Klagen skyldes, at renter af feriefondskonto er anset for renter for arbejdsmarkedssammenslutning, der administrerer ordningen.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomstårene 1999 og 2000

Skatteforvaltningen har anset hhv. 2.058.401 kr. og 2.213.803 kr. for en renteindtægt til arbejdsmarkedssammenslutningen.

Landsskatteretten ansætter renteindtægten til 0 kr. for begge årene.

Sagens oplysninger

A var i de pågældende år en arbejdsmarkedssammenslutning omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 3.

I 1970’erne indgik A og brancheforbundet aftale om at fravige ferielovens regler om indbetaling af feriegodtgørelse til FerieKonto, jf. ferielovens § 31. Parterne har herefter selv forvaltet indbetaling og udbetaling af feriegodtgørelse under navnet Feriefonden. Af aftale mellem parterne af 1. december 1988 fremgår, at A’s andel af feriefondens overskud skulle udgøre 40 %. Siden 1983 er ordningen blevet administreret af Bank. Af seneste aftale mellem Feriefonden og Banken, aftale af 28. december 1994, fremgår blandt andet, at banken garanterer en forrentning af feriefondens indestående på 73 % af den til enhver tid fastsatte indlånsrentesats for pengeinstitutters indskud på folio i Danmarks Nationalbank.

Der er udarbejdet regnskaber for Feriefonden for perioder svarende til kalenderåret. Af regnskaberne for 1998 og 1999 fremgår, at indtægterne fra konti vedrørende feriekort i Banken har udgjort henholdsvis 5.572.036 kr. og 4.719.917 kr. Det er oplyst, at indtægten i 2000 har udgjort 6.349.048 kr. Efter fradrag af omkostninger, er overskuddet fordelt med 40 % til A og 60 % brancheforeningen. A har således fået udbetalt 1.921.439 kr. i 1998 og 1.535.831 kr. i 1999.

A havde i de pågældende indkomstår bagudforskudt indkomstår omfattende perioden 1. juli – 30. juni. A har indtægtsført ovenstående beløb som overskud fra feriefond i indkomstårene 1999 og 2000.

Skatteforvaltningens afgørelse

40 % af Feriefondens renteindtægter er anset for skattepligtige renteindtægter i A, jf. fondsbeskatningslovens § 8, stk. 1.

A anses ikke at drive erhvervsmæssig virksomhed. Heraf følger, at administrationen af ferieordningen i henhold til kollektiv overenskomst ikke kan anses som erhvervsmæssig virksomhed. Det følger af Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999.555 Ø, at hvis driften af en virksomhed ikke er anlagt med overskud for øje, anses driften i skattemæssig henseende ikke for erhvervsmæssig. Tilsvarende gælder, hvis driften er anlagt med overskud for øje, men driften – set over en årrække – ikke giver overskud.

A har ifølge vedtægterne ikke til formål at drive erhvervsmæssig virksomhed eller at opnå overskud på foreningsaktiviteten. A’s aktiviteter finansieres af de organiserede arbejdsgivere indenfor restauranterhvervet og turisterhvervet. Det fremgår af regnskaberne, at A modtager midler fra DA/LO, konfliktfonden (Den Daglige Hjælpefond), Uddannelsesfonden og Feriefonden.

Den mellem brancheforeningen og A indgåede feriekortaftale udspringer af en kollektiv overenskomst og har oprindelig hjemmel i ferielovens § 31, jf. § 28.

Det følger heraf, at aktiviteten ikke kan anses for erhvervsmæssig, men for foreningsretlig. Der er ikke i øvrigt forelagt oplysninger, der kan dokumentere eller sandsynliggøre, at A driver erhvervsmæssig virksomhed. Den skatteretlige følge af, at A ikke driver erhvervsmæssig virksomhed, er, at underskuddet ved virksomheden ikke kan fradrages ved indkomstopgørelsen. Endvidere kan A ikke foretage skattemæssige afskrivninger efter afskrivningslovens §§ 2, 3, 5 og 11 og statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, idet det er en forudsætning herfor, at aktivet anvendes erhvervsmæssigt. Der kan ikke foretages skattemæssige afskrivninger på aktiver, der er henført til foreningsaktiviteten, da denne ikke kan anses for erhvervsmæssig. Dette fremgår forudsætningsvist af fondsbeskatningslovens § 8, stk. 1, 1. led, sammenholdt med 2. led og stk. 3.

Det anses desuden for urigtigt at kvalificere renteafkastet i Banken som en overskudsandel, når den juridiske og skatteretlige kvalificering i henhold til ordlyden af de indberettede oplysninger er rente af de i banken indestående midler.

A skal herefter medregne sin andel af renteafkastet af de i Banken indestående midler. Renteafkastet deles i henhold til kollektiv overenskomst med 60 % til Feriefonden og 40 % til A.

Repræsentanten har erklæret sig enig i, at Feriefonden ikke er en fond omfattet af fondsloven og fondsbeskatningsloven. Repræsentanten har endvidere erklæret sig enig i, at Feriefonden ikke er et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, men at der alene er tale om en administration af feriepenge i henhold til ferielovgivningen indgået mellem 2 arbejdsmarkedsorganisationer. Der er således enighed om, at Feriefonden ikke er et selvstændigt skattesubjekt. Uenigheden vedrører således alene spørgsmålet om den skattemæssige kvalificering af afkastet af den kapital, som er placeret som indeståender på konti i Banken, og i forbindelse hermed, hvem der er rette ejer af formuen og renterne på de nævnte konti.

Da Feriefonden ikke er et selvstændigt skattesubjekt, er der transparens mellem på den enes side A og brancheforeningen og på den anden side Feriefonden.

Feriefondens stiftelse og retlige regulering beror på en aftale mellem A, som repræsenterer arbejdsgiverne og brancheforeningen, som repræsenterer lønmodtagerne. Aftalens indhold er administration af en feriekortordning i henhold til ferielovens § 31, stk. 1, jf. § 28.

Ferielovens udgangspunkt er, at feriegodtgørelsen indbetales til Feriekonto, jf. § 28. Lovens udgangspunkt kan fraviges ved kollektiv overenskomst, jf. § 31. Det fremgår af ferielovens § 32, stk. 1, at direktøren for Arbejdsløshedsforsikringen varetager administrationen af Feriekonto med teknisk og administrativ bistand fra ATP. Udgifterne til administration af Feriekonto dækkes af renterne af de til Feriekonto indbetalte beløb, jf. ferielovens § 28, stk. 1, og af renterne af for sent indbetalt feriegodtgørelse, jf. § 28, stk. 2. Af renteafkastet af Feriekonto i årene 2002 og 2003 tilfalder endvidere for hvert af årene op til 150.000.000 kr. statskassen. Det resterende beløb går til Arbejdsmarkedets Feriefond.

Renteafkastet opstår derved, at optjeningsåret og indbetalingsåret er forskudt i forhold til ferieåret og afviklingen af ferie. Der opsamles således kapital, der afkaster en rente. I ferieloven er der positivt taget stilling til, hvem renten tilfalder, når der sker indbetaling i henhold til ferielovens § 28, stk. 1. Feriegodtgørelse for et optjeningsår udbetales til lønmodtageren ved ferieårets begyndelse af FerieKonto eller den, der i medfør af ferielovens § 31 administrerer feriegodtgørelsen.

Det fremgår af feriekortaftalen mellem den enkelte arbejdsgiver på den ene side og A og brancheforeningen på den anden side, at den enkelte arbejdsgiver, jf. feriekortaftalens punkt 4, forpligter sig til kvartalsvis at indsætte et beløb på 12,5 % af den samlede lønsum minus arbejdsmarkedsbidrag i Banken. Arbejdsmarkedets parter har i medfør af ferielovens § 31, jf. § 28 ved kollektiv overenskomst taget stilling til, hvorledes renteafkastet af de midler, som indsættes efter feriekortaftalens punkt 4, skal fordeles. Renteafkastet fordeles efter forlods dækning af A’s udgifter med 60 % til brancheforeningen og 40 % til A.

Den enkelte arbejdsgiver har følgelig ikke krav på rente af de indbetalte beløb og er ikke i juridisk forstand ejer af de penge, som ”han” i årets løb har indbetalt. Det samme ville gælde, hvis den enkelte arbejdsgiver i henhold til ferielovens udgangspunkt havde indbetalt til den statslige Feriekonto.

Der er ikke grundlag for at kvalificere overførslen fra den enkelte arbejdsgiver til Feriefonden som en gave eller en overskudsandel, som repræsentanten har anført.

Dersom indholdet i aftalen i henhold til ferielovens § 31, stk. 1, og § 28, var, at den enkelte arbejdsgiver selv foranstaltede udbetaling af feriegodtgørelse til den enkelte medarbejder, når denne afholdt sin ferie, ville den enkelte arbejdsgiver have en likviditetsmæssig fordel ved at have midlerne stående på sine egne bankkonti. I sådanne tilfælde ville den enkelte arbejdsgiver skulle medregne renterne ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Afkastet af de i Banken indestående beløb må i skattemæssig forstand kvalificeres som rente. Der henvises til, at afkastet er beregnet som en procentdel af formuen, at beløbene forrentes efter nærmere aftale, at banken har indberettet og kvalificeret afkastet som rente og at repræsentanten i brev af 28. november 2002 selv har forudsat, at afkastet af de indestående beløb er rente.

Repræsentanten har blandt andet med henvisning til Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1988.91 gjort gældende, at der i lovens forstand ikke kan være tale om rente, dersom de indestående midler civilretligt tilhører lønmodtageren. Han har derved sidestillet advokaters indestående på klientkonto med Feriefondens indeståender i Banken. Hertil bemærkes, at det overskud, som en advokat måtte indvinde på klientkonti, efter praksis anses som personlig indkomst. Enhver advokat har pligt til, medmindre særlig aftale foreligger, at afgive indvundne renter af sit tilsvar over for en klient. Regler herom er fastsat i Vedtægt om advokaters pligter med hensyn til behandlingen af betroede midler (Bekendtgørelse nr. 720 af 26. august 2000). Den af repræsentanten foretagne sammenligning kan derfor ikke foretages. For det første foreligger der en særlig lovgivning omkring advokaters forrentning af klientkonto. For det andet har lønmodtageren alene krav på udbetaling af de indbetalte feriepenge eksklusiv rente.

Ifølge Feriefondens regnskaber har renteindtægterne i indkomstårene 1998-2000 udgjort henholdsvis 5.572.036 kr., 4.719.971 kr. og 6.349.048 kr. Heraf henføres 40 %, svarende til henholdsvis 2.228.814 kr., 1.887.988 kr. og 2.539.619 kr. til A. Da A har forskudt regnskabsår i forhold til Feriefonden periodiseres indtægten, således at 2.058.401 henføres til indkomståret 1999 og 2.213.803 kr. henføres til indkomståret 2000.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har fremsat påstand om, at A ikke anses at have renteindtægter fra Feriefonden.

Der er ikke tale om nogen formue, da aktiverne er lig med forpligtelserne.

Repræsentanten har ikke forudsat at afkastet er rente. Han har alene anført, at ”Da A ikke ejer formuen, vil der alene af den grund ikke kunne blive tale om en renteindtægt”.

Afgørelsen offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1988.91 blev truffet på basis af bekendtgørelse nr. 286 af 22. juni 1983, hvor der var en lang række undtagelser fra afgivelsen af indvundne renter. Disse regler er blevet strammet op af flere omgange, hvorfor det i bedste fald er misvisende at anføre den seneste bekendtgørelse. Afgørelsen blev truffet på et tidspunkt, hvor klientkontorenterne ikke var helt ubetydelige. Der er ikke givet nogen reel grund til en forskellig behandling, idet afgørelsens hovedbegrundelse er, at midlerne civilretligt tilhører klienterne, og ingen har bestridt, at feriepengene er lønmodtagernes.

I statsskattelovens definition af renteindtægter indgår, at der er tale om et sædvanligt periodisk vederlag til kreditor. Kreditor (ejeren af kapitalen) kan aldrig være A eller brancheforeningen.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Som omfattet af fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 3, var A i de pågældende år alene skattepligtig af indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed, renteindtægter samt udbytteindtægter efter ligningslovens § 16 A, jf. fondsbeskatningslovens § 8, stk. 2, 1. pkt., samt af visse avancer mv.

De pågældende indeståender i Banken kan ikke anses at tilhøre A. Der er herved henset til, at lønmodtagerne har krav på udbetaling af feriegodtgørelserne, der er indbetalt af arbejdsgiverne, samt at ikke hævede beløb tilfalder statskassen og Arbejdsmarkedets Feriefond, jf. ferielovens § 36, stk. 2.

Da A herefter ikke er ejer af kapitalen, anses de af sagen omhandlede indtægter ikke for renteindtægter. Der henvises herved til skattedepartementets afgørelse af 27. november 1987, offentliggjort i TfS 1988.91. De pågældende indtægter er derfor skattefri indkomst for A, jf. fondsbeskatningslovens § 8. Skatteforvaltningens afgørelse ændres.