Klageren anmodede den 14. januar 2009 skattecentret om bindende svar på følgende spørgsmål:
1. Kan det bekræftes, at klagerens arbejde som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem udført i Danmark ikke medfører, at adgangen til lempelse efter ligningslovens § 33 A bortfalder?
2. Kan det bekræftes, at klagerens deltagelse i arrangementer/møder i Danmark, som indirekte er forbundet med hvervet som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem, ikke medfører, at adgangen til lempelse efter ligningslovens § 33 A bortfalder?
3. Kan det bekræftes, at klagerens deltagelse i kurser inden for arbejdsmarkedsuddannelsesområdet ikke medfører, at adgangen til lempelse efter ligningslovens § 33 A bortfalder?
Landsskatterettens afgørelse
Skattecentret har besvaret spørgsmål 1, 2 og 3 med "nej".
Landsskatteretten stadfæster skattecentrets besvarelse af alle spørgsmålene.
Sagens oplysninger
Det fremgår af det oplyste, at klageren er ansat hos et dansk selskab, hvor hans arbejdsopgaver består i at vedligeholde og reparere dansk indregistrerede fly.
I forbindelse hermed er klageren blevet udstationeret til Tyskland med henblik på at varetage arbejdsopgaver svarende til dem, som han varetager Danmark.
Det er oplyst, at klageren i januar 2007 er blevet valgt ind i selskabets bestyrelse som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem. Klageren vil derfor i forbindelse med opholdet i Tyskland opholde sig i Danmark i det omfang, det vil være nødvendigt for varetagelse af bestyrelsesarbejdet.
I sin egenskab af bestyrelsesmedlem vil klageren deltage i selskabets bestyrelsesmøder samt eventuelle andre arrangementer/møder afholdt i Danmark, som vil være direkte forbundet med hvervet som bestyrelsesmedlem.
Derudover vil klageren deltage i arrangementer/møder, som kun er indirekte forbundet med hvervet som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem, herunder for eksempel kurser.
Indholdet af disse arrangementer/møder er målrettet for medarbejdervalgte bestyrelsesmedlemmer og arrangeres af andre end bestyrelsen. Formålet med disse kurser er at give indblik i det praktiske bestyrelsesarbejde, selskabslovgivningen, regnskabslovgivningen og strategisk ledelse. Finansieringen af kurserne foregår gennem forskellige uddannelsesfonde inden for de enkelte overenskomstområder.
Klageren påtænker ligeledes at deltage i kurser inden for arbejdsmarkedsuddannelsesområdet ("AMU"), som vil være relevante for hans arbejdsområde som flyvemekaniker.
Det relevante efteruddannelsesudvalg for klageren er Metalindustriens uddannelsesudvalg ("MI"), som er det faglige udvalg og efteruddannelsesudvalg på metalindustriens område.
MI udbyder AMU-kurser på det flytekniske område under følgende overskrifter: Electrical power og aviation electronics, flyvemotor, flyvestruktur og flyvesystemer, flyveteknisk certificering.
Formålet med kurserne er, at deltagere ikke kun skal kunne forstå de teoretiske grundprincipper, men tillige skal kunne anvende deres viden i praksis.
Det er endelig oplyst, at varigheden af klagerens ophold i Danmark, inklusive kurser samt bestyrelsesmøder, ikke vil overstige 42 dage inden for enhver afsluttet 6-måneders periode, og klageren vil ikke udføre andet arbejde i Danmark end arbejde forbundet med hvervet som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem.
Skattecentrets afgørelse
Skattecentret har besvaret spørgsmål 1, 2 og 3 med "nej".
Ligningslovens § 33 A er en særregel i forhold til de almindelige skatteregler, og bestemmelsen må derfor fortolkes indskrænkende.
Det følger af ligningsvejledningen 2009-1, afsnit D.C.2.4 at, med ordlyden "direkte i forbindelse med arbejdsopholdet" stilles der krav om, at arbejdsopholdet i Danmark skal vedrøre hovedbeskæftigelsen i udlandet.
Spørgsmål 1
Når der skal anlægges en streng vurdering af, hvad der anses for nødvendigt arbejde i Danmark, som har direkte forbindelse med udlandsopholdet, er det SKAT's vurdering, at bestyrelsesarbejde som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem ikke er en nødvendig afbrydelse af arbejdet, samt at det ikke har direkte forbindelse med udlandsopholdet i Tyskland.
Der er ved vurderingen lagt vægt på, at klageren med arbejdet som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem indgår i arbejdet omkring selskabets ledelse. Dette arbejde har en markant anderledes karakter i forhold til klagerens arbejdsopgaver i Tyskland, idet han som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem varetager en ledelsesopgave, der blandt andet stiller helt andre krav til kompetencer inden for dele af aktieselskabslovgivningen, årsregnskabslovgivningen, opstilling og analyse af regnskab samt til ledelse, strategisk ledelse m.v.
Spørgsmål 2
Som beskrevet under besvarelsen af spørgsmål 1 er klageren udstationeret til Tyskland for at udføre sin hovedarbejdsopgave med at vedligeholde og reparere dansk indregistrerede fly.
Med klagerens deltagelse i arrangementer, møder eller kurser, der er indirekte forbundet med hvervet som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem, er der for det første ikke tale om arbejde her i riget, men om kurser eller arrangementer. Ud fra en ordlydsfortolkning af ligningslovens § 33 A, skal der være tale om nødvendigt arbejde i Danmark. For det andet er det SKAT's opfattelse, at der ikke er tale om nødvendigt arbejde i Danmark, som har direkte forbindelse med udlandsopholdet. Særligt ikke når der skal anlægges en streng vurdering af nødvendigt arbejde i Danmark.
Spørgsmål 3
Med samme begrundelse som i spørgsmål 1 og 2 er det SKAT's opfattelse, at deltagelse i kurser inden for arbejdsmarkedsuddannelsesområdet vil medføre, at adgangen til lempelse efter ligningslovens § 33 A bortfalder.
Deltagelse i AMU-kurser anses ikke for at være nødvendigt arbejde i Danmark, som har direkte forbindelse med udlandsopholdet. Særligt ikke når der skal anlægges en streng vurdering af, hvad der er nødvendigt arbejde og set i relation til, at klagerens hovedopgave ved sin udstationering til Tyskland er at reparere og vedligeholde dansk indregistrerede fly.
Klagerens påstand og argumenter
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at spørgsmål 1, 2 og 3 besvares med "ja".
Til støtte herfor har han bl.a. gjort gældende, at klagerens deltagelse i bestyrelsesarbejde, kurser m.v. har den fornødne nødvendige og direkte tilknytning til arbejdet i Tyskland.
Vedrørende spørgsmål 1
Idet den foreliggende sag vedrører klagerens virke som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem, er det i denne sammenhæng relevant at fremhæve, at aktieselskabsloven § 49 foreskriver, at:
"I selskaber, der i de sidste 3 år har beskæftiget gennemsnitligt mindst 35 medarbejdere, har selskabets medarbejdere ret til herudover blandt disse og i overensstemmelse med § 177 at vælge et antal medlemmer af bestyrelsen (...)"
Klageren er blevet valgt som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem (i modsætning til generalforsamlingsvalgt bestyrelsesmedlem) i et selskab, som klageren har en tæt tilknytning til i kraft at sin ansættelse. Klageren er ligeledes hverken medlem af andre bestyrelser eller interesseorganisationer i Danmark. Sagen kan derfor ikke sammenlignes med Ligningsrådets afgørelse i TfS 1995.243.LR.
Ved afgørelsen af om et bestyrelsesmedlems bestyrelsesarbejde udført i Danmark kan anses for at være i direkte forbindelse med bestyrelsesmedlemmets hovedbeskæftigelse i udlandet, skal der efter vores opfattelse sondres mellem arbejde som generalforsamlingsvalgt bestyrelsesmedlem og medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem. I modsætning til et generalforsamlingsvalgt bestyrelsesmedlem varetager et medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem både selskabets og de øvrige medarbejders interesser i bestyrelsen. Som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem er klageren således med til at træffe beslutninger, som kan påvirke både klagerens eget og de øvrige ansattes daglige arbejde i selskabet.
Det skal i denne forbindelse erindres, at medarbejdervalgte bestyrelsesmedlemmers valgbarhed er begrundet i medarbejdernes ansættelsesforhold i selskabet, hvilket ikke er påkrævet i forhold til generalforsamlingsvalgte bestyrelsesmedlemmer.
I dansk selskabsret anses det for at være væsentligt, at medarbejderne har ret til selskabsretlig repræsentation i selskabets bestyrelse.
Formålet med at indsætte medarbejdere i bestyrelsen er at give medarbejderne indflydelse på og indsigt i selskabets ledelse. Derudover er formålet at sikre, at der ved afvejningen af, hvad der tjener selskabet bedst, indgår en række forskelligartede momenter, herunder hensynet til medarbejdernes interesser.
Efter en samlet bedømmelse af ovenstående momenter er det derfor klagerens opfattelse, at hans deltagelse i bestyrelsesarbejde som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem skal anses som nødvendigt arbejde i Danmark, som er i direkte forbindelse med klagerens arbejde udført i udlandet.
Et medarbejdervalgt bestyrelsesmedlems deltagelse i bestyrelsesarbejde har en sådan særlig karakter, at denne type af arbejde ikke vil afbryde udlandsophold og hermed påvirke klagerens ret til skattelempelse efter LL § 33 A.
Vedrørende spørgsmål 2
Formålet med deltagelse i arrangementer/møder, som er indirekte forbundet med hvervet som bestyrelsesmedlem, er at forbedre den ansattes evne til at varetage arbejde som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem.
Deltageren opnår for det første et grundigt kendskab til de dele af aktieselskabslovgivningen og årsregnskabslovgivningen, der har betydning for arbejdet som bestyrelsesmedlem. Dernæst opnår deltageren kendskab til det praktiske bestyrelsesarbejde, herunder hvordan man øver indflydelse i bestyrelsen. Deltageren opnår også kendskab til, hvordan man opstiller og analyserer et regnskab, så deltageren vil være i stand til at kunne stille relevante spørgsmål i relation til årsrapport, revisionsprotokol og selskabets økonomi.
Disse arrangementer/møder har en positiv effekt på den ansattes virke som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem, og derfor må deltagelse i disse arrangementer anses for nødvendig.
Det er derfor klagerens opfattelse, at deltagelse i arrangementer/møder, som har til hensigt at udvikle den ansattes færdigheder for at kunne arbejde som medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem, ikke skal påvirke klagerens ret til skattelempelse efter LL § 33 A.
Vedrørende spørgsmål 3
De faglige kompetencer, som den ansatte er i besiddelse af i dag, vil ikke nødvendigvis være tilstrækkelige til varetagelse af jobbet i fremtiden. Dermed er der behov for, at den ansatte løbende forbedrer sin kompetenceprofil med henblik på at kunne fastholde sit job.
De krav, som dagens samfund stiller, kan imødekommes ved, at den ansatte deltager i kurser, der lægger vægt på at forbedre deltagerens arbejdsmarkedsrelevante kompetencer og dermed giver deltageren de redskaber, der er nødvendige for, at han/hun kan løse sine arbejdsopgaver på den mest kvalificerede måde.
AMU-kurser er netop målrettet med henblik på at løfte arbejdsstyrkens kompetencer. Klageren mener derfor, at deltagelse i AMU-kurser inden for det flyvetekniske område skal anses som nødvendig og i direkte forbindelse med den ansattes arbejde udført i udlandet og derfor ikke skal påvirke hans ret til skattelempelse efter LL § 33 A.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Af ligningslovens § 33 A, stk. 1, 1. pkt. fremgår:
"Har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie eller lignende af en sammenlagt varighed på højst 42 dage, erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst."
Af forarbejderne til lov nr. 1115 af 21. december 1994 fremgår bl.a.:
"Der må i den forbindelse anlægges en streng vurdering af, hvad der anses for "nødvendigt arbejde". Sådant nødvendigt arbejde kan fx. bestå i afrapportering, deltagelse i møder eller kurser. Er der derimod tale om ikke-nødvendigt arbejde i direkte forbindelse med udlandsopholdet bortfalder adgangen til skattefritagelsen, uanset varigheden af opholdet i forbindelse hermed. Med "direkte forbindelse til udlandsopholdet" stilles der krav om at arbejdsopholdet i Danmark skal vedrøre hovedbeskæftigelsen i udlandet. Har en person således et bijob, vil et arbejdsforhold i forbindelse hermed ikke stå i direkte forbindelse med udlandsopholdet."
Af cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 til ligningsloven, pkt. 5.2.4 fremgår bl.a.:
"Begrænsningen for så vidt angår erhvervsmæssigt betingede ophold medfører, at eksempelvis deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark afbryder opholdet."
Landsskatteretten har alene taget stilling til spørgsmålet om, hvorvidt klageren, under de nævnte forudsætninger, vil opfylde betingelsen om "nødvendigt arbejde", jf. ligningslovens § 33 A, stk. 1, 1. pkt. Det er således lagt til grund, at klageren opfylder de øvrige betingelser i bestemmelsen.
For så vidt angår spørgsmål 1, finder Landsskatteretten, at deltagelse i bestyrelsesarbejde i det danske selskab må sidestilles med arbejde jf. bl.a. cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 og forarbejderne til bestemmelsen. Da dette arbejde ikke har nogen direkte eller indirekte tilknytning til klagerens arbejde i Tyskland, opfylder klageren ikke betingelserne i ligningslovens § 33 A, stk. 1, 1. pkt., hvorefter deltagelse i bestyrelsesarbejde vil afbryde det lempelsesberettigede udlandsophold. At klageren er et medarbejdervalgt bestyrelsesmedlem kan ikke ændre herpå, idet klagerens virke i bestyrelsen ikke er anderledes af denne grund, hvilket ikke kan anses for at være i strid med formålet med bestemmelsen om medarbejderindflydelse i aktieselskabslovens § 49.
Der henvises ligeledes til Ligningsrådets afgørelse af 31. januar 1995, offentliggjort i TfS 1995.243, hvoraf det fremgår, at bestyrelsesarbejde ikke kan anses for at være arbejde i tilknytning til det i udlandet udførte arbejde.
Herefter stadfæster Landsskatteretten skattecentrets svar på spørgsmål 1.
For så vidt angår spørgsmål 2, finder Landsskatteretten, at deltagelse i kursusvirksomhed med sigte på bestyrelsesarbejdet må sidestilles med arbejde jf. forarbejderne til bestemmelsen. Som sådan må der derfor foretages den samme vurdering som ved udførelsen af arbejde, altså om kursusvirksomheden har den fornødne tilknytning til det i udlandet udførte erhverv. Da der er tale om bestyrelsesarbejde for det danske selskab, finder retten, i overensstemmelse med svaret på spørgsmål 1, at klagerens deltagelse i kursusvirksomhed med henblik på bestyrelsesarbejdet vil afbryde det lempelsesberettigede udlandsophold.
Herefter stadfæster Landsskatteretten skattecentrets svar på spørgsmål 2.
For så vidt angår spørgsmål 3, finder Landsskatteretten i overensstemmelse med svaret på spørgsmål 2, at det afgørende for, om klageren kan opnå lempelse for arbejde i udlandet ved deltagelse i kurser i Danmark, må være kursets direkte tilknytning til det arbejde, klageren udfører i udlandet. Herudover er det rettens opfattelse, at et ajourføringskursus i højere grad end et videreuddannelseskursus vil have den påkrævede direkte tilknytning til arbejdet.
På det foreliggende grundlag finder retten ikke, at klageren har godtgjort, at de pågældende kurser har den nødvendige direkte relation til arbejdet i udlandet.
Herefter stadfæster Landsskatteretten skattecentrets svar på spørgsmål 3.