Indhold

Dette afsnit handler om underskudsfremførsel i tilfælde af gældssanering, frivillig akkord eller tvangsakkord.

Afsnittet indeholder:

Regel
Begrænsning i retten til at fremføre underskud
Underskud i relation til ægtefællen
Skyldnerens misligholdelse af akkord eller gældssanering
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Underskudsbegrænsning efter personskatteloven indtræder både i forbindelse med tvangsmæssige og frivillige akkorder, samt i forbindelse med gældssaneringer. Se PSL § 13 a, stk. 1 og 5.

Er gældseftergivelsen eller en del af denne skattefri, skal der ske underskudsbegrænsning af det akkorderede beløb. Se mere om dette i afsnittet "Begrænsning i retten til at fremføre underskud" nedenfor.

Begrænsning i retten til at fremføre underskud

For personer, der er omfattet af personskattelovens regler om fremførsel af underskud, indebærer en akkord eller en gældssanering, at uudnyttede, fradragsberettigede underskud nedsættes med det beløb, som gælden er nedsat med. Se PSL § 13 a, stk. 1, 1. pkt.

Nedsættelsen har virkning fra det indkomstår, hvor rekonstruktionsforslaget med tvangsakkorden bliver stadfæstet, eller der bliver afsagt kendelse om gældssanering. Se PSL § 13 a, stk. 1, 3. pkt. Det vil sige, at nedsættelsen har virkning, før fristen for kære er udløbet.

Det fremførselsberettigede underskud begrænses med det eftergivne beløb både ved opgørelsen af den skattepligtige og den personlige indkomst. Se PSL § 13 a, stk. 1. Som nævnt ovenfor, begrænses retten til at fremføre underskud ikke i det omfang, akkorden er skattepligtig. Se PSL § 13 a, stk. 1, 2. pkt.

For frivillige akkorder begrænses underskuddet fra det år, hvor den endelige aftale om akkorden er indgået. Se PSL § 13 a, stk. 5. Når eneste kreditor giver tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag, kan dette efter en konkret vurdering sidestilles med frivillig akkord. Se SKM2017.43.SR.

Er der som følge af de aftalte betingelser en reel usikkerhed af væsentlig betydning for den endelige opgørelse af gældseftergivelsen på tidspunktet for indgåelsen af aftalen om den frivillige akkord, vil sådanne betingelser kunne blive tillagt suspensiv virkning i skatteretlige henseende. I sådanne tilfælde vil nedsættelsen af underskud eventuelt skulle ske med virkning fra et andet indkomstår end det indkomstår, hvor aftalen om den frivillige akkord er indgået.

Se i den forbindelse SKM2018.339.VLR, hvor Landsrettens flertal vurderede, at der som følge af de aftalte betingelser for den frivillige akkord, bestod en reel usikkerhed af væsentlig betydning for den endelige opgørelse af gældseftergivelsen. Uanset aftalen om frivillig akkord var indgået i 2012, ville der tidligst med virkning for indkomståret 2017 skulle ske nedsættelse af underskud i henhold til PSL § 13 a.

Eksempel

Debitor har en gæld på 1 mio. kr. Han indgår en aftale med sine kreditorer om betaling af 600.000 kr. mod at få en saldokvittering på hele beløbet.

Hvis fordringens reelle værdi for kreditor er 600.000 kr., skal debitor ikke beskattes af gældseftergivelsen på 400.000 kr. Har debitor et uudnyttet, fradragsberettiget underskud, skal dette nedsættes med 400.000 kr.

Viser det sig derimod, at fordringens reelle værdi for kreditor er højere end de 600.000 kr., fordi debitor fx har en betalingsevne på 700.000 kr., skal han beskattes af 100.000 kr. (debitors betalingsevne minus det beløb, der rent faktisk betales af debitor), mens hans underskud skal begrænses med de 300.000 kr., som svarer til den skattefrie del af gældseftergivelsen.

Se også

C.B.1.5 om gældseftergivelse efter KGL § 24 - generelle ordninger
C.B.1.4.3.3 om gevinst ved gældseftergivelse efter KGL § 21.

Underskud i relation til ægtefællen

Hvis den skattepligtige er gift, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, sker nedsættelsen af underskud i den skattepligtige indkomst i akkordåret, inden underskuddet overføres til fradrag i den anden ægtefælles indkomst. Se PSL § 13 a, stk. 4, 6. pkt.

Ved begrænsning af overførsel af negativ personlig indkomst til den anden ægtefælle sker begrænsningen, inden der foretages fradrag efter PSL § 13, stk. 4, 1. pkt. i den anden ægtefælles personlige indkomst.

I tilfælde, hvor en virksomhed ejes af den ene ægtefælle, mens underskuddet fratrækkes hos den anden ægtefælle, der driver virksomheden, skal gældseftergivelse, der ikke er anvendt til underskudsnedsættelse hos ejerægtefællen, bruges til underskudsnedsættelse hos den anden ægtefælle. Se PSL § 13 a, stk. 2.

Skyldnerens misligholdelse af akkord eller gældssanering

Retten til at fremføre et beløb som underskud, svarende til en tidligere bortakkorderet gæld (gæld som er bortfaldet ved akkord), genopstår ikke ved skyldnerens misligholdelse af en akkord eller gældssanering. Skattemyndighederne må derfor ikke på grundlag af det forhold, at akkorden eller gældssaneringen bortfalder på grund af skyldnerens misligholdelse, foretage nogen korrektion af ansættelserne for hverken det indkomstår, hvor akkorden eller gældssaneringen er opnået, eller noget efterfølgende år.

I en sag fastslog Vestre Landsret, at begrænsningen af retten til underskudsfremførsel ved en frivillig akkord indtræder ved akkordaftalens indgåelse, uanset at den er betinget af effektiv betaling. Dommen fastslår også, at bortfald af den frivillige akkord på grund af misligholdelse ikke medfører, at adgangen til underskudsfremførsel genopstår. Se TfS 1999, 255 VLR.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsretsdomme
SKM2018.339.VLR	En landmand indgik i 2012 forskellige akkordaftaler med sine hovedkreditorer. 3 af de 4 kreditorer fik en dividende på 10 %. Den fjerde kreditor - en bank - fik dividende med 2,59 % og var tillige berettiget til en andel af de eventuelle konjunkturbestemte prisstigninger på en række ejendomme, der måtte være indtrådt i 2017. Spørgsmålet i sagen var, om der i 2012 var indgået en aftale om akkord med den konsekvens, at landmandens adgang til at fremføre skattemæssige underskud skulle begrænses fra 2012, eller om aftalen på grund af betingelsen først havde virkning fra 2017, jf. PSL § 13 a, stk. 5. Landsretten fastslog indledningsvist, at hverken den omstændighed, at akkordaftalen var betinget af, at landmanden betalte den pantesikrede gæld og af, at landmanden ikke afgik ved døden, i sig selv kunne begrunde, at aftalen efter § 13 a, stk. 5, først skulle tillægges virkning på et senere tidspunkt end ved aftalens indgåelse. Landsrettens flertal fandt, at vilkåret om de konjunkturbestemte prisstigninger var en betingelse for bankens tiltrædelse af akkordaftalen. Videre fandt flertallet, at der var en reel usikkerhed om den endelige opgørelse af gældseftergivelsen, og at dette udgjorde en suspensiv betingelse i skatteretlig henseende, hvorfor der tidligst fra indkomståret 2017 kunne ske nedsættelse af underskud iht. PSL § 13 a. Dermed kunne underskuddet ikke allerede begrænse fra indkomståret 2012. En dommer ville give Skatteministeriet medhold.	Stadfæstelse af SKM2017.68.LSR.
TfS 1999, 255 VLR	Vestre Landsret fastslog, at begrænsningen af retten til underskudsfremførsel ved en frivillig akkord indtræder ved akkordaftalens indgåelse, uanset at den er betinget af effektiv betaling. Dommen fastslår også, at bortfald af den frivillige akkord på grund af misligholdelse ikke medfører, at adgangen til underskudsfremførsel genopstår.
Skatterådet
SKM2017.43.SR	Skatterådet konkluderede, at bankens tilsagn om at stemme for et eventuelt senere fremsat rekonstruktionsforslag i den konkrete situation sidestilles med en frivillig akkord, hvorefter der skulle ske underskudsbegrænsning med hjemmel i PSL § 13 a. Banken, som var skyldnerens eneste usikrede kreditor, forlangte en kaution fra skyldnerens ægtefælle på 300.000 kr. Ægtefællen var indstillet på at afgive kautionen, dog forudsat at parrets adgang til underskudsfremførsel bevares. Banken ville afgive en erklæring, der skulle være gældende i seks år, hvorefter banken forpligtede sig til at stemme for et rekonstruktionsforslag efter konkurslovens § 13 d, såfremt et sådant forslag måtte blive fremsat. Banken forpligtede sig endvidere til at stemme for en rekonstruktionsplan i henhold til konkurslovens § 11 e. Endelig forpligtede banken sig til ikke at indgive konkursbegæring mod skyldneren. Skyldneren var forpligtet til ikke at gå i rekonstruktion, før hans fremtidige indkomstforhold måtte anses for afklarede.