Klagen skyldes, at regionen har afslået klagerens anmodning om godtgørelse af energiafgifterne vedrørende forbrug af elektricitet til egne lysreklamer, der er opstillet på lejede pladser på andres ejendomme.

 

Landsskatterettens afgørelse

 

ToldSkat' afgørelse ændres.

 

Sagens oplysninger

 

Klageren, der er momsregistreret, er et bladhus, der udgiver og sælger aviser. I forbindelse med afsætningen af aviserne reklamerer klageren ved brug af egne lysreklamer, der opstilles på forskellige lejede pladser rundt om i Danmark.   

 

Klageren faktureres for elektricitetsforbruget hertil enten af udlejerne eller direkte af elselskaberne. Klageren har oplyst, at denne helt selv kan bestemme, hvorledes lysreklamerne skal udformes, herunder hvilken type, der skal være tale om, lysstyrken mv. Udlejeren af opstillingsarealet har således ingen indflydelse på, hvorledes lysreklamerne skal se ud.    

 

Klageren anmodede den 9. december 2002 regionen om godtgørelse af elektricitets- og kuldioxidafgiften vedrørende det omhandlede forbrug. Kravet er endeligt opgjort til 171.084 kr. i elektricitetsafgift samt 8.264 kr. i kuldioxidafgift for perioden januar kvartal 1998 - oktober kvartal 2002. Klageren har udover det anførte krav allerede fået godtgjort 115.676 kr. i elektricitetsafgiften og 2.150 kr. i kuldioxidafgift.

 

Af klagerens repræsentants skrivelse af 6. januar 2003 til Told- og Skattestyrelsen fremgår følgende:

 

"Det fremgår af Punktafgiftsvejledningen 2000, afsnit F6 side 323, at der ikke er godtgørelse for elafgift, hvis en virksomhed i forbindelse med leje af reklameplads selv afholder udgiften til el. Der er i vejledningen henvist til bilaget til elafgiftsloven og elafgiftslovens § 11, stk. 2. Der er ikke henvist til yderligere praksis eller relevante afgørelser.

 

Vi er bekendt med, at Told- og Skatteregionerne vil administrere efter denne praksis i en situation, hvor virksomheder lejer en plads til opsætning af egne lysreklamer. I den forbindelse køber virksomheden el enten gennem leverandøren af reklamepladsen eller direkte fra el-leverandøren.    

 

Af elafgiftslovens § 11, stk. 2, som der henvises til i vejledningen, fremgår det, at der ikke kan ske tilbagebetaling af el-afgift vedrørende forbrug til afsætning af de i bilaget nævnte ydelser. 

 

Vi er på den baggrund uforstående overfor, at særskilt køb af el til brug for belysning af egne reklameskilte ikke kan godtgøres, når virksomhedens afsætning ikke i øvrigt er nævnt i bilaget. Både lovteksten og i bilaget fremgår det tydeligt, at begrænsningen af tilbagebetaling gælder for virksomheder, der afsætter de nævnte ydelser, hvilket også er bekræftet af Landsskatteretten i kendelse af 11. marts 2002 om godtgørelse af el- og co2-afgift på reklamepladser, SKM2002.171.LSR

 

Det fremgår ingen steder, at der ikke er tilbagebetaling til virksomheder, der selv forestår egen markedsføring af virksomhedens produkter. Vi kan ikke i hverken loven eller af offentliggjorte afgørelser finde hjemmel til den tolkning, der fremgår af vejledningen.

 

Vi skal derfor bede styrelsen om at oplyse med hvilken hjemmel eller efter hvilke afgørelser, der nægtes godtgørelse af el-afgift til virksomheder, hvis afsætning ikke er nævnt i bilaget, og som køber el til brug for egne lysreklamer, der er opsat på lejede reklamepladser.

(...)"  

 

 

Af Told- og Skattestyrelsens svar af 11. april 2003 fremgår følgende:

 

"(...)

Ved brev af 26. februar 2003 har De rettet henvendelse til Told- og Skattestyrelsen om afsnit F6 side 323 i Punktafgiftsvejledningen 2000, som vedrører godtgørelse af elafgift.       

De har bl.a. henvist til, at der af elafgiftslovens § 11, stk. 2, som der henvises til i vejledningen, fremgår, at der ikke kan ske tilbagebetaling af el-afgift vedrørende forbrug til afsætning af de i bilaget nævnte ydelser, og på den baggrund er De uforstående over for, at særskilt køb af el til brug for belysning af egne reklameskilte ikke kan godtgøres, når virksomhedens afsætning ikke i øvrigt er nævnt i bilaget. De har i den forbindelse henvist til en kendelse afsagt af Landsskatteretten den 11. marts 2002 om godtgørelse af el- og CO2-afgift på reklamepladser, SKM2002.171.LSR.

 

På baggrund heraf har De bedt styrelsen om at oplyse med hvilken hjemmel eller efter hvilke afgørelser, der nægtes godtgørelse af el-afgift til virksomheder, hvis afsætning ikke er nævnt i bilaget, og som køber el til brug for egne lysreklamer, der er opsat på lejede reklamepladser.

 

Styrelsen er bekendt med den pågældende afgørelse fra Landsskatteretten.

 

Teksten i Punktafgiftsvejledningen har baggrund i praksis, som tager udgangspunkt i en skrivelse udsendt den 24. juli 1979 til Distrikstoldkamrene af Direktoratet for Toldvæsenet. I skrivelsen er opregnet en række typer virksomheder, som ikke kan få godtgørelse af el-afgiften.      

 

Det fremgår heraf, at virksomheder, der formidler udlejning af plads til lysreklamer ikke kan opnå godtgørelse. Det samme gælder, hvis en virksomhed i forbindelse med leje af reklameplads selv afholder el-udgiften. El-udgiften af virksomhedens egne reklamer kan godtgøres, hvis reklamerne er anbragt på bygninger mv., som ejes eller er lejet af virksomheden. Det samme gælder f.eks. lysreklamer på detailforretninger og servicestationer.

(...)"

 

Af Told- og Skattestyrelsens yderligere besvarelse af 11. juli 2003 fremgår følgende:

 

"(...)

De har herefter på ny rettet henvendelse hertil, og Styrelsen har til brug for Deres fornyede henvendelse anmodet Skatteministeriets Departement om eventuelle bidrag til belysning af den rejste problemstilling.

 

Departementet har nu ved brev af 20. juni 2003 overfor Styrelsen oplyst, at Departementet kan støtte den fortolkning, der fremgår af Punktafgiftsvejledningen samt Styrelsens bemærkning om, at afgørelse i konkrete sager i 1. instans træffes af told- og skatteområderne. Departementet oplyser endvidere, at man ikke har mulighed for at bidrage yderligere til oplysning af spørgsmålet.      

(...)"

 

Af Direktoratet for Toldvæsenets skrivelse af 29. juni 1979 til distriktstoldkamrene fremgår følgende:

 

"(...)

AFGIFTSGODTGØRELSE

 

Momsregistrerede el-aftagere (...)

Momsregistrerede el-aftagere kan fra 1 juli 1979 få godtgjort afgift af elektricitet i samme omfang, som aftageren har fradragsret for indgående moms på elektriciteten.

 

Der vil dog ikke kunne ydes godtgørelse af afgift af elektricitet, der forbruges af følgende virksomheder:

(...)

Reklame  

(...)

De nærmere regler om godtgørelse af afgift af elektricitet vil senere blive meddelt distriktstoldkamrene.

(...)"

 

Af Direktoratet for Toldvæsenets skrivelse af 24. juli 1979 til distriktstoldkamrene fremgår følgende:

 

"(...)

Afgiftsgodtgørelse

I fortsættelse af RETTELSE af 29. juni 1979, F 4384/AFGIFT nr. 117, skal direktoratet meddele følgende: 

 

Vejledning om afgiftsgodtgørelse 

(...)

Virksomheder, der ikke kan få godtgørelse af el-afgiften.

 

Listen over virksomheder, der ikke er omfattet af godtgørelsesordningen, kan foreløbig uddybes således:

(...)

Virksomheder, der formidler udlejning af plads til lysreklamer. Det samme gælder, hvis en virksomhed i forbindelse med leje af reklameplads selv afholder udgiften.

 

El-afgift af virksomhedens egne reklamer kan godtgøres, hvis reklamerne er anbragt på bygninger mv., som ejes eller er lejet af virksomheden. Det gælder fx lysreklamer på detailforretninger og servicestationer.

(...)"

 

 

ToldSkat' afgørelse

 

Regionen har ikke imødekommet klagerens anmodning om godtgørelse af energiafgifterne vedrørende elektricitet anvendt til lysreklamer opstillet på lejede pladser på andres ejendomme. 

 

Det omhandlede forbrug er omfattet af bilaget til elektricitetsafgiftsloven vedrørende reklame og kan derfor ikke give adgang til afgiftsgodtgørelse.

 

Ved opsætning og drift af lysreklamer, kan der forekomme 5 forskellige situationer: 

 

1. Virksomheder, der udlejer reklameplads (korttidsudlejning).

2. Virksomheder, der udlejer reklameplads (langtidsudlejning).

3. Virksomheder, der formidler udlejning af reklameplads.

4. Virksomheder, der opsætter lysreklamer på egen bygning.

5. Virksomheder, der lejer reklameplads på fremmed bygning.

 

Det kan af Landsskatterettens kendelse af 11. marts 2002, offentliggjort i SKM2002.171.LSR udledes, at virksomheder, som nævnt i situation 1 og 2 ikke er omfattet af bilaget, idet de driver udlejningsvirksomhed. I situation 1 anses virksomheden også som forbruger af elektriciteten, mens virksomheden i situation 2 ikke anses som forbruger, og derfor kan der ikke i situation 2, men alene i situation 1, ske godtgørelse af energiafgifterne.      

 

I situation 3 følger det af punktafgiftsvejledningen, at virksomheden er omfattet af bilaget til loven, hvilket formentlig må være punktet "reklame".  

 

I situation 4 kan der i henhold til punktafgiftsvejledningen opnås godtgørelse af energiafgifterne, hvilket må formodes skyldes, at det ikke er muligt at sondre mellem egentlige reklamer og eksempelvis navneskilte og øvrig skiltning på virksomheden.

I situation 5, hvilket er tilfældet i nærværende sag, følger det af punktafgiftsvejledningen, at virksomheden her vil være omfattet af bilaget til elektricitetsafgiftsloven. Det må formodes, at dette skyldes, at der skal ske en sidestilling med situation 3, således at der ikke kan opnås en gunstigere afgiftsstilling ved, at man selv står for markedsføring via lysreklamer frem for, at man lader andre formidle dette. Derved er der tale om, at virksomheden stilles som om den leverer en reklameydelse til sig selv.    

 

Dette understøttes af, at udtrykket "reklame" er forskelligt fra de øvrige nævnte aktiviteter i bilaget, der alle er formuleret som egentlige brancher. Dette indikerer, at begrebet "reklame" skal fortolkes mere udvidende end de øvrige nævnte aktiviteter.  

 

Der er henvist til forarbejderne til elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 2, herunder til den daværende skatteministers besvarelse af 24. juni 1979 af et spørgsmål stillet af Skatte- og Afgiftsudvalget samt til Punktafgiftsvejledningen 2003, afsnit F.6.6. og Told- og Skattestyrelsens skrivelser af 11. april og 11. juli 2003.     

 

Klagerens påstand og argumenter

 

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til godtgørelse af energiafgifterne for det omhandlede forbrug.

 

Af elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 2, og af selve bilaget til elektricitetsafgiftsloven fremgår det tydeligt, at der skal være tale om afsætning af reklameydelser, før man er omfattet af bilaget og derfor ikke kan få afgiftsgodtgørelse. Klageren er ikke en virksomhed, der afsætter reklameydelser, men derimod et bladhus, der udgiver og sælger aviser og i den forbindelse afholder nogle udgifter til reklame.

 

Der er ikke hjemmel i elektricitetsafgiftsloven til at nægte godtgørelse af elektricitetsudgifter til reklame mv., heller ikke selvom det er klageren selv, der står for markedsføring af sine produkter. Der er alene hjemmel til at nægte godtgørelse til virksomheder, der sælger reklameydelser mv. Der er henvist til Landsskatterettens kendelse af 11. marts 2002, offentliggjort i SKM2002.171.LSR      

 

Afsnit F.6.6. i Punktafgiftsvejledningen vedrørende forholdet har således ikke hjemmel i loven og er heller ikke bekræftet af offentliggjorte kendelser. Styrelsen har ikke nærmere kunnet begrunde, hvorfor klageren i en situation som den her omhandlede ikke kan opnå godtgørelse af energiafgifterne, ud over at henvise til praksis, der tager udgangspunkt i Direktoratet for Toldvæsenets skrivelse fra 1979. 

 

Regionens nægtelse af godtgørelse er derfor i strid med elektricitetslovgivningens ordlyd og intentioner, og endvidere i strid med de EU-retlige regler om statsstøtte. Der er henvist til EF-Domstolens dom af 8. november 2001 i sag C-143/99 (Adria-Wien Pipeline GmbH).   

 

Told- og Skattestyrelsens udtalelse

 

Styrelsen har overfor Landsskatteretten indstillet, at den påklagede afgørelse stadfæstes.

 

Der er henvist til regionens samt punktafgiftsvejledningens bemærkninger herom samt til, at Skatteministeriets Departement støtter den fortolkning, som fremgår af punktafgiftsvejledningen. 

 

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

 

I medfør af elafgiftslovens § 11, stk. 1, kan momsregistrerede virksomheder, bortset fra de i stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige elektricitet. Endvidere kan der i henhold til CO2-afgiftslovens § 9, stk. 1, jf. stk. 4, nr. 3, ske tilbagebetaling af 10 % af afgiften efter denne lov for det forbrug, der er fuldt ud tilbagebetalingsberettiget efter § 11 i elafgiftsloven. Efter elafgiftsloven § 11, stk. 15, (tidligere § 11, stk. 14), tilbagebetales afgiften i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for indgående merværdiafgift for elektricitet og varme.

 

Efter elafgiftslovens § 11, stk. 2, kan tilbagebetaling ikke finde sted for så vidt angår afsætning af de i bilaget til loven nævnte ydelser. Bilaget til elafgiftsloven (benævnt: liste over momsregistrerede virksomheder, hvis afsætning af ydelser ikke giver adgang til tilbagebetaling af elafgift) omfatter følgende virksomheder: advokater, arkitekter, bureauer (bl.a. vagtbureauer, ægteskabsbureauer), forlystelser, herunder teaterforestillinger, biografforestillinger m.v., landinspektører, mæglere, reklame, revisorer, rådgivende ingeniører.

 

Det bemærkes, at det er de i den pågældende virksomhed udøvede aktiviteter, og ikke dens betegnelse, der er afgørende for, om hvorvidt virksomheden er omfattet af nævnte bilag. Det bemærkes videre, at Højesteret i dom af 6. oktober 2004 offentliggjort i SKM2004.386.HR fastslog, at afgørende for, om der kan ske tilbagebetaling af el- og CO2-afgift, er, om den udøvede virksomhed består i produktion eller afsætning af varer eller i afsætning af service- og tjenesteydelser.    

 

Den af klageren udøvede virksomhed må betegnes som produktion og afsætning af varer i form af aviser. Det forhold, at klageren for at kunne afsætte sine aviser anvender reklamelystavler, der er opstillet forskellige steder i Danmark på lejede arealer, medfører ikke, at klageren i denne forbindelse kan siges at afsætte en service- eller tjenesteydelse. Det bemærkes hertil, at anvendelsen af reklamelystavler må anses at have en så nær sammenhæng med selve afsætningen af varerne, at der ikke er tale om en aktivitet, der skal vurderes særskilt i forhold til elafgiftslovens bilag.     

 

Det bemærkes endvidere, at der hverken i forarbejderne eller i selve lovteksten ses at være klare holdepunkter for, at bilaget til elektricitetsafgiftsloven kan udstrækkes til at omfatte virksomheder, der afsætter varer, og som selv står for markedsføringen af sine varer ved hjælp af lysreklamer opstillet på lejede arealer.     

 

Det omhandlede forbrug er derfor godtgørelsesberettiget.

 

Den påklagede afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.