Indhold
Dette afsnit beskriver overordnet de regler, der gælder for hovedaktionærers rådighed over helårsbolig, sommerbolig, bil og lystbåd.
Afsnittet indeholder:
- Regel
- Personkreds
- Undtagelse
- Rådighedsvurdering
- Værdiansættelse
- Beskatningstidspunkt
- Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.
Regel
Hovedaktionærer er underlagt en særskilt skattepligt af rådigheden over følgende aktiver:
- Bil
- Lystbåd
- Sommerbolig
- Helårsbolig.
Reglerne sikrer neutralitet i beskatningen. Det er uden betydning for beskatningen af hovedaktionæren, om han er ansat eller ej i selskabet. Uanset om hovedaktionæren modtager fx en fri bil som udbytte eller som løn, så beskattes værdien af godet som personlig indkomst. Se LL §§ 16 og 16 A, stk. 6 og PSL §§ 3, stk. 1 og 4A, stk. 2.
Sondringen mellem udbytte og løn er af betydning for beskatningen af selskabet, da der ikke er fradragsret for udbytte.
Bemærk (begrænset skattepligt)
En begrænset skattepligtig hovedaktionær som får stillet et aktiv til rådighed fra selskabet vil blive beskattet af denne rådighed i form af udbytte, hvis ikke at der samtidig udbetales løn fra selskabet. Se LL § 16 A, stk. 1. og KSL § 2, stk. 1. nr. 6. Selskabet skal i denne situation behandle rådigheden som ikke fradragsberettiget udbytte.
Se også
Se også C.F.3.1.7 om udbytteindtægter - visse aktieafståelser.
Personkreds
Reglerne omfatter hovedaktionærer defineret i overensstemmelse med aktieavancebeskatningsloven.
En aktionær anses for hovedaktionær, når denne
- ejer eller inden for de seneste 5 år har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen
- råder, eller inden for de seneste 5 år har rådet, over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet.
Ved opgørelsen medregnes aktier ejet af aktionærens nærmeste familie og aktier ejet af selskaber og fonde, hvor aktionæren eller hans nærmeste familie har eller har haft bestemmende indflydelse. Se ABL § 4.
Se også
Se også afsnit
- C.A.5.13.1.2.2 om den nærmere afgrænsning af de omfattede hovedaktionærer
- C.B.2.2.1.4 om aktieavancebeskatningslovens definition af hovedaktionærer.
Undtagelse
Hovedaktionærer, der får stillet en helårsbolig med bopælspligt til rådighed, omfattes af den almindelige regel for udbyttebeskatning. Det vil sige, at udbyttet beskattes som aktieindkomst. Se LL §§ 16 stk. 1, 3 og 9 og 16 A, stk. 6 og PSL § 4A, stk. 1. nr.1.
Følgende to betingelser skal være opfyldte for at blive omfattet af undtagelsen:
- Bopælspligten skal være fastsat af lovgivning, som fx i landbrugsloven. En bopælspligt, der er baseret på aftale, kontrakt eller lignende, er ikke nok til, at undtagelsesbestemmelsen finder anvendelse.
- Hovedaktionæren skal aktuelt opfylde bopælsforpligtelsen, altså at han faktisk bebor helårsboligen. Se pkt. 3.4.7 i Cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001.
Har hovedaktionæren bolig i en ejendom, der tilhører selskabet, og hvorpå der er bopælspligt, vil der foreligge maskeret udbytte, såfremt lejen er fastsat til et beløb, der er mindre end hvad der kunne opnås ved udleje til tredjemand.
Eksempel
Et selskab havde stillet en bolig til rådighed for selskabets direktør, der også var dets eneanpartshaver. Boligen var en del af en beboelses- og forretningsejendom, hvorfra selskabet drev virksomhed. Ifølge lokalplanen måtte beboelsen kun anvendes til bolig af indehaver, bestyrer, portner eller anden person med tilknytning til virksomheden. Eneanpartshaveren kunne ikke påberåbe sig nedslag i værdi af fri bolig under hensyntagen til bopælspligt, da lokalplanen kun indeholdt en begrænsning af, hvem der måtte have bopæl på ejendommen. Se SKM2004.245.LSR.
Se også
Se også afsnit C.A.5.13.1.2.2 om lovgivningsmæssig bopælspligt.
Rådighedsvurdering
Særreglen for hovedaktionærer medfører, at det ikke er den faktiske anvendelse af de nævnte aktiver, der beskattes. Der skal derfor ikke foretages en konkret vurdering af den faktiske anvendelsen, men til gengæld skal der foretages en konkret vurdering af, om hovedaktionæren har haft rådighed over de nævnte aktiver. Se SKM2009.93.ØLR og SKM2010.831.BR.
En ansat hovedaktionær er omfattet af formodningsreglen for rådighed over sommerbolig og lystbåd. Hvis selskabet ejer en sommerbolig eller lystbåd formodes den ansatte hovedaktionær som udgangspunkt at have haft rådighed over aktivet hele året. Det er derfor hovedaktionæren, der skal afkræfte en formodning for rådighed. Reglen finder også anvendelse for andre ansatte med væsentlig indflydelse på egen aflønning. Se LL § 16 stk. 5 og 6.
Vurderingen af rådighed er som udgangspunkt den samme, som der foretages for selvstændigt erhvervsdrivende. En selvstændig erhvervsdrivende har imidlertid pr. definition altid afgørende indflydelse på egen aflønningsform, hvorimod en ansat hovedaktionær ikke nødvendigvis har det.
Hvis en hovedaktionær efter en konkret vurdering ikke anses for at have haft rådighed over selskabets bil, hus, sommerbolig eller lystbåd er han ikke omfattet af særreglen. Han er i stedet omfattet af hovedreglen og brug af selskabets aktiver skal beskattes som udbytte. Se ovenfor.
Hovedaktionæren kan også blive beskattet, selvom fordelen ikke tilfalder denne personligt, men en person, med tilknytning til hovedaktionæren. Det betyder, at det ikke er et krav, at det er hovedaktionæren selv, der bebor eller bruger det gode, selskabet stiller til rådighed. Se SKM2009.247.VLR.
Eksempler
En direktør var via et holdingselskab ejer af det selskab, han var direktør i. Han blev anset for at have fri bil stillet til rådighed hele året. Han havde tidligere haft fri bil hele året, men efter virksomhedens udskiftning af firmabilen til en nyere BMW, havde han alene oplyst at have bil til rådighed i sommermånederne. Selv om bilen ikke holdt parkeret ved direktørens bopæl fandt retten, at direktøren måtte afkræfte formodningen for at have fri bil til rådighed. Dette blev bl.a. begrundet med, at direktøren gennem en lang årrække havde haft fri bil til rådighed, at ordningen blev ændret i forbindelse med købet af en væsentligt mere bekostelig bil og at ændringen ikke var begrundet i virksomhedens forhold. Retten fandt, at direktøren ikke kunne afkræfte formodningen, selv om der var ført kørebog. Kørebogen var mangelfuld og kunne efter rettens opfattelse ikke dokumentere, at bilen ikke var anvendt privat. Se SKM2008.534.HR.
Hotellejlighed købt af et selskab blev anset for at være stillet til rådighed for hovedaktionæren. Hotellejligheden var stillet til rådighed for udlejning gennem ejerforeningen, som køberen skulle være medlem af. Ejeren var sikret ret til en vis privat brug. Eneanpartshaveren måtte sidestilles med selskabet, og der var kun ham i selskabet, der kunne udnytte retten til egen brug. Der blev ikke givet afkald på retten til egen brug, og derfor måtte lejligheden anses for at være til rådighed for anpartshaveren, der skulle beskattes efter LL § 16, stk. 5. Se SKM2009.558.HR.
Se også
Se også afsnit C.A.5.13.1.2.1 (bolig) og C.A.5.14.1.4 (bil) for yderligere praksis til vurdering af rådighed.
Værdiansættelse
Værdiansættelsen af formuegoderne omfattet af særreglen skal ske efter de samme regler som for ansatte. Se LL §§ 16 A stk. 6 og 16 stk. 4, 5, 6 og 9.
Ved værdiansættelsen af formuegodet skal der således også gives nedslag, hvis godet ikke udelukkende er til rådighed for hovedaktionæren. Se LL § 16 og pkt. 3.2.2 og 3.3.2 i Cirkulære nr. 1 af 2..januar 2001.
Eventuelt sparet privatforbrug i relation til godet skal beskattes sammen med værdien af godet. Det kan fx være parkerings- og broafgifter i forbindelse med fri bil og forbrugsudgifter i forbindelse med fri bolig. Se LL § 16 A, stk. 9.
Se også
Se også
Eksempler
Værdi af fri bil stillet til rådighed for selskabets hovedanpartshaver og direktør blev ansat til 75 pct. af nyvognsprisen, idet der blev set bort fra et mellemliggende salg og tilbagekøb af bilen. Salget var sket mellem to selskaber med samme direktør og ejerkreds og Landsskatteretten fandt ikke, at salget var forretningsmæssigt begrundet. Se SKM2002.585.LSR
To brødre ejede hver 50 pct. af et produktionsselskab, som de også begge to var direktører i. Selskabet havde købt en lystbåd. En af de ansatte købte efterfølgende 1/3 af båden. Båden blev anvendt til 4 personaleudflugter af 1 dags varighed og i ca. 3 uger af den ansatte medejer af båden. Brødrene blev anset for at have rådighed over båden i resten af året. Den skattepligtige værdi af råderetten skulle opgøres, i forhold til hvordan brødrene måtte antages at have fordelt råderetsperioderne imellem sig. Se SKM2005.219.HR.
En hovedanpartshaver skulle beskattes af maskeret udlodning ved udlejning af lejligheder fra hovedanpartshaverens selskab til hovedanpartshaverens børn. Udlejningen skete til markedslejen, men landsretten fastslog, at værdien af godet skulle ansættes efter beregningsreglerne i LL § 16, stk. 9, og at markedslejen var uden betydning. Landsretten fandt det ikke sandsynliggjort, at udlejningen ikke var sket som følge af hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse i selskabet, og hovedanpartshaveren blev derfor beskattet af differencen mellem den beregnede værdi efter ligningslovens regler og den faktisk betalte leje. Se SKM2009.247.VLR. Afgørelserne SKM2007.903.LSR og SKM2008.981.LSR vedrører tilsvarende situationer.
Beskatningstidspunkt
Maskeret udbytte i form af hovedaktionærers rådighed over helårsbolig, sommerbolig, bil og lystbåd beskattes som personlig indkomst i det indkomstår, hvor det er anset for at være til rådighed for hovedaktionæren. Se SL § 4 og LL § 16 A, stk. 6.
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre
Skemaet viser relevante afgørelser på området:
|
Afgørelse
samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse
|
Afgørelsen i stikord
|
Yderligere kommentarer
|
|
Højesteretsdomme
|
|
SKM2009.558.HR
|
En hotellejlighed blev anset for stillet til rådighed for et selskabs hovedanpartshaver.
Selskabet, der ikke i øvrigt drev udlejningsvirksomhed, erhvervede hotellejligheden på vilkår, der måtte anses for udformet med henblik på at sikre adgang til en vis privat brug for ejeren. Der blev ikke givet afkald på retten til egen brug. Under disse omstændigheder måtte ferielejligheden herefter anses for at være stillet til hovedanpartshaverens rådighed.
|
|
|
SKM2008.534.HR
|
En direktør var via holdingselskab ejer af det selskab, han var direktør i. Han blev anset for at have fri bil stillet til rådighed hele året. Han havde tidligere haft fri bil hele året, men efter virksomhedens udskiftning af firmabilen til en nyere BMW, havde han alene oplyst at have bil til rådighed i sommermånederne. Selv om bilen ikke holdt parkeret ved direktørens bopæl fandt retten, at direktøren måtte afkræfte formodningen for at have fri bil til rådighed. Retten fandt, at direktøren ikke kunne afkræfte formodningen, selv om der var ført kørebog. Kørebogen var mangelfuld og kunne efter rettens opfattelse ikke dokumentere, at bilen ikke var anvendt privat.
|
Beskatning af fri bil
Se også
SKM2005.138.HR
SKM2005.103.ØLR
SKM2003.154.ØLR
SKM2002.206.VLR
SKM2011.578.BR
SKM2008.731.BR
|
SKM2005.219.HR
|
Beskatning af fri lystbåd og sejlertøj. To brødre ejede hver 50 pct. af et produktionsselskab, som de også begge to var direktører i. Selskabet havde købt en lystbåd. En af de ansatte købte efterfølgende 1/3 af båden. Båden blev anvendt til 4 personaleudflugter af 1 dags varighed og i ca. 3 uger af den ansatte medejer af båden. Brødrene blev anset for at have rådighed over båden i resten af året. Den skattepligtige værdi af råderetten skulle opgøres, i forhold til hvordan brødrene måtte antages at have fordelt råderetsperioderne imellem sig. Selskabet havde også afholdt udgift til sejlertøj, der lå i båden til brug ved sejladser. Udgiften blev anset for maskeret udlodning.
|
Beskatning af fri båd
Se også
SKM2008.20.SR
SKM2002.115.LR
|
|
SKM2003.336.HR
|
Direktør og hovedanpartshaver blev ikke anset for at have fri bil til rådighed, da han ved hjælp af kørselsregnskab kunne afkræfte formodningen for at have fri bil til rådighed, selv om selskabets og hans private adresse var sammenfaldende.
|
|
|
Landsretsdomme
|
|
xSKM2012.66.VLRx
|
xEn hovedanpartshaver havde fået stillet en ejendom til fuld rådighed til privat brug i 2002 og 2003. Retten fandt ikke, at hovedanpartshaveren havde bevist, at ejendommen i de to indkomstår havde været ubeboelig grundet først et rotteangreb og udbedring heraf samt en i 2003 påbegyndt totalrenovering. Hovedanpartshaveren var herefter skattepligtig af fri helårsbolig. x |
|
|
SKM2009.247.VLR
|
Skatteministeriet fik medhold i, at sagsøgeren skulle beskattes af maskeret udlodning ved udlejning af lejligheder fra sagsøgerens selskab til sagsøgerens børn. Udlejningen skete til markedslejen, men landsretten fastslog, at værdien af godet skulle ansættes efter beregningsreglerne i LL § 16, stk. 9, og at markedslejen var uden betydning. Landsretten fandt det ikke sandsynliggjort, at udlejningen ikke var sket som følge af sagsøgerens bestemmende indflydelse i selskabet, og sagsøgeren blev derfor beskattet af differencen mellem den beregnede værdi efter ligningslovens regler og den faktisk betalte leje.
|
|
|
SKM2009.93.ØLR
|
En hovedaktionær havde fået stillet en lejlighed til rådighed fra selskabet, der fungerede som holdingselskab for et driftsselskab. Holdingselskabet havde i forvejen stillet en lejlighed til rådighed for hovedaktionæren beliggende ved selskabets erhvervsejendom. Holdingselskabet havde lejet lejligheden ud til driftsselskabet til repræsentative formål til en leje væsentligt under markedslejen. Landsretten fastslog, at der ikke var grundlag for at fortolke den dagældende LL § 16 A, stk. 10, jf.§ 16, stk. 9, således, at det var en betingelse for beskatning af hovedaktionæren, at han rent faktisk havde benyttet helårsboligen privat. Det var nok, at helårsboligen havde været stillet til hovedaktionærens private rådighed. Hovedaktionæren skulle derfor beskattes, ligesom der også var grundlag for at lejefiksere selskabet efter LL § 2.
|
|
|
SKM2008.950.VLR
|
Et revisionsselskab havde købt et sommerhus, som blev anset for at være til rådighed for hovedaktionæren efter formodningsreglen i LL § 16 stk. 5. Uanset at sommerhuset var overgivet til udlejning hele året gennem et udlejningsbureau, blev hovedaktionæren ikke anset for at have fraskrevet sig retten til at råde over det. Hovedaktionæren kunne heller ikke på anden vis sandsynliggøre, at hun ikke havde anvendt huset privat.
|
|
|
SKM2003.89.ØLR
|
Eneanpartshaver og eneste ansatte i selskab skattepligtig af værdi af fri telefon og fri bil, da han ikke kunne godtgøre, at de ikke er anvendt privat.
|
|
|
SKM2003.126.ØLR
|
Direktør og hovedaktionær anset for skattepligtig af værdi af fri motorcykel. Virksomheden blev drevet fra hovedaktionærens private adresse. Hovedaktionæren måtte derfor anses for at have rådighed over selskabets motorcykel. Der blev fremlagt et kørselsregnskab udarbejdet 1½ år efter kørslerne havde fundet sted. Det var udarbejdet på grundlag af dagbogsnotater og benzinkvitteringer. Landsretten fandt, at regnskabet ikke kunne tillægges bevismæssig betydning. Nogle vidner kunne endvidere kun delvist understøtte hovedaktionærens forklaring om brug af motorcyklen. Hovedaktionæren blev derfor anset for skattepligtig af værdi af fri motorcykel. Værdien skulle ansættes til markedsværdi efter LL § 16 stk. 3.
|
|
|
Byretsdomme
|
|
SKM2010.831.BR
|
En hovedaktionær blev anset for at have fået en ejendom stillet til rådighed af sit selskab. Det er efter forarbejderne ikke et krav, at hovedaktionæren selv benytter boligen, og det forhold, at sagsøgeren i perioden var tilmeldt folkeregistret på en anden adresse, bevirker ikke i sig selv, at sagsøgeren ikke skulle beskattes af privat rådighed. Det afgørende var, at hovedaktionæren havde haft rådighed over boligen. Det forhold at ejendommen i den del af perioden havde været sat til salg, kunne ikke i sig selv bevirke, at sagsøgeren ikke skulle beskattes. Salgsbestræbelser kunne ikke i sig selv antages at have begrænset sagsøgeren mulighed for at råde over ejendommen i perioden.
|
|
|
SKM2008.658.BR
|
Et anpartsselskab stillede en bolig i England vederlagsfrit til rådighed for en hovedaktionær. Hovedaktionæren var ikke ansat i selskabet, modtog heller ikke løn fra selskabet og måtte ifølge sin ansættelseskontrakt med et andet selskab heller ikke have andet job. I kraft af sin bestemmende indflydelse i selskabet, blev hovedaktionæren anset for at have fået stillet en bolig til rådighed uden modydelse. Værdien heraf var derfor maskeret udlodning efter LL § 16 A stk. 1.
|
Beskatning af bolig i udlandet Se også
SKM2010.1.SR
|
|
Landsskatteretskendelser
|
|
SKM2008.981.LSR
|
Et selskab havde udlejet en lejlighed til hovedaktionærens datter. Lejen svarede til markedslejen. Når hovedaktionærens datter har haft en lejlighed stillet til rådighed af selskabet, så må det anses for at være afledt af hovedaktionærens bestemmende indflydelse. Hovedaktionæren skal derfor medregne værdien af rådigheden til den skattepligtige indkomst opgjort efter LL §§ 16 stk. 9 og 16 A stk. 10 (nu stk. 9). Den skattepligtige værdi nedsættes med de faktiske betalinger. Det kan ikke tillægges selvstændig betydning, at lejen ifølge lejekontrakten ligger på niveau med markedslejen, da der er særskilt hjemmel til beskatning af rådigheden efter ligningsloven.
|
|
|
SKM2007.903.LSR
|
Et selskab havde udlejet lejligheder til hovedaktionærens døtre. Hovedaktionæren blev anset for at have modtaget maskeret udlodning i form af værdien af døtrenes frie boliger. Værdien blev opgjort efter LL §§ 16 stk.9 og 16 A stk. 10 (nu stk. 9), uanset at der mellem selskabet og de kommunale skattemyndigheder var nået til enighed om en markedsleje, som var lavere. Den skattepligtige værdi kunne imidlertid nedsættes ned døtrenes faktiske betalinger til selskabet for rådigheden over lejlighederne, da de blev anset for at have passeret hovedaktionærens økonomi, idet lejeaftalerne anses for indgået mellem hovedaktionæren og selskabet.
|
|
|
SKM2004.245.LSR
|
Anpartsselskab stillede en bolig til rådighed for selskabets direktør, der også var dets eneanpartshaver. Direktøren var blevet forhøjet med værdi af fri bolig opgjort som differencen mellem selvangivet værdi og værdi ansat efter LL § 16 stk. 3 og 9. Boligen var en del af en beboelses- og forretningsejendom, hvorfra selskabet drev virksomhed. Ifølge lokalplanen måtte beboelsen kun anvendes til bolig af indehaver, bestyrer, portner eller anden person med lignede tilknytning til virksomheden. Eneanpartshaveren kunne ikke påberåbe sig nedslag under hensyntagen til bopælspligt, da lokalplanen alene indeholdt en begrænsning af, hvem der måtte have bopæl på ejendommen.
|
|
|
SKM2004.127.LSR
|
Hovedanpartshaver anset for skattepligtig af værdi af fri autocamper. Autocamperen kunne ikke anses for uanvendelig som alternativ til en privat bil. Hovedanpartshaveren skulle derfor beskattes af værdi af fri bil opgjort efter LL § 16 stk. 4. |
|
|
SKM2002.585.LSR
|
Selskab indeholdelsespligtig af A-skat af fri bil stillet til rådighed for direktør, der tillige var anpartshaver. Værdi af fri bil skulle beregnes af nyvognspris, selv om selskabet havde solgt bilen og tilbagekøbt den, da den var 3 år gammel. Landsskatteretten så bort fra overdragelsen, da der ikke var nogen forretningsmæssige begrundelser og da klageren var direktør i begge selskaber.
|
|
|
SKAT
|
| SKM2011.436.SR |
Skatterådet bekræftede, at spørger fortsat kunne blive boende som lejer i et stuehus ejet af et holdingselskab uden lejebetaling til holdingselskabet, men med et beskatningsgrundlag efter de hidtil gældende regler, selvom bopælspligten efter landbrugsloven nu er ændret.
|
|
|
SKM2003.181.LR
|
Motorcykel stillet til privat rådighed for hovedaktionær anset for skattepligtig for hovedaktionær i de perioder, hvor den er lovpligtigt forsikret. Værdien af rådigheden skulle opgøres skønsmæssigt efter LL § 16 stk. 3. Reglerne for værdiansættelse af fri bil i stk. 4 kunne ikke finde anvendelse på motorcyklen.
|
|
|
SKM2001.363.DEP
|
Beskatning af fri lystbåd - formodningsreglen og rådighedsbegrebet. Formodningsregel i LL § 16 stk. 6, hvorefter en direktør eller ansat hovedaktionær anses for at have rådighed over båden hele året. Undtagelse 1: hvis ansat hovedaktionær m.fl. er ansat i selskab, der producerer både ol. som skal testes ved prøvesejlads. Undtagelse 2: hvis lystbåd stillet til rådighed for andre ansatte i 13 uger eller mere pr. år, hvoraf 8 uger skal ligge i højsæsonen.
|
|