Spørgsmål

1. Skal der opkræves moms ved Selskabets salg af ejendommen beliggende X, efter 1. januar 2011?
2. Skal der opkræves moms ved Selskabets salg af ejendommen beliggende Y, efter 1. januar 2011?
3. Skal der opkraves moms ved Selskabets salg af ejendommen beliggende Z, efter 1. januar 2011?

Svar

1. Se begrundelse
2. Se begrundelse
3. Se begrundelse

Spørgers forslag

1. Nej
2. Nej
3. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

A ApS ejer 3 sammenhængende grundstykker.

Ejendommen består af 3 sammenhængende matrikler. Alle 3 matrikler er bebygget.

De 3 matrikler kan beskrives således:

Adresse X.

• Ejendommen har et samlet grundareal på xa m².
• Der er på ejendommen opført en bygning med et samlet etageareal på   

xea m².

• Bygningen er opført i 1956 og væsentligt ombygget i 1985.
• Ejendommen anvendes til kontor, lager og administration.
• Ejendommens offentlige ejendomsværdi udgør kr. xx, heraf grundværdi kr. xxx.

Adresse Y.

• Ejendommen har et samlet grundareal på ya m².
• Der er på ejendommen opført 2 bygninger.
• Bygning nr. 1 har et samlet erhvervsareal på yea-1 m².
• Ejendommen anvendes til fabrik og værkstedsformål.
• Bygningen er opført i 1956 og væsentligt ombygget i 1985.
• Bygning nr. 2 har et samlet areal på yea-2 m².
• Bygningen anvendes til varmeinstallationer.
• Ejendommens offentlige ejendomsværdi udgør kr. yy, heraf grundværdi kr. yyy.

Adresse Z.

• Ejendommen har et samlet grundareal på za m².
• Der er på ejendommen opført 2 bygninger.
• Bygning nr. 1 har et samlet erhvervsareal på zea-1 m².
• Ejendommen anvendes til fabrik og værkstedsformål.
• Bygningen er opført i 1959 og undergik i 1991 en væsentlig til- og ombygning.
• Bygning nr. 2 har et samlet areal på zea-2 m².
• Bygningen er opført i 1959 og anvendes til garage.
• Ejendommens offentlige ejendomsværdi udgør kr. zz, heraf grundværdi kr. zzz.

Kopi af tingbogsattest og BBR-meddelelse for alle 3 ejendomme har været forelagt Skatteministeriet. Spørger er anført som ejer af alle 3 ejendomme.

Ifølge kommuneplanen kan området omdannes til blandet bolig og erhvervsformål efter en samlet plan omfattende hele delområdet.

Området er omfattet af en lokalplan. Heraf fremgår, at bebyggelsesprocenten ikke må overstige 60 %.

Lokalplanens retsvirkninger indebærer, at hvis en ejendom ønskes bebygget, udstykket eller anvendt på en anden måde end hidtil, skal det ske i overensstemmelse med planen. Lokalplanen medfører derimod ikke pligt til at opføre de bygninger, anlæg mv., der er indeholdt i planen, og en eksisterende lovlig anvendelse kan fortsætte uændret.

Spørger påtænker at sælge de 3 ejendomme. Salget vil blive gennemført enten som et samlet salg eller som to eller tre selvstændige salg.

Spørger forventer, at en eventuel køber vil foretage en udvikling af de 3 ejendomme til bl.a. boligformål.

Præcist hvordan denne udvikling skal foregå, er endnu uvist. Spørger er derfor ikke klar over om ejendomsudviklingen vil blive foretaget på de eksisterende bygninger, eller om der vil blive foretaget en fuldstændig nedrivning af disse med henblik på en genopbygning. Denne beslutning er op til køber.

Spørger vil ikke være involveret i nedrivning / genopbygning eller om- /tilbygning af de eksisterende bygninger på ejendommen.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er repræsentantens opfattelse, at der ikke skal opkræves moms ved salg af de af Selskabet ejede ejendomme efter 1. januar 2011.

Som baggrund herfor henviser repræsentanten til den nugældende momslov § 13, stk. 1, nr. 9, hvorefter levering af fast ejendom er fritaget for moms, uanset om det drejer sig om bygninger eller grunde.

Lov nr. 520 af 12. juni 2009, ændrer denne bestemmelse pr. 1. januar 2011, således, at fritagelsen ikke omfatter

a) levering af en ny bygning eller ny bygning med tilhørende jord, samt

b) levering af en byggegrund uanset om den er byggemodnet, samt særskilt levering af en bebygget grund.

Som anført under faktiske forhold, ejer spørger 3 ejendomme opdelt på 3 selvstændige matrikler. På alle 3 ejendomme er der bygninger, der er eller har været anvendt til erhvervsmæssig udlejning.

Da spørger ikke planlægger at være involveret i nedrivning eller genopbygning/ombygning af de eksisterende bygninger på ejendommene, er det repræsentantens opfattelse, at momspligten afhænger af, hvorvidt bygningerne på tidspunktet for overdragelsen til køber efter 1. januar 2011 kan anses for at udgøre "gamle" bygninger med tilhørende jord (med deraf følgende momsfrihed) eller byggegrunde (med deraf følgende momspligt).

Repræsentanten henviser til lov nr. 520, bemærkningerne til lov nr. 520, og momssystemdirektivets artikel 12, stk. 3, hvor en byggegrund defineres som et ubebygget areal som efter lov om planlægning er udlagt til formål som muliggør opførsel af bygninger.

Der henvises endvidere til EU-domstolens dom, sag C-461/08, Don Bosco. I dommen er det afgørende for EU-domstolen, at det økonomiske formål med sælgers handlinger var at tilvejebringe en grund, der var klar til at blive bebygget.

Sælgers levering af grunden med de to bygninger og samtidig levering af nedrivningsydelser, skulle ifølge EU-domstolen derfor anses som en enkelt transaktion i momsmæssig henseende med den konsekvens, at sælger blev anset for at have foretaget levering af en ubebygget grund og ikke en "gammel" bygning med tilhørende jord. Konsekvensen heraf var, at overdragelsen var momspligtig.

Foreligger der ikke en flerhed af ydelser fra sælger i form af både overdragelse af fast ejendom samt ydelser i form af nedrivning medhenblik på at klargøre grund til byggeri, vil der derimod ikke være tale om levering af en byggegrund.

Repræsentanten forventer, at dansk praksis vil indrette sig i overensstemmelse med EU-domstolens praksis på området.

Repræsentanten afslutter med at påpege, at det endnu er uvist, om det vil lykkes spørger at sælge de 3 ejendomme samlet eller hver for sig.

Ejendommene søges solgt med henblik på udvikling, men spørger vil ikke være involveret hverken i en eventuel nedrivning af de eksisterende bygninger eller i opførelse/ombygning af bygningerne på ejendommene.

I denne forbindelse er det uden betydning, hvorvidt køber allerede på overdragelsestidspunktet påtænker at foretage enten en hel/delvis nedrivning af bygningerne med henblik på opførelse af nye bygninger/ombygning.

Spørger har i denne sag ingen intention om at tilvejebringe en grund klar til at blive bebygget. Salget af ejendommen i form af "gamle" bygninger med tilhørende jord vil derfor ikke være momspligtig i det tilfælde, hvor sælgeren ikke er involveret i klargøring af grunden til byggeri, herunder nedrivning, opførelse af nye bygninger eller ombygning.

Repræsentanten er derfor af den opfattelse, at alle tre spørgsmål skal besvares med et nej.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Lovgrundlaget

Momslovens (LBK nr. 966 af 14. oktober 2005 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 4, lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. [...] "

I henhold til den nugældende formulering af momslovens § 13, stk. 1, der lyder:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom."

er salg af fast ejendom momsfritaget. Der er ingen undtagelser herfra. Der skal således i ingen tilfælde betales moms ved salg af fast ejendom.

Ved lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af merværdiafgift mv., der træder i kraft pr. 1. januar 2011 sker der en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde, herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Levering af bygninger med tilhørende grundareal, som ikke er nye bygninger, er ikke omfattet af momspligten.

Momslovens § 13, stk. 1, får pr. 1. januar 2011 følgende ordlyd:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift;

[...]

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund."

Forarbejder

Af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009, fremgår, at der foreslås en ophævelse af momsfritagelsen for levering af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde herunder særskilt levering af bebyggede grunde. Der indføres altså moms på salg af fast ejendom i form af nye bygninger med tilhørende jord og byggegrunde.

Videre hedder det i bemærkningerne til lovforslaget, at

" Ved en bygning forstås enhver grundfast konstruktion. Levering af dele heraf anses for at være levering af en bygning eksempelvis salg af hver enkelt ejerlejlighed i en ejendom. [...]

Ved en byggegrund forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning (planloven) eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. den nye affattelse af § 13, stk. 1, nr. 9 litra a) [...]"

"Der foreslås endvidere en overgangsregel for levering af grunde samt særskilt levering af bebyggede grunde, når en leverandør af sådanne grunde har haft udgifter til byggemodning, advokat, revisor mv. i relation til grunden inden lovens ikrafttrædelse, som først sælges efter lovens ikrafttrædelse. Med salg menes tidspunktet for købsaftalens indgåelse. [...]  Udgifter i forbindelse med grunde, der ikke er solgt 5 år efter lovens ikrafttrædelse kan godtgøres på dette tidspunkt."

Praksis

I sag C-461/08, Don Bosco, afgjorde EU-domstolen, at levering af en grund, hvor der endnu står en gammel bygning, som skal rives ned, for at der i dens sted kan opføres en ny bebyggelse, og hvis nedrivning med henblik herpå, som sælgeren har påtaget sig at udføre, allerede er påbegyndt før nævnte levering, ikke er omfattet af fritagelsen for moms af levering af fast ejendom.

En sådan levering og en sådan nedrivning udgør én enkelt transaktion, der som helhed betragtet er levering af en ubebygget grund, og ikke af den eksisterende bygning med tilhørende jord. Det blev tillagt vægt, at det økonomiske formål med sælgers handlinger var at tilvejebringe en grund, der var klar til at blive bebygget.

I præmis 43 henviser Domstolen til 

"at henset til, at sjette direktivs artikel 4, stk. 3, litra b [nuværende momssystemdirektiv artikel 12, stk. 3], udtrykkeligt henviser til medlemsstaternes definitioner af byggegrunde, tilkommer det medlemsstaterne at definere, hvilke grunde der skal betragtes som byggegrunde, med henblik på anvendelsen af såvel denne bestemmelse som dette direktivs artikel 13, punkt B, litra h)  [artikel 135 stk. 1, litra k ] under iagttagelse af formålet med den sidstnævnte af disse bestemmelser, der er udelukkende at momsfritage leveringer af ubebyggede grunde, der ikke er bestemt til at tjene til opførelse af en bygning [...]"

Skatteministeriets vurdering

Spørgsmål 1 - 3 vedrører hvorvidt spørgers salg efter den 1. januar 2011 af tre ejendomme, der alle tre er bebygget, vil være omfattet af momspligten i henhold til § 13, stk. 1, nr. 9, i lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af momsloven mv.

Ved afgørelse af hvorvidt spørgers salg af én eller alle tre ejendomme efter den 1. januar 2011 er momspligtig, skal der tages stilling til

• hvorvidt ejendommene kan anses for at udgøre "gamle" bygninger med tilhørende jord med deraf følgende momsfrihed
• eller byggegrunde med deraf følgende momspligt.

I henhold til bemærkningerne til lov nr. 520 af 12. juni 2009 om ændring af momsloven mv. defineres en byggegrund som et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf, er udlagt til formål som muliggør opførelse af bygninger.

I sag C-461/08 blev en levering anset som en levering af en byggegrund, idet sælger påtog sig også at igangsætte og betale nedrivningen af en på grunden beliggende bygning, det blev ved afgørelsen bl.a. tillagt vægt, at det økonomiske formål med disse handlinger var at tilvejebringe en grund, som var klar til at blive bebygget.

Det fremgår af sagen, at spørger ikke planlægger at være involveret i nedrivning eller genopbygning/ombygning af de eksisterende bygninger på ejendommene. Det fremgår ligeledes, at spørger går ud fra, at en eventuel køber vil udvikle ejendommene, men ved på nuværende tidspunkt ikke, om en eventuel køber vil foretage ejendomsudviklingen ved at om/tilbygge på de eksisterende bygninger eller, om der vil blive foretaget en fuldstændig nedrivning af disse med henblik på en genopbygning.

Det fremgår endvidere at samtlige bygninger er opført og ombygget mellem 1956 og 1985 henholdsvis 1991.

Idet det forudsættes, at

• spørger ikke i forbindelse med salget af ejendommene er involveret i nedrivning eller genopbygning/ombygning af de eksisterende bygninger på ejendommene,
• det ikke af salgsaftalen fremgår, at bygningerne erhverves med henblik på nedrivning af køber

er det Skatteministeriets opfattelse, at sælgers salg af en eller alle 3 ejendomme ikke kan anses for salg af en byggegrund, men derimod som salg af eksisterende bygninger med tilhørende jord. Et sådant salg vil også efter den 1. januar 2011 være fritaget for moms.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling.