Indhold

I dette afsnit omtales den skattemæssige behandling af bindingspligtige og frivillige hensættelser efter lejelovgivningens regler til vedligeholdelse med videre på udlejningsejendomme.

Afsnittet indeholder:

Lejelovgivningen
Begreberne vedligeholdelse og forbedring
Den skattemæssige behandling af bindingspligtige hensættelser
Den skattemæssige behandling af frivillige hensættelser
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

►Bemærk - Nye lejelovgivning

Der er sket en modernisering af lejelovgivningen, som bl.a. indebærer en sammenskrivning af lejeloven og boligreguleringsloven i to nye love: lejeloven og lov om boligforhold. Lovene trådte i kraft d. 1. juli 2022. Sammenskrivning har kun i begrænset omfang medført indholdsmæssige ændringer af reglerne.

Som konsekvens heraf er LL § 14 G ændret således, at der henvises til de nye lovbestemmelser. Ændringerne trådte i kraft d. 1. juli 2022. For en beskrivelse af de tidligere gældende regler henvises til ældre udgaver af C.H.3.2.3.4.5.

Lejelovgivningen

Lejelovgivningen indeholder regler om, at ejere af visse udlejningsejendomme kan eller skal afsætte beløb til udvendig vedligeholdelse af ejendommen.

Reglerne findes i:

Lejeloven
Lov om boligforhold

Lejelovens § 119 og § 120 indeholder regler om, at ejere af visse udlejningsejendomme skal hensætte beløb på to forskellige konti til udvendig vedligeholdelse af beboelsesejendomme.

For begge konti gælder, at hensættelserne finansieres over lejeindbetalinger.

Beløb, der skal afsættes til vedligeholdelse på de to konti beregnes efter særlige regler. Se lejelovens § 119 og 120.

Hensættelse efter lejelovens § 119 foretages på en ubunden ejendomskonto for afsætning til udvendig vedligeholdelse, dvs. en ren bogholderikonto.

Hensættelse efter lejelovens § 120 foretages på en bunden konto. Beløbet indsættes på en konto for ejendommen i Grundejernes Investeringsfond. Se § 59 i lov om boligforhold.

På § 120-kontoen indbetales de nævnte beløb årligt bagud. Hvis der inden den årlige indbetaling er afholdt beløb til vedligeholdelse eller forbedring efter lejelovens § 121, som ikke kan dækkes af beløbet efter lejelovens § 119, kan beløbet fradrages i den årlige indbetaling. Se lov om boligregulering § 59.

Beløb, der er indbetalt på en § 120-konto, kan udbetales, når udlejeren dokumenterer, at et tilsvarende beløb er anvendt til ejendommens udvendige vedligeholdelse, til forbedring eller til ydelser på lån til de nævnte formål. Se lejelovens § 122.

Hvis ejendommen nedrives eller overgår til anden anvendelse mv., udbetales de beløb, der står på ejendommens konto, til ejeren. Se § 62 i lov om boligforhold.

Der tilskrives renter til kontoen en gang årligt. Renterne følger reglerne for de bundne beløb. Se § 64 i lov om boligforhold.

Tidligere regler i lejeloven

Tidligere fandtes et lignende regelsæt for visse ejendomme i "ikke-huslejeregulerede kommuner" i lejelovens § 63 a.

Hensættelser efter lejelovens § 63 a blev ophævet ved lov nr. 310 af 30. marts 2015 med virkning fra d. 1. juli 2015. Der indbetales således ikke længere til Grundejernes Investeringsfond efter § 63 a.

Indbetalte beløb efter § 63 a i den tidligere gældende lejelov kan udbetales, når udlejeren dokumenterer, at et tilsvarende beløb er anvendt til forbedring af ejendommens beboelseslejligheder, herunder fortrinsvis til brandsikring og energibesparende foranstaltninger. Se nærmere i den tidligere gældende lejelovs § 63 e.

Der tilskrives renter til kontoen en gang årligt. Renterne følger reglerne for de bundne beløb.

Anvisningsret

I § 54 i lov om boligforhold er der fastsat regler om godtgørelse til ejendomsejere, der overdrager deres anvisningsret til ledige boliger til kommunen.

Godtgørelsen for anvisningsretten kan afsættes på vedligeholdelseskontoen for ejendommen i Grundejernes Investeringsfond efter reglerne i lejelovens § 120.

Indberetningspligt

Ejere af ejendomme, der er omfattet af lejelovens § 120 skal for hvert kalenderår indgive oplysninger til Grundejernes Investeringsfond om bl.a. lovpligtige afsætningsbeløb samt afholdte udgifter på udlejningsejendommene. Se Boligministeriets bekendtgørelse nr. 749 af 30. maj 2022.

Se også

CIR nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 7, hvor der er foretaget en gennemgang af de dagældende regler om afsætning, frigivelse og indberetning til Grundejernes Investeringsfond.

Begreberne vedligeholdelse og forbedring

Det lejeretlige og skatteretlige vedligeholdelsesbegreb er ikke nødvendigvis sammenfaldende.

Udgifter til vedligeholdelse i lejeretlig forstand omfatter udgifter, der anvendes til at holde ejendommen i almindelig god stand.

Udgifter til vedligeholdelse i skattemæssig forstand omfatter derimod kun udgifter, der anvendes til at holde ejendommen i samme stand, som den havde på det tidspunkt, hvor ejeren erhvervede ejendommen. Det vil sige, at der kun her er tale om udgifter, der er en følge af almindelig slid og ælde i ejertiden.

Lejeretlige forbedringsudgifter (udgifter, der har givet anledning til forhøjelse af huslejen) kan i visse tilfælde være at betragte som vedligeholdelsesudgifter i skatteretlig forstand. Dette kan bl.a. være tilfældet ved udskiftning af vinduer i en ejendom.

I visse situationer kan der være sammenfald mellem de to begreber. I andre situationer bliver en lejeretlig vedligeholdelse af en ejendom skatteretligt anset for en forbedring af ejendommen og omvendt.

De udgifter, der er fradragsberettigede ved indkomstopgørelsen som vedligeholdelsesudgifter efter SL § 6, litra e, er typisk begrænsede i forhold til vedligeholdelsesudgifter i lejeretlig forstand.

Se afsnit C.H.3.2.3.4.2 om vedligeholdelse over for forbedringer.

Den skattemæssige behandling af bindingspligtige hensættelser

Skattefritagelse af hensatte beløb og renter

Ejeren af en udlejningsejendom skal ikke medregne den del af lejeindtægten ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, der svarer til beløb, der skal afsættes til binding på en konto efter lejelovens § 120 i Grundejernes Investeringsfond.

Det samme gælder godtgørelser for anvisning, som er udbetalt efter lov om boligforhold, § 54, når godtgørelsen afsættes på vedligeholdelseskontoen efter lejelovens § 120 i Grundejernes Investeringsfond.

Se LL § 14 G, stk. 1.

Renter af beløb, der er bundet efter den tidligere gældende lejelovs § 63 a eller lejelovens § 120, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen. Se LL § 14 G, stk. 2.

Fradragsbegrænsning

Som et modstykke til skattefriheden af de bindingspligtige lejebeløb og de afsatte anvisningsgodtgørelser samt af tilskrevne renter gælder regler om fradragsbegrænsning for afholdte udgifter til vedligeholdelse og forbedring efter lejelovgivningen. Se LL § 14 G, stk. 3, 1. pkt.

Herefter er der ikke fradragsret ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for afholdte udgifter til lejeretlig vedligeholdelse og forbedring af ejendommen, der fratrækkes i den årlige indbetaling til § 120-kontoen, eller som udbetales fra kontoen i Grundejernes Investeringsfond efter

tidligere gældende lejelovs § 63 e
lejelovens § 122.

Sådanne udgifter medregnes heller ikke ved opgørelsen af grundlaget for skattemæssige afskrivninger eller til anskaffelsessummen ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste ved afståelsen af ejendommen. Se LL § 14 G, stk. 3, 1. pkt., og EBL § 5, stk. 2.

Bemærk

Fradragsbegrænsningen gælder, selv om der er tale om vedligeholdelsesudgifter, der ellers ville have været fradragsberettigede efter SL § 6, litra e.

Skatteretlige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter

Da det lejeretlige og skatteretlige vedligeholdelsesbegreb ikke er sammenfaldende, er det nødvendigt at opdele de lejeretlige vedligeholdelsesudgifter i en skatteretlig vedligeholdelses- og forbedringsdel.

Indkomstårets skattemæssige udgifter til vedligeholdelse og forbedring af en ejendom, skal fortrinsvis anses for afholdt af samme års skattefri afsætningsbeløb, hvori udgifterne er fratrukket eller udbetalt efter

lejelovens § 59, stk. 2
tidligere gældende lejelovs § 63 e
lejelovens § 122

Se LL § 14 G, stk. 3, 2. pkt., sammenholdt med 1. pkt.

Den skattemæssige behandling af indkomstårets vedligeholdelses- og forbedringsudgifter afhænger af om

de fratrukne og udbetalte beløb svarer til de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår
de fratrukne og udbetalte beløb er mindre end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår
de fratrukne og udbetalte beløb er større end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Ad a. De fratrukne og udbetalte beløb svarer til de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Se LL § 14 G, stk. 3.

Hvis de fratrukne og udbetalte beløb svarer til de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, som ejeren har afholdt af midler på ejendommens § 120-konto eller § 63a-konto i et indkomstår, anses de lejeretlige (og skattefri) afsætningsbeløb for afholdt til vedligeholdelses- og forbedringsudgifter i skatteretlig forstand. Der er herefter ikke yderligere fradrag for disse udgifter ved indkomstopgørelsen.

Ad b. De fratrukne og udbetalte beløb er mindre end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Se LL § 14 G, stk. 4.

Hvis de fratrukne og udbetalte beløb er mindre end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, som ejeren har afholdt af midler på ejendommens § 120-konto eller § 63 a-konto i et indkomstår, anses de lejeretlige (og skattefri) afsætningsbeløb fortrinsvis for anvendt til forbedringer, dvs. til afholdte forbedringsudgifter i skatteretlig forstand. Se LL § 14 G, stk. 4.

Der er på denne måde et indirekte fradrag for forbedringsudgifter ved indkomstopgørelsen, hvis forbedringsudgifterne er bogført på ejendommens vedligeholdelseskonto.

Overskydende skatteretlige vedligeholdelsesudgifter kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen efter reglerne i SL § 6, litra e.

Ad c. De fratrukne og udbetalte beløb er større end de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter samme indkomstår.

Se LL § 14 G, stk. 5.

Når de fratrukne og udbetalte beløb overstiger de skattemæssige vedligeholdelses- og forbedringsudgifter, som ejeren har afholdt i et indkomstår, medregnes det overskydende beløb ved indkomstopgørelsen for dette indkomstår.

Det beløb, der herefter kommer til beskatning, skal formindskes med de forbedringsudgifter, der er ført på ejendommens udvendige vedligeholdelseskonto, og hvor der ikke tidligere er anvendt modregnede eller udbetalte beløb fra Grundejernes Investeringsfond. Dette gælder dog kun for forbedringsudgifter, der er afholdt efter den 1. januar 1983. Se LL § 14 G, stk. 5.

Nedrevne bygninger

Hvis en ejendom nedrives, gælder reglerne i lov om boligforholds § 62 og den tidligere gældende lejelovs § 63 f.

Herefter udbetales indestående beløb på § 120-kontoen eller § 63 a-kontoen til ejeren.

Beløbet medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor beløbet kan kræves udbetalt. Se LL § 14 G, stk. 5, 2. pkt.

Kontoføring

Ejere af udlejningsejendomme, der er omfattet af tidligere gældende lejelovs § 63 a eller lejelovens § 120 om bindingspligt i Grundejernes Investeringsfond, skal føre en særskilt konto over de beløb, der anvendes til vedligeholdelse og forbedring af ejendommen. Kontoen skal også indeholde oplysninger om de beløb, der er nævnt i LL § 14 G, stk. 3 og 5. Se LL § 14 G, stk. 6.

De nærmere regler for kontoføringen efter LL § 14 G, stk. 6, er fastsat i BEK nr. 1492 af 6. december 2023 om visse ligningslovsregler m.v.

Kontoen skal efter anmodning indsendes til Skattestyrelsen. Skema 04.020 kan benyttes hertil.

Den skattemæssige behandling af hensættelser uden bindingspligt

Beløb, som er hensat på ejendommens ubundne konto efter lejelovens § 119, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Udgifter, der er afholdt på ejendommen og dækket af beløb fra den ubundne § 119-konto, kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen efter skattelovgivningens regler. Sådanne udgifter kan derfor kun fratrækkes, når der er tale om fradragsberettigede vedligeholdelsesudgifter efter SL § 6, litra e. Se TfS 1999, 141 LSR.◄

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelser	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Landsskatteretskendelser
TfS 1999, 369 LSR	Ved opgørelsen af fradrag for vedligeholdelsesudgifter på udlejningsejendomme, der var omfattet af reglerne i boligreguleringsloven, skulle afsætning i og udbetalinger fra Grundejernes Investeringsfond først anses for modregnet i det aktuelle års udgifter til forbedringer og vedligeholdelse og derefter i tidligere års forbedringsudgifter.
TfS 1999, 141 LSR	Skatteretlige vedligeholdelsesudgifter vedrørende udlejningsejendomme, som var afholdt af den ubundne vedligeholdelseskonto efter boligreguleringslovens § 18, kunne fratrækkes efter SL § 6, litra e, uafhængigt af modregningssystemet i LL § 14 G, fordi denne bestemmelse alene regulerede skatteretlige vedligeholdelsesudgifter, der var afholdt af skattefri henlæggelser efter boligreguleringslovens § 18 b.
TfS 1994, 722 LSR	Udgifter til brandforsikring af udlejningsejendom, der var finansieret af en huslejeforhøjelse, blev anset for en forbedringsudgift. Da udgifterne ikke var afholdt af hensættelser til/på § 18-kontoen, skulle der ikke ske reguleringer efter LL § 14 G, stk. 4. Afgørelsen indeholder en gennemgang af modregningsprincipperne i LL § 14 G.
TfS 1990, 222 LSR	En ejer af en udlejningsejendom havde i 1986 hævet et beløb i Grundejernes Investeringsfond til vedligeholdelsesudgifter, der var afholdt i 1984. I det hævede beløb indgik rentetilskrivning for 1984, 1985 og 1986. Denne rentetilskrivning skulle fragå i det beløb, hvormed vedligeholdelsesudgifterne i 1984 kunne fratrækkes i indkomstopgørelsen.