Indhold

Dette afsnit handler om, hvornår hovedydelsen er udlejning af fast ejendom.

Afsnittet indeholder:

Regel
Eksempler
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

En ydelse skal anses for at være en hovedydelse

når den for kunderne udgør et mål i sig selv, og
ikke udgør et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser.

Se sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd., præmis 30, hvor disse kriterier fremgår.

Eksempler

Servicestation med løsøre
Staldplads
Rum i hundepension
Udlejning af jagtret i længere tid end 1 måned
Overladelse af sportsfacilitet i længere tid end midlertidig
Undervisningslokale med edb-udstyr
Obligatorisk slutrengøring.

Ad a) Servicestation med løsøre

Der skal ikke betales moms af forpagtningsafgiften for en servicestation, selvom forpagtningsafgiften udover leje af fast ejendom i mindre omfang omfatter leje af løsøregenstande, såfremt vederlaget for leje af løsøre ikke er særskilt angivet i forpagtningskontrakten. Se MNA1967, 63.

Ad b) Staldplads

Udlejning af staldplads/hestebokse er omfattet af fritagelsesbestemmelsen iML § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt., som udlejning af fast ejendom. Det er en praksisændring. Se TfS1994, 746MNA.

Udlejning af staldplads er momsfri, selvom der i forbindelse med udlejningen bliver leveret momspligtige ydelser som fx fodring og pasning af heste. Se TfS1997, 671TSS.

Ad c) Rum i hundepension

Udlejning af rum i hundepension er anset for udlejning af fast ejendom, idet der bliver udlejet et nærmere afgrænset og identificerbart rum, som den pågældende lejer erhverver en brugsret til. Se ML § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt.

Da et sådant rum heller ikke er omfattet af begrebet udlejning af opbevaringsbokse i ML § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., er udlejningen momsfritaget.

Det forhold, at en hundepension efter konkret aftale og mod særskilt betaling foretager momspligtige leverancer til lejeren, fører ikke til, at lejeaftalen bliver sekundær i forhold til disse leverancer, med den virkning at også lejevederlaget bliver momspligtigt. Ekstraydelser kan have meget forskellig karakter og kombineres efter behov, og de kan i princippet leveres af tredjemand uafhængigt af den indgåede lejeaftale.

Se SKM2002.602.LSR.

Ad d) Udlejning af jagtret i længere tid end 1 måned

Udlejning af en jagtret, der sker for perioder under én måned, er altid momspligtig.

Hvis udlejning af en jagtret sker for en længere periode, kan udlejningen ske momsfrit, når

der mellem udlejer og lejer er aftalt en bestemt brugsret til den faste ejendom
udlejer ikke kan sælge samme brugsret til en anden person i samme tidsrum, og
aftalen omfatter hele den faste ejendom eller særskilt afgrænsede og identificerbare områder eller dele af den faste ejendom.

Se MNA1986, 932.

Ad e) Overladelse af sportsfacilitet i længere tid end midlertidig

Overladelse af sportsfaciliteter mod betaling må anses for bortforpagtning eller udlejning af fast ejendom.

Salg af midlertidig adgang til en sportsfacilitet kan dog ikke betragtes som bortforpagtning eller udlejning af fast ejendom.

Se sag C-150/99, Lindöpark AB.

Midlertidig overdragelse af brugsretten til sportsanlæg til private personer, foreninger eller lignende med henblik på, at der skal udøves sport, må anses for en tjenesteydelse i form af at stille sportsfaciliteter til rådighed. Se SKM2009.517.SKAT.

Ad f) Undervisningslokale med edb-udstyr

En handelsskoles udlejning af undervisningslokaler med edb-udstyr er udlejning af fast ejendom, når,

kunderne lejer et fuldt udstyret undervisningslokale inklusiv diverse edb-udstyr, og
der ikke foreligger et fyldestgørende grundlag for en opdeling af ydelsen, herunder en særskilt prisfastsættelse af edb-udstyret.

Se SKM2007.169.LSR.

Ad g) Obligatorisk slutrengøring

Udlejning af sommerhus med såkaldt "obligatorisk slutrengøring" er én samlet momsfri udlejningsydelse.

Når der er udlejet et sommerhus med såkaldt "obligatorisk slutrengøring", påhviler det ikke lejeren at foretage slutrengøring efter endt lejeophold. Det er sommerhusejeren der forestår slutrengøringen.

I den situation bliver der hverken leveret en ydelse fra ejeren til udlejningsbureauet eller fra bureauet til lejeren. Det gælder selvom der i fakturaen til lejeren eventuelt er anført en særskilt pris for slutrengøring.

Se SKM2008.223.SR.

Udlejning af sommerhus med såkaldt "obligatorisk slutrengøring" anses for at være én samlet momsfri udlejningsydelse, når

det fremgår af kontrakten, at det ikke påhviler lejer at foretage slutrengøringen, og
denne derfor ikke aktivt tilvælger en rengøringsydelse, men blot lejer et rengjort sommerhus uden slutrengøringsforpligtelse.

Se SKM2008.224.SR.

Se om valgfri slutrengøring i afsnit D.A.5.8.4.1.3.3 "En anden hovedydelse end udlejning af fast ejendom".

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
EU-domme
C-349/96, Card Protection Plan Ltd.	En ydelse skal anses for sekundær i forhold til en hovedydelse, når den ikke for kunderne udgør et mål i sig selv, men et middel til at udnytte tjenesteyderens hovedydelse på de bedst mulige betingelser. Sekundære ydelser stilles afgiftsmæssigt som hovedydelsen.
Landsskatteretskendelser
SKM2007.169.LSR	En handelsskoles udlejning af undervisningslokaler med edb-udstyr er vurderet som udlejning af fast ejendom. Der lægges vægt på, at kunderne lejer et fuldt udstyret undervisningslokale inklusiv diverse edb-udstyr, og at der ikke foreligger et fyldestgørende grundlag for en opdeling af ydelsen, herunder en særskilt prisfastsættelse af edb-udstyret.
SKM2002.602.LSR.	Udlejning af rum i hundepension anses for udlejning af fast ejendom efter ML § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt. Der udlejes et nærmere afgrænset og identificerbart rum, som den pågældende lejer erhverver en brugsret til. Da det pågældende rum heller ikke er omfattet af begrebet udlejning af opbevaringsbokse i ML § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., er udlejningen momsfritaget. Det forhold, at virksomheden efter konkret aftale og mod særskilt betaling foretager momspligtige leverancer til lejeren, medfører ikke, at lejeaftalen bliver sekundær i forhold til disse leverancer, med den virkning at også lejevederlaget bliver momspligtigt. Ekstraydelserne har meget forskellig karakter og kan kombineres efter behov, og de kan i princippet leveres af tredjemand uafhængigt af den indgåede lejeaftale. Der henvises til sag C-349/96, Card Protection Plan Ltd om sondringen mellem hovedydelser og sekundære ydelser samt styrelsens afgørelse i TfS1997, 671, om udlejning af staldplads.
TfS1994, 746MNA	Udlejning af staldplads for heste anses ikke længere for momspligtig udlejning af parkeringsplads. Udlejning af staldplads/hestebokse er herefter omfattet af fritagelsesbestemmelsen iML § 13, stk. 1, nr. 8, 1. pkt., som udlejning af fast ejendom.
MNA1986, 932	Udlejning af en jagtret, der sker for perioder under én måned, er altid momspligtig. Sker udlejning af en jagt- eller fiskeriret for en længere periode, kan udlejningen ske momsfrit, når: der mellem udlejer og lejer er aftalt en bestemt brugsret til den faste ejendom, udlejer ikke kan sælge samme brugsret til en anden person i samme tidsrum, og aftalen omfatter hele den faste ejendom eller særskilt afgrænsede og identificerbare områder eller dele af den faste ejendom
MNA1967, 63	Der skal ikke betales afgift af forpagtningsafgiften for en servicestation, selvom forpagtningsafgiften udover leje af fast ejendom i mindre omfang omfatter leje af løsøregenstande, såfremt vederlaget for leje af løsøre ikke er særskilt angivet i forpagtningskontrakten.
SKAT
SKM2009.517.SKAT	Overladelse af sportsfaciliteter mod betaling må anses for bortforpagtning eller udlejning af fast ejendom. Salg af midlertidig adgang til en sportsfacilitet kan dog ikke betragtes som bortforpagtning eller udlejning af fast ejendom. Se sag C-150/99, Lindöpark AB. SKAT har på given foranledning præciseret, at midlertidig overdragelse af brugsretten til sportsanlæg til private personer, foreninger eller lignende med henblik på, at der skal udøves sport, må anses for en tjenesteydelse i form af at stille sportsfaciliteter til rådighed. Dette omfatter typisk tilfælde, hvor man på time-/dagsbasis køber sig adgang til at anvende en golfbane, en kunstgræsfodboldbane, en skydebane eller lignende Ydelsen kan være momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 5. Overlades brugsretten derimod i en længere periode, og har lejeren i perioden eneretten til at anvende banen, herunder at udelukke eller indbyde andre, så vil der efter en konkret vurdering være tale om udlejning af fast ejendom.
SKM2008.224.SR	Udlejning af sommerhus med såkaldt "obligatorisk slutrengøring" anses for at være én samlet momsfri udlejningsydelse. Der lægges vægt på, at det af kontrakten fremgår, at det ikke påhviler lejer at foretage slutrengøringen, og at denne derfor ikke aktivt tilvælger en rengøringsydelse, men blot lejer et rengjort sommerhus uden slutrengøringsforpligtelse.
SKM2008.223.SR	Hvor der udlejes et sommerhus med såkaldt "obligatorisk slutrengøring", påhviler det ikke lejeren at foretage slutrengøring efter endt lejeophold. Det er sommerhusejeren der forestår slutrengøringen. I den situation leveres hverken en ydelse fra ejeren til udlejningsbureauet eller fra bureauet til lejeren. Det gælder selvom der i fakturaen til lejeren eventuelt er anført en særskilt pris for slutrengøring.
TfS1997, 671.TSS	Udlejning af staldplads er momsfri, selvom der i forbindelse med udlejningen leveres momspligtige ydelser som fx fodring og pasning af heste.