt, at et udbytte fra et dansk selskab til et amerikansk S-Corp, der blev anset for transparent i USA, men et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, ikke kunne udloddes uden indeholdelse af kildeskat. Dette skyldes, at det amerikanske S-Corp ikke kan anses for et selskab i dobbeltbeskatningsoverenkomstens forstand.
SKM2012.592.SR	Skatterådet fandt, at et likvidationsprovenu ikke ville udløse dansk kildeskat. Det blev dog lagt ind som en forudsætning for svaret, at likvidationsprovenuet ikke blev stillet til rådighed for selskaber i koncernen, som er hjemmehørende i lande med hvem Danmark ikke har en DBO eller lande uden for EU/EØS.
SKM2012.320.SR	Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at et moderselskab hjemmehørende i Sverige var retmæssig ejer af en aktiepost og et likvidationsprovenue. Skatterådet bemærkede vedrørende udbytter bestående af fordringer, der ophører ved konfusion hos modtageren, at det ikke på forhånd er givet, at kildeskat ikke skal indeholdes, jf. SEL § 2, stk. 1, litra c.
SKM2012.246.SR	Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at et moderselskab hjemmehørende i Nederlandene var den retmæssige ejer af et udbytte, der blev udbetalt fra et selskab, der også var hjemmehørende i Nederlandene via to danske selskaber og et cypriotisk selskab.
SKM2012.100.SKAT	Skatteministeriet kommenterer Østre Landsrets dom offentliggjort som SKM2012.121.ØLR. Der er tale om den første sag om retmæssig ejer, der er blevet behandlet ved de danske domstole. Skatteministeriet besluttede ikke at anke dommen til Højesteret.
SKM2011.738.SR	Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at under forudsætning af, at den konkrete udbytteudlodning ikke har karakter af at være gennemstrømningsudlodning hvor investeringsafkast videreudloddes til bagvedliggende investorer, samt at det modtagende selskab kan anses for at have fuld juridisk og økonomisk rådighed og dispositionsret over afkastet, ville selskabet, B AS, være i stand til at modtage udbytte fra A A/S, uden indeholdelse af dansk udbytteskat, jf. SEL § 2, stk. 1, litra c.
SKM2011.441.SR	Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at modtageren af en udbytteudlodning ikke var retmæssig ejer, idet udlodningen blev videreudloddet til de bagvedliggende ejere, der på forhånd fandtes at have disponeret over udlodningen. Det blev oplyst, at udlodningen ville blive overført til de ultimative investorer, men spørger var ikke bekendt med, på hvilken måde overførslerne ville finde sted eller hvordan de ville blive behandlet skattemæssigt.
SKM2011.142.SR	Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at modtageren af en udbytteudlodning i Luxembourg var den retmæssige ejer. Skatterådet tillagde det betydning, at udbytteudlodningen, der bestod af en fordring, ophørte ved konfusion, og at det oprindelige lånebeløb var blevet anvendt til at opkøbe aktier i et andet selskab.
SKM2011.47.SR	Skatterådet afviste på baggrund af en konkret vurdering at tage stilling til, hvorvidt modtageren af en udbytteudlodning i Luxembourg var den retmæssige ejer, idet besvarelsen afhang af en række konkrete fremtidige forhold, der på tidspunktet for anmodningen ikke kunne oplyses.