Spørgsmål
- Vil spørgers indgåelse af aftale vedrørende hans gæld blive betragtet som en skattepligtig gældseftergivelse for spørger?
- Hvis spørgsmål 1 besvares med et nej, vil spørgers indgåelse af aftalen da blive betragtet som en skattepligtig begunstigelse af spørger på anden vis?
SKATs indstilling
- Nej.
- Nej.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Skatteyderen var indtil 2006 ansat som direktør i Selskabet med særligt ansvar for Selskabets personale og administration.
I 2003 indgik Selskabet og skatteyderen en optionsaftale, som parterne forudsatte at ville udløse en beskatning i henhold til ligningslovens § 16.
I forbindelse med sin fratræden meddelte skatteyderen i juni 2006 Selskabet, at han ønsker at udnytte sin optionsordning med bindende virkning. Udnyttelsen af optionsordningen udløste en for Selskabet og skatteyderen overraskende beskatning i henhold til ligningslovens § 28, der medførte en beskatning i størrelsesordenen ca. 26 mio. kr.
Selskabet og skatteyderen indgik i juli 2007 en aftale i henhold til ligningslovens § 7 H.
Skattecenteret ville imidlertid ikke acceptere den indgåede aftale i henhold til ligningslovens § 7 H, hvilket resulterede i, at Skatteankenævnet i juni 2008 afsagde kendelse om, at skatteyderen havde krav på at anvende reglerne i henhold til ligningslovens § 7 H i overensstemmelse med den aftale, der var indgået herom med Selskabet i juni 2007. I forbindelse med skattemyndighedernes efterfølgende effektuering af Skatteankenævnets afgørelse fra juni 2008, rettede skattemyndighederne henvendelse til Selskabet med anmodning om, at Selskabet bekræftede, at aftalen mellem Selskabet og skatteyderen blev vedstået fra Selskabets side.
Som vederlag for at vedstå den indgåede aftale, har Selskabet krævet sig kompenseret for den beskatning, der vil blive pålagt Selskabet i forbindelse med genoptagelsen af Selskabets selvangivelser for 2006. Skatteyderen har på sin side gjort gældende, at aftalen, der er konciperet af Selskabets advokat, efter sin ordlyd fastslår, hvilken kompensation Selskabet skal modtage, i hvilken forbindelse skatteyderen tillige har tilkendegivet, at Selskabet har modtaget denne kompensation, jf. det i bilag 2 anførte herom:
"Det er som følge heraf aftalt, at exercisekursen fastsat / den oprindelige optionsaftale af februar 2003 forhøjes med 25%, svarende til at exercisekursen er kurs X tillagt 5% p. a. med fradrag af udbetalt udbytte, idet Selskabet derved ikke lider noget tab som følge af den mistede fradragsret.
Spørger har ved underskrivelsen af nærværende tillæg deponeret den yderligere købesum for optionerne. Deponeringen vil blive afløst af kontant betaling, såfremt skattemyndighederne finder at optionsaftalen er omfattet af ligningslovens § 28."
Spørger er af den opfattelse, at han har afsluttet sine forpligtelser i henhold til aftalen med Selskabet gennem den aftalte og ekspederede deponering.
Selskabet har på sin side bestridt spørgers synspunkt.
Der har herefter været ført langvarige forhandlinger mellem parterne, der har resulteret i, at parterne er enige om at indgå en aftale til fuld og endelig afgørelse af ethvert krav parterne imellem i relation til optionsaftalen, det af skatteyderen optagne samt aftalen i henhold til ligningslovens § 7 H.
Der fremgår bl.a. følgende af aftalen:
| "2.2. |
Til fuld og endelig afgørelse yder spørger følgende til Selskabet: |
| 2.2.1. |
Med virkning fra den 1. måned efter denne aftales underskrift betaler spørger kr. 4.000, der erlægges den sidste i måneden. Betalingen sker til den måned, hvor spørger fylder 70 år. |
| 2.2.2. |
Selskabet modtager herved transport til eje i 50% af værdien af båd, som spørger ejer i lige sameje med sin hustru. Spørger foranlediger mæglervurdering indhentet. |
| 2.2.3. |
Spørger betaler kr. 350.000 til Selskabet ved salg af den til spørger hørende andel af ejendom. Der udstedes ejerpantebrev til Selskabet stort kr. 350.000 i spørgers's andel af matrikelnr. X. Gælden, kr. 350.000, henstår fradragsfrit og uforrentet, indtil spørger's andel af ejendommen afhændes.
I det tilfælde at der er et mindre provenu end kr. 350.000 til dækning af ejerpantebrevet, er spørger uden personlig hæftelse for differencen. Provenuet indbetales til Selskabet som en del af afviklingen af en eventuel ejendomshandel. I tilfælde af spørger's død har spørger's hustru ret til at fortsat at bebo ejendommen uden indfrielse af ejerpantebrevet i hvilken forbindelse forpligtelsen til i forhold til dette punkt, overgår til hustruen. |
| 2.2.4. |
Provenuet fra salg af bil tiltransporteres Selskabet. |
| 2.2.5. |
Timeshareandele sættes til salg, og provenuet fra salget tiltransporteres Selskabet. |
| 2.2.6. |
Spørger meddeler Selskabet uigenkaldelig transport i spørger's rettigheder i forhold til SKAT vedrørende enhver overskydende skat i forbindelse med skatteindbetalingen i 2006, jf. punkt i. Beløbet er inkl. renter foreløbigt anslået til ca. kr. 30. - 32 mio. kr." |
Det fremgår endvidere af punkt 4, at spørger oplyser, at han har oplyst om alle forhold, der har væsentligt betydning for vurderingen af hans økonomi. Spørger oplyser, at han ikke har umiddelbar udsigt til store fremtidige formueforøgelser, herunder arv.
Det kan oplyses, at spørger ikke har andre kreditorer end Selskabet samt realkreditbelåning i spørgers faste ejendom, der er fuldt ud sikret ved pant i ejendommen. Spørger har således ingen usikrede kreditorer bortset fra Selskabet.
Spørger har ved brev af 13. november 2009 yderligere oplyst følgende:
For så vidt angår spørgsmålet om, hvor stor gæld spørger havde til Selskabet i forbindelse med optionsordningen, kan det oplyses, at Selskabets kompensationskrav udgjorde ca. 17 mio. kr.
Spørgeren, derimod, er og var af den opfattelse, at kompensationskravet var endeligt afgjort ved den aftale, der blev indgået i henhold til ligningslovens § 7 H (bilag 2).
Det fremgår således af optionsaftalen af 12. juli 2007, 4. afsnit:
"Spørger har ved underskrivelsen af nærværende tillæg deponeret den yderligere købesum for optionerne i Selskabet. Deponeringen vil blive afløst af kontant betaling, såfremt skattemyndighederne finder, at optionsaftalerne er omfattet af Ligningslovens § 28"
Den kan i den forbindelse oplyses, at der blev deponeret et beløb i Selskabet i forbindelse med aftalens indgåelse.
Efterfølgende har forløbet været det, at de lokale skattemyndigheder i første omgang ikke ville godkende aftalen i henhold til ligningslovens § 7 H og [i stedet ville] gennemføre en beskatning af spørger på baggrund af Ligningslovens § 28. Dette udløste en ganske betydelig beskatning af spørger, og Selskabet bistod spørger med et lån i forbindelse med skattebetalingen.
Ved Skatteankenævnets kendelse af juni 2008 blev det fastslået, at aftalen i henhold til ligningslovens § 7 H skulle accepteres af skattemyndighederne.
Efter Skatteankenævnets kendelse rejste Selskabet krav om udbetaling af et kompensationsbeløb i relation til den indgåede aftale (bilag 2). Herefter har parterne ført en forhandling om spørgsmålet og henset til, at spørger skylder Selskabet et ganske betydeligt beløb (ca. 30 mio. kr.) hidrørende fra lånet til skattebetalingen, valgte parterne at indgå den nævnte aftale til fuld og endelig afgørelse af alle mellemværende parterne imellem.
Spørger har aldrig anerkendt, at han skulle skylde Selskabet noget yderligere beløb i relation til indgåelse af aftalen, jf. ligningslovens § 7 H, udover det beløb, der blev betalt i forbindelse med indgåelse af aftalen den 12. juli 2007, således som dette fremgår af aftalens 4. afsnit.
Spørgers opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling
Henset til at spørgers vedvarende benægtelse af at skulle skylde Selskabet noget yderligere beløb (udover det allerede betalte i forbindelse med aftalens indgåelse i 2007) i relation til aftalen vedrørende ligningslovens § 7 H og til, at den indgående aftale efter spørgers og Selskabets opfattelse, er udtryk for spørgers betalingsevne og endeligt til, at spørger skylder Selskabet ca. 30 mio. kr. i forbindelse med optagelsen af lånet til betaling af skatter, jf. ligningslovens § 28, (som omgjort ved Skatteankenævnets kendelse), er det spørgers klare opfattelse, at Selskabets fordringer, hvad enten disse er anerkendt eller ej ikke har nogen værdi, der er større end den, der har fundet udtryk i den indgåede aftale.
Det er således spørgers opfattelse, at spørgsmålene skal besvares med nej.
SKATs indstilling og begrundelse
Ad. spørgsmål 1:
Det ønskes besvaret, hvorvidt spørgers indgåelse af aftale vedrørende hans gæld vil blive betragtet som en skattepligtig gældseftergivelse for ham.
Lovregler:
Kursgevinstloven § 24, stk. 1.
Gevinst på gæld som følge af tvangsakkord eller aftale om en samlet ordning mellem en debitor og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af debitors gæld (frivillig akkord) medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette gælder dog ikke i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, medmindre debitor er skattefri af tilskud ydet af kreditor efter selskabsskattelovens § 31 D. Med gældsnedsættelse sidestilles hel eller delvis konvertering af gælden til aktier eller konvertible obligationer.
Praksis:
Ligningsvejledningen 2009-2, afsnit A.D.2.10:
KGL § 24 omfatter gæld i danske kroner såvel som i fremmed valuta. Endvidere gælder reglen for alle fysiske personer og dødsboer, herunder pengenæringsskattepligtige personer og dødsboer.
Efter KGL § 24 er gevinst på gæld, som en debitor opnår som følge af en tvangsakkord, en aftale om en samlet ordning mellem debitor og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af debitors gæld (frivillig akkord) eller en gældssanering ikke skattepligtig.
Ved tvangsakkord og frivillig akkord gælder skattefritagelsen dog ikke i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, medmindre debitor er skattefri af tilskud ydet af kreditor efter selskabsskattelovens § 31 D (ændringen vedr. selskabsskattelovens § 31 D har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2007 eller senere). Det vil sige, at skattefritagelsen kun omfatter den del af gældseftergivelsen, som bringer fordringen ned til fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen. Den del af gældseftergivelsen, hvorved gælden eventuelt nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, anses for at være udtryk for en fordel af økonomisk værdi og vil være skattepligtig for debitor.
Ved bedømmelsen af, hvilken værdi fordringen har for kreditor, kan der henses til, hvor stor en del af fordringen, kreditor har udsigt til at inddrive i forbindelse med en tvangsinddrivelse. Har der således umiddelbart inden gældseftergivelsen været afholdt forgæves forsøg på inddrivelse af et tilgodehavende hos debitor, kan den eftergivne gæld som udgangspunkt anses for at være uden værdi. Det gælder således, hvis debitor f.eks. har opnået en insolvenserklæring ved fogedretten.
Det forhold, at der er tale om en generel ordning for debitor eller en ordning, som tiltrædes af en eller flere hovedkreditorer, vil normalt også indicere, at der er sket nedskrivning af gælden til den reelle værdi.
Det kan også have betydning, om ordningen set fra kreditors side er udtryk for en rimelig forretningsmæssig disposition. Dette kan f.eks. godt være tilfældet, uanset at debitor også efter eftergivelsen har en formue, som er nødvendig for virksomhedens fortsatte drift, jf. TfS 1989,360 LSR.
Beskatning hos debitor forudsætter, at der ved gældseftergivelsen er tilflydt debitor en økonomisk værdi, der er skattepligtig efter KGL § 24. Se således TfS 1997,228 (LSR), hvor långiver efter et kommanditselskabs konkurs havde undladt at opkræve resthæftelsen hos kommanditisterne. I mangel af en endelig bekræftelse af, at långiver havde opgivet kravet, fandt Landsskatteretten det ikke for godtgjort, at der var realiseret en gevinst.
Som eksempel på forhold, der har betydning for fordringens værdi, kan nævnes:
- debitors formueforhold, idet det er af betydning, om debitor ejer helt eller delvist ubehæftede aktiver, som kreditor kan søge sig fyldestgjort i
- debitors indkomstforhold
- løbende økonomiske forpligtelser, som det påhviler debitor at afholde. Det drejer sig både om indkomstrelaterede udgifter og udgifter, der kan henføres til et almindeligt privatforbrug
- forsørgerpligter
- andre forhold, som kan have betydning for debitors betalingsevne.
Begrundelse:
Det må ved besvarelsen af spørgsmålet lægges til grund, at spørger har en vis gæld til Selskabet. Det er af spørgers repræsentant oplyst, at gælden til Selskabet har en størrelsesorden på ca. 30 mio. kr. Denne gæld er anerkendt af spørger.
Det er oplyst, at Selskabet er spørgers eneste usikrede kreditor.
Såfremt spørgers gæld til Selskabet er større end det beløb, som spørger skal betale i forbindelse med indgåelse af aftalen, vil der være tale om en gældseftergivelse.
Idet Selskabet efter det oplyste er spørgers eneste usikrede kreditor, må aftalen betragtes som en samlet ordning, og kursgevinstlovens § 24 finder dermed anvendelse.
Det følger af kursgevinstlovens § 24, stk. 1, at gevinst på gæld som følge af tvangsakkord eller aftale om en samlet ordning mellem en debitor og dennes kreditorer om nedsættelse af debitors gæld ikke medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Dette gælder dog ikke i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen.
Undtagelsen hertil i selskabsskattelovens § 31 D finder ikke anvendelse, da bestemmelsen alene gælder for selskaber.
Det er SKATs opfattelse, at gælden ikke er nedskrevet til et lavere beløb, end fordringens værdi for Selskabet på tidspunktet for gældseftergivelsen.
Der er herved lagt vægt på, at der er tale om en aftale indgået mellem uafhængige parter, idet spørger ikke længere er ansat som direktør for Selskabet.
Der er endvidere lagt vægt på, at spørger skal betale 4.000 kr. hver måned indtil han fylder 70 år, at Selskabet overtager spørgers halvdel af den båd, som spørger ejer sammen med sin hustru, at Selskabet skal modtage 350.000 kr. ved salg af spørgers hus, at Selskabet skal modtage provenu fra salg af en bil samt timeshareandele og at Selskabet får transport i spørgers rettigheder i forhold til SKAT angående optionsordningen.
Der er endeligt lagt vægt på, at det af aftalen fremgår, at spørger ikke umiddelbart har udsigt til at store fremtidige formueforøgelser, herunder arv.
Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at gælden alene er nedskrevet til den værdi, som fordringen har for Selskabet, idet spørger ud fra det oplyste ikke ses at være i stand til at betale et større beløb end hvad aftalen omfatter.
Forholdet er således omfattet af kursgevinstlovens § 24, stk. 1, hvorefter nedsættelsen af spørgers gæld ikke skal medregnes til den skattepligtige indkomst.
SKAT skal på den baggrund indstille til Skatterådet, at spørgsmålet besvares med et nej, idet spørgers indgåelse af aftalen vedrørende hans gæld ikke vil blive betragtet som en skattepligtig gældseftergivelse.
Ad. spørgsmål 2:
Da spørgsmål 1 indstilles besvaret med et nej, ønskes det besvaret, om spørgers indgåelse af aftalen da bliver betragtet som en skattepligtig begunstigelse af spørger på anden vis.
Det er SKATs opfattelse, at problemstillingen er udtømmende reguleret i kursgevinstlovens § 24.
SKAT skal på den baggrund indstille til Skatterådet, at spørgsmål 2 besvares med nej, idet spørgers indgåelse af aftalen ikke vil blive betragtet som en skattepligtig begunstigelse af spørger på anden vis.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling.