Klagen skyldes, at SKAT ikke har godkendt, at selskabet kan modregne energi- og CO2-afgift af rumvarme i den beregnede EU minimumsafgift for gas- og dieselolie, jf. CO2-afgiftslovens § 8a.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

Selskabet G1 A/S (herefter selskabet) beskæftiger sig med asfalt- og entreprenøropgaver, herunder renovering og etablering af motorveje og kommuneveje til stier, indkørsler og parkeringspladser.

Selskabet har fem asfaltfabrikker, hvoraf de tre er omfattet af kvoteordningen. Der er tale om følgende anlæg: fabrikken X1, fabrikken X2 og fabrikken X3.

Selskabet har været med i kvoteordningen fra den 1. januar 2005 under navnet G2 A/S. G2 A/S er med virkning fra den 1. oktober 2005 opkøbt og fusioneret med selskabet.

Kvoterne er tildelt efter CO2-kvotelovens § 5, stk. 1 nr. 1 - energiproduktion på produktionsenheder med en indfyret effekt på 20 MW eller derover. Enhederne er ikke omfattet af CO2-kvotelovens § 17, stk. 1.

Selskabet har for tilbagebetalingsperioden ikke indgået aftale med Energistyrelsen om tilskud til CO2-afgift.

Tilbagebetalingsbeløbet er opgjort for forbrug af gas- og dieselolie samt fuelolie i selskabets tre CO2-kvoteregulerede fabrikker.

Selskabet har for årene 2005-2009 ikke fratrukket CO2-afgift af energi forbrugt til procesformål.

Selskabets gas- og dieselolie, der er forbrugt til rumvarme/varmt vand er kommet fra særskilte olietanke, der alene har forsynet disse formål.

Tilbagebetalingsbeløbet for gas- og dieselolie er af SKAT opgjort således:

Gas- og dieselolie

CO2-afgift af gas- og dieselolie til proces

- minimumsafgift af gas- og dieselolie

+ energi- og CO2-afgift af rumvarme (fratrukket minimumsafgift af rumvarme)

CO2-afgift gas- og dieselolie	1.027.251	kr.
Minimumsafgift gas- og dieselolie	-315.534	kr.
Rumvarme opgjort til kr. 344.656	315.534	kr.
I alt	1.027.251	kr.

Selskabets repræsentant har i brev af 26. marts 2010 med henvisning til CO2-afgiftslovens § 8a anmodet om, at selskabet får tilbagebetalt 3.253.803 kr. for perioden 1. januar 2005 - 31. december 2009. Heraf har 2.226.552 kr. vedrørt fuelolie og 1.027.251 kr. har vedrørt gasolie.

SKAT har ved afgørelse af 2. september 2010 alene godkendt selskabets anmodning om tilbagebetaling med 2.904.600 kr., idet overholdelse af EU´s minimumsafgift på gasolie ikke er anerkendt overholdt med betalt rumvarmeafgift på gasolie, herunder CO2-afgift på 315.534 kr. samt svovlafgift på 33.669 kr.

Selskabet har alene påklaget forholdet vedrørende rumvarmeafgift af gasolie.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt, at betalt energi- og CO2-afgift af rumvarme er modregnet i den beregnede EU minimumsafgift for gas- og dieselolie.

I henhold til CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 1, jf. stk. 5, kan der for perioden 2005-2009 ydes tilbagebetaling af afgift af varme og varer, der er anvendt i momsregistrerede virksomheders produktionsenheder med en tilladelse til udledning af CO2, jf. § 9 i lov om CO2-kvoter til aktiviteter omfattet af §§ 5-8, bortset fra produktionsenheder omfattet af § 17, stk. 1, i lov om CO2-kvoter.

Det er over for SKAT oplyst, at anmodningen alene vedrører olieprodukter, der er anvendt i produktionsenheder, der opfylder ovenstående betingelser.

Tilbagebetalingen er opgjort efter stk. 2 og 3 i CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2, som har følgende ordlyd:

"Der ydes tilbagebetaling af afgift, i det omfang afgiften ikke tilbagebetales via godtgørelse af afgift efter andre regler eller statstilskud til dækning af udgifter til kuldioxidafgift i visse virksomheder med et stort energiforbrug. Virksomhederne skal dog i alle tilfælde betale EU´s minimumsafgifter af det energiforbrug, som berettiger til tilbagebetaling, jf. bilag 5. 2. pkt. finder ikke anvendelse, i det omfang virksomheden har betalt afgift efter lov om afgift af svovl svarende til EU´s minimumsafgifter, jf. bilag 5, af det energiforbrug, som berettiger til tilbagebetaling. Der ydes dog ikke tilbagebetaling af afgift vedrørende energiforbrug, som ikke berettiger til tilbagebetaling efter reglerne i § 11 i lov om energiafgift af mineralolieprodukter mv."

Det fremgår af CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2, 4. pkt., at der ikke ydes tilbagebetaling af afgifter vedrørende energiforbrug, som ikke berettiger til tilbagebetaling efter reglerne i mineralolieafgiftslovens § 11.

Der ydes efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4 ikke godtgørelse for energi forbrugt til rumvarme og varmt vand i selskabet.

Det er på dette grundlag SKATs opfattelse, at energi- og CO2-afgift af rumvarme og varmt vand med kr. 315.534 ikke kan modregnes i den beregnede minimumsafgift af gasolie.

Anmodningen om tilbagebetaling efter CO2-afgiftslovens § 8a er derfor nedsat med kr. 315.534.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet har krav på tilbagebetaling af et beløb på yderligere 315.534 kr., idet SKAT ikke har godkendt, at selskabets tilbagebetalingskrav på CO2-afgift skal reduceres svarende til EU´s minimumsafgifter.

Tilbagebetalingskravet er hjemlet i C02-afgiftslovens § 8a.

Det følger af § 8a, stk. 3, 5. pkt. at:

"Opgørelse at tilbagebetalingen, herunder opgørelse at EU's minimumsafgifter, foretages for hver type brændsel, jf. § 2, stk. 1, nr. 1-7 og 9-13, og for hvert kalenderår."

C02-afgiftslovens § 8a blev indsat i C02-afgiftsloven i forbindelse med lov nr. 1384 af 2l. december 2009. Herefter fik virksomheder, der var kvoteomfattet og havde betalt C02-afgift mulighed for at få CO2 afgiften tilbagebetalt.

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget fremgår:

"EU's C02-kvotesystem regulerer bl.a. visse industriens forbrug af fossile brændsler (mineralolieprodukter, kul og gas) og dermed begrænses udledningen at CO2. Indførelsen af kvotesystemet har i Danmark medført dobbeltregulering af industriernes CO2- udledning med kvoter og CO2,-afgifter på brændsler Dette forslag indebærer, at dobbeltreguleringen af de kvoteomfattede industrier ved både kvoter og C02-afgift på brændsler til produktion undgås fra og med 1. januar2010."

Intentionen fra lovgivers side har således været, at hvis et forbrug er kvoteomfattet, skal der ikke også opkræves C02-afgift, da der ellers vil være tale om dobbeltregulering.

Selskabet har anvendt gasolie til både rumvarme og proces. Hele forbruget er omfattet af kvotereguleringen. Repræsentanten har på den baggrund anført, at de samlede betalte afgifter på gasolie skal indgå i vurderingen af opfyldelse at EU´s minimumsafgift. Idet omfang der således allerede er betalt minimumsafgift skal tilbagebetalingskravet vedrørende C02-afgift på procesenergi efter repræsentantens mening ikke reduceres yderligere.

Det er pointeret, at der ikke er tale om tilbagebetaling vedrørende C02-afgift af rumvarme, selv om det ligeledes er dobbeltregulering, at rumvarme er omfattet at såvel kvoter som CO2-afgift. Det er udelukkende et spørgsmål om, at de samlede afgifter på gasolien ved fordeling på hele gasolieforbruget kan indgå i opfyldelse af minimumsafgiftsbetalingen. Dette falder inden for EU-Kommissionens egen udtalelse i forbindelse med godkendelse af fritagelsen for CO2-afgift ved kvoteomfattet forbrug, jf. statsstøttesag nr. C 41/2006, punkt 65:

"Kommissionen finder i den foreliggende sag, at støtten kan tillades, for så vidt støttemodtagerne stadig mindst betaler EF's minimumssatser, der gælder for hver energikilde, hvad enten det er i form at C02-afgift eller i form af en anden energiafgift."

Derudover fremgår det af bemærkningerne til lovforslag L 63:

"For så vidt angår perioden 2005-2009 er det endvidere muligt - inden for rammerne af Kommissionens statsstøtteafgørelse - i væsentligt omfang at imødekomme virksomhedernes forventning om fritagelse for CO2-afgift på brændsel tilbage fra 1. januar 2005. Der er foreslået en ordning med tilbagebetaling af C02-afgift til de CO2-kvoteomfattede virksomheder for perioden 2005-2009. Tilbagebetalingen beregnes, så det sikres, at modtagerne betaler EU's minimumsafgifter, jf. betingelsen herom i Kommissionens statsstøtteafgørelse."

Formålet har således været at sikre, at der betales EU's minimumsafgifter i overensstemmelse med Kommissionens afgørelse i statsstøttesagen. Det er ikke fremgået, at en opfyldelse ikke kan ske ved betalte afgifter af rumvarme, og at dette heller ikke har været en præmis i afgørelsen fra Kommissionen, jf. citatet.

Gasolieforbruget for 2005-2009
C02-afgift på procesforbrug (4.207.118 liter)	1.027.251kr
Rumvarmeafgift på gasolieforbrug (168.253 liter)	315.940 kr.
CO2-afgift på rumvarme fra gasolieforbrug (168.253 liter)	41.335 kr.
I alt rumvarmeafgift på gasolieforbrug (168.253 liter)	357.275 kr.
EU´s minimumsafgift 0,075 kr. pr. liter (proces og rumvarme)	328.153 kr.
Betalte afgifter pr. liter gasolie	0,082 kr. pr. liter

Selskabet har betalt afgift svarende til 0,082 kr. pr. liter gasolie af sit kvoteomfattede forbrug af gasolie, svarende til 29.122 kr. mere end minimumsafgiften. Dermed mere end overholdes minimumsafgiften på gasolie.

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at selskabets tilbagebetalingskrav fastholdes, således at C02-afgiften på procesforbruget fuldt ud bliver tilbagebetalt.

Repræsentanten er i forbindelse med sagens behandling i Landsskatteretten yderligere kommet med følgende bemærkninger:

"CO2-afgiftslovens § 8a blev indsat ved lov nr. 1384 af 21. december 2009 i forlængelse af EU Kommissionens afgørelse i statsstøttesagen C41 / 2006, som netop gik på Danmarks CO2-

afgiftsfritagelse for CO2-kvoteomfattede virksomheders brændselsforbrug. Kommissionen konkluderede i statsstøttesagen, at lempelsen var forenelig med statsstøttebestemmelserne i EFtraktatens under forudsætning af, at EU's minimumsafgifter blev respekteret.

I forhold til fortolkning af den danske bestemmelse i CO2-afgiftslovens § 8a er det således indledningsvist afgørende nødvendigt at forstå baggrund for denne bestemmelse samt direktivets bestemmelser om EU's minimumsafgift, herunder i forhold til beregning og opgørelse.

EU Energibeskatningsdirektivet

Bestemmelserne om EU's minimumsafgifter fremgår af Energibeskatningsdirektivets artikel 4 og fastlægger, at:

"1. De afgiftssatser, medlemsstaterne fastsætter for energiprodukter og elektricitet, der omhandles i artikel 2, må ikke være lavere end de minimumssatser for beskatning, der er fastsat i dette direktiv.

2. I dette direktiv er "afgiftssats" den samlede burde, der pålægges i form af alle indirekte afgifter (undtagen moms), der beregnes direkte eller indirekte af mængden af energiprodukter eller elektricitet ved overgangen til forbrug."

I forhold til den praktiske opgørelse og beregning af EU's minimumsafgifter fremgår der af statsstøttesagen C 41 / 2006 (afgørelse af 17. juni 2009) en række fortolkningsbidrag, bl.a. ved

- præmis 40:

Med hensyn til begrebet selektiv fordel skal Kommissionen således først identificere referenceordningen. I den foreliggende sag mener Kommissionen i overensstemmelse med den standardiserede analyse, at referenceordningen er den eksisterende generelle energibeskatningsordning (inklusive alle afgifter, der pålægges forbruget af hvert energiprodukt, dvs. CO2-afgiften og el-afgiften). Dette er i overensstemmelse med artikel 4, stk. 2 i energibeskatningsdirektivet, hvorefter alle indirekte afgifter på samme energiprodukt kan sammenlægges med henblik på opfyldelse af EF's minimumsafgiftssatser. Danmark præsenterede desuden i 2004 de to afgifter som led i det nationale energibeskatningssystem for at påvise overholdelse af energibeskatningsdirektivet og for at begrunde afgiftsfritagelsen fra el-afgiften ud fra et statsstøttesynspunkt (overholdelse af EU's minimumsafgifter).

- præmis 50:

(...) I sager som den foreliggende, der vedrører lempelse af en CO2-afgift, indebærer det først og fremmest iagttagelse af energibeskatningsdirektivet. Ifølge det direktiv skal afgiftsniveauerne overholde en vis EF-minimumssats for hvert energiprodukt og elektricitet. Minimumssatserne er angivet i bilag 1 til direktivet. Som nævnt ovenfor kan minimumssatserne ifølge artikel 4, stk. 2 i energibeskatningsdirektivet nås ved at beregne den samlede byrde, der pålægges i form af alle indirekte afgifter (undtagen moms), der beregnes direkte eller indirekte af mængden af energiprodukter eller elektricitet ved overgangen til forbrug (...).

(...)

- Og afgørelsen i præmis 65:

Kommissionen finder i den foreliggende sag, at støtten kan tillades, for så vidt støttemodtagerne stadig mindst betaler EF's minimumsafgiftstsatser, der gælder for hver energikilde, hvad enten det er i form af CO2-afgift eller i form af en anden energiafgift(...).

Det fremgår således direkte af statsstøttesagen ovenfor, at EU's minimumsafgifter beregnes i forhold til det samlede forbrug af den enkelte brændselstype/elektricitet inden for den periode hvor minimumsafgiften er gældende.

Lovforslag 63 - lovforarbejder

Da der politisk var ønske om at tilbageføre de lovede CO2-afgiftsgodtgørelser til industrien blev der i forlængelse af statsstøttesagen fremsat lovforslag 63 den 17. november 2009.

Af bemærkningerne til lovforslaget fremgår det af lovforslagets indhold (pkt. 2.1.2); "For så vidt angår perioden 2005-2009 er det endvidere muligt - inden for rammerne af Kommissionens

statsstøtteafgørelse - i væsentligt omfang at imødekomme virksomhedernes forventning om fritagelse for CO2-afgift på brændsel til bage fra 1. januar 2005. Der er foreslået en ordning med tilbagebetaling af CO2-afgift til de CO2-kvoteomfattede virksomheder for perioden 2005-2009. Tilbagebetalingen beregnes, så det sikres, at modtagerne betaler EU's minimumsafgifter, jf. betingelsen herom i Kommissionens statsstøtteafgørelse."

Videre fremgår det af afsnittet om statsstøttesagen (pkt. 9.1); "Kommissionens afgørelse åbner imidlertid mulighed for, at tilbagebetalingen af CO2-afgift på brændsel for de kvoteomfattede virksomheder for perioden 2005-2009 kan gennemføres, når virksomhederne blot overholder, at de i alle tilfælde kommer til at betale EU's minimumsafgifter, hvilket kan ske ved en reduktion i tilbagebetalingen svarende til disse minimumsafgifter."

Af provenuberegningerne i lovforslaget fremgår: I overensstemmelse med betingelserne for statsstøttegodkendelse er der mulighed for at lempe de berørte virksomheders afgiftsbetaling

ned til EU-minimumsafgifter (...). Med disse foreslåede lempelser skønnes engangsprovenuet at blive reduceret til ca. 75 mio. kr."

Det fremgår således klart af lovforarbejderne, at lovændringen skal læses i sammenhæng med statsstøttesagen og EU direktivet, og at lovgivers intentioner har været at gennemføre afgiftsfritagelsen i størst muligt omfang under iagttagelse af EU's minimumsafgifter.

Af bemærkningerne til § 5, stk. 6 i lovforslaget (omhandler CO2-afgiftslovens § 8a mv.) fremgår det bl.a.: "Virksomheden skal med henblik på tilbagebetalingen foretage separat opgørelse af tilbagebetalingen, herunder separat opgørelse af EU's minimumsafgifter m.v., for hver type brændsel og for hvert kalenderår." Hvilket helt er i tråd med principperne for opgørelse af EU's minimumsafgift jf. energibeskatningsdirektivets artikel 4 samt statsstøttesagen.

Lov 1384 af 21. december 2009

Det fremgår af lovforarbejderne, at der er ønske om at sikre overholdelse af EU's minimumsafgifter. Dette har grundfæstet sig direkte i lovteksten ved indarbejdelse af formuleringen fra EU Direktivets artikel 4 samt formuleringerne fra statsstøttesagen C41/2006 i CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2: "Opgørelse af tilbagebetalingen, herunder opgørelse af EU's minimumsafgifter, foretages for hver type brændsel (...) og for hvert kalenderår."

Der er ingen tvivl om, at lovgivers intentioner har været at afgiftsfritage de CO2-kvoteomfattede virksomheders brændselsforbrug til proces i størst muligt omfang under hensyn til overholdelse af EU's minimumsafgifter.

De danske bestemmelser om opdeling af brændselsforbruget på rumvarme- og procesforbrug anskues i forhold til den enkelte Nm3 gas.

I forhold til CO2-afgiftslempelsen i CO2-afgiftslovens § 8a, så er denne sket ned til EUminimumsafgift, som i henhold til direktiv og statsstøttesagen skal opgøres som den samlede afgiftsbelastning for det samlede gasforbrug inden for en given periode og juridisk enhed.

Henset til at den danske lempelse er indført direkte som følge af statsstøttesagen og med henvisning til energibeskatningsdirektivet, så vil det kun give mening at bestemmelsen tolkes i henhold hertil. Hertil kommer at det har været lovgivers intentioner, at give virksomhederne den lovede CO2-afgiftslempelse i størst muligt omfang. De danske bestemmelser om opdeling af brændselsforbruget på rumvarme- og procesforbrug anskues i forhold til den enkelte Nm3 gas.

I forhold til CO2-afgiftslempelsen i CO2-afgiftslovens § 8a, så er denne sket ned til EUminimumsafgift, som i henhold til direktiv og statsstøttesagen skal opgøres som den samlede afgiftsbelastning for det samlede gasforbrug inden for en given periode og juridisk enhed.

Henset til at den danske lempelse er indført direkte som følge af statsstøttesagen og med henvisning til energibeskatningsdirektivet, så vil det kun give mening at bestemmelsen tolkes i henhold hertil. Hertil kommer at det har været lovgivers intentioner, at give virksomhederne den lovede CO2-afgiftslempelse i størst muligt omfang".

Selskabets repræsentant har i forbindelse med retsmødet den 22. november 2011 fremlagt følgende mailkorrespondance med EU-Kommissionen.

Selskabets repræsentant har den 11. oktober 2011 stillet EU-Kommissionen følgende spørgsmål:

"Dear (...)

(...) I would very much appreciate your professional input regarding the EU minimum level of energy taxation, especially:

1. Which type of national taxes should be included when calculating the level of energy taxation in respect of the minimum level according to directive 2003/96?

2. How is the minimum level of energy taxation calculated, e.g. as an average energy tax per energy unit calculated as all energy taxes of one legal entity's yearly consumption for all heating purposes per type of fuel?

3. Does a Memberstate have the possibility to define and calculate the EU minimum energy tax in another way different from the above?

(...)"

EU-Kommissionen svarede hertil den 17. oktober 2011:

"(...)

Your questions relate to the application of Art. 4(2) of Directive 2003/96/EC, which means that for the purpose of the Directive "level of taxation" is the total charge levied in respect of all indirect taxes (except VAT) calculated directly or indirectly on the quantity of energy products and electricity at the time of release for consumption.

The tax is calculated on the quantity for energy products at the time of release for consumption. When calculating their national rates MS need to respect Art. 4(2) and also take into account that the overall level of taxation should be equal or above of the minimum rates laid down in the Directive.

(...)"

Skatteministeriets bemærkninger

Skatteministeriet har i brev af 19. september 2011 erklæret sig enig i Landsskatterettens kontors indstilling om, at SKATs afgørelse stadfæstes.

Skatteministeriet har bemærket følgende om den på retsmødet fremlagte korrespondance med EU-Kommissionen:

"EU-Kommissionens svar er en gengivelse af artikel 4, stk. 2, i Energibeskatningsdirektivet (Rådets direktiv 2003/96/EF af 27. oktober 2003 om omstrukturering af EF-bestemmelserne for beskatning af energiprodukter og elektricitet).

Direktivets artikel 4, stk. 1 og 2, er affattet således:

1. De afgiftssatser, medlemsstaterne fastsætter for energiprodukter og elektricitet, der omhandles i artikel 2, må ikke være lavere end de minimumssatser for beskatning, der er fastsat i dette direktiv.

2. I dette direktiv er "afgiftssats" den samlede byrde, der pålægges i form af alle indirekte afgifter (undtagen moms), der beregnes direkte eller indirekte af mængden af energiprodukter eller elektricitet ved overgangen til forbrug.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at EU-Kommissionens svar i det udleverede procesdokument udelukkende indeholder en gengivelse af den gældende bestemmelse i Energibeskatningsdirektivets artikel 4, stk. 2, jf. stk. 1.

Supplerende skal Skatteministeriet henvise til Energibeskatningsdirektivets artikel 17, stk. 2, der er affattet således:

"2) Uanset artikel 4, stk. 1, kan medlemsstaterne anvende afgifter ned til nul for energiprodukter og elektricitet som defineret i artikel 2, når de anvendes i energiintensive virksomheder som defineret i denne artikels stk. 1."

Det må fremhæves, at der er tale om en KAN-bestemmelse.

Hvis Danmark skulle ønske at udnytte kan-bestemmelsen, jf. artikel 17, stk. 2, og dermed gå under EU's minimumsafgifter, vil en sådan beslutning kunne udgøre statsstøtte, som i givet fald kræver anmeldelse til Kommissionen, jf. Energibeskatningsdirektivets artikel 26, der er affattet således:

Artikel 26:

1. Medlemsstaterne underretter Kommissionen om foranstaltninger, de træffer i henhold til artikel 5, artikel 14, stk. 2, artikel 15 og 17.

2. Foranstaltninger såsom afgiftsfritagelser, afgiftslempelser, afgiftsdifferentiering og refusion af afgift i henhold til dette direktiv kan udgøre statsstøtte og skal i så fald anmeldes til Kommissionen, jf. EF-traktatens artikel 88, stk. 3

Oplysninger afgivet til Kommissionen i henhold til dette direktiv fritager ikke medlemsstaterne for deres anmeldelsespligt i henhold til EF-traktatens artikel 88, stk. 3.

3. Pligten til at underrette Kommissionen i henhold til stk. 1 om foranstaltninger iværksat i henhold til artikel 5 fritager ikke medlemsstaterne for deres anmeldelsespligt i henhold til direktiv 83/189/EØF."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

CO2-afgiftslovens § 8a blev indsat i CO2-afgiftsloven i forbindelse med lov nr. 1384 af 21. december 2009.

CO2 - afgiftslovens § 8a har følgende ordlyd:

"§ 8a. Der ydes tilbagebetaling for afgift af varme og af afgiftspligtige varer omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1-7 og 9-13, der anvendes i momsregistrerede virksomheders produktionsenheder med en tilladelse til udledning af CO2, jf. § 9 i lov om CO2-kvoter, til aktiviteter omfattet af §§ 5-8 i lov om CO2-kvoter, bortset fra produktionsenheder omfattet af § 17, stk. 1, i lov om CO2-kvoter. Endvidere kan momsregistrerede virksomheder, som har en tæt driftsmæssig og fysisk sammenhæng inden for samme lokalitet med en produktionsenhed med tilladelse til udledning af CO2, jf. 1. pkt., få tilbagebetalt afgiften af varme, der leveres direkte fra produktionsenheden med tilladelse til udledning af CO2 til den forbundne virksomhed. Der ydes dog ikke tilbagebetaling for afgift af varme fra en produktionsenhed uden tilladelse til udledning af CO2, jf. § 9 i lov om CO2-kvoter. Tilbagebetalingen opgøres efter reglerne i stk. 2 og 3.

Stk.2. Der ydes tilbagebetaling af afgift, i det omfang afgiften ikke tilbagebetales via godtgørelse af afgift efter andre regler eller statstilskud til dækning af udgifter til kuldioxidafgift i visse virksomheder med et stort energiforbrug. Virksomhederne skal dog i alle tilfælde betale EU's minimumsafgifter af det energiforbrug, som berettiger til tilbagebetaling, jf. bilag 5. 2. pkt. finder ikke anvendelse, i det omfang virksomheden har betalt afgift efter lov om afgift af svovl svarende til EU's minimumsafgifter, jf. bilag 5, af det energiforbrug, som berettiger til tilbagebetaling. Der ydes dog ikke tilbagebetaling af afgift vedrørende energiforbrug, som ikke berettiger til tilbagebetaling efter reglerne i § 11 i lov om energiafgift af visse mineralolieprodukter m.v., § 8 i lov om afgift af stenkul, brunkul og koks m.v. og § 10 i lov om afgift af naturgas og bygas.

Stk.3. En forholdsmæssig del af energiforbruget kan henregnes under det energiforbrug, som berettiger til tilbagebetaling, i de tilfælde hvor samme anlæg har såvel energiforbrug, som berettiger til tilbagebetaling, som andet energiforbrug, når en sådan fordeling kan opgøres. Reglerne for fordeling i § 9, stk. 3, finder tilsvarende anvendelse. Opgørelsen af tilbagebetalingen skal, så vidt som det er muligt, være baseret på energimålinger. I det omfang der ikke foreligger de fornødne målerregistreringer, skal virksomheden kunne fremlægge anden dokumentation for opgørelsen, herunder dokumentation, som forefindes i virksomheden, og som told- og skatteforvaltningen måtte ønske. Opgørelse af tilbagebetalingen, herunder opgørelse af EU's minimumsafgifter, foretages for hver type brændsel, jf. § 2, stk. 1, nr. 1-7 og 9-13, og for hvert kalenderår.

Stk.4. For at opnå tilbagebetaling efter stk. 1-3 skal virksomheden have ansøgt told- og skatteforvaltningen herom senest den 1. september 2010.

Stk.5. Tilbagebetaling efter stk. 1-3 ydes for perioden 2005-2009."

Det fremgår af CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2, 1. pkt., at der ydes tilbagebetaling for afgift af varme og af afgiftspligtige varer, der er omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1-7 og 9-13, der anvendes i momsregistrerede virksomheders produktionsenheder med en tilladelse til udledning af CO2.

Af CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2, 4. pkt., fremgår dog, at der ikke ydes tilbagebetaling af afgifter vedrørende energiforbrug, som ikke berettiger til tilbagebetaling efter reglerne i mineralolieafgiftslovens § 11.

Af mineralolieafgiftslovens § 11 fremgår:

"§ 11. Bortset fra afgiften af benzin kan virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, få tilbagebetalt afgiften efter denne lov

1) af varer forbrugt i virksomheden,

(...)

Stk. 4. Der ydes ikke tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af varme, som leveres fra virksomheden, rumvarme eller varmt vand, jf. dog stk. 5. Der ydes dog tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der forbruges i lukkede anlæg til fremstilling eller forarbejdning af varer, og som indirekte bidrager til rumopvarmning, såfremt højst 10 pct. af den energi, der er forbrugt i anlægget, bidrager til rumopvarmning. Endvidere ydes der ikke tilbagebetaling af afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af kulde, som leveres fra virksomheden. Tilbagebetaling kan heller ikke finde sted for varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af kulde, eller af kulde leveret til virksomheden til køling af rum, hvor kølingen sker af komfortmæssige hensyn."

Det følger af mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, at der ikke ydes tilbagebetaling for afgift af energi forbrugt til rumvarme og varmt vand.

Selskabet har anvendt gasolie til såvel rumvarme som til proces.

Af de almindelige bemærkninger til lov nr. 1384 af 21. december 2009 (CO2-afgiftsloven) fremgår bl.a.:

"I overensstemmelse med betingelserne for statsstøttegodkendelse er der mulighed for at lempe de berørte virksomheders afgiftsbetaling ned til EU-minimumsafgifter, (...)"

"Virksomhederne vil fortsat skulle betale CO2-afgift som hidtil af deres energiforbrug til rumvarme og elforbrug. Desuden vil virksomhederne være omfattet af EU´s minimumsafgifter."

Endvidere fremgår:

"Efter den foreslåede nye § 8a gives der tilbagebetaling af CO2-afgift på brændselsforbrug, som har været omfattet af CO2-kvoter i perioden 2005-2009.

(...)

Ordningen gælder dog kun brændsler til proces, og EU´s minimumsafgifter skal modregnes i tilbagebetalingen."

På baggrund af en ordlydsfortolkning af CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2, og fortolkningen af bemærkningerne til loven, finder Landsskatteretten at CO2-afgiftslovens § 8a, stk. 2 må forstås således, at energi- og CO2-afgift af rumvarme og varmt vand ikke kan modregnes i den beregnede EU minimumsafgift af gasolie.

Landsskatteretten finder herefter ikke, at afgifter til brændsel til selskabets rumvarme og varmt vand kan medregnes til opfyldelse af EU´s minimumsafgifter i forbindelse med opgørelse af tilbagebetaling af CO2-afgifter for kvoteomfattet energiforbrug.

SKAT afgørelse stadfæstes således, hvilket er tiltrådt af SKAT.