NordenBekendtgørelse nr. 92 af 25. juni 1997 af DBO af 23. september 1996  mellem Danmark, Færøerne, Finland, Island, Norge og Sverige vedrørende indkomst- og formueskat. DBO'en har virkning fra 1. januar 1998, TfS 1997, 576. Bekendtgørelse nr. 2 af 24. januar 2000 af tillægsaftale af 1. december 1999 udvider med virkning fra 1. januar 1998 DBO'en til at omfatte landskabet Åland også for så vidt angår den finske kommunalskat.

Bekendtgørelse nr. 3 af 2. februar 1998 af protokol af 6. oktober 1997 til den nordiske DBO. Protokollen har virkning fra 1. januar 1998, TfS 1998, 28.

Bekendtgørelse nr. 115 af 11. november 1992 af DBO af 12. september 1989 mellem Danmark, Finland, Island, Norge og Sverige vedrørende skatter af arv og gave. DBO'en trådte i kraft den 19. august 1992 og har virkning fra den 18. oktober 1992.

Bekendtgørelse nr. 8 af 7. februar 1994 - tillægsaftale til overenskomst vedrørende arv og gaver. Tillægsaftalen har virkning fra 19. august 1992.

BKI nr. 34 af 4. december 2007 - Sverige har opsagt dobbeltbeskatningsaftalen af 12. september 1989 mellem de nordiske lande for så vidt angår arv og gaver, idet sådanne saktter ikke længere eksisterer i Sverige. Overenskomsten finder fortsat anvendelse i forholdet mellem de øvrige kontraherende stater.

Bekendtgørelse nr. 36 af 28. oktober 2004 af aftale mellem Danmark og Sverige , den såkaldte Grænsegængeraftale, som retter sig mod lønmodtagere, som bor i det ene land, og arbejder i det andet land. Bestemmelserne i aftalen finder anvendelse fra og med 1. januar 2005. Bestemmelserne om fradrag for pensionsindskud og udgifter til broafgiften samt provenueudvekslingen anvendes dog fra og med 1. januar 2004. Reglerne er beskrevet under artikel 15 og 18 samt artikel 31.

Lov nr 1412 af 21. december 2005 om indgåelse af aftale mellem Danmark og Færøerne om beskatning af indkomst for arbejde om bord på skibe i internationalt skibsregister.

Bekendtgørelse nr. 15 af 11. januar 2006 af aftale af 10. august 2005 mellem Danmark og Færøerne om beskatning af indkomst for arbejde om bord på skibe i internationalt skibsregister.

Lov nr. 1193 af 11. december 2008 om indgåelse af protokol af 4. april 2008 om ændring af overenskomst mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter. Loven træder i kraft den 15. december 2008. Protokollen træder i kraft den fjortende dag efter den dag, hvor samtlige kontraherende stater har meddelt det finske udenrigsministerium, at protokolllen er godkendt. Efter protokollens ikrafttræden finder dens bestemmelser anvendelse på skatter som fastsættes for skatteår, som begynder den 1. januar i det kalenderår, som følger nærmest efter det år, hvor aftalen træder i kraft eller senere.

Lov nr. 1193 af 11. december 2008 fastsætter følgende overgangsregel: 

For en person, som den 8. oktober 2008 var skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, og som den 31. januar 2009 modtog pension fra Finland, Island, Norge eller Sverige, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, som forholdsmæssigt falder på den nævnte pension, så længe vedkommende forbliver skattepligtig efter kildeskattelovens § 1.

Betingelsen for skattenedsættelse er også opfyldt, hvis en person den 8. oktober 2008 var fuldt skattepligtig til Danmark og senest den 31. januar 2009 havde indleveret en ansøgning om udbetaling af pension, som kommer til udbetaling med tilbagevirkende kraft for en periode der ligger før 1. februar 2009 og derefter er løbende.

Betingelsen for skattefrihed er derimod ikke opfyldt, hvis ansøgning om pension sker efter 31. januar 2009, uanset om udbetaling sker med tilbagevirkende kraft for en periode der ligger før 1. februar 2009 og derefter løbende. Betingelsen for skattefrihed er heller ikke opfyldt for en person, der vælger at udskyde ansøgning om pension, til efter den 31. januar 2009 uanset om personen måtte være berettiget til pension for en periode der ligger før 1. februar 2009.

Finland har med virkning fra 1. maj 1999 tiltrådt EF-voldgiftskonventionen om ophævelse af dobbeltbeskatning i forbindelse med regulering af intern forbundne foretagenders overskud, jf. TfS 1999, 757.

Det færøske skattesystem er beskrevet i Skat.Udland 1998, 19.

Finland er beskrevet som månedens land i Skat.Udland 2000, 150.

Indholdsfortegnelse:

Artikel 1:    De af DBO'en omfattede personer.

Artikel 2:    De af DBO'en omfattede skatter.

Artikel 3:    Almindelige definitioner.

Artikel 4:    Skattemæssigt hjemsted.

Artikel 5:    Fast driftssted.

Artikel 6:    Indkomst af fast ejendom.

Artikel 7:    Indkomst ved erhvervsvirksomhed.

Artikel 8:    Skibs- og luftfart.

Artikel 9:    Indbyrdes forbundne foretagender.

Artikel 10:  Udbytte.

Artikel 11:  Renter.

Artikel 12:  Royalties.

Artikel 13:  Kapitalgevinster.

Artikel 14:  Frit erhverv.

Artikel 15:  Personlige tjenesteydelser.

Artikel 17:  Kunstnere og sportsudøvere.

Artikel 18:  Pension m.m.

Artikel 19:  Offentlige hverv.

Artikel 20:  Studerende og praktikanter.

Artikel 21:  Virksomhed i forbindelse med forundersøgelse, efterforskning eller udnyttelse af kulbrinteforekomster.

Artikel 22:  Andre indkomster.

Artikel 23:  Formue.

Artikel 24:  Dødsbo.

Artikel 25:  Ophævelse af dobbeltbeskatning.

Artikel 26:  Generelle regler om beskatningen.

Artikel 27:  Forbud mod diskriminering.

Artikel 28:  Fremgangsmåden ved indgåelse af gensidige aftaler.

Artikel 29:  Medlemmer af diplomatiske og konsulære repræsentationer.

Artikel 30:  Territorial udvidelse.

Artikel 31:  Ikrafttræden.

Artikel 32:  Opsigelse.

Protokol II Øresundsforbindelsen

Nordisk bistandstale samt trækaftale

Særlige bemærkninger - afvigelser fra OECD-modellen og praksis:

Artikel 3Definitionen af international trafik afviger fra OECD-modellen af hensyn til beskatning af kapitalgevinster, og fordi der er tale om en multilateral aftale.

Artikel 4Et svensk selskab, der var købt af et dansk selskab, blev anset for skattepligtigt til Danmark i henhold til selskabsskattelovens § 1, stk. 7. Bestyrelsesmedlemmerne havde bopæl i Danmark, men bestyrelsen havde sit sæde i Sverige, hvor det første bestyrelsesmøde blev afholdt. Direktøren havde bopæl og daglig beskæftigelse i Danmark, og eventuelle beslutninger vedrørende den daglige ledelse i selskabet ville blive truffet i Danmark. Beslutninger, der krævede bestyrelsens stillingtagen, ville blive truffet på bestyrelsesmøder, der ofte blev afholdt i Sverige. Ligningsrådet fandt, at selskabets ledelse havde sæde i Danmark. Ligningsrådet lagde herved vægt på, at hovedparten af den ledelsesmæssige aktivitet ville foregå i Danmark, og at beslutninger, der vedrører aktier i selskabet, ville blive truffet i Danmark, TfS 1996, 476.

Et finsk holdingselskab blev anset for fuldt skattepligtigt til Danmark, idet ledelsen fandtes, at have sit sæde i Danmark. Selskabets aktionær, der var hjemmehørende i Danmark, traf alle ledelsesmæssige beslutninger, TfS 1998, 334 LR.

DBO'en omfatter et I/S, når dette beskattes som en hjemmehørende person.

I SKM2006.296.LSR ansås en svensk pilot at have bopæl i såvel Sverige som Danmark, men at være hjemmehørende i Danmark. Danmark kunne derfor beskatte hans løn i medfør af artikel 15, stk. 4, litra a og hans renteindtægter i medfør af artikel 11, stk. 1. Se også SKM2007.135.ØLR, hvor det var godtgjort, at klageren havde stærke personlige og økonomiske forbindelser til Sverige, men hvor det ikke var godtgjort, at hans personlige og økonomiske forbindelser til Sverige var stærkere end hans personlige og øknomiske forbindelser til Danmark. Der blev herved særlig henset til, at klageren oppebar størstedelen af sin indtægt i Danmark, at han  havde sommerhus i Danmark, og at klageren delte bolig med en svensk kvinde, der var indrejst til Danmark. Det betød i den sammenhæng ikke noget, at klageren "kun" var ansat i Danmark på en 2-årig prøvekontrakt. Klageren blev yderligere anset for sædvanligvis at have haft ophold i Danmark.

SKM2010.486.LSR Efter fraflytning til Sverige var en person fortsat skattepligtig til Danmark, da han fortsat havde bopælsmulighed i et stort sommerhus i Vestjylland, som var godkendt til helårsbeboelse. Efter fraflytningen havde klager derfor dobbeltdomicil i Danmark og Sverige. Da klager havde en fast og vedvarende bolig i Sverige mens han alene havde en bopælsmulighed i Danmark, og da han faktisk boede og arbejdede i Sverige blev han anset for hjemmehørende i Sverige.

Artikel 5Virksomhed, der består i planlægning, kontrol, rådgivning eller anden hjælpende personale-indsats i forbindelse med et bygnings-, anlægs-, installations- eller monteringsprojekt, der varer i mere end 12 måneder, medfører fast driftssted.

Den virksomhed, som foretagender, der har interessefællesskab, udøver, medregnes under visse omstændigheder ved opgørelse af et projekts varighed.

Artikel 6Artiklen indeholder en bestemmelse om, at indkomst ved anvendelsen af en brugsret til fast ejendom beskattes i det land, hvor den faste ejendom er beliggende. Det er en forudsætning, at brugsretten er knyttet til besiddelsen af aktier eller lignende i et ejendomsselskab. Avance ved salg af 2 grunde beliggende i Norge kunne ifølge den nordiske DBO, artikel 6, stk. 1, beskattes i Norge. Den norske skat var endnu ikke endelig opgjort og betalt, og der kunne derfor først indrømmes credit i dansk skat, når behørig dokumentation for betaling forelå, jf. TfS 1995, 750.

Artikel 7For opgørelse af den begrænsede skattepligtige indkomst for borerigge, hvor der er udført arbejde offshore i en skattepligtsperiode på under 1 år - se TfS 1995, 646. Se også afsnit D.D.2 (artikel 7).

SKM2007.201.LSR omhandlede overdragelse af en dansk filial (D) af et svensk selskab (E AB) til en dansk filial (B) af et andet svensk selskab (A AB). Transaktionen omfattede 3 led: Allokering af aktiver fra D til E AB, overdragelse af aktiverne fra E AB til A AB efter de svenske regler om underprisoverdragelse og allokering af aktiverne fa A AB til B.Landsskatteretten lagde til grund, at ved allokering af aktiver til det faste driftssted skal som udgangspunkt anvendes aktivernes markedsværdi. Den faktiske anskaffelsessum antoges dog at danne et maksimum for værdiansættelsen af aktiverne. Aktiverne måtte derfor ved den påtænkte disposition anses for erhvervet af B til et beløb svarende til A AB's faktiske anskaffelsessummer, der efter de svenske regler om underprisoverdragelse udgjorde de regnskabsmæssige værdier. At D i henhold til SEL § 7 A, stk. 2, skulle anvende markedsværdierne som afståelsessum ændrede ikke herved.

Protokol II vedrører beskatning af indkomst i forbindelse med den faste forbindelse over Øresund.

Protokol III vedrører deling af beskatningsretten til SAS, Scanair og SAS Commuter.

Artikel 8Artiklen indeholder en containerbestemmelse, ifølge hvilken indkomst, der oppebæres af en person ved brug, rådighedsstillelse eller udleje af containere, der benyttes til transport af gods eller varer, kun kan beskattes i den stat, hvori personen er hjemmehørende, medmindre containerne alene anvendes mellem pladser i den anden stat.

I protokollens afsnit III er der fastsat særlige beskatningsregler for så vidt angår luftfartsvirksomhed, der drives af SAS, Scanair eller SAS Commuter, eller anden lignende SAS virksomhed.

Artikel 9En stat skal kun foretage reguleringer, hvis den anser skatteansættelsen i den anden stat for berettiget både i princip og beløb.

Artikel 10Udbytte beskattes i kildelandet med 15 pct. Udbytte er dog fritaget for beskatning i moder-/datterselskabsforhold. Island  kan beskatte i moder-/datterselskabsforhold med op til 15 pct., hvis udbyttet er fratrukket i selskabsindkomsten ved beregning af islandsk skat.

Et moderselskab er defineret som et selskab, der direkte ejer mindst 10 pct. af kapitalen i datterselskabet.

Protokol af 4. arpil 2008, artikel II udvider definitionen af udbytte til også at omfatte "indtægt fra en ordning, som medfører en ret til del i overskud i det omfang, den i henhold til lovgviningen i det nordiske land, hvorfra den hidrører, er klassificeret som sådan indtægt

Bestemmelserne om moder-/datterselskaber gælder ikke for personsammenslutninger og dødsboer. Kildelandet må dog ikke beskatte udbytte, som et selskab i kildelandet betaler til en personsammenslutning i et andet nordisk land, i det omfang en deltager i personsammenslutningen er et selskab, som er hjemmehørende i et nordisk land og som ejer så meget af personsammenslutningen, at minimumskravet på 10 pct. ejerskab er opfyldt, jf. protokol af 4. april 2008, artikel I.

De kompetente myndigheder kan aftale fritagelse for udbytteskat til skattefrie almenvelgørende institutioner.

Vedrørende nordmænd og svenskeres tilbagesøgning af dansk udbytteskat og danskeres tilbagesøgning af udbytteskat fra svenske aktier, der er registreret i Værdipapircentralen, se afsnit D.D.2 artikel 10.

Artikel 11Bopælslandet har beskatningsretten til renteindtægter.

Artikel 13Artiklen indeholder en bestemmelse svarende til artikel 6, hvorefter beskatningsretten til salg af aktier, hvortil der er knyttet en brugsret, tilkommer det land, hvor ejendommen er beliggende.

Fortjeneste ved afhændelse af containere beskattes i den stat, hvor den virkelige ledelse har sit sæde, medmindre containerne udelukkende anvendes mellem pladser i den anden stat.

Efter stk. 7 har kildestaten beskatningsretten i en 5 års periode efter fraflytning af en fysisk person til fortjeneste ved afhændelse af aktier mv. i selskaber, der er hjemmehørende i kildestaten. Bestemmelsen omfatter også avance ved afståelse af aktier i selskaber, der er hjemmehørende i et andet nordisk land end fraflytterlandet, hvis værdien af de overdragne aktier hovedsagligt beror direkte eller indirekte på besiddelse af aktier i selskaber, der er hjemmehørende i fraflytterlandet. Bopælsstaten skal herefter give credit for den i kildestaten erlagte skat.

Bestemmelsen i artikel 13, stk. 7 er blevet omgået. Et eksempel herpå kan være en person, som flytter fra Sverige og som ejer aktier i selskab A, der er hjemmehørende i et andet nordisk land og ejer aktier i et svensk selskab B. Hvis selskab A har afstået aktierne i selskab B inden personen afståer sine aktier i selskab A, kan artikel 13, stk. 7 ikke længere anvendes, idet værdien af de afståede aktier i selskab A ikke mere beror på besiddelse af aktier i selskab B. Protokol af 4. april 2008, artikel III ændrer ordlyden af artikel 13, stk. 7, så det ikke længere er en betingelse, at værdien af de overdragne aktier i et selskab, som ikke er hjemmehørende i fraflytterlanet, skal bero på besiddelse af aktier i dette land. Protokollen medfører samtidigt, at den periode efter fraflytning, hvor artikel 13, stk. 7, kan anvendes, bliver forlænget fra fem til ti år.

Protokollens afsnit III indeholder bestemmelser om beskatningsretten ved afhændelse af andele i skibs- og luftfartsvirksomhed samt containervirksomhed, der ejes af flere andelshavere, jf. artikel 8.

Protokollens afsnit IV giver Danmark ret til at gennemføre fraflytningsbeskatning jf. ABL § 13a.

Artikel 14Såfremt en person opholder sig i kildestaten i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12 måneders periode, har kildestaten beskatningsretten til den indkomst, der kan henføres til opholdet, selv om der ikke foreligger fast sted.

Artikel 15Det er skrevet direkte i artiklen, at 183 dages reglen ikke finder anvendelse ved arbejdsudleje. I protokollens afsnit V til DBO'en er det angivet, hvornår der skal anses at foreligge arbejdsudleje.

Landsskatteretten har i en kendelse SKM2002.55.LSR afgjort, at læger og sygeplejersker, der arbejder på sygehuse i Norge og Sverige er omfattet af artikel 15, når der er tale om et arbejdsforhold, der kan betegnes som arbejdsudleje. Der var tale om, at et dansk selskab hyrede danske læger og sygeplejersker til at arbejde på svenske og norske sygehuse. Landsskatteren lagde vægt på, at det selskabet modtog, var et vederlag for rekruttering, udbetaling af løn m.v., at det var selskabet, der udbetalte løn til de pågældende læger m.v., at selskabet påtog sig ansvaret for, at udbetalinger til lægerne og afregninger til det offentlige var korrekte, med den virkning at eventuelle fejludbetalinger eller - afregninger blev korrigeret for selskabets regning, at det var selskabet, der underskrev ansættelsesaftalen, hvilken aftale alene forefandtes i to eksemplarer hos henholdsvis den ansatte og selskabet. Landsskatteretten fandt derfor ikke tilstrækkeligt grundlag for, at anse det vederlag, lægerne m.v. modtog for at være løn og andet vederlag, der udbetales af en kontraherende stats offentligretlige institutioner til en fysisk person for udførelse af hverv for denne institution. Retten fandt herefter ikke, at fordelingen af beskatningsretten skulle ske efter artikel 19, stk. 1, i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Retten fandt endvidere ikke, at det gjorde nogen forskel, hvis aftalerne var indgået med et selskab i henholdsvis Norge og Sverige. Ligningsrådet har i SKM2004.64.LR fundet, at en situation med en noget anderledes ansættelseskonstruktion var omfattet af artikel 19. Her var der bl.a. tale om, at lønnen til lægerne blev udbetalt af sygehusene. Selskabet havde ikke fuldmagt til at indgå aftaler med læger på vegne af norske og svenske sygehuse og selskabet havde ikke nogen arbejdsgiverrelation til lægerne. Der var indgået aftaler med de norske og svenske sygehuse om, at selskabet skulle modtage et administrationsgebyr for sine ydelser.

Det følger af den dansk/svenske grænsegængeraftale, at for en person, som bor i det ene land (bopælslandet) og normalt udfører arbejde i det andet land (arbejdslandet) for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i arbejdslandet eller ved et fast driftssted eller et fast sted, som personens arbejdsgiver har i arbejdslandet, skal arbejdet under visse betingelser anses for udført i arbejdslandet, jf. artikel 15, stk. 1 og 2, selv om det delvis er udført i bopælslandet eller et tredjeland.

Betingelserne for at beskatte hele indkomsten i arbejdslandet er:

• At arbejdet i bopælslandet udføres af personen i dennes egen bolig, eller at arbejdet i bopælslandet eller i et tredjeland udgør tjenesterejse eller andet arbejde af lejlighedsvis karakter. Der kan eksempelvis være tale om kurser, konferencer, messer eller lignende. Bestemmelsen finder også anvendelse på håndværkere, som af arbejdsgiveren lejlighedsvis sendes til bopælslandet for at arbejde.
• At arbejdet i arbejdslandet udgør mindst halvdelen af arbejdstiden i hver 3-måneders periode.
• At vederlaget for det udførte arbejde ikke påhviler et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i bopælslandet.

Indkomst, som erhverves af en person, der er hjemmehørende i Danmark eller Sverige, for udført arbejde på tog i regelmæssig trafik mellem Danmark og Sverige beskattes kun i den stat, hvor arbejdsgiveren er hjemmehørende. Det er en forudsætning, at arbejdet udføres på tog i grænseoverskridende trafik, og at personen udfører arbejde i begge lande på én og samme dag. Tilsvarende gælder for personer hjemmehørende i Danmark eller i Sverige for udført arbejde på dansk eller svensk skib i international færgetrafik mellem Danmark og Sverige, jf. bekendtgørelse nr. 1 af 10. januar 2000 samt TfS 2000, 145 DEP.

Med virkning fra 1. januar 2004 er der etableret et ligningscenter, Grænsegængercenter Øresund, Sluseholmen 8B, 2450 København SV, der foretager skatteligningen og forskudsregistreringen for personer, der, kort beskrevet, bor i Sverige, og modtager indkomster fra Danmark. 

Grænsegængerreglen er afskaffet med virkning fra 1. januar 1997, jf. TfS 1997, 155. Personer omfattet af reglen, kan fortsætte med at anvende denne, så længe betingelserne opfyldes. Med den nye Grænsegængeraftale, kan personer hjemmehørende i Danmark ikke længere anvende reglen.

Der er mellem de kompetente myndigheder i Danmark og Sverige indgået en aftale om forståelsen af begrebet kortere afbrydelse af tjenesten, for fortsat at kunne bevare status som grænsegænger, jf. TfS 1997, 62. Ved gensidig aftale mellem Danmark og Sverige er der ligeledes opnået enighed om at "varigt personligt arbejde" skal forstås som ansættelse hos en og samme arbejdsgiver i en sammenlagt periode på mindst 6 måneder. SKM2001.535.TSS.

Arbejde udført om bord på et dansk, færøsk, finsk, islandsk, norsk eller svensk skib i international trafik, kan beskattes i den stat, hvis nationalitet skibet har. Udenlandske skibe, der befragtes på bare-boat basis af et foretagende i en af staterne sidestilles hermed.

For så vidt angår Danmark og Færøerne er det ved aftale af 10. august 2005 mellem Danmark og Færøerne om beskatning af indkomst for arbejde om bord på skibe i internationalt skibsregister, jf. lov nr. 1412 af 21. december 2005 bestemt, at vederlag for arbejde, som udføres om bord på et færøsk skib, der er registreret i Færøsk Internationalt Skibsregister, eller et dansk skib, der er registreret i Dansk Internationalt Skibsregister, kun kan beskattes i den del af riget, hvis nationalitet skibet har. Det forudsættes herved, at der kan opnås skattenedsættelse efter såvel de færøske regler for arbejde om bord på skibe i Færøsk Internationalt Skibsregister som de danske regler for arbejde om bord på skibe i Dansk Internationalt Skibsregister.Se også bek. nr. 15 af 11. januar 2006 af aftalen.

Arbejde udført om bord på luftfartøjer i international trafik kan kun beskattes i arbejdstagerens bopælsstat, jf. artikel 15, stk. 4, litra a. Bestemmelsen gælder tillige ved national trafik for SAS, Scanair og SAS Commuter, jf. protokollens pkt. III.

Disse regler medfører, at løn for arbejde ombord på et fly i international trafik kun kan beskattes i det nordiske land, hvor der pågældende lønmodtager bor. Tilsvarende kan løn for arbejde ombord på et SAS-fly i indenrigstrafik kun beskattes i det nordiske land, hvor den pågældende lønmodtager bor. Derimod kan løn for arbejde ombord på et fly i indenrigstrafik for et andet luftfartsselskab end SAS beskattes i det nordiske land, hvor trafikken foregår, selv om den pågældende lønmodtager bor i et andet nordisk land. Hvis en medarbejder fra et nordisk land er ansat hos et andet luftfartsselskab end SAS og både arbejder ombord på fly i indenrigstrafik og international trafik, skal lønnen altså opdeles på den del, der vidrører arbejde i indenrigstrafik og den del, der vedrører international trafik.

Protokollen af 4. april 2008 artikel IV medfører en ændring af artikel 15, stk. 4, litra a, så reglen om bopælsbeskatning udvides til at gælde for løn for arbejde ombord på fly for alle luffartsselskaber fra de nordiske land, uanset om der der tale om indenrigstrafik eller international trafik.

Arbejde om bord på fiske-, sælfangst- eller hvalfangstfartøj tilkommer ligeledes den stat, hvori arbejdstageren er hjemmehørende. Dette gælder også, når vederlaget består i andel af overskuddet.

De kompetente norske og danske skattemyndigheder er blevet enige om følgende fortolkning af art. 7 og 15 i DBO'en: Når en person foruden at være parthaver i et partrederi også deltager i selve fiskeriet om bord på partrederiets kutter, så anses hele indtægten for omfattet af art. 7.

Artikel 17Beskatningsretten er tillagt bopælsstaten, hvis besøget i den stat, hvori aktiviteten udøves, hovedsagelig betales af offentlige midler fra bopælsstaten.

En her i landet boende musiker, der arbejdede som lønmodtager ved et koncerthus i Sverige, var omfattet af art. 17. Han kunne ikke anses for omfattet af art. 19 om offentligt ansatte, da koncerthuset blev drevet som et svensk aktieselskab, uanset at aktierne var ejet af en svensk kommune, jf. SKM2003.577.LSR.

Artikel 18Artikel 18, stk. 1 medfører, at pension m.m. kun kan beskattes i kildelandet. Pension m.m. omfatter såvel offentlige som private pensioner, livrenter og ydelser i henhold til sociallovgivningen (f.eks. folkepension). Ydelser til børnepasningsorlov anses jf. protokollens pkt. VII, stk. 2 for omfattet af udtrykket sociale sikringsydelser.

Protokol af 4. april 2008 artikel V ændrer artikel 18, stk. 1, så bopælslandet kan beskatte pension m.v. Ændringen medfører, at f.eks. Danmark kan beskatte personer, der er hjemmehørende her i landet, af pension fra et andet nordisk land, men i så fald skal Danmark ophæve dobbeltbeskatning ved at nedsætte den danske skat af indtægten med den skat, der er opkrævet i det andet land. Ændringen  omfatter dog ikke personer, som ved lovforslagets fremsættelse den 8. oktober 2008 allerede var fuldt skattepligtige og som den 31. januar 2009 var begyndt at modtage pension fra et andet nordisk land.

Betingelsen for skattenedsættelse er også opfyldt, hvis en person den 8. oktober 2008 var fuldt skattepligtig til Danmark og senest den 1. februar 2009 havde indleveret en ansøgning om udbetaling af pension, som kommer til udbetaling med tilbagevirkende kraft fra 1. februar 2009 eller før.

Betingelsen for skattefrihed er derimod ikke opfyldt, hvis ansøgning om pension sker efter 1. februar 2009, uanset om udbetaling sker med tilbagevirkende kraft fra 1. februar 2009 eller før. Betingelsen for skattefrihed er heller ikke opfyldt for en person, der vælger at udskyde ansøgning om pension, til efter den 1. februar 2009 uanset om personen måtte være berettiget til pension før 1. februar 2009.

Om begrebet social ydelse se SKM2007.123.ØLR. I denne sag modtog skatteyderen hver måned en ydelse i medfør af lov nr. 475 af 1. oktober 1945 om erstatning til besættelsestidens ofre. Formålet med loven var at yde økonomisk kompensation for at sikre de berettigede personers økonomiske forhold. Erstatningen skal således dække et forsørgelsesbehov. Ydelsen blev herefter karakteriseret som en social ydelse i henhold til artikel 18 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

I forholdet mellem Danmark og Færøerne er der imidlertid i protokollen pkt. VII, stk. 1 indsat den regel, at sådanne ydelser kun kan beskattes i den del af riget, hvor modtageren er hjemmehørende. I PBL § 40 A er der etableret en deleordning mellem Danmark og Færøerne vedrørende den afgift efter PBL, som en fuldt skattepligtig person på Færøerne skal betale ved udbetaling af en i Danmark oprettet pensionsordning, jf. A.C.1.12 og D.A.2.9, pensions- og forsikringsudbetalinger.

Grænsegængere har ifølge den dansk/svenske grænsegængeraftale fradragsret i arbejdslandet for indskud til skattebegunstigede pensionsordninger i bopælslandet, og der ses tilsvarende bort fra arbejdsgiverens indbetalinger til ordningen ved indkomstopgørelsen. Endvidere kan personer, som flytter fra det ene land til det andet fortsætte med at indskyde med fradragsret på den eksisterende ordning i det hidtidige bopælsland. Bidragene er dog alene fradragsberettigede indenfor de beløbsgrænser, som gælder i begge lande. Reglerne gælder fra og med 1. januar 2004.

Bestemmelsen omfatter både lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende.

En grænsegænger er i bestemmelsen defineret som en lønmodtager eller selvstændigt erhvervsdrivende, som arbejder og beskattes i det ene land og bor i det andet. Indkomsten, som kan beskattes i arbejdslandet, skal udgøre mindst 75 pct. af den samlede nettoindtægt fra personligt arbejde i tjenesteforhold eller selvstændig erhvervsvirksomhed.

Bestemmelsen skal ses i sammenhæng med aftalens artikel 5, stk. 2, hvorefter kildelandet har pligt til at beskatte udbetalinger, når det andet land har givet fradrag for pensionsindskud som følge af denne bestemmelse.

Artiklen indeholder også en bestemmelse om beskatning af underholdsbidrag, som en person, der bor i en stat betaler til en ægtefælle eller børn, der bor i en anden stat. Sådanne bidrag er fritaget for beskatning i modtagerstaten, såfremt bidraget havde været fritaget for beskatning i yderstaten, hvis modtageren havde boet der.

Artikel 19Offentlige pensioner er ikke omfattet af artiklen (se artikel 18).

Efter protokollens pkt. VIII gælder mellem Danmark og Færøerne, at beskatningsretten til vederlag for udførelsen af offentlige hverv er tillagt den del af riget, hvor arbejdet er udført. Beskatningsretten er dog hos den del af riget, hvor personen er bosat, hvis arbejdet i nogen periode eller tidsperioder tilsammen ikke overstiger 120 dage indenfor nogen 12 måneders periode i den del af riget, hvor arbejdet udføres og vederlaget betales af det sædvanlige arbejdssted.

De to dele af riget har dog forbeholdt sig beskatningsretten til ydelser, der udbetales af det offentlige udelukkende til dækning af udgifter ved det offentlige hverv under tjeneste i den anden del af riget, og som ikke indeholder noget arbejdsvederlag. Dette gælder i de første 5 år disse ydelser oppebæres, jf. TfS 1999, 607.

Det norske Finansdepartement har udtalt, at Norsk Rikskringkasting - efter at være overgået til en selvejende stiftelse - ikke har karakter af en offentlig institution. Vederlag fra NK er således ikke omfattet af artikel 19.

Der er i forbindelse med læger og sygeplejerskers arbejde på svenske og norske sygehuse blevet truffet afgørelse i to konkrete sager. Afgørelserne er offentliggjort i SKM2002.55.LSR og SKM2004.64.LR, se omtalen under artikel 15.

Honorarer fra Trygdekontorerne for lægevagtkørsel skal beskattes efter artikel 19, mens patienternes egenbetaling i forbindelse med vagtlægebesøg, ansås for andre indtægter omfattet af artikel 22. Der henvises til SKM2004.443.LSR.

I kendelse af 2. oktober 2009 SKM2009.809.LSR har landsskatteretten afgjort, at honorarer fra Trygdekontorerne for lægevagtkørsel i Norge, der ikke var blevet beskattet i Norge efter artikel 19, skulle beskattes i Danmark efter bestemmelsen om subsidiær beskatningsret i artikel 26. Landsskatteretten anså ikke Norge for at have intern hjemmel til beskatte de omhandlede honorarer.

Særligt vedrørende Sverige:En dansk statsborger, som havde et barn i døgnpleje, fraflyttede til Sverige og modtog fortsat døgnplejevederlag fra Københavns magistrat, idet barnet flyttede med til Sverige. Ifølge Skattedepartementet er plejevederlaget vederlag for varetagelsen af hverv i kommunens tjeneste, således at artikel 19 skal finde anvendelse.

En dansker, der af SIDA i Stockholm (svarer til DANIDA i Danmark) udsendes som ulandsmedarbejder, bliver i Sverige beskattet som embedsmand. Det er herefter antaget, at lønnen fra SIDA er omfattet af DBO'ens artikel 19 (offentlige hverv). Lønindtægt fra Individuell Människohjälp i Sverige kan ikke sidestilles med indtægt fra SIDA.

En her i landet boende musiker, der arbejdede som lønmodtager ved et koncerthus i Sverige, var omfattet af art. 17. Han kunne ikke anses for omfattet af art. 19 om offentligt ansatte, da koncerthuset blev drevet som et svensk aktieselskab, uanset at aktierne var ejet af en svensk kommune, jf. SKM2003.577.LSR.

Ingen af nedennævnte institutioner har en sådan karakter af offentlige institutioner, at indkomst hidrørende fra disse skal behandles efter art. 19:

Malmø Stadsteater, Stiftelsen Malmø Koncerthus, Helsingborgs koncertforening, H/B Göteborgs Musiksälskap, A/B Folkets Park, Stockholms Parkteater, Musik- og teaternämden, Lund, Institut for Rikskoncerter, Sveriges TV A/B, Sveriges Riksradio A/B.

Artikel 20I protokollens afsnit IX er der indsat bestemmelser, hvorefter studerende og praktikanter fra Færøerne og Island er fritaget for beskatning af arbejdsvederlag, som er nødvendige for opholdet her. Fritagelsen gælder, uanset om arbejdsvederlaget er indtjent i Danmark eller i udlandet.

For indkomståret 2011 udgør beløbet 42.900 kr. Studerende, der har påbegyndt studieophold i Danmark før 1. januar 2011, er berettiget til fortsat at anvende fradraget for 2010, 71.000 kr., så længe betingelserne herfor er opfyldt.

Fradraget gives i personlig indkomst optjent under studieopholdet før beregning af arbejdsmarkedsbidrag og kan ikke være større end denne indkomst. Fradraget reduceres med beløb, der modtages til den studerendes underhold, undervisning og uddannelse, og som ikke beskattes i Danmark. Fradraget reduceres endvidere med skattefrie stipendier, men derimod ikke med skattepligtige stipendier, der modtages fra Danmark. Hvis der tages fradrag efter rejsereglerne i ligningsloven § 9 A, modregnes det samme beløb i gæstestuderendefradraget. Fradraget begrænses ikke af øvrige ligningsmæssige fradrag eller personfradraget. Se SKM2010.708.SKAT.

Beløbet er fastsat på årsbasis og nedsættes i forholdet mellem studieopholdets længde i Danmark og hele kalenderåret.

For så vidt angår færøske studerende er det en betingelse, at studierne ikke er af underordnet betydning, ligesom skattefriheden kun gælder for normal studietid, jf. nærmere stk. 3 og 4.

►Med virkning fra og med indkomståret 2011 kan studerende fra Grønland og Færøerne ved indkomstopgørelsen fratrække et rigsfællesskabsfradrag på 36.000 kr. som et tillæg til gæstestuderendefradraget, jf. lov nr. 554 af 01/06/2011. Fradraget gives som et ligningsmæssigt fradrag i den periode, hvor betingelserne for fradrag som gæstestuderende efter DBO'en er opfyldt, og med de begrænsninger, som følger af denne. Fradraget gives således kun i lønindkomst, der er nødvendig for den studerendes ophold. Fradraget reduceres med beløb, der modtages fra udlandet til den studerendes underhold og uddannelse samt med beløb, der er skattefri her i landet, jf. SKM2010.708.SKAT, i det omfang sådanne beløb overstiger satsen for gæstestuderendefradraget. Rigsfællesskabsfradraget gives først efter udnyttelse af gæstestuderendefradraget. Er betingelserne kun opfyldt i en del af et indkomstår, gives fradraget forholdsmæssigt. ◄

►Studerende, som ved påbegyndelsen af indkomståret 2011 allerede var i Danmark, vil være omfattet af de hidtidige bestemmelser om gæstestuderende og hermed kunne få et fradrag på 71.000 kr. årligt, så længe betingelserne for at kunne få fradraget er opfyldt. ◄

Med hensyn til afgørelsen af om en person er studerende eller ej henvises til LSR 1978,28 og TfS 1984, 265.

Skatteministeriet har udtalt, at artikel 20 finder anvendelse på svenske studiebidrag, selvom den studerende m.v. har indtægtsgivende arbejde i Danmark ved siden af studierne. SKM2001.362.DEP.

Told- og Skattestyrelsen har udtalt, at en færøsk studerende, der efter at have taget HF-eksamen i Danmark påbegyndte en social- og sundhedsuddannelse her, fortsat var berettiget til ovennævnte fradrag. Det samme ville gælde, hvis der i stedet for HF var tale om studentereksamen eller lign., se ToldSkat Nyt 1992.11.332 (TfS 1992, 297).

En person havde opholdt sig i Danmark i en periode før påbegyndelsen af en uddannelse. Hun var ikke berettiget til Islandsfradrag, idet det ikke fandtes godtgjort, at hun havde opholdt sig her i landet udelukkende i studie- og uddannelsesøjemed. TfS 1996, 777.

En skatteyder, der i 1984 havde erhvervet en maskinistuddannelse i Danmark, gennemgik som følge af en ændring af maskinistuddannelsen en ny uddannelse i 1996-1997. Denne uddannelse ansås for en videreuddannelse, og skatteyderen var ikke berettiget til færøfradrag., jf. SKM2004.397.LSR.

En islandsk læge, der havde arbejdet som reservelæge og praksisreservelæge i turnus-, introduktions- og uddannelsesstillinger under X Amts sygehusvæsen, og som var aflønnet i hht. overenskomst for Foreningen af Yngre Læger, kunne ikke indrømmes fradrag gældende for studerende og praktikanter i hht. den nordiske dobbeltbeskatningsaftale, jf. SKM2004.231.LSR. 

I protokollen, afsnit IX, stk. 5, er der fastsat bestemmelser om beskatning af indkomst fra praktik og ferieansættelse formidlet af Nordjobb.

Artikel 21Artiklen har som hovedregel kun betydning for personer mv., der udelukkende er skattepligtige efter KSL's bestemmelser.

Der er i artiklen særlige regler om fast driftssted, idet der foreligger fast driftssted, når virksomheden sammenlagt inden for en 12 måneders periode overstiger 30 dage.

Beskatningsretten til vederlag, som en arbejdstager, der er hjemmehørende i en af staterne, inden for artiklens anvendelsesområde modtager for arbejde i en anden stat, kan som hovedregel kun beskattes i denne anden stat (arbejdsstaten).

Fra denne hovedregel gælder følgende undtagelser:

• Hvis arbejdet ikke overstiger 30 dage inden for en 12 måneders periode, har arbejdstagerens bopælsstat beskatningsretten. Det gælder også, selvom arbejdet udføres for en udenlandsk arbejdsgiver, der har fast driftssted i Danmark efter artikel 5.
• Hvis arbejdet udføres om bord på forsyningsbåd eller -skib, kan vederlaget beskattes i den stat, hvor den person der anvender skibet eller båden er hjemmehørende jf. protokol af 6. okt. 1997 afsnit III.
• Hvis arbejdet udføres om bord på forsyningsluftfartøj, kan vederlaget kun beskattes i den stat, hvori foretagendet er hjemmehørende.

Artikel 22Bestemmelsen finder ikke anvendelse, hvor der til et fast driftssted eller fast sted hører en fast ejendom, som omhandlet i artikel 6. Sådan indkomst beskattes i overensstemmelse med artikel 6.

Landsskatteretten fandt i kendelsen offentliggjort i SKM2004.443.LSR, at en del af en praktiserende læges honorar for arbejde som vagtlæge i Norge var omfattet af artikel 22, fordi der var tale om patienters egenbetaling, som således ikke var omfattet af artikel 19.

DBO'en indeholder ingen særlige bestemmelser vedrørende stipendiater (ex. NORDITA-stipendiater), hvorfor bopælslandet har beskatningsretten til de modtagne stipendier. Mange stipendiater anses for dog at have bevaret bopælen i hjemlandet, hvorfor stipendiet ikke beskattes i Danmark.

Artikel 23 Skatteministeriet har i bemærkningerne til ændringeren af ejendomsværdiskatteloven nævnt, at den nye svenske fastighetsskat efter sin art svarer til den danske ejendomsværdiskat og derfor kan fratrækkes i ejendomsværdiskatten efter EVSL § 12.

Artikel 25Danmark skal som bopælsstat som hovedregel ophæve dobbeltbeskatning ved credit.

Indtægt omfattet af artikel 15 (personlige tjenesteydelser) , artikel 18, stk. 1 (pension m.m.), artikel 19 (offentlige hverv) og artikel 21, stk. 7, (arbejde inden for den af artiklen omfattede kulbrintevirksomhed,bortset fra løn ved arbejde om bord på skibe) lempes dog efter exemption (ny metode). Se dog nedenfor.

For så vidt angår personer, der efter Den Europæiske Unions forordninger om koordinering af de sociale sikringsordninger ikke er omfattet af lovgivningen om social sikring i det land, hvor de arbejder, er princippet for beregning af lempelse for udenlandsk skat af løn indkomst, der oppebæres fra Tyskland eller et af de nordiske lande, ændret til credit ved lov nr. 861 af 30. november 1999. Ved L218 vedtaget ved lov nr. 486 af 7 juni 2001 blev creditbestemmelsen udvidet til også at omfatte søfolk i international trafik og på skibe omfattet af kulbrintebestemmelsen. Det bemærkes, at Den Europæiske Unions forordninger om koordinering af de sociale sikringsordninger også gælder i EØS-landene Norge og Island. Efter de hidtidige regler blev der ved valget af lempelsesprincip ikke taget hensyn til, om der betales sociale bidrag.

Ved creditlempelse svarer lempelsen til den faktisk betalte udenlandske skat, dog højst den del af den danske skat (fra indkomståret 2008 incl. AM-bidrag) , der falder på udenlandsk indkomst. For lønmodtagere, der er omfattet af lovgivningen om social sikring i arbejdslandet og betaler de pligtige sociale bidrag i dette land, sker der ingen ændringer. Her vil lempelsen forsat ske efter exemptionsprincippet, dvs. at den del af den danske skat, der falder på den udenlandske indkomst, lempes.

I forhold til Færøerne, hvor forordningen ikke finder anvendelse, skiftes dog lempelsesprincip for al lønindkomst.

For lønmodtagere, der er omfattet af lovgivningen om social sikring i arbejdslandet - når arbejdslandet er Tyskland, Finland, Island, Norge eller Sverige - samt betaler sociale bidrag i arbejdslandet, sker der ingen ændringer. Dette gælder f.eks. grænsegængere med fast fuldtidsarbejde i et af de pågældende lande.

Exemptionsprincippet fastholdes for den gruppe af lønmodtagere, der betaler sociale bidrag i arbejdslandet. Der blev ved lovændringen indsat en ny § 1 a i lov nr. 190 af 12. marts 1997 (ændret i § 2 ved lov nr. 428 af 28. april 2010 om protokol med Polen) om indgåelse af DBO'en mellem de nordiske lande. Ifølge denne bestemmelses stk. 2 anvendes exemptionsprincippet i artikel 25, stk. 1, litra c, for personer hjemmehørende i Danmark, som i Finland, Island, Norge eller Sverige oppebærer lønindkomst, som i medfør af Den Europæiske Unions forordninger om koordinering af de sociale sikringsordninger  er omfattet af lovgivningen om social sikring i arbejdslandet i forbindelse med erhvervelsen af lønindkomsten og som betaler sociale bidrag i disse lande. Ved lønindkomst forstås indkomst, som omhandlet i overenskomstens artikel 15, stk. 1, eller artikel 21, stk. 7, litra a.

Bestemmelsen omfatter også lønindtægt efter artikel 15, stk. 3 og artikel 21. stk. 7, litra c jf. lov nr. 486 af 7. juni 2001.

For at opnå en exemptionslempelse er det en betingelse, at den pågældende i medfør af forordning nr. 1408/71 er omfattet af lovgivningen om social sikring i henholdsvis Finland, Island, Norge, Sverige eller Tyskland i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten og betaler sociale bidrag i det pågældende land. Told- og Skattestyrelsen meddeler, at når en person bosat i Danmark har lønmodtagerarbejde i et andet nordisk land eller i Tyskland og samtidig er selvstændig erhvervsdrivende i Danmark, er han i henhold til EF-forordning 1408/71 socialt sikret både i det andet nordiske land/Tyskland og i Danmark. En sådan dobbelt social sikring er ikke til hinder for exemptionslempelse af skatten af lønindkomsten fra udlandet. SKM2002.221.TSS

Såfremt der ved en fejl ikke opkræves sociale bidrag i det pågældende arbejdsland, uanset lønmodtageren efter Den Europæiske Unions forordninger om koordinering af de sociale sikringsordninger er omfattet af social sikring i det pågældende land, vil der ikke kunne opnås exemptionslempelse i Danmark. Hvis den pågældende lønmodtager ved henvendelse til myndighederne i arbejdslandet kan rette fejlen og betaler sociale sikringsbidrag med tilbagevirkende kraft, kan der - under hensyntagen til de almindelige forældelsesregler - ske exemptionslempelse.

Hvis en lønmodtager som følge af Den Europæiske Unions forordninger om koordinering af de sociale sikringsordninger  er omfattet af dansk lovgivning om social sikring, vil der heller ikke kunne opnås exemptionslempelse, selvom der er betalt sociale bidrag i arbejdslandet. SKAT kan i tvivlstilfælde tage kontakt til det pågældende lands kompetente myndighed med henblik på en afklaring af, hvilket lands lovgivning om social sikring, der finder anvendelse. Hvis Pensionsstyrelsen har udstedt E 101 DK-attest eller på anden vis har truffet afgørelse om anvendelsen af dansk lovgivning om social sikring, kan der i stedet rettes henvendelse til Pensionsstyrelsen . Der vil kun kunne ske exemptionslempelse, hvis de udenlandske myndigheder kan påvise, at arbejdslandets lovgivning om social sikring finder anvendelse.

Såfremt der efter kontakten med det pågældende lands kompetente myndighed fortsat er tvivl om hvilket lands lovgivning om social sikring, der finder anvendelse, kan SKAT rette henvendelse til Pensionsstyrelsen. Pensionsstyrelsen kan træffe afgørelse om, hvorvidt en person i lønnet beskæftigelse i Norden eller Tyskland er omfattet af dansk lovgivning om social sikring. Såfremt der efter arbejdslandets sociale lovgivning ikke opkræves lønmodtagerbidrag, men alene arbejdsgiverbidrag, kan lønmodtageren være berettiget til exemptionslempelse, såfremt det dokumenteres, at arbejdsgiveren har betalt sociale bidrag vedrørende lønmodtageren.

Såfremt der efter det pågældende lands lovgivning eksempelvis ikke opkræves bidrag ved meget lave indkomster, vil en sådan person kunne opnå exemptionslempelse, såfremt vedkommende efter Den Europæiske Unions forordninger om koordinering af de sociale sikringsordninger  er omfattet af lovgivningen om social sikring i det pågældende land.

Skiftet til creditlempelse er i overenskomsten mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter sket ved at bestemmelserne i artikel 25, stk. 1, litra c, er ophævet efter anmodning fra den danske regering, jf. punkt X, stk. 1, i protokollen til denne overenskomst.

En person bosat i Danmark, der ved arbejde i et af de nordiske lande eller Tyskland, er berettiget til en creditlempelse, kan anmode om en ændring af forskudsopgørelsen, således at denne tager hensyn til creditlempelsen. Dette forudsætter imidlertid, at den pågældende er tilmeldt de relevante skattemyndigheder i arbejdsstaten, at der forevises kvitteringer for betalt skat til arbejdsstaten, lønsedler, som viser, at der sker indeholdelse af skat til arbejdsstaten eller at arbejdsgiveren attesterer, at der sker indeholdelse af skat til arbejdsstaten. Det er KSL § 62 D, der skal opfyldes. Denne bestemmelse er nærmere beskrevet i afsnit D.C.

Anmodninger om ændring af forskudsopgørelsen rettes til SKAT.

De nordiske lande har indgået en overenskomst af 7. december 1989 om bistand i skattesager. Med henblik på at gennemføre denne overenskomst har de kompetente myndigheder i de nordiske lande i henhold til overenskomstens artikel 20 indgået en overenskomst om opkrævning og overførsel af skat (Trækaftale). I de tilfælde, hvor trækaftalen begrænser de danske skattemyndigheders mulighed for at opkræve forskudsskat, kan lønmodtageren foretage frivillige indbetalinger af skatterater. Hvis lønmodtageren har lønindkomst fra Danmark, kan lønmodtageren alternativt anmode sin danske arbejdsgiver om at anvende en højere trækprocent. Herved vil skatten blive betalt i løbet af året. En sådan anmodning om en højere trækprocent skal fremsættes skriftligt og kan kun fremsættes én gang inden for samme kalenderår. Indeholdelsesprocenten kan kun begæres forhøjet med et helt tal (KSL § 48, stk. 8, jf. § 25 i bekendtgørelse nr. 1247 af 11. december 2009).

Virkningerne af henholdsvis credit og exemption er nærmere beskrevet i afsnit D. C. 3.

I forbindelse med arbejde indenfor koncernforhold eller andre former for interessefællesskab, anvendes dog creditreglen, medmindre arbejdstageren kan påvise, at

• han har opholdt sig i og arbejdet i arbejdsstaten i en sammenhængende periode på mere end 3 måneder, eller han kan påvise,
• at lønomkostningerne med rette har belastet foretagendet eller det faste driftssted i arbejdsstaten.

Bevillingsafgift (artistskat), der af en her bosat kunstner mv. erlægges i Sverige, udgør 15 pct. af bruttoindtægten. Afgiften erlægges af artisten, dvs. fratrækkes forinden udbetaling finder sted. Der gives credit ved skatteberegningen, da indkomsten henføres til artikel 17.

Såfremt der med arrangøren er truffet aftale om fri skat, beregnes afgiften til 17,65 pct. af nettoydelserne, hvilket modsvarer 15 pct. af bruttobeløbet. Afgiften erlægges af arrangøren udover den aftalte løn og anden godtgørelse. I disse tilfælde kan nedslag kun indrømmes, såfremt der foreligger en af arrangøren underskreven kvittering for indeholdelse af afgiften eller en af de svenske skattemyndigheder udfærdiget attest for den indbetalte afgift.

Artikel 26Artiklen indeholder en generel regel om subsidiær beskatningsret for bopælsstaten, jf. stk. 2. Artiklen indeholder tillige en regel om subsidiær beskatningsret for arbejdsstaten vedr. indkomst omfattet af artikel 14, stk. 1, og 15, stk. 2 og 4 litra a og b. Den subsidiære beskatningsret kan kun bringes i anvendelse, når den stat, der umiddelbart er tillagt beskatningsretten, på grund af intern hjemmel ikke kan beskatte. I tilfælde, hvor der grundet bundfradrag ikke pålignes skat af en indkomst, træder den subsidiære beskatningsret således ikke i anvendelse.

Landsskatteretten har i kendelse af 2. oktober 2009 SKM2009.809.LSR konkulderet, at Norge ikke efter intern lovgivning har hjemmel til at beskatte danske læger med bopæl i Danmark for kortvarige ophold i Norge for den del af indkomsten, som stammer fra arbejde ved virksomhed ved lægepraksis, sygebesøg eller lægevagtkørsel. Danmark kan herefter beskatte indkomsten efter bestemmelseren i artikel 26 om subsidiær beskatningsret.

Mellem Danmark og Færøerne kan artikel 26, stk. 2, om subsidiær beskatningsret, ikke anvendes på indkomst for arbejde udført på hhv. et færøsk skib, der er registreret i Færøsk International Skibsregister, eller et dansk skib, der er registret i Dansk International Skibsregister, jf. lov nr. 1412 af 21. december 2005.

Artikel 27Ikke-diskrimineringsbestemmelsen i den tidligere dansk/færøske DBO førte ikke til, at en person, der i en periode var fuldt skattepligtig til Færøerne, fik fradrag på Færøerne for et uerholdeligt løntilgodehavende, jf. TfS 1994, 539.