Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at der ikke er tale om arbejdsudleje efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. i forholdet mellem A ApS og det svenske firma B AB?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at der ikke er tale om arbejdsudleje efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. i forholdet mellem A ApS og en udenlandsk underentreprenør 2?

Svar

1. Ja. Se dog begrundelsen.
2. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A ApS (spørger) udfører ejendomsisolering i bred forstand i Danmark og i Skandinavien. Ifølge spørgers hjemmeside markedsfører spørger følgende isoleringsformer:

• Facade
• Loft
• Hulmur
• Etageadskillelse
• Skråvægge
• Skunke
• Krybekælder

Facadeisolering

Spørger markedsfører og sælger facadeisolering. Spørger har frem til nu valgt at outsource facadeisoleringen, da spørger ikke råder over medarbejdere, der har den nødvendige ekspertise til dette facadeisoleringssystem, der adskiller sig betydeligt fra øvrige isoleringsopgaver, som spørger udfører, som hovedsageligt omhandler indblæsning med granulat.

Facadeisoleringssystemer er relativt nye i Danmark, og er således ikke en del af den danske byggekultur, og ej heller en del af den håndværksmæssige uddannelse i Danmark. Danske virksomheder har derfor ikke den nødvendige erfaring med systemerne. Dette er årsagen til, at spørger benytter underentreprenør 1, der har stor erfaring med facadeisoleringssystemer, til udførelse af facadeisolering i blandt andet Danmark.

Facadeisolering udføres derved, at der på facaden klæbes hårde stenuldsplader eller andre typer isolerende plader, der er godkendt i Danmark (ca. 50 - 400 mm. tykke) med en speciel byggeklæber. Pladerne bliver yderligere fæstnet mekanisk til facaden med plastikdybler. Ovenpå lægges yderligere et spartellag, hvori et glasfiber-armeringsnet indarbejdes. Når overfladen er tør, påføres et lag speciel spartel mere, hvorefter at spartlen grundes inden den endelige top-cotning, (typisk er en Siliconehartzputs), påføres med en putsmister eller påføres med plastik plader.

Der er imellem spørger og underentreprenør 1 tale om et entrepriseforhold, hvor spørger er hovedentreprenør, og underentreprenør 1 er underentreprenør. Underentreprenør 1 bliver afregnet pr. m2 til en på forhånd aftalt m2-pris, som bliver opmålt ved færdigt arbejde. Ekstraarbejde bliver afregnet efter medgået tid eller i henhold til aftalte enhedspriser.

Det er underentreprenør 1, der har instruktionsbeføjelsen over for de udførende håndværkere ved udførelsen af facadeisoleringen. Spørger involverer sig ikke i, hvem eller hvor mange ansatte underentreprenør 1 benytter sig af ved udførelsen af entrepriserne, hvordan underentreprenør 1's ansatte aflønnes, eller hvordan underentreprenør 1's ansattes arbejdstider og ferier tilrettelægges. Spørger har med andre ord intet ansvar for underentreprenør 1's medarbejdere, herunder beføjelse til at instruere disse.

Underentreprenør 1 medbringer selv sine arbejdsredskaber og materiel. Spørger eller bygherre indkøber og sørger dog for leveringen af de fornødne materialer som underentreprenør 1 forlanger til projektet, hvilket sker af praktiske og økonomiske årsager. - Dette sker bl.a. for at sikre, at der kan udføres en korrekt KS mappe (kvalitetssikring). KS mappen skal indeholde følgende:

• Dokumentation for at alle materialer er CE mærket og godkendte.
• Dokumentation for varemodtagelse, følgesedler m.m.
• Fotoserie der dokumenterer forløbet af facadeisoleringen

Spørger udfører ikke facadeisolering sammen med underentreprenør 1 og har ikke mandskab, der kan udføre det, men spørger markedsfører facadeisolering og sælger det.

Underentreprenør 1 er en selvstændig og fra spørger uafhængig virksomhed, der opererer som underentreprenør for spørger. Spørger indgår aftale med underentreprenør 1 fra entreprise til entreprise. Spørger har dog udelukkende benyttet underentreprenør 1 til facadeisolering siden 2011 og benytter stadig udelukkende underentreprenør 1 til at udføre den særlige facadeisolering. Der er ikke indgået nogen skriftlig kontrakt herom, idet spørger ikke indgår "eksklusivaftale" med nogen udenlandsk underentreprenør.

Spørger vil dog ikke selv på noget tidspunkt udføre facadeisolering, der adskiller sig betydeligt fra øvrige isoleringsopgaver, som spørger udfører.

Spørgsmål 1 bedes i øvrigt besvaret under forudsætning af, at spørger antager underentreprenør 1 til at udføre al facadeisolering med STO, BASF, BAUMIT eller lignende produkter således at underentreprenør 1.

• selv forestår instruktion af egne medarbejdere, som skal udføre arbejderne i forbindelse med entrepriserne,
• selv forestår aflønning af egne ansatte i forbindelse med entrepriserne,
• selv leverer arbejdsredskaber og materiel til brug for entrepriserne,
• selv bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejderne i forbindelse med entrepriserne,
• selv vælger den/de person(er), som skal udføre arbejderne i forbindelse med entrepriserne, og
• selv bestemmer arbejdstider og ferier for de af underentreprenør 1's medarbejdere, som skal udføre arbejderne i forbindelse med entrepriserne.

Spørgsmål 2:

Spørgsmål 2 skal besvares ud fra omstændigheder, der modsvarer beskrivelsen under spørgsmål 1, men hvor entrepriseaftalen indgås imellem spørger og en anden udenlandsk underentreprenør (underentreprenør 2) end underentreprenør 1.

Der vil være tale om, at underentreprenør 2 skal udføre samme særlige facadeisoleringssystem, som underentreprenør 1 udfører, og at underentreprenør 2 får tildelt opgaverne fra entreprise til entreprise. Spørger vil heller ikke i dette tilfælde indgå "eksklusivaftale" med underentreprenør 2, men spørger ønsker at have faste samarbejdspartnere vedrørende facadeisolering. Det er dog ikke udelukket, at spørger i en given periode udelukkende vil anvende underentreprenør 2 til facadeisolering.

Spørger vil heller ikke i dette tilfælde på noget tidspunkt selv udføre facadeisolering.

Underentrepriseaftale:

Spørger har henvist til kopi af en ikke udfyldt standardkontrakt, der - med de modifikationer, der nødvendigvis må foretages i hver enkel entreprise - vil blive benyttet ved aftale imellem spørger og underentreprenør 1 eller underentreprenør 2. Af den indsendte underentrepriseaftale (kontrakt) fremgår bl.a. følgende:

"1. Parterne:

Mellem (spørger) og (underentreprenør) er d.d. indgået underentrepriseaftale, hvor underentreprenøren påtager sig følgende entreprise:

2. Entreprisen:

2.1. Underentreprenøren forpligter sig til at udføre (indsæt fagentreprise), jf. punkt (indsæt punkt) i (vælg: bygherre eller rådgiver)´s projektbeskrivelse af (indsæt dato), vedrørende etablering af (indsæt kort beskrivelse af opgave).

2.2. Underentreprenøren erklærer herved; at have gennemgået projektbeskrivelsen, samt at have gjort sig bekendt med arbejdsvilkårene på stedet, og at hhv. gennemgangen og besigtigelsen ikke har givet anledning til hverken bemærkninger til projektbeskrivelsen eller forbehold.

2.3. Underentreprenøren er over for hovedentreprenøren underlagt samme aftalevilkår, som der, jf. projektbeskrivelsen, gælder i forholdet i mellem hovedentreprenøren og bygherre.

(...)

4. Entreprisesummen:

4.1. Entreprisen er forhandlet udført til en samlet fast pris på (ekskl. moms): (...)

4.2. Entreprisesummen er baseret på et samlet areal (...)

4.3. Hovedentreprenøren skal levere følgende materialer til byggesagen (...).

Eller (alternativ bestemmelse)

4.4. Underentreprenøren skal, inkluderet i entreprisesummen, levere alle materialer og præstere alle nødvendige biydelser til arbejdets fuldstændige færdiggørelse.

(...)

6. Tidsfrister:

6.1. Arbejdet udføres i henhold til gældende detailtidsplan af (...).

6.1.1. Færdiggørelse: Aflevering gennemføres senest den (...).

6.2. Tidsfristoverskridelser, både mellemterminer og slutterminen, medfører dagbod, der er aftalt til kr. (...) (ekskl. moms) pr. påbegyndt arbejdsdag, som forsinkelsen varer.

6.3. Manglende udbedring af mangler inden for aftalt tid efter aflevering medfører dagbod på (...) (ekskl. moms) pr. påbegyndt arbejdsdag, indtil manglerne er afhjulpet.

6.4. Såfremt underentreprenøren vil påberåbe sig tidsfristforlængelse (vejrlig), jf. AB 92 § 24, nr. 4, skal dette dokumenteres ved udtalelse fra Meteorologisk Institut. (...)

8. Sikkerhedsstillelse:

8.1. Underentreprenøren skal, senest inden 8 dage efter aftalens underskrift, stille sædvanlig garanti i form af enten bankgaranti eller kautionsforsikring. Garantien skal udarbejdes i henhold til AB 92 § 6 og være på 15 % af entreprisesummen, jf. pkt. 4, eksklusiv moms.

8.2. Sikkerhedsstillelsen nedskrives først, når alle de ved afleveringen påtalte mangler er udbedret.

8.3. Hovedentreprenøren stiller ikke sikkerhed.

9. Forsikringer:

9.1. Underentreprenøren tegner og betaler sædvanlig ansvarsforsikring med en dækning på kr. (...)"

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1:

Det er min vurdering, at spørgsmål 1 skal besvares benægtende. Altså med et "nej".

Jeg vil nedenfor redegøre for mit synspunkt:

Ikke en integreret del af virksomheden:

Det fremgår af bemærkningerne til kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., at der ikke foreligger arbejdsudleje, når den danske virksomhed på permanent basis har udliciteret en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere kan anses for en integreret del af den danske virksomhed.

Spørger har ikke selv kompetencen til at udføre facadeisolering, der som nævnt adskiller sig væsentligt fra øvrige isoleringsopgaver, der udføres af spørger. Denne form for isolering udføres derfor på permanent basis af underentreprenør 1 som selvstændig underentreprenør, der selvstændigt står for udførelse og tilrettelæggelse af dette arbejde.

Spørger udfører ikke facadeisolering og råder ikke over mandskab, der kan udføre denne form for isolering, der adskiller sig fra traditionel dansk byggeskik. Spørger markedsfører facadeisolering og sælger det.

Facadeisolering indgår således ikke som en integreret del af spørgers forretningsområde, men bliver på permanent basis foretaget af selvstændig underentreprenør.

Facadeisolering adskiller sig væsentligt fra andet isoleringsarbejde:

I tilknytning til ovenstående punkt, skal det fremhæves, som det er nævnt ovenfor, at facadeisolering adskiller sig væsentligt fra andet isoleringsarbejde, hvorfor der ikke direkte er tale om, at underentreprenør 1 udfører arbejde indenfor spørgers kerneområde.

Facadeisolering udføres derved, at der, klistres flamingoplader ca.10-20 cm tykke med en speciel lim på cementbasis. Pladerne bliver fæstnet mekanisk til facaden med plastikdybler. Ovenpå lægges yderligere et limlag, i hvilket der støbes et trådnet af glasfibre. Når overfladen er tør, påføres et lag facadepuds. Systemerne er relativt nye i Danmark, og er således ikke en del af den danske bygekultur

Underentreprenør 1 er selvstændig erhvervsdrivende:

Af SKATs hjemmeside fremgår det, at reglerne om arbejdsudleje ikke gælder:

"Hvis en selvstændig erhvervsdrivende stiller sin egen arbejdskraft til rådighed for den danske virksomhed. Selvom personen er registreret som selvstændig i hjemlandet, kan han efter omstændighederne skulle beskattes ligesom en lønmodtager i Danmark, hvis han efter danske regler må anses for lønmodtager. Den danske virksomhed skal da trække skat via e-indkomst. Hvis han er selvstændig erhvervsdrivende efter de danske regler, så skal han selv sørge for sin skat."

Underentreprenør 1 er en selvstændig svensk virksomhed med et svensk organisationsnummer (...), der stiller sin egen arbejdskraft til rådighed som underentreprenør for spørger, og underentreprenør 1 skal således selv sørge for sin skat.

Udskrift af relevant site på skats hjemmeside er fremlagt i kopi. Der henvises til punkt 3 under overskriften " Hvornår gælder reglerne ikke?". Ligeledes vedlagt er udskrift af grunddata for underentreprenør 1.

Entrepriseforholdet:

Det fremgår af SKATs hjemmeside samt i bemærkningerne til bestemmelsen i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., at der ved vurderingen af, om et forhold er omfattet af reglerne om arbejdsudleje kan være tvivl om, hvorvidt ydelserne er tilstrækkeligt udskilt fra den danske virksomhed. For eksempel hvis kontrakten er indgået mellem to virksomheder, der begge har leveret ydelser inden for samme område.

I den situation kan andre faktorer inddrages i bedømmelsen af, om det er arbejdsudleje eller en selvstændig entreprise. Det kan blandt andet være relevant at se på:

1. Hvem må instruere medarbejderen om, hvordan arbejdet skal laves?
2. Bliver regningen for lønnen opkrævet hos den danske virksomhed?
3. Hvem leverer arbejdsredskaber og materiel?
4. Hvem bestemmer antallet af personer, der skal lave arbejdet, og deres kvalifikationer?
5. Hvem må vælge den person, som skal lave arbejdet, og hvem må tage ham fra arbejdet?
6. Hvem bestemmer arbejdstider og ferier?

ad 1. Som det fremgår ovenfor, er det underentreprenør 1, der har instruktionsbeføjelsen overfor sine ansatte ved udførelsen af facadeisoleringen.

ad 2. Som det fremgår ovenfor, bliver underentreprenør 1 afregnet pr. m2 til en på forhånd aftalt m2-pris, som bliver opmålt ved færdigt arbejde.

Underentreprenør 1 fakturer spørger alene på baggrund af den aftalte m2-pris. Underentreprenør 1's aflønning af egne ansatte er spørger uvedkommende.

Det forhold, at underentreprenør 1 først får betaling, når arbejdet er udført som aftalt, understøtter, at der er tale om et entrepriseforhold imellem de to virksomheder og ikke arbejdsudleje.

ad 3. Underentreprenør 1 medbringer selv egne arbejdsredskaber og materiel.

Underentreprenør 1 meddeler hvilke materialer, der skal bruges til projekterne, hvorefter materialerne indkøbes og leveres af spørger. Underentreprenør 1 er ikke underlagt spørgers instruktion om brug af materialer mv. At spørger indkøber materialer, skyldes praktiske og økonomiske årsager, idet underentreprenør 1 slipper for at fragte materialerne fra Sverige, og idet spørger kan indkøbe materialerne til en favorabel pris.

ad 4. Antallet af personer, der skal lave arbejdet, og deres kvalifikationer bestemmes alene af underentreprenør 1.

ad 5. Underentreprenør 1 vælger den/de person(er), som skal der udføre arbejdet i forbindelse med underentrepriserne.

ad 6. Underentreprenør 1 bestemmer selv arbejdstider og ferier for de ansatte, der udfører arbejdet i forbindelse med underentrepriserne.

Konklusion:

Som det fremgår ovenfor er der tale om et entrepriseforhold imellem spørger og dennes svenske underentreprenør, underentreprenør 1, der ikke kan sidestilles med arbejdsudleje.

Underentreprenør 1 udfører som selvstændig underentreprenør al facadeisolering. Facadeisolering udgør ikke en integreret del af virksomheden i spørger, og dette adskiller sig væsentligt fra anden isoleringsarbejde, der udføres af spørger.

Endvidere taler samtlige momenter i entrepriseforholdet imod, at der er tale om arbejdsudleje omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt., jf. også SKATs hjemmeside og bemærkningerne til bestemmelsen.

Spørgsmål 2:

Idet forholdene omkring en entrepriseaftale, der indgås imellem spørger og underentreprenør 2 vil være tilsvarende forholdene ved entrepriseaftalen imellem spørger og underentreprenør 1, bør spørgsmål 2 ligeledes besvares benægtende. Altså med et "nej". Dette ud fra samme argumentation som argumentationen, der er anført ovenfor.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at der ikke er tale om arbejdsudleje efter kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. i forholdet mellem spørger og underentreprenør 1.

Lovgrundlag

Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1, nr. 3 og stk. 9, nr. 2

Bestemmelserne har denne ordlyd (uddrag):

"§ 2. Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

1) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet.(...)

3) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i."

Stk. 9. En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29, når den udbetales af: (...)

2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29."

Selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger mv. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

a) udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. dog stk. 6. (...). Skattepligten omfatter udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her. (...). Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde anses for at udgøre et fast driftssted fra første dag. Skattepligten omfatter endvidere fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der er knyttet til en sådan virksomhed. (...)"

Lovforarbejder

Lov nr. 921 af 18/9 2012 (L195 2011/2012) § 2, nr. 1

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3 fik sin nuværende ordlyd ved denne ændringslov. Bestemmelsen har virkning for aftaler om arbejdsudleje, der indgås eller ændres fra og med 20. september 2012. Af lovforslagets bemærkninger fremgår bl.a. følgende:

"(...) 2.4. Beskatning ved arbejdsudleje (...)

En lovændring vil samtidig betyde nye anvisninger for sondringen mellem arbejdsudleje og entreprise til erstatning for de anvisninger, der fulgte med forarbejderne til kildeskattelovens oprindelige regler om beskatning ved arbejdsudleje fra 1982. (...).

3.4.2. Lovforslaget (...)

Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor udenlandsk arbejdskraft modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden. Det kan være arbejde, som udgør virksomhedens kerneydelser, eller arbejde, som udøves som et naturligt led i en virksomheds drift, f.eks. bogholderi, rengøring eller kantinedrift. (...)

Til § 2 (...). Forslaget går ud på at sikre beskatning i de situationer, hvor personer, der er bosiddende i udlandet, modtager vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, når arbejdet udføres som en integreret del af en dansk virksomheds forretningsområde. (...). Forslaget har betydning for den skatteretlige sondring mellem arbejdsudleje og entreprise. Den skatteretlige afgørelse er ikke bundet af, hvad parterne gennem aftaler formelt og kontraktligt forpligter sig til. Den udenlandske virksomhed kan f.eks. ikke med skattemæssig virkning aftale sig til, at det arbejde, der udgør en integreret del af den danske virksomheds forretningsområde, og som udføres i selve virksomheden, skattemæssigt skal anses som entreprise. Selv om en dansk virksomhed formelt indgår en entreprisekontrakt med en udenlandsk arbejdsgiver, omfattes vederlaget til den udenlandske arbejdskraft i disse tilfælde af dansk beskatning. (...). Der foreligger imidlertid ikke arbejdsudleje, i det omfang den danske virksomhed på mere permanent basis har outsourcet en arbejdsopgave til en selvstændig virksomhed, således at arbejdsopgaven ikke længere er en integreret del af den danske virksomhed.

(...)."

Praksis

SKM2013.514.SR

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørger på permanent basis har outsourcet alt facadearbejde. Da spørger fra opgave til opgave beslutter hvem der skal udføre det enkelte stykke facadearbejde, udgør facadearbejder en integreret del af spørgers virksomhed, på trods af at spørger ikke selv har ansatte ansat til at udføre facadearbejdet. Derfor er der ikke tale om outsourcing til anden virksomhed, men om arbejdsudleje efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3

SKM2013.373.SR

Skatterådet bekræftede, at arbejdskraft leveret i henhold til entreprisekontrakt indgået mellem A A/S og B GmbH ikke blev anset som skattemæssig arbejdsudleje. Spørgers virksomhed bestod i opførelse og projektering inden for bygge og anlæg. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed, var det SKATs opfattelse, at underleverandøren ved at levere arbejdskraften til støbningsopgaver som udgangspunkt udførte arbejde, der udgjorde en integreret del af spørgers virksomhed. Skatterådet anså imidlertid spørger for på mere permanent basis at have outsourcet støbningsopgaven, da spørger over en længere periode udelukkende havde anvendt den samme underleverandør til at udføre opgaven. I den forbindelse havde det endvidere betydning, at underleverandørens ydelser var individualiserede og klart afgrænset fra de ydelser, som spørger udførte eller fik udført af andre underleverandører i sin virksomhed.

SKM2013.206.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at arbejdsydelser leveret via kontrakter, som A ApS (spørger) indgår med udenlandske underleverandører, jf. eksempel kontrakt 3036, ikke er omfattet af reglerne om arbejdsudleje i kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3. Henset til de kerneydelser, som spørger leverer til sine kunder, var det Skatterådets opfattelse, at spørgers underleverandør ved at levere arbejdskraften dertil, udfører arbejde, der udgør en integreret del af spørgers virksomhed. Hvilken underleverandør, der skal udføre de opgaver, som spørger påtager sig, beslutter spørger fra opgave til opgave. Der er dermed ikke tale om permanent outsourcing. Det ændrer ikke på den vurdering, at spørger ikke har egne ansatte, der udfører de egentlige service- og montageopgaver.

SKM2013.158.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at kontrakter, der blev indgået i overensstemmelse med vedlagte kontrakt efter 20. september 2012, er entreprisekontrakter, således at A ApS ikke har nogen forpligtelser i relation til indeholdelse af skat m.v. Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed var det Skatterådets opfattelse, at underleverandøren ved at udføre entreprisen i henhold til den pågældende kontrakt, udførte arbejde, der udgør en integreret del af A ApS' virksomhed. Dette begrundes endvidere med, at A ApS fra entreprise til entreprise beslutter, hvem og hvordan disse skal løses, hvilket indikerer, at de pågældende arbejdsydelser stadig udgør en integreret aktivitet i A ApS' virksomhed. Derfor var der ikke tale om outsourcing til en anden virksomhed men arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.

Begrundelse

Spørgers virksomhed består i at udbyde og sælge forskellige former for isolering, herunder facadeisolering til sine kunder. Spørger udfører ikke selv facadeisolering men har efter det oplyste benyttet den samme underentreprenør 1 til at udføre denne form for isoleringsentrepriser siden 2011. Der er ikke indgået nogen skriftlig aftale herom eller fremlagt nogen rammeaftale.

Henset til aktiviteterne i spørgers virksomhed er det SKATs opfattelse, at underentreprenør 1, ved at levere arbejdskraften til facadeisolering, som udgangspunkt udfører en opgave, der indgår i en af de kerneydelser, som spørger leverer til sine kunder. Underentreprenør 1's levering af facadeisoleringsydelser er dermed som udgangspunkt en integreret del af spørgers virksomhed. Det gælder uanset, at spørger ikke selv udfører denne isoleringstype eller har ansatte med de kompetencer, det kræver at udføre facadeisolering. SKAT henviser til SKM2013.206.SR.

Imidlertid anser SKAT spørger for på mere permanent basis at have outsourcet den konkrete opgave med facadeisolering til underentreprenør 1. Ved SKATs vurdering af, at opgaven er outsourcet på mere permanent basis, lægger SKAT afgørende til grund, at spørger som oplyst siden 2011 udelukkende har anvendt underentreprenør 1 til at udføre den særlige isoleringstype. Endvidere er det afgørende, at underentreprenør 1's facadeisoleringsydelser er individualiserede og klart afgrænset fra de isoleringsydelser, som spørger udfører eller får udført af andre underentreprenører i sin virksomhed. Når opgaven med facadeisolering er outsourcet på mere permanent basis, er den udskilt fra spørgers virksomhed.

Da facadeisoleringsopgaven ikke længere er integreret i spørgers virksomhed, er der ikke tale om skattemæssig arbejdsudleje som omfattet af kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3. Der skal derfor ikke indeholdes arbejdsudlejeskat jf. kildeskattelovens § 48B.

Ophører spørger med at udlægge facadeisoleringsopgaverne på mere permanent basis til underentreprenør 1, kan opgaven igen blive integreret i spørgers virksomhed. I den forbindelse henviser SKAT til begrundelsen for indstilling til svar på spørgsmål 2.

SKAT henviser til SKM2013.373.SR og SKM2013.514.SR modsætningsvis.

SKATs indstilling til svar er givet under forudsætning af, at underentreprenør 1 ikke har fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Karakteren af samarbejdet med spørger kan have betydning herfor, ligesom det kan have betydning, hvis underentreprenør 1 kun har aktiviteter i Danmark. Endvidere er indstilling til svar givet under forudsætning af, at de ansatte hos underentreprenør 1 ikke er begrænset skattepligtige af lønindkomst, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, sammenholdt med kildeskattelovens § 2, stk. 9, nr. 2.

Har underentreprenør 1 fast driftssted i Danmark, eller opholder underentreprenør 1's ansatte sig i Danmark i en periode på mindst 183 dage over en 12 måneders periode, er de ansatte begrænset skattepligtige til Danmark af løn for arbejde udført i Danmark efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, jf. stk. 9, nr. 2. Er det tilfældet, er det ikke relevant at vurdere, om arbejdsudlejereglerne finder anvendelse.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja. Se dog begrundelsen".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at der ikke er tale om arbejdsudleje efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, 1. pkt. i forholdet mellem spørger og en udenlandsk underentreprenør 2.

Lovgrundlag

Se under lovgrundlag til spørgsmål 1.

Praksis

Se under praksis til spørgsmål 1.

Begrundelse

I det foreliggende påtænker spørger at indgå entrepriseaftale vedrørende samme type facadeisolering som omhandlet i spørgsmål 1 men med en ny underentreprenør 2. Spørger vil indgå aftale med underentreprenør 2 fra entreprise til entreprise. Det er dog ikke udelukket, at spørger i en given periode udelukkende vil anvende den samme udenlandske underentreprenør til facadeisolering.

Det er SKATs opfattelse, at underentreprenør 2's udførelse af facadeisolering er en integreret del af spørgers virksomhed. SKAT henviser til begrundelsen for indstilling svar på spørgsmål 1.

Hvis spørger med fremadrettet virkning vil benytte underentreprenør 2 i stedet for eller som supplement til underentreprenør 1 vedrørende facadeisolering, er det SKATs opfattelse, at spørger ikke længere har outsourcet denne opgave på mere permanent basis til underentreprenør 1. Vælger spørger sin underentreprenør med korterevarende tidsrum, f.eks. fra opgave til opgave, anser SKAT opgaven for at være integreret i spørgers virksomhed, da valget af underentreprenør ligger inden for den løbende drift af spørgers virksomhed.

Ud fra de foreliggende oplysninger finder SKAT det ikke godtgjort, at spørger med fremadrettet virkning kan anses for at have outsourcet facadeisoleringsopgaven på mere permanent basis til underentreprenør 2. Dette begrundes med, at spørger ikke påtænker at indgå en skriftlig aftale, hvorefter spørger med fremtidig virkning aftaler at outsource facadeisoleringsopgaven til underentreprenør 2 på mere permanent basis. Ved spørgers skifte af underentreprenør er det naturligvis ikke muligt at dokumentere, at spørger udelukkende har benyttet en ny underentreprenør til facadeisolering over en længerevarende periode. Sandsynliggørelsen heraf kan i stedet ske ved, at spørger indgår en skriftlig aftale herom med en ny underentreprenør.

SKAT anser herefter facadeisoleringsopgaven for at blive integreret i spørgers virksomhed ved et eventuelt skifte til underentreprenør 2. Selvom spørger indgår en aftale med underentreprenør 2, der er bindende for dem begge, skal vederlaget for underentreprenør 2's udførte arbejde, der indgår som en integreret del af spørgers virksomhed, beskattes efter reglerne om arbejdsudleje, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3. Spørger har herefter pligt til at indeholde arbejdsudlejeskat med 30 % af den del af honoraret til underentreprenør 2, der kan henføres til arbejdsløn, herunder eventuel godtgørelse til dækning af udgifter til rejse og ophold m.v., jf. kildeskattelovens § 48B.

I lighed med begrundelsen for indstilling til svar på spørgsmål 1 er der i indstillingen til svar på spørgsmål 2 ikke taget stilling til, om de ansatte hos underentreprenør 2 kan være begrænset skattepligtige efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 bevares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.