Det skattepligtige afkast opgøres som summen af:
- Rente i henhold til forsikringsaftalen og rentebonus, der tilskrives depotet fratrukket betaling for garantier og kursværn. Forsikringens depot opgøres som indbetalte forsikringspræmier og overførsler fra særlige bonushensættelser med fradrag af omkostnings- og risikopræmie og gebyrer og med tillæg af rente i henhold til forsikringsaftalen, omkostnings-, risiko- og rentebonus, hensættelsesforøgelse og -nedsættelse i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden og med fradrag af forsikringsudbetalinger.
- Andre beløb, der tilskrives depotet, og som hidrører fra investeringsafkast.
- Rentebonus, der ikke er tilskrevet forsikringens depot, men som på anden måde er knyttet til forsikringen eller pensionskasseordningen.
- Tilskrivning til særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen eller pensionskasse-ordningen, der stammer fra investeringsafkast.
- Udbetalinger i årets løb med tillæg af skattebeløb indeholdt efter § 21, stk. 2, 2. pkt., der i henhold til pensionsordningen udbetales fra midler fra livsforsikringsselskabets m.v. investeringsafkast direkte til den berettigede.
- Skattebeløb indeholdt efter § 21, stk. 2, 2. pkt.
Ad a) Rente og rentebonus mv.
Der sker beskatning af aftalt rente og rentebonus, der tilskrives den pensionsberettigedes depot. Det vil sige, rentetilskrivningen på 2. ordens grundlaget.
Efter PAL § 4 a, stk. 7 skal pensionsinstituttet opgøre det realiserede resultat, der tilfalder forsikringsbestanden i et omkostnings-, risiko- og renteresultat for hver gruppe af forsikringer. Pensionsinstituttet skal også holde regnskab med tilskrivning af gruppens overskud på renteresultatet til hver forsikring.
Pensionsinstituttet kan derfor nøjagtigt redegøre for, hvor meget rentebonus der i året løb er tilskrevet hver enkelt af gruppens forsikringer.
Det følger af bestemmelsen, at der ved opgørelsen af pensionsafkastet er fradrag for betaling af garantier. Til en række produkter kan der mod betaling af en præmie opnås en garanti for et vist afkast på ordningen - eksempelvis en 0-pct. garanti. Sådanne garantier er fradragsberettigede.
Det bemærkes, at det er pensionsopspareren, der betaler for garantien, og det derfor også er opspareren, der får fradraget. Pensionsinstitutterne har således ikke fradrag for garantibetalingen.
Det bemærkes herudover, at garantiens aktualisering anses som tilskrivning af rente i henhold til aftalen, der beskattes efter § 4a.
Efter SKATs vurdering kan kursværn ikke karakteriseres som en form for negativ aftalt rente eller rentebonus. Efter SKATs vurdering skal kursværnet derimod karakteriseres som et gebyr/et genkøbsfradrag, som kun bliver aktuel i forbindelse med ophævelse eller flytning af en pensionsordning, jf. ovenstående. Kursværnet fragår ikke i opgørelsen af beskatningsgrundlaget efter PAL § 4a i indkomståret 2010, på samme måde som alle andre former for omkostninger heller ikke fragår i beskatningsgrundlaget, jf. SKM2010.686.SR. Bemærk dog, at der fra og med indkomståret 2011 er fradrag for kursværn, jf. § 1, nr. 9 og nr. 13 i lov nr. 1561 af 21. december 2010. Se mere om kursværn i afsnit C.G.2.3.2.1.2.
Ad b) Andre beløb end aftalt rente og rentebonus
Andre beløb end aftalt rente og rentebonus, der tilskrives den pensionsberettigedes depot, og som hidrører fra investeringsafkast skal beskattes.
Andre beløb er bl.a. eventuelle overførselstillæg og lignende, der tilskrives den pensionsberettigedes depot i forbindelse med et skifte fra en pensionsordning til en anden, hvis et sådan overførselstillæg og lignende hidrører fra investeringsafkast.
Ad c) Rentebonus, der ikke er tilskrevet depotet
Rentebonus, der ikke tilskrives den pensionsberettigedes depot, men er tilknyttet depotet således, at den indgår i forsikringens genkøbsværdi.
Rentebonus, der indgår i den skattepligtiges genkøbsværdi, beskattes således, uanset om rentebonus anvendes til køb af tillægsforsikring, kontant bonus, bonusopsamling m.v.
Ad d) Særlige bonushensættelser fra investeringsafkast
Den del af tilskrivning til særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen/ pensionskasseordningen, der stammer fra renteafkastet.
Ved særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen forstås særlige bonushensættelser, der indgår i forsikringens genkøbsværdi,. Det vil sige
- individuelle særlige bonushensættelser og
- fordelte kollektive særlige bonushensættelser, jf. §§ 134 og 138 i lov om finansiel virksomhed.
Efter PAL § 4 a, stk. 7 er det kun en betingelse for opgørelse efter PAL § 4 a, at instituttet laver en opgørelse over rente-, risiko- og omkostningsresultatet for bestanden eller grupperne efter PAL § 4 a, stk. 4.
Der skal derfor ikke opgøres et rente-, risiko- og omkostningsresultat for den del af det årets resultat, der tilfalder særlige bonushensættelser.
For forsikringer, der er omfattet af kontributionsbekendtgørelsen beregnes investeringsafkast, der tilskrives særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen på følgende måde:
- Årets investeringsafkast ifølge årsrapporten, der kan henføres til særlige bonushensættelser som årets investeringsafkast ifølge årsrapporten
- fratrukket den del af årets realiserede resultat, jf. § 2 i kontributionsbekendtgørelsen, der tilfalder bestanden af forsikringer, og som består af overskud på renteresultatet,
- fratrukket investeringskast, der er tilskrevet bestanden af forsikringer, der ikke er omfattet af kontributionsbekendtgørelsen (f.eks. unit linked ordninger),
- gange forholdet mellem særlige bonushensættelser og summen af egenkapital og særlige bonushensættelser.
Særlige bonushensættelser opdeles i
- særlige bonushensættelser knyttet til forsikringen (individuelle særlige bonushensættelser og fordelte kollektive særlige bonushensættelser) og
- ufordelte kollektive særlige bonushensættelser.
Den del af investeringsafkastet, der kan henføres til den enkelte forsikring, findes ved at gange
- den del af investeringsafkastet, der kan henføres til særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringerne,
- med forholdet mellem forsikringens andel af særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringerne og summen af særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringerne.
I tabellen nedenfor er opstillet et forsimplet eksempel for at illustrere mekanismen i den skematiske beregningsregel. I eksemplet skal rentebonusen på 1,25 før skat indgå i opgørelsen af beskatningsgrundlaget for forsikringen/pensionskasseordningen.
Eksempel med renteafkast, der tilskrives særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen
Årets investeringsafkast før skat jf. årsrapport 150
Overskud på renteresultat (for bestanden, der er omfattet af kontributionsbekg.) - 80
Investeringsafkast (for bestanden, der ikke er omfattet af kontributionsbekg.) - 20
Egenkapitalen og særlige bonushensættelsers afkast 50
heraf særlige bonushensættelsers andel (eks. 50 pct.) 25
heraf 1. Individuelle særlige bonushensættelser og fordelte
kollektive særlige bonushensættelser (eks. 50 pct.) 12,5
2. Ufordelte kollektive særlige bonushensættelser (eks. 50 pct.) 12,5
Heraf forsikringens andel af særlige bonushensættelser 1. (eks. 10 pct.) 1,25
Ikke omfattet af kontributionsbekendtgørelsen
For forsikringer med særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen, der ikke er omfattet af kontributionsbekendtgørelsen beregnes investeringsafkast, der tilskrives særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen, på samme måde som beskrevet ovenfor.
Den del af årets investeringsafkast ifølge årsrapporten, som kan henføres til særlige bonushensættelser, beregnes dog som investeringsafkastet ifølge årsrapporten fratrukket årets renteresultat for bestanden.
Ad e) Årets udbetalinger og indeholdt PAL-skat
Årets udbetalinger plus indeholdt PAL-skat, der i henhold til pensionsordningen udbetales direkte til den pensionsberettigede af midler fra pensionsinstituttets investeringsafkast medregnes til beskatningsgrundlaget.
Der er bl.a. tale om de såkaldte pensionisttillæg. Pensionisttillæg udbetales typisk med det samme direkte fra årets investeringsoverskud. Midlerne tilskrives derfor ikke nødvendigvis depotet.
Ad f) Skattebeløb indeholdt efter PAL § 21, stk. 2, 2. Pkt.
For markedsrenteprodukter sker tilkrivningen til depotet som en bruttotilskrivning. Det er derfor ikke er nødvendigt at bruttoficere depottilvæksten.
For forsikringer med ret til rentebonus er tilskrivningen til depotet med videre en nettotilskrivning, da opkrævningen af pensionsafkastskat i forsikrings- og pensionskasseordninger sker inden afkast eller særlige bonushensættelser tilskrives depotet.
Depotets nettotilvækst må omregnes til en bruttotilvækst for at få det rette beskatningsgrundlag. Det indeholdte skattebeløb skal derfor lægges til depotets værdi ved indkomstårets udgang.