Indhold

Dette afsnit handler om, hvordan funktionsanalysen skal beskrives.

Afsnittet indeholder:

• Hvad er en funktionsanalyse?
• Funktioner
• Aktiver
• Risici
• Eksempel.

Hvad er en funktionsanalyse?

En funktionsanalyse er ikke et entydigt begreb, men dækker her over en beskrivelse af, hvilke funktioner der udføres af de enkelte parter i en kontrolleret transaktion, herunder hvilke aktiver som parterne anvender, og hvilke risici parterne har påtaget sig.

Ved transaktioner mellem uafhængige parter vil fordelingen af indtjeningen normalt afspejle de

• funktioner, som parterne udfører
• de aktiver, som anvendes
• de risici, der påtages.

Funktionsanalysen er en meget central del af dokumentationsmaterialet. Funktionsanalysen er derfor også, som udgangspunkt, den væsentligste sammenlignelighedsfaktor ved alle de avancebaserede prisfastsættelsesmetoder. Funktionsanalysen udgør derfor en helt central del af sammenlignelighedsanalysen ved anvendelse af følgende OECD metoder:

• Videresalgsprismetoden (Resale Price Method - RPM)
• Kost plus avance metoden (Cost Plus Method - Cost+)
• Den transaktionsbestemte nettoavancemetode (Transactional Net Margin Method - TNMM)
• Avancefordelingsmetoden (Profit split method).

Se også

Se også afsnit C.D.11.2.2.2 hvor OECD's prisfastsættelsesmetoder forklares.

Alle parter i koncernen, som virksomheden har kontrollerede transaktioner med, og alle funktioner, aktiver og risici, som vedrører de kontrollerede transaktioner, skal medtages i funktionsanalysen. Hvis en funktion, et aktiv eller en risiko er delt mellem flere parter, angives også den forholdsmæssige fordeling. I funktionsanalysen angives, hvilke funktioner, aktiver og risici som vurderes at være de vigtigste i forhold til indtjeningen.

Funktionsanalysen udarbejdes som en verbal beskrivelse af, hvordan de forskellige funktioner, aktiver og risici er fordelt mellem de forbundne parter. Imidlertid vil det ofte være hensigtsmæssigt at supplere den verbale beskrivelse med en skematisk oversigt.

Overordnet set skal funktionsanalysen udarbejdes på en måde, der giver SKAT en klar forståelse af, hvordan funktioner, risici og aktiver er fordelt mellem de enheder, der indgår i de kontrollerede transaktioner.

Funktioner

Det skal fremgå af funktionsanalysen, hvilke parter der udfører de pågældende funktioner. De funktioner, der bidrager mest til indtjeningen, beskrives mere udførligt end de mindre vigtige funktioner.

Hvilke funktioner, der skal indgå i beskrivelsen og som bidrager mest til indtjeningen, afhænger selvfølgelig af den konkrete virksomhed og karakteren af de kontrollerede transaktioner, der skal dokumenteres.

OECD's Transfer Pricing Guidelines (2010-udgaven) pkt. 1.43 nævner imidlertid en række eksempler på forskellige funktioner, der typisk kan indgå i en sammenlignelighedsanalyse:

• Design
• Produktion
• Montering
• Forskning og udvikling
• Serviceydelser
• Indkøb
• Distribution
• Salg og marketing
• Reklame
• Transport
• Finansiering
• Management (ledelse).

Inden for hver af de nævnte kategorier kan der, under hensyn til de konkrete omstændigheder for virksomheden og karakteren af de kontrollerede transaktioner, yderligere underopdeles i relevante delfunktioner. Produktionsfunktionen kan eksempelvis være opdelt i en produktionsplanlægning og produktionsudførsel, salgs- og marketingsfunktionen kan være opdelt på et overordnet strategisk plan og et mere lokalt eksekverende plan osv.

Funktionernes betydning, i forhold til en koncerns samlede indtjening, vil selvfølgelig være forskellig både i forhold til forskellige brancher og i forhold til strategisk placering inden for en given branche.

Aktiver

De aktiver, som anvendes i eller som på anden vis bidrager til indtjeningen af de kontrollerede transaktioner, skal beskrives i funktionsanalysen.

Det skal fremgå af beskrivelsen, hvilke parter der ejer og anvender de forskellige aktiver. De aktiver, der har størst betydning for indtjeningen, beskrives udførligt. Immaterielle aktiver, der giver anledning til vedvarende konkurrencemæssige fordele og afledt overnormal indtjening, vil eksempelvis have større betydning end materielle anlægsaktiver, der umiddelbart kan erstattes. 

Arten og karakteren af de anvendte aktiver skal beskrives, herunder kan det eksempelvis være relevant at beskrive alder, beliggenhed og mulighed for at beskytte ejendomsretten.

De immaterielle aktiver, som ofte er en meget vigtig del af funktionsanalysen, kan have forskellig karakter. OECD's Transfer Pricing Guidelines (2010-udgaven) nævner forskellige eksempler på immaterielle aktiver. Nedenstående er en række eksempler på forskellige typer af immaterielle aktiver:

• Patenter
• Knowhow
• Design
• Software
• Modeller
• Mønstre
• Varemærker og varenavne
• Kundeadgang
• Markedskendskab
• Leverandørrelationer
• Distributionskanaler
• Goodwill i forhold til igangværende virksomhed eller forretningsområde.

De markedsorienterede immaterielle aktiver, som eksempelvis kundeadgang og markedskendskab, klassificeres i OECD's Transfer Pricing Guidelines (2010-udgaven) bredt som "marketing intangibles". 

Grundlæggende skal den enhed, der har afholdt omkostninger og haft risikoen i relation til udvikling eller opbygning af de immaterielle aktiver, have den økonomiske fordel, der er resultatet heraf. Derfor er det vigtigt, at det fremgår tydeligt af funktionsanalysen, hvilke enheder i koncernen, der

• har udviklet aktiverne
• juridisk set ejer aktiverne
• har betalt for udviklingen af aktiverne
• bruger - eller har gavn af - aktiverne.

Risici

Funktionsanalysen skal indeholde en beskrivelse af de væsentlige risici, som hver af parterne har påtaget sig.

De risici, de forskellige parter påtager sig i relation til kontrollerede transaktioner, kan have stor betydning for fordelingen af afkastet. Alt andet lige vil den part i en transaktion, der påtager sig de væsentligste risici, opnå et større forventet afkast end den anden part i transaktionen. Dette skyldes, at markedet som udgangspunkt er risikoavers. Den part, der påtager sig en risiko, skal derfor have en risikopræmie i form af et større forventet afkast.

Så vidt muligt skal risicienes omfang medtages. Eksempler på typer af risici, der skal beskrives i funktionsanalysen, er:

• Markedsrisici, fx udsving i omkostninger eller salgspris på grund af ændringer i efterspørgslen
• Risici vedrørende tab i forbindelse med investering i og anvendelse af fabriksanlæg, udstyr og andre aktiver
• Risici forbundet med succes eller fiasko ved investering i forskning og udvikling
• Lagerrisici på grund af ukurans mv.
• Finansielle risici som fx følger af svingninger i valutakurser og renter
• Kreditrisici
• Garantiforpligtelser
• Produktansvar
• Kapacitetsudnyttelse
• Operationelle risici i forhold til udnyttelse af administrative systemer (eksempelvis IT systemer).

Fordeling af risici mellem uafhængige parter vil ofte være relateret til kontrollen og den finansielle kapacitet.

Eksempel

Dette eksempel viser, hvordan en supplerende skematisk funktionsanalyse kan se ud. Der er i eksemplet taget udgangspunkt i, at virksomheden har vurderet, at salgsdatterselskaberne ikke i væsentligt omfang afviger i forhold til sammenlignelighedsfaktorerne, derfor er alle salgsselskaber i funktionsanalysen repræsenteret af salgsselskab S. Se også eksemplet på et organisationsdiagram i afsnit C.D.11.4.3.1

I eksemplet nedenfor er anvendt stjerner til først og fremmest at vise, hvilken enhed der har funktionen. Der kan være op til fem stjerner, som viser, hvilke funktioner, der efter virksomhedens opfattelse har den største betydning for virksomhedens indtjening.

TP 1: Funktioner mv. produktion
Parter i transaktionen		P P	M DK
A: Produktudvikling
1	M DK udvikler i princippet nye produkter ved køb af forskning og udvikling hos R&D DK		*****
B: Råmaterialer og halvfabrikata
1	Beslutning om valg af råmaterialer	*
2	Udbygge indkøbskanaler	*
3	Indkøb af råvarer, fragt og forsikring	*
4	Råvarelager	*
5	Kontrol over varestrømmen	*
6	Fejl som følge af fejl i råvarer	*
C: Produktion
1	Beslutter produktionsplaner M DK beslutter, hvor meget der skal produceres, og hvornår det skal leveres. P P beslutter, hvornår produktion sættes i gang og leverer data til brug for M DK's beslutninger	*	**
2	Koordinerer produktion og salg		**
3	Udvikler og vælger produktionsmetoder	**
4	Producerer	*
5	Samler produkter	*
6	Udvikler analytisk kontrol	*
7	Ansætter og træner personale	*
8	Design produkt emballage		*
9	Arrangerer og betaler for levering af varer til salgsselskaberne	*
10	Risiko for udnyttelse af fabriksanlæg og maskiner. M DK garanterer fra fabrikkens opstart, at kapaciteten udnyttes med minimum 80 %.		***
11	Valutakursrisiko		*
12	Fejl som følge af fejl i produktionen	**
13	Tab som følge af tilfældige hændelser, ikke dækket af forsikring		*
D: Produktionsstandarder
1	Initierer og autoriserer produktion af nye produkter		***
2	Fastsætter kvalitetskrav		**
3	Udfører test og kvalitetskontrol	*
4	Udvikler produktmanualer		*
E: Ejer eller har licensrettigheder til følgende
1	Ejendom, fabriksanlæg og inventar	**
2	Knowhow vedrørende produktion	***
3	Patenter, opskrifter mv.		****
TP 2: Funktioner mv. salg
Parter i transaktionen		S (salg)	M DK
A: Marketing strategi
1	Udvikler marketing budget Budget godkendes af M DK	**	*
2	Udvikler marketing plan	**
3	Udvikler den overordnede marketing strategi		****
4	Udfører markedsundersøgelser og udvikler nye markeder	**
5	Udfører marketing	*
6	Betaler for marketing	**
7	Udvikler reklame tiltag	*
8	Koordinerer implementering af marketing strategi		*
B: Annoncering
1	Beslutter annoncepolitik	*
2	Vælger annonceagent	*
3	Planlægger reklameudsendelser	*
4	Beslutter valg af media	*
5	Betaler for annoncering	**
C: Salg
1	Udvikler og fastholder en organisation, der retter sig mod behov hos kunderne	*
2	Fastsætter honorering af salgspersonale	*
3	Overvåger salgsstyrken	*
4	Direkte kundekontakt. Opbygning af gode kunderelationer	**
5	Fastsætter salgspriser, forhandler kredit/rabat til kunder	*
6	Optimering af salg og indtjening på kunder	**
7	Global lanceringsstrategi		**
8	Lokal lanceringsstrategi	*
D: Ejer eller har licensrettigheder til følgende
1	Handelsnavn (trade name)		*****
2	Varemærker		*****
3	Markedsføringsaktiver	**
E: Distribution
1	Indkøb færdigvarer	*
2	Færdigvarelager herunder risiko for prisreduktion på færdigvarelager og ukurans	*
3	Udfører varelagerkontrol	*
4	Forsendelse til eksterne kunder på den mest effektive måde	*
5	Påtaget risiko for varelager og kreditrisiko. Historisk har risiko vist sig at være lille	*
F: Efter salg aktiviteter
1	Service til eksterne kunder	*
2	Produktgaranti	*
3	Reklamationer	*
4	Fakturering og inddrivelse	*
TP 3: Forskning og udvikling
Parter i transaktionen		R&D DK	M DK
1	Udvikler forskningsbudget	*
2	Udvikler forskningsplaner	**
3	Godkender forskningsplaner og budgetter		***
4	Udfører forskning	*
5	Udvikler produkter	*
6	Betaler forskning og udvikling		*****
TP 4: Diverse
Parter i transaktionen		Øvrige	M DK
1	Planlægger investeringer		*
2	Udvikler systemer og software		*
3	Forhandler kontrakter med kunder og leverandører		*
4	Forhandler forsikringsaftaler på koncernbasis		*
5	Overordnede organisationsstruktur og langtidsplanlægning		***
6	Hovedkontorfunktioner (budgetter, finansielle rapporter, skatteplanlægning, administration)		*
7	Strategi og image		**
8	Koordinering produktion og salg		**
9	Bonusstruktur		*
TP 5: Finansiering
Parter i transaktionen		Øvrige	M DK
1	Forhandler med banker mv. om finansieringsmuligheder, herunder vilkår vedrørende lån		**
2	Administrerer og styrer cash pool		*
3	Udarbejder likviditetsbudgetter		*
4	Afdækker nettovalutapositioner		*
5	Afdækker lånebehov	*	*
6	Fastlægger interne lånerente		**
7	Forrentning af overskydende likviditet		**
8	Kreditrisici		**
9	Valutarisici		**

 

De funktioner, aktiver og risici, der er nævnt i skemaet, er ikke en udtømmende liste. Der kan medtages flere eller færre - alt efter behov - afhængig af detaljeringsgraden i sammenlignelighedsanalysen.

Vægtningen af de forskellige funktioner, aktiver og risici afhænger af, hvor stor en indflydelse de har på værdien af de kontrollerede transaktioner.

Hvis virksomheden fx har et stærkt varemærke, vægter dette naturligvis højt, ligesom produktionsapparatet vægter højt, hvis der er tale om en meget kapitalkrævende eller teknisk, specialiseret produktion. Hvis virksomheden handler med forholdsvis nye produkter, vægter markedsføringsfunktionen højere, end hvis det drejer sig om et kendt produkt med en fast kundekreds. Vægtningen er relevant i sammenlignelighedsanalysen, idet det har større betydning, at de funktioner, aktiver og risici, som har en høj vægtning, er sammenlignelige, end dem med lavere vægtning. Vægtningen behøver ikke at indgå i en eventuel supplerende skematisk funktionsanalyse.