Indhold

Afsnittet beskriver den skattemæssige behandling, når selskabsbeskattede andelsforeninger og selskaber med begrænset hæftelse omdannes til aktieselskaber efter selskabslovens § 325.

Dette afsnit indeholder:

• Resumé
• Den selskabsretlige omdannelse
• Skattemæssige konsekvenser for andelshaverne
• Skattemæssige konsekvenser for indskydende - og modtagende selskab
• Fremførsel af underskud og kildeartsbegrænset tab
• Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Resumé

FUL § 14f handler om de skattemæssige konsekvenser af den selskabsretlige omdannelse til aktieselskab af

• selskaber omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2
• brugsforeninger og brugsforeningers medlemsforeninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 a 
• andelsforeninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 4. 

Der er altså tale om selskabsbeskattede selskaber og foreninger, der omdannes til aktieselskaber. Omdannelsen sker i medfør af selskabslovens § 325, jf. §§ 326 - 337.

Omdannelsen sker, ligesom for de andelsbeskattede andelsforeninger, ved, at selskabet eller foreningen overdrager sine samlede aktiver og passiver til et aktieselskab, hvorefter selskabet eller foreningen opløses uden likvidation. Da der ikke er tale om overgang til en anden beskatningsform, skal der ikke ske overgangsbeskatning. Hvis det selskab, der omdannes til aktieselskab, har en saldo til overgangsbeskatning fra en tidligere ændring, succederer det modtagende aktieselskab i den tidligere beregnede overgangsskat.

Uden FUL § 14f, der sikrer, at omdannelsen kan ske skattefrit efter reglerne i FUL kap. 1, ville omdannelsen til aktieselskab udløse almindelig realisationsbeskatning i det omdannede selskab. For andelshaverne ville omdannelsen blive anset for en afståelse af andelsbeviset.

Den selskabsretlige omdannelse

Den selskabsretlige omdannelse er reguleret i selskabslovens § 325, jf. § 326-337. Selskabslovens § 325 har følgende ordlyd: "I et andelsselskab med begrænset ansvar kan det organ, der er beføjet til at ændre vedtægterne, vedtage at omdanne selskabet til et aktieselskab, jf. §§ 326-337. Omdannelsen kan gennemføres uden kreditorernes samtykke." Bestemmelsen er trådt i kraft den 1. marts 2011. Omdannelse kunne forud for denne dato ske jf. bekendtgørelse nr. 172 af 22. februar 2010 om delvis ikrafttræden af lov om aktieselskaber og anpartsselskaber, ikrafttrædelsesbestemmelsens § 49.

Skattemæssige konsekvenser for andelshaverne

Omdannelsen sker, ligesom for de andelsbeskattede andelsforeninger, ved, at selskabet eller foreningen overdrager sine samlede aktiver og passiver til et aktieselskab, hvorefter selskabet eller foreningen opløses uden likvidation. I forbindelse hermed får andelshaverne ombyttet deres andelsbeviser med aktier i det nye selskab.

Andelshaverne i SEL § 1, stk. 1, nr. 2, 3a eller 4 selskabet/foreningen beskattes ikke i forbindelse med omdannelsen, i det omfang de modtager aktier i det modtagende selskab. De andele, der ikke ombyttes til aktier, men hvor andelshaveren i stedet modtager kontanter, anses for afhændet til kursen på ombytningstidspunktet. Se FUL § 9. Beskatning sker efter de almindelige regler i aktieavancebeskatningsloven.

De aktier, andelshaveren modtager som vederlag for andelene, behandles ved en senere afståelse, som om de var erhvervet på samme tidspunkt og for samme anskaffelsessum som de ombyttede andele. Modtagne aktier anses for anskaffet som led i næring, hvis de ombyttede andele var anskaffet som led i næring. Modtagne aktier anses for omfattet af ABL § 18, hvis de ombyttede andele ville være omfattet af denne bestemmelse. Se FUL § 11.

SKM2011.554.SR. Sagen vedrører samme omdannelse som under SKM2010.576.SR. Der spørges nu også om de skattemæssige konsekvenser, såfremt medlemmerne i andelsforeningen ikke kun modtager aktier i det modtagende selskab, men også en kontant udligningssum, der samtidig anvendes til lån til det modtagende selskab. Endvidere spørges der om hvorvidt uderskuddet i foreningen fortabes eller begrænses i forbindelse med omdannelsen. Skatterådet fandt, at den del der vederlægges via en kontant udligningssum, skulle behandles som afståelse af en forholdsmæssig andel af medlemsbeviset i foreningen jf. FUL § 9, stk. 1. Fortjeneste eller tab skulle behandles efter ABL, og opgøres til medlemsbevisernes afståelsessum fratrukket deres anskaffelsessum jf. FUL § 9, stk. 2. I relation til foreningens underskud fandt Skatterådet at dette ikke fortabes jf. FUL § 14f, stk. 2.

SKM2010.576.SR. En andelsforening omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 4 ønskedes omdannet til aktieselskab efter selskabslovens § 325-337 og reglen om skattefri omdannelse i FUL § 14f. Omdannelsen påtænktes gennemført til et af andelsforeningen nystiftet aktieselskab, så de eksisterende andelshavere modtog aktier i dette selskab til gengæld for andelene. De enkelte andelshaveres andele i det nystiftede aktieselskab fordeltes i overensstemmelse med vedtægternes bestemmelse om, hvad der skulle ske ved andelsselskabets opløsning. Skatterådet bekræftede, at dette kunne ske uden tilladelse fra SKAT, samt at det kunne ske med fuldstændig succession i relation til anskaffelsestid- og sum for andelsforeningens medlemmer jf. FUL § 11.

Skattemæssige konsekvenser for indskydende - og modtagende selskab

FUL kap. 1 anvendes også ved omdannelse af brugsforeninger og selskaber omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 2, 3a og 4. Se FUL § 14f, stk. 1. Dog skal FUL § 6 om formforskrifter ikke anvendes her, men derimod FUL § 13. Se afsnit C.D.5.3.1.2 om dokumentindsendelse for foreninger.

Det betyder i korte træk følgende:

• Selskabsdeltagerne skal modtage aktier i det nye selskab eller en kontant udligningssum. Se FUL § 2.
• Omdannelsesdatoen skal være sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår. Se FUL § 5.
• Der skal foretages en ansættelse af den indskydende forening/selskab frem til omdannelsesdatoen, og det modtagende aktieselskab hæfter for den indskydende forenings/selskabs skatter. Se FUL § 7.
• Det nye aktieselskab succederer i den indskydende forenings/selskabs skattemæssige status i relation til overtagne aktiver og passiver, og skattemæssige underskud og tab fortabes. Se FUL § 8.
• Fortjeneste og tab på datter- eller koncernselskabsaktier, der annulleres af det modtagende selskab, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen. Se FUL § 10.
• Omdannelsesdokumenterne sendes til SKAT senest en måned efter den dag, hvor omdannelsen er vedtaget. Se FUL § 13.

Fremførsel af underskud og kildeartsbegrænset tab

FUL § 8 om succession og underskudsbegrænsning anvendes også ved omdannelse af selskabsbeskattede andelsselskaber og SEL § 1, stk. 1, nr. 2 selskaber. Som udgangspunkt er der altså ikke adgang til at overføre underskud fra den indskydende forening til det modtagende aktieselskab. Se FUL § 8, stk. 6. Det samme gælder underskud i mellemperioden og kildeartsbegrænsede tab. Se FUL § 8, stk. 7 og 8.

Når en selskabsbeskattet andelsforening eller et SEL § 1, stk. 1, nr. 2 selskab omdannes ved at overføre foreningens aktiver og passiver til et datteraktieselskab, sker der imidlertid ingen underskud- eller tabsbegrænsning, hvis

• det modtagende aktieselskab er ejet eller oprettet af den indskydende forening/selskab selv, og
• foreningen/selskabet ejer datterselskabet 100 pct.

I denne situation kan de underskud, der normalt begrænses efter FUL § 8, stk. 6, og de tab, der normalt begrænses efter FUL § 8, stk. 8, fremføres til fradrag i det modtagende datteraktieselskab. Det er en betingelse, at det modtagende datteraktieselskab ikke tidligere har drevet erhvervsmæssig virksomhed. Se FUL § 14f, stk. 2.

SKM2010.576.SR. En andelsforening omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 4 ønskedes omdannet til aktieselskab efter selskabslovens § 325-337, samt reglen om skattefri omdannelse i FUL § 14f. Omdannelsen påtænktes gennemført til et af andelsforeningen nystiftet aktieselskab, så de eksisterende andelshavere modtog aktier i dette selskab til gengæld for andelene. Skatterådet bekræftede, at andelsforeningens uudnyttede underskud ikke ville fortabes eller begrænses. Underskuddet kunne således udnyttes i en eksisterende sambeskatning efter omdannelsen.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området: