Indhold

Dette afsnit indeholder en kort beskrivelse af reglernes formål og anvendelse, herunder deres samspil med øvrige regler i momsloven.

Afsnittet indeholder:

• Kort om lovgrundlaget
• Formålet med leveringsstedsreglerne for ydelser
• Reglernes samspil med momslovens øvrige regler
• Overordnede kriterier ved fastlæggelse af leveringsstedet
• Særligt om leverancer i internationalt farvand
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Se også

Leveringsstedsreglerne for ydelser har tæt sammenhæng med andre momsregler, som er beskrevet i disse afsnit:

• Afsnit D.A.2 om momsområdet
• Afsnit D.A.3.1 om momspligtige personer
• Afsnit D.A.4 om momspligtige transaktioner
• Afsnit D.A.6.1 om stedet for momspligtig levering af varer
• Afsnit A.B.4.2.2 om EU-salgsangivelse
• Afsnit D.A.13 om betalingspligtige personer
• Afsnit D.A.14 om registrering.

Kort om lovgrundlaget

Reglerne om leveringssted findes i ML §§ 15-21d, der implementerer artikel 43-59b i direktiv 2006/112/EF (momssystemdirektivet).

Reglerne blev ændret væsentligt med vedtagelsen af den såkaldte momspakke. Se direktiv 2008/8/EF. Ændringerne blev implementeret i momsloven med virkning fra 1. januar 2010. Se lov nr. 1134 af 4. december 2009.

Den 15. marts 2011 vedtog EU's ministerråd gennemførelsesforordning (EU) nr. 282/2011 (momsforordningen), der bl.a. indeholder nærmere retningslinjer om fastlæggelsen af leveringsstedet for ydelser. Forordningen har virkning fra 1. juli 2011.

Se også

For en beskrivelse af de gamle leveringsstedsregler henvises til Momsvejledning 2009-02 afsnit E3.

Formålet med leveringsstedsreglerne for ydelser

Formålet med leveringsstedsreglerne for ydelser er at fastlægge det momsmæssige beskatningssted, dvs. hvilket land, der kan opkræve moms af en momspligtig transaktion. Det er tilstræbt, at reglerne om leveringssted medfører beskatning i det land, hvor forbruget af ydelsen finder sted. Se tredje betragtning i direktiv 2008/8/EF.

Momslovens regler om leveringsstedet for ydelser bestemmer altså, om Danmark har beskatningsretten til en ydelse, som er omfattet af momssystemet. Hvis en ydelse er momspligtig og har leveringssted i Danmark, skal der betales dansk moms.

Leveringsstedet skal også fastlægges af hensyn til reglerne om indberetning som EU salg uden moms (tidligere listeindberetning), fakturering og rubrikoplysninger på momsangivelsen.

Reglernes samspil med momslovens øvrige regler

I det følgende er der fremhævet nogle områder, hvor reglerne om leveringsstedet for ydelser fungerer tæt sammen med momslovens øvrige regler:

a)      Leveringsstedet fastlægges kun for leverancer som er omfattet af momssystemet.
b)      Leveringsstedet skal fastlægges først.
c)      Leveringsstedet skal fastlægges selv om det ikke er Danmark.
d)      Leveringsstedet fastlægges efter andre principper ved handel med ydelser end ved handel med varer.
e)      Betalingspligt og registreringspligt.
f)       Momsangivelse og EU salgsangivelse (tidligere listeangivelse).
g)      Fakturering.

Ad a) Leveringsstedet fastlægges kun for leverancer som er omfattet af momssystemet

Leveringsstedet skal normalt kun fastlægges for leverancer, der er omfattet af momssystemet. En leverance er omfattet af momssystemet, når den leveres mod vederlag af en afgiftspligtig person, der optræder i denne egenskab. Se afsnit D.A.3.1 om momspligtige personer og afsnit D.A.4 om momspligtige transaktioner.

For ydelser omfattet af ML § 17 (formidlingsydelser) skal leveringsstedet dog fastlægges efter leveringsstedet for den underliggende transaktion, uanset om denne transaktion er omfattet af momssystemet eller ej. Se afsnit D.A.6.2.8.6.

Ad b) Leveringsstedet skal fastlægges først

Hvis det momsmæssige leveringssted ifølge leveringsstedsreglerne ikke er Danmark, gælder den danske momslovs regler om afgiftspligt ikke for den pågældende leverance.

Det er derfor vigtigt at fastlægge leveringsstedet for en leverance, før der foretages en vurdering af, om leverancen er omfattet af en momsfritagelse i ML § 13 eller §§ 34-36.

Ad c) Leveringsstedet skal fastlægges selv om det ikke er Danmark

Selv om en ydelse ikke har leveringssted i Danmark, kan det være nødvendigt at afgøre, hvilket andet EU-land ydelsen har leveringssted i, eller om ydelsen har leveringssted udenfor EU.

Dette skyldes, at der for visse ydelser gælder regler om indberetningspligt af leverancen som EU salg uden moms (tidligere listeindberetning). Derudover kan der være særlige fakturakrav samt krav om angivelse af leverancens værdi i rubrikker på momsangivelsen.

Ad d) Leveringsstedet fastlægges efter andre principper ved handel med ydelser end ved handel med varer

Der er forskel på leveringsstedsreglerne for handel med varer og ydelser.

Ved handel med varer mellem virksomheder i EU er der i princippet to afgiftspligtige begivenheder: En leverance (kan være momsfritaget for leverandøren) og en erhvervelse (momspligtig for erhververen). Disse har hvert deres leveringssted. Se afsnit D.A.6.1 om stedet for momspligtig levering af varer.

Ved handel med ydelser er der kun én afgiftspligtig begivenhed, nemlig leverancen. Det er leveringsstedslandets momsregler, der gælder for leverancen. Det er leveringsstedslandets regler om betalingspligt og registreringspligt, der bestemmer, om sælger er registreringspligtig i leveringsstedslandet, eller om køber er betalingspligtig for momsen af ydelsen.

Ad e) Betalingspligt og registreringspligt

Hvis leverandøren af en ydelse, der har leveringssted i Danmark, er etableret i udlandet, skal det undersøges, om kunden er betalingspligtig efter ML § 46, stk. 1, nr. 3. Se afsnit D.A.13.2.2.3 om omvendt betalingspligt for visse ydelser.

Hvis kunden er betalingspligtig, skal kunden selv angive og betale momsen af ydelsen. Hvis kunden ikke i forvejen er momsregistreret i Danmark, skal kunden lade sig momsregistrere for at angive momsen. Se afsnit D.A.14.4 om § 50 b og registrering for omvendt betalingspligt ved køb.

Hvis kunden ikke er betalingspligtig, skal sælger opkræve moms efter ML § 46, stk. 1. Se afsnit D.A.13.2 om de generelle regler for betalingspligt. Sælger skal derfor momsregistreres i Danmark. Se ML § 47, stk. 2, og afsnit D.A.14.1.5 om udenlandske virksomheder, der har momspligtige aktiviteter i Danmark.

Bemærk at der dog gælder en særlig ordning for virksomheder udenfor EU, der sælger elektroniske ydelser til privatpersoner i EU. Se afsnit D.A.6.2.8.12 om elektroniske ydelser (ML § 21 c).

Reglerne om omvendt betalingspligt bestemmer kun hvilken person, der er betalingspligtig for momsen. Hvis leveringsstedet for en ydelse ikke er i Danmark, kan kunden ikke blive betalingspligtig for momsen i Danmark.

Hvis en dansk etableret leverandør leverer en ydelse med leveringssted i et andet EU-land, skal leverandøren undersøge, om kunden er betalingspligtig i henhold til det pågældende EU-lands momslovgivning. Leverandøren skal i henhold til momsbekendtgørelsens § 41 oplyse på fakturaen, hvis der er omvendt betalingspligt i et andet EU-land. Leverandøren har derfor pligt til at undersøge, om der er omvendt betalingspligt i det EU-land, hvor ydelsen har leveringssted. Hvis der ikke er indført omvendt betalingspligt i leveringsstedslandet, vil leverandøren normalt være registreringspligtig i det pågældende land og skal opkræve landets moms.

Ad f) Momsangivelse og EU-salgsangivelse (tidligere listeangivelse)

Ved international handel med ydelser er virksomheder forpligtede til at indberette køb og salg på momsangivelsens rubrik A, B og C. Se afsnit A.B.4.2.1.2.

Danske virksomheder, der leverer ydelser momsfrit til kunder i andre EU-lande skal endvidere normalt indberette værdien af leverancen på EU-salgsangivelsen. Se afsnit A.B.4.2.2.

Ad g) Fakturering

Der gælder særlige krav til fakturaens indhold ved danske leverandørers salg af ydelser til virksomheder i andre EU-lande. Det skal bl.a. fremgå af fakturaen, hvis kunden skal betale moms af ydelsen i sit hjemland. Se momsvejledningens afsnit N.2.3.4 om salg til registrerede købere og afgiftspligtige personer i andre EU-lande.

Tilsvarende gælder der særlige krav til fakturaens indhold ved udenlandske leverandørers salg af ydelser til danske kunder, hvis kunden er betalinspligtig for momsen. Fakturaen skal bl.a. indeholde købers registreringsnummer og det skal fremgå af fakturaen at køberen er betalinspligtig for momsen af ydelsen. Se momsvejledningens afsnit N.2.3.6 om omvendt betalingspligt - udenlandske virksomheder.

Overordnede kriterier ved fastlæggelse af leveringsstedet

Reglerne om leveringsstedet for ydelser kan opdeles i to hovedregler og en række særregler. Efter hovedreglerne fastlægges leveringsstedet efter to kriterier:

• Kundens status og egenskab (dvs. om kunden er en afgiftspligtig person). Se afsnit D.A.6.2.2.
• Kundens og leverandørens etableringssted. Se afsnit D.A.6.2.3.

Også for nogle af særreglerne er kundens status og egenskab afgørende, idet visse af særreglerne kun gælder for leverancer til ikke-afgiftspligtige personer.

Derfor skal det først afgøres, om kunden er en afgiftspligtig person (kundens status) og om denne optræder i denne egenskab (kundens egenskab) ved købet af ydelsen.

Ved kunden forstås den person, som aftager ydelsen. I tilskudssituationer, hvor en tredjepart betaler for ydelsen, er kunden altså den person, som ydelsen præsteres overfor, og ikke den, der betaler.

Bemærk

Udtrykkene "afgiftspligtig person" og "ikke-afgiftspligtig person" anvendes ikke på samme måde i relation til leveringsstedsreglerne som i momslovens øvrige bestemmelser. I leveringsstedsreglerne for ydelser er begrebet "afgiftspligtig person" bl.a. udvidet i forhold til definitionen i ML § 3.

Særligt om leverancer i internationalt farvand

Momssystemdirektivet forpligter ikke EU-landene til at momsbelægge ydelser, der præsteres i eller over internationale farvande. Se sag C-30/89, Kommissionen mod Frankrig.

Der er indtil videre momsfritagelse for restaurationsvirksomhed om bord på færgeforbindelser mellem Danmark og udlandet. Se TfS 1998, 738.

EU-landene er ikke forpligtede til (efter momssystemdirektivet) at momsfritage ydelser, der udføres på det åbne hav eller mere generelt udenfor deres højhedsområde, fx på skibe, som et EU-land har jurisdiktionskompetence over. Se sag C-168/84, Berkholz.

EU-landene kan dog ikke udvide anvendelsesområdet for deres momslovgivning udover deres nationale område, hvor det vil gribe ind i andre landes, herunder tredjelandes, beskatningskompetence. Se sag C-283/84, Trans Tirreno Expresse SpA og C-30/89, Kommissionen mod Frankrig.

Se også

Se også:

• Afsnit D.A.2.2 om momsområdet.
• Afsnit D.A.6.1.6 om levering af varer om bord på skib, fly eller tog.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelsesamt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-30/89, Kommissionen mod Frankrig	Sagen omhandlede transportydelser, der fandt sted i internationalt farvand, men med afgangssted og ankomststed i samme EU-land. EF-domstolen udtalte, at 6. direktivs artikel 9, stk. 2, litra b) ikke medfører en forpligtelse til at opkræve moms af sådanne transportydelser. Direktivet er omvendt heller ikke til hinder for, at et EU-land opkræver moms af ydelserne, dog på betingelse af den ikke herved griber ind i andre landes fiskale kompetence. EU-lande, der gør brug af muligheden for at opkræve moms, skal dog overholde de fælles regler, som direktivet foreskriver.	Se præmis 18 Se også sag C-58/04, Antje Köhler
C-283/84, Trans Tirreno Expresse SpA	Sagen omhandlede transportydelser i internationalt farvand. EF-domstolen udtalte, at 6. momsdirektiv ikke begrænser EU-landene i at opkræve moms af transportydelser, der finder sted udenfor de nationale områder i snæver forstand, så længe de ikke griber ind i andre EU-landes beskatningskompetence.	Se præmis 21
C-168/84, Berkholz	EF-domstolen behandlede bl.a. spørgsmålet om direktivets geografiske anvendelsesområde. Domstolen konkluderede, at 6. direktivs artikel 9 ikke begrænser EU-landenes frihed til at opkræve moms af ydelser, der præsteres udenfor deres højhedsområde om bord på skibe, som det enkelte EU-land har jurisdiktionskompetence over. Domstolen udtalte, at EU-landene ikke er forpligtede til (efter momssystemdirektivet) at momsfritage ydelser, som præsteres på åbent hav eller mere generelt udenfor højhedsområdet for det EU-land, der har jurisdiktionskompetence over for det pågældende fartøj.	Se præmis 16