Parter

A

(Advokat Karin Østregård Mathiasen )

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokat v/advokat Mikkel Isager-Sally )

Afsagt af byretsdommer

Koch Clausen

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 2. marts 2015, drejer sig om prøvelse af en skatteankenævnsafgørelse vedrørende maskeret udlodning.

Sagsøger, A, har principalt nedlagt påstand om, at hans skatteansættelse for indkomståret 2011 nedsættes med 2 mio. kr. Subsidiært har han nedlagt påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

I Skatteankenævnets afgørelse af 6. februar 2015 hedder det blandt andet:

"...

Sagen drejer sig om, hvorvidt klageren skal beskattes af maskeret udlodning i forbindelse med overdragelse af klagerens ejendom til eget selskab, herunder om, hvorvidt handelsprisen skal fastsættes i henhold til en syn- og skønserklæring, som klageren har bedt om.

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 5 mio. kr. vedrørende maskeret udbytte fra G1.

Skatteankenævnet nedsætter SKATs forhøjelse med 3 mio. kr. til 2 mio. kr.

Møde mv.

Klagerens repræsentant har udtalt sig mundtlig på et møde over for skatteankenævnets medlemmer.

Faktiske oplysninger

Klageren er eneaktionær i G1. Af Det Centrale Person Register fremgår, at klageren fra 1. november 1994 - 1. juni 2005 har været tilmeldt med bopælsadresse på Y1, Y2-by Y3.  Fra 1. juni 2005 - 1. april 2006 har klageren været tilmeldt med bopælsadresse på Y4. Klageren er med virkning fra 1. april 2006 registreret som udrejst til Frankrig. Selskabet driver forlagsvirksomhed med udgivelse af .... Selskabet har siden 1994 haft domiciladresse på Y1,Y2-by. Klageren var indtil den 10. maj 2011 ejer af ejendommen Y1, Y2-by.

Den 4. april 2011 anmodede klageren om bindende svar, om han kunne overdrage ejendommen til sit selskab skattefrit. Den 3. maj 2011 svarede SKAT ja til spørgsmålet.

Ved en købsaftale af 10. maj 2011 til overtagelse den 15. maj 2011 solgte klageren ejendommen Y1,  Y2-by til selskabet for 24 mio. kr. Købesummen på 24 mio. kr. er ifølge det fremlagte uddrag af købsaftalen aftalt berigtiget således:

Kontant ved købsaftalens underskrivning 3.700.000 kr.

Overtagelse af realkreditgæld	15.980.000 kr.
Restgæld	4.320.000 kr.
I alt	24.000.000 kr.

Der er ikke udarbejdet tilstandsrapport i forbindelse med overdragelsen.

I forbindelse med overdragelsen indfriede klageren et aktionærlån i G1 på 3.648.662 kr.

Købsaftalen er ikke tinglyst, og klageren er fortsat ifølge R-75 indberettet som ejer. G1´s køb af ejendommen fremgår af selskabets årsrapport.

Forud for indgåelse af købsaftalen tilkendegav en ejendomsmægler fra R1, Y5 i en e-mail til klageren af 28. februar 2011, at: "I det fortsat tunge liebhavermarked er det min opfattelse, at ejendommen kan handles for 24 mio. kr. kontant".

Efter overdragelsen af ejendommen til G1 meddelte en boligkonsulent fra Realkredit Danmark i en e-mail af 25. oktober 2011 klageren, at han havde modtaget vurderingen af ejendommen Y1, og at den var 22 mio. kr.

Den 6. december 2011 underskrev klageren som sælger en formidlingsaftale med R1 om salg af ejendommen Y1, Y2-by. Udbudsprisen er sat til kontant 24 mio. kr. Ejendommen er efter det oplyste endnu ikke blevet solgt til udbudsprisen.

SKAT Ejendomsvurdering besigtigede den 9. februar 2012 ejendommen Y1 og ansatte ejendommens handelsværdi til 19 mio. kr. Den offentlige vurdering den 31. oktober 2010 var 13,3 mio. kr.

I et brev af 21. september 2012 anmodede klagerens revisor SKAT om, at SKAT foretog en ny besigtigelse af ejendommen. Af brevet fremgår bl.a. følgende:

"...

Sluttelig skal jeg anmode om et fornyet gennemsyn af ejendommen, idet der ifølge det oplyste har været tale om en del udsat vedligeholdelse under ejerskabet i privat regi, som skulle foretages uden udgift for køber G1.

Disse vedligeholdelsesarbejder er nu foretaget, således at SKATs konklusion:

Ejendommen fremstår, ifølge notat af den 22. februar 2012, i almindelig stand, trænger dog overalt til en del opdatering", kan slettes som følge af den gennemførte udsatte vedligeholdelse.

..."

I september 2013 indgik G1 som udlejer og WE som lejer, en lejekontrakt om leje af 335 kvm til beboelse i ejendommen Y1, Y2-by. Det er aftalt, at lejeforholdet påbegyndes den 1. august 2013, og at lejemålet er tidsbegrænset til 31. juli 2016. Den årlige leje er aftalt til 372.000 kr. ekskl. a conto varme, vand, antenne, el og renovation. I lejekontraktens § 7 er det oplyst, at lejemålet ikke er nyistandsat ved indflytningen. I de særlige vilkår i § 11 er bl.a. følgende aftalt:

"...

Følgende rum har nymalet lofter og vægge ved indflytningen og skal afleveres på samme vis ved fraflytningen. Køkken, entre, de tre stuer i stueetagen. Træværket er nymalet ved indflytningen i de tre stuer i stueetagen og skal afleveres ved fraflytningen, så de fremstår nymalet. Alle gulvene i stueetagen (de tre stuer) er nyslebet og lakeret ved indflytningen og skal afleveres på samme vis ved fraflytningen

..."

Endvidere fremgår, at udlejer bl.a. sørger for, at de meget punkterede vinduer bliver udskiftet.

Af BBR-udskrift af 29. november 2012 fremgår, at ejendommen er opført i 1926 og ombygget/tilbygget i 1943. Det samlede areal er på 674 kvm, heraf 554 kvm bolig og 120 kvm erhverv. Ifølge tidligere udskrift udgjorde ejendommens areal 540 kvm. Arealet er ændret på klagerens foranledning.

SKAT ansatte ved en afgørelse af 7. januar 2013 handelsværdien af ejendommen Y1, Y2-by i maj 2011 til 19 mio. kr. svarende til den værdi, som SKATs vurderingsafdeling i februar 2012 kom frem til, og beskattede klageren af maskeret udlodning på 5 mio. kr.

Klageren påklagede SKATs afgørelse til skatteankenævnet, hvor klageren meddelte, at han begærede afholdt syn og skøn. På baggrund af klagerens anmodning gav skatteankenævnet tilsagn om, at klageren kunne få godtgjort udgifterne til syn og skøn fuldt ud.

Som syns- og skønsmand blev udmeldt statsautoriseret ejendomsmægler og valuar fra R2. Besigtigelsen af ejendommen fandt sted den 26. august 2014. Syns- og skønsmandens rapport er dateret den 14. juli 2014. Rapporten gav anledning til, at klageren stillede supplerende spørgsmål. Syns- og skønsmandens besvarelse af de supplerende spørgsmål er afgivet den 16. september 2014.

Af syns- og skønsrapporten af 14. juli 2014 fremgår bl.a., at det er lagt til grund, at:

1. 1. At der ikke er forurening på grunden fra tidligere olietank eller anden forurening

   2. At der ikke er utinglyste servitutter, hævd, hjemfaldspligt eller anden fremmed rådighedsret over ejendommen se i øvrigt bilag b)

   3. At der ikke er forbehold i eksisterende forsikringsforhold på ejendommen, således at ejendommen kan fuldforsikres på normale vilkår

   4. At boligarealet er som udleveret BBR ejermeddelelse af 29. november 2012 meddeler: 554 kvm, hvortil kommer 120 kvm, der på forespørgsel oplyses at kunne indgå lovligt i beboelsesarealet, samt at der er 31 kvm kælder, som ikke kan benyttes til beboelse.

   5. At grunden ikke kan udstykkes

   6. At der ikke er foretaget byggeteknisk gennemgang af ejendommen i forbindelse med vurderingen og heler udleveret el-installationsrapport eller energimærket.

   7. At ejendommen ved vurderingen pr. 10. maj 2011 er fri for lejemål.

Syn- og skønsmanden har på bl.a. på grundlag af en udtalelse fra klageren lagt til grund, at der ikke er foretaget ændringer ved ejendommen siden maj 2011 bortset fra almindelig vedligeholdelse.

Spørgsmål 1:

"...

Syns- og skønsmanden bedes give en beskrivelse af ejendommen beliggende Y1, Y2-by, således at der gives en udførlig og specificeret beskrivelse af bygningen og den grund, hvorpå ejendommen er beliggende. Beskrivelsen bedes givet således som ejendommen må formodes at have fremstået pr. den 10. maj 2011.

..."

Syn- og skønsmanden lagde ved besvarelsen af spørgsmål 2 til grund, at der ikke var sket ændringer i område eller på ejendommen siden 10. maj 2011.

Besvarelse af spørgsmål 1:

"....

(udeladt)

Villaen er opført i 1926 og siden hen tilbygget i 1943. Villaen er vurderet bevaringsværdig i kategori 4 i Kulturarvsstyrelsens Save-arkiv (bilag a) Bygningen er opført i stilarten bedre byggeskik og oprindeligt har der været tale om en ejendom opført som enkelthus. Den senere tilbygning er opført i samme stil, som ganske vist giver et sammensat udtryk, men der er mange smukke facetter og vinduespartier, som giver et flot helhedsbillede. Udvendigt er der bibeholdt mange detaljer, hvor ejer oplyser, at man har udskiftet al træværket i bindingsværket, vedligeholdt gesimser, kviste og det ca. 50 år gamle tag. Der er sokkel af Bornholmske sandsten. Der er flere oprindelige træudskæringer og terrasse med pergola og søjler. Vinduerne fremstår generelt velholdte og ejer oplyser, at de er ca. 15 år gamle....... (udeladt).

...Ejer oplyser, at varmeinstallationen, radiatorer, meget VVS og el blev udskiftet for ca. 10 år siden. Hovedejendommen indeholder: Stor forstue med panellerede vægge......(udeladt)"

..."

Spørgsmål 2:

"...

Syns- og skønsmanden bedes endvidere specificeret beskrive det område, hvor ejendommen er beliggende, således som området må formodes at have været pr. den 10. maj 2011.

..."

Besvarelse af spørgsmål 2:

"....(udeladt)

...vej er stadig præget af store liebhaverbetonede villaer og det grønne område, der ligger tæt på Øresund, Dyrehaven og Y5 Skov tiltrækker kræsne købere. Her er også gåafstand til ... Skole, G2 og .. Station, ligesom lokalkøbmanden og indkøb på ...vej og ... Allé kan nås inden for kort tid.

..."

Spørgsmål 3:

"...

Syns- og skønsmanden bedes fremkomme med sin vurdering af den kontante handelsværdi pr. 10. maj 2011 for ejendommen beliggende Y1, 2930 Y2-by.

..."

Besvarelse af spørgsmål 3:

"...

Det lægges til grund, at der med spørgsmålet antages at være en salgsperiode på 0 - 6 måneder.

Det skal bemærkes, at en ejendom af denne karakter, størrelse og beliggenhed på denne meget ugenerte adresse og på en af de absolut bedste adresser i Y2-by ikke følger den gængske prisudvikling og markedsstatistik som følger Realkreditrådets boligmarkedsstatistik (se bilag d) og for den sags skyld heller ikke andre statistikker som Danmarks Statistik.

Jeg har søgt efter sammenlignelige ejendomme, der har været solgt i nærområdet uden at have fundet nogen (jeg vedlægger e-nettes udskrift bilag c). Der er således tale om en selv for dette eksklusive område særdeles liebhaverbetonet villa, hvor kun de meget kræsne og pladsskrævende liebhavere kommer i spil som købere.

Køberen af en ejendom som denne er en velhaver, der er parat til at give en særlig høj pris for områdets særlige egenskaber med anonymitet, udsigt mod Øresund og i særdeleshed de muligheder, som ejendommen tilbyder.

Skønnet, der skal foretages, når den kontante handelsværdi skal fastsættes for sådan en ejendom, hviler i høj grad på forventningerne til markedet, købernes parathed og sælgers tålmodighed, samt ejendomsmæglerens erfaring med salg af disse ejendomme. Fra krisens begyndelse og til maj 2011 har markedsudviklingen medført massive fald i salgspriserne på lige netop disse ejendomme. Alternativt har sælgerne af disse ejendomme trukket emnet ud af markedet.

Markedsværdi i international vurderingsstandard er defineret som den vurderede sum for hvilket et aktiv skulle kunne omsættes på vurderingsdagen mellem en villig køber og en villig sælger i en normal handel mellem gensidige parter efter en rimelig markedsføring og forhandling, hvori parterne hver især har handlet kyndigt, fornuftigt og uden tvang. Genstanden, der behandles i denne sag, er en liebhaverejendom. En liebhaverejendom bestemmes ved, at den på den ene eller den anden måde er enestående og kun findes i et begrænset antal. Som følge af, at der er relativt få liebhaverejendomme, handles de ofte til en markant højere pris end andre ejendomme.

Villaen på Y1 i Y2-by er som følge af sit særpræg, sin beliggenhed, sin størrelse, ejendommens arkitektur og opførelsestidspunkt samt vedligeholdelsesstand en udpræget liebhaverejendom.

Jeg skønner således efter mit bedste skøn og overbevisning, at ejendommen under de markedsvilkår i fri handel og vandel, der var gældende pr. 10. maj 2011 og med en liggetid på maksimalt 6 måneder ville indbringe 22.000.000 (skriver toogtyvemillioner kroner/00.)

..."

Spørgsmål 3.1:

"...

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om handelsværdien opgjort ved besvarelsen af spørgsmål 3 ændres, hvis salgsperioden i stedet er på mere end 12 måneder. I bekræftet fald hvorledes.

..."

Svar på spørgsmål 3.1:

"...

(udeladt)

Det kan oplyses, at en mægler med erfaring for salg af liebhaverejendomme - særligt med erfaring for salg af dyre ejendomme i krisetider - altid indleder med at fortælle sælger, at salg af netop disse ejendomme kræver tålmodighed. Den erfarne mægler fortæller også sælger, at der kan gå lang tid. Det afhænger meget af, hvor vidt netop én af de små 30-50 købere, der findes i markedet og som kan betale den krævede pris, er aktivt søgende.

Til sammenligning kan nævnes, at jeg selv senest havde en ejendom til salg i Y5, der var vurderet til 20 mio. Jeg oplyste sælger loyalt, at ejendommen let kunne ligge i 18 måneder. Ejendommen var solgt på mindre end 3 uger. Var ejendommen så udbudt for billigt, kan man spørge? Nej, den var ansat korrekt, men sælger var også heldig, at der netop var en aktiv køber på udbudstidspunktet til lige denne liebhaverejendom.

En salgsperiode på 6 - 12 måneder ændrer således ikke på min vurdering af handelsværdien.

..."

Spørgsmål 3.2:

"...

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om handelsværdien opgjort ved besvarelsen af spørgsmål 3 ændres, hvis salgsperioden i stedet er på mere end 12 måneder. I bekræftet fald hvorledes.

..."

Svar på spørgsmål 3.2:

"...

Markedet omkring maj 2011 og 24 måneder frem har været meget "fladt" - og dog let stigende (se Realkreditrådets statistik, bilag d) dog skal det bemærkes, at denne statistik for området omkring Y2-by hviler på ganske få handler.

Man kunne tænke sig, at havde der været et stærkt stigende eller faldende marked, så ville det kunne påvirke min vurdering af den endelige salgspris. (Man kan bare forstille sig perioden fra maj 2005 - maj 2007!). Markedet har imidlertid været så stabilt (se bilag d) for det lidt større nærområde i perioden 2011 - 2013, at jeg selv med en længere liggetid end 12 måneder fra 10. maj 2011 ikke ændrer på min ansættelse af den kontante handelsværdi.

..."

Spørgsmål 4:

"...

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold han i forbindelse med sin besvarelse af de stillede spørgsmål har tillagt særlig betydning samt oplyse hvilket materiale der i øvrigt har dannet grundlag for vurderingen.

..."

Besvarelse af spørgsmål 4:

"...

Besvarelsen syns- og skønstemaets punkt 3, 3.1 og 3.2 vidner om, at liebhaverejendommen prisfastsættes ud fra andre kriterier end traditionelle familieejendomme. En gennemsnitlig villa i Danmark koster i maj 2012 under 2 mio. kroner og man kunne forestille sig, at en ejer af en sådan villa i Jylland ville mene, at alle villaer i Y3 var liebhavervillaer. Ikke desto mindre er der regler for udbud og efterspørgsel efter traditionelle villaer i Y3. De meget liebhaverbetonede villaer, der er beliggende i absolut øverste fraktil af det danske boligmarked, er at finde i Y3 Kommune. Der er et fåtal af købere til disse ejendomme og min erfaring er, at følgende faktorer indgår i købernes overvejelser:

• beliggenhed
• ejendommens størrelse
• Grundens størrelse
• Ejendommens særpræg
• Anonymitet
• Pris

Det er da også disse forhold, som jeg har medtaget i ovenstående vurdering af ejendommen og som jeg tillægger særlig betydning. Jeg har tilladt mig at medtage prisen, der naturligvis også er en faktor, der indgår i købers overvejelser.

Af materiale, der har indgået i mine overvejelser og har dannet grundlag for min vurdering, indgår naturligvis det af opdragsgiver fremsendte materiale, samt det reviderede bilagsmateriale a- f). Ydermere indgår min erfaring for salg af liebhaverejendomme i Y2-by og omegn.

..."

Supplerende spørgsmål 5:

"...

Skønsmanden har ved sin besvarelse af spørgsmål 1 oplyst, at den samlede ejendom indeholder 674 kvm beboelse, hvoraf 120 kvm i dag anvendes til erhverv. Med en skønnet salgspris på kr. 22.000.000, jf. besvarelsen af spørgsmål 3, svarer det til en kvadratmeterpris på kr. 32.641. Ifølge Boliga.dk blev der i Y3 Kommune i perioden fra 1. januar 2011 til 1. januar 2012 gennemført i alt 20 handler for villaer over 150 kvm, jf. vedlagte bilag. Det fremgår heraf, at den gennemsnitlige kvadratmeterpris for disse handler var kr. 42.968. Skønsmanden bedes nærmere redegøre for, hvorfor kvadratmeter-prisen for Y1 ligger ca. kr. 10.000 under den i perioden gennemsnitlige kvadratmeter-pris for villaer over 150 kvm i området.

..."

Svar på supplerende spørgsmål 5:

"...

Til besvarelse af dette spørgsmål er der udleveret bilag bestående af udskrift af gennemførte handler for villaer over 150 kvm i perioden 01.01.2011 - 01.01.2012 i Y3 Kommune (førnævnte bilag 9).

Omtalte bilag 9) opremser salgs- og kvadratmeterpriser omhandlende villaer i Y3 Kommune fra 165 kvm - 490 kvm i perioden 01.01.2011 - 01.01.2012. Man kan læse meget ud af tal, og udformningen af skønstemaets spørgsmål, kunne da også lede én novice til at forfatte et entydigt svar på spørgsmålet, således at antallet af kvadratmeter på omhandlede ejendom blot kan ganges op med den gennemsnitlige kvadratmeterpris for handlerne i omtalte periode.

Selv om bilag 9) alene omhandler 20 handler, så vil man ud fra tallene kunne se det billede, som også erfaringsmæssigt er det resultat, der viser sig, når man analyserer kvadratmeterpriser; nemlig at det er de første 150 - 200 kvadratmeter, der er de dyreste. Den ejendomsmægler, der i sit virke blot har ganget store ejendommes kvadratmeterpriser op med den gennemsnitlige kvadratmeterpris for området, har med skuffelse for sælger taget grueligt fejl.

Årsagen til, at det er de første kvadratmeterpriser, der er de dyreste, er, at det er ved dette niveau, de fleste købere tilfredsstilles selv liebhaverkøbere.

Det er ikke det samme som at sige, at store liebhaverejendomme ikke også kan indhente høje kvadratmeterpriser. I det udleverede bilag 9) er beboelsesarealet for Y6 og den opnåede kvadratmeterpris kr. 66.326. Der er imidlertid tale om den historiske og fredede ejendom "HUS" med en fantastisk beliggenhed i Bellevuebugten og med bred udsigt over Øresund. Ejendommen blev hertil opført i 1848 af SP efter dennes hjemkomst fra udlandet. Der er således tale om en selv for liebhaverejendomme ganske enestående ejendom.

Et andet eksempel.... (udeladt her)

Konkluderende kan man sige, at man altså ikke blot kan tage en gennemsnitlig kvadratmeterpris og gange op. Sådan prisfastsætter man ikke liebhaverejendomme, der kendetegner sig ved deres særpræg, beliggenhed, størrelse, grundens størrelse, anonymitet samt pris.

Jeg vil ikke afvise, at lå ejendommen på ...vej i Y2-by med vid udsigt over Øresund eller med udsigt over mose eller sø, så ville der også være liebhavere i markedet, der var villig til at give en højere pris og således også en højere kvadratmeterpris, men dette er jo ikke tilfældet. Derfor fastholder jeg min tidligere ansættelse.

Jeg tillader mig i øvrigt at henvise til min tidligere besvarelse af skønstemaet pkt. 4, hvori jeg nærmere beskriver forhold af betydning for ansættelsen, samt materiale, der danner grundlag for vurderingen.

..."

Supplerende spørgsmål 6:

"...

Skønsmanden har ved sin besvarelse af spørgsmål 3 oplyst, at der er tale om en udpræget liebhaverejendom. Skønsmanden bedes i forlængelse heraf oplyse, hvorvidt der eksisterer en margin i forhold til fastsættelsen af værdien af ejendommen. Skønsmanden bedes i bekræftende fald oplyse den beløbsmæssige størrelse af denne margin.

..."

Besvarelse af supplerede spørgsmål 6

"...

Jeg tillader mig indledningsvist at anføre et citat for den erklæring, der afgives i denne besvarelse, nemlig "at det ligger i en skønsmands opgave, at bedømmelsen hviler på et skøn." Skønnet bygger på vurderingsmandens baggrund, uddannelse, erfaring, kendskab til området m.v."

Spørgsmålet hviler på i hvor stor en grad dette skøn, der er udøvet - i dette tilfælde af mig - kan være fejlbehæftet eller i hvilken grad en afvigelse kan antages at finde sted i både op - og nedadgående retning.

Der er for ikke så lang tid siden afsagt to domme, som jeg mener, er relevante til besvarelsen af dette spørgsmål. Der er tale om U2002,1075 V og U2004,1439 Ø, som jeg tillader mig kort at angive i uddrag.

....

(udeladt)

Som begge domme vidner om, så er der i begge tilfælde tale om en ikke uvæsentlig afvigelse i værdiansættelsen. Ikke desto mindre anser retten ikke i de to domme, at der er tale om en væsentlig afvigelse i den skønnede værdiansættelse eller et markant værdispring i forskellen mellem værdiansættelserne foretaget af de to ejendomsmæglerne.

Der efterlyses i skønstemaets spørgsmål 6 en margin i forhold til fastsættelsen af værdien af ejendommen. Denne margin må under henvisning til de ovenfor citerede domme siges at være meget vid. En beløbsmæssig størrelse er vanskelig at give, men som særligt U2004,1439 Ø vidner om, så kan der være tale om flere millioner. Det understreges imidlertid, at min værdiansættelse af ejendommen er foretaget efter bedste overbevisning.

..."

SKATs afgørelse

Ved overdragelse af fast ejendom mellem interesseforbundne parter skal ejendommen overdrages til en pris (handelsværdi), der svarer til, hvad en uafhængig tredjemand ville have betalt på tidspunktet, hvor bindende aftale er indgået.

Ved ligningsmyndighedernes vurdering af, om en overdragelse er sket på armslængdevilkår, vil den senest offentliggjorte ejendomsvurdering som udgangspunkt kunne anses for udtryk for ejendommens handelsværdi.

Ejendomsvurderingen besigtigede og vurderede ejendommen den 9. februar 2012. Ejendomsvurderingen fastsatte ejendommens værdi i maj 2011 til 19 mio. kr. Ved vurderingen er bl.a. inddraget ejendommens beliggenhed i attraktivt område, handler i nærområdet i de sidste par år samt udbudte handler af øvrige ejendomme i nærområdet.

Da ejendommen er solgt til klagerens selskab til 24 mio. kr., er den ikke solgt på armslængdevilkår, jf. ligningslovens § 2.

Differencen mellem den faktiske overdragelsespris på 24 mio. kr. og handelsprisen på 19 mio. kr. er anset som maskeret udlodning. Indkomsten er derfor forhøjet med 5 mio. kr.

Det er ikke tillagt betydning, at BBR-oplysningerne om ejendommens areal er ændret efterfølgende, idet vurderingen er sket på grundlag af en besigtigelse af ejendommen. Kvadratmeterprisen for de sidste kvadratmeter er normalt lavere end kvadratmeterprisen for de første kvadratmeter.

Ved besigtigelsen skallede udendørs malingen. Der var sætningsskader i mur og sokkel og ældre vinduer. Loftetagen var endnu ikke færdiggjort og var ikke integreret med resten af beboelsen. Ejendommen fremstod i almindelig velholdt stand, men trængte dog overalt til en del opdatering. Ejendommen henvender sig til en begrænset køberskare.

Det forhold, at ejendommen efter besigtigelsen er blevet renoveret, kan ikke tillægges betydning.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af indkomsten nedsættes til 0 kr. Ejendommen blev i overensstemmelse med Den Juridiske Vejledning overdraget til handelsprisen i maj 2011. Handelsprisen udgjorde 24 mio. kr., og prisen er fastsat af en uafhængig ejendomsmægler.

Handelsprisen på 24 mio. kr. er understøttet af Realkredit Danmarks vurdering af ejendommen i efteråret 2011. En valuar fra Realkredit Danmark fastsatte handelsværdien til 22 mio. kr. Vurderingen blev indhentet i forbindelse med optagelse af et tillægslån i ejendommen. En vurdering, der er afgivet med henblik på belåning, vil altid være mere forsigtig end en vurdering fra en ejendomsmægler. Typisk vil en vurdering fra et realkreditinstitut ligge mindst 10-20 % under den vurdering, som en ejendomsmægler foretager. Med en forsigtighedsprocent på ca. 10 % giver det en reel handelspris på omkring 24,2 mio. kr.

SKAT har vurderet ejendommen til 19 mio. kr. SKAT er gået ud fra, at ejendommens areal var 540 kvm. Det giver en kvadratmeterpris på 35.185 kr. Såfremt ejendommens korrekte areal på 674 kvm lægges til grund. Giver det en handelspris på 23.714.690 kr., hvilket er så tæt på den aftalte pris på 24 mio. kr., at der ikke er grundlag for at foretage en korrektion af værdiansættelsen.

I forhold til en ejendom af denne helt særlige karakter, kan der ikke anvendes en standard parcelhuskvadratmeter-pris, hvilket er det, som SKAT har gjort. Parcelhuse i Y2-by op til 140 kvm havde en kvadratmeter-pris på 37.141 kr. SKAT har ikke taget højde for, at der er tale om en helt unik liebhaverejendom.

Ejendommen er efterfølgende blevet sat til salg til en pris på 24 mio. kr.

I syns- og skønserklæringen bemærkes, at det er fastslået, at ejendommen Y1, Y2-by som følge af sit særpræg, sin beliggenhed, sin størrelse, ejendommens arkitektur og opførelsestidspunktet er en udpræget liebhaverejendom. Skønsmanden fastslog, at kun de meget kræsne og pladskrævende liebhavere kommer i spil som købere. Skønsmanden ansatte handelsværdien til 22 mio. kr. i maj 2011.  Skønsmandens besvarelse af de stillede spørgsmål gav anledning til et par supplerende spørgsmål, herunder betydningen af andre gennemførte handler i området, hvor den gennemsnitlige kvadratmeterpris havde været 42.968 kr. Endvidere blev skønsmanden anmodet om at oplyse, hvorvidt der kunne angives en beløbsmæssig margin ved fastsættelse af værdien af ejendommen.

I relation til en sammenligning med øvrige handler i området og i den forbindelse en udregnet gennemsnitlig kvadratmeterpris baseret på disse handler udtalte skønsmanden, at det ikke er muligt at tage en gennemsnitlig kvadratmeterpris og gange op med antal kvadratmeter for den omhandlede ejendom, idet liebhaverejendommen ikke prisfastsættes på grundlag af en kvadratmeterpris.

I sin supplerende skønserklæring har skønsmanden ikke lagt skjul på, at værdiansættelse af liebhaverejendomme er forbundet med væsentlig usikkerhed.

Skønserklæringen, ejendomsmæglervurderingen og vurderingen fra Realkredit Danmark understøtter, at der ikke er grundlag for at foretage en korrektion af overdragelsesprisen mellem klageren og G1. Den aftalte overdragelsespris på 24 mio. kr. afviger alene med 8,3 % fra den skønnede værdi på 22 mio. kr., som skønsmanden kom frem til. En forskel på 8,3 % kan ikke begrunde en korrektion af den aftalte overdragelsespris. De to landsretsdomme understøtter, at der ikke er grundlag for at foretage en korrektion. Videre kan der henvises til SKM2009.610.VLR, der drejede sig om overdragelse af en landbrugsejendom med stuehus. Der var ikke enighed mellem SKAT og klageren om, hvorvidt stuehuset havde en værdi på 1.400.000 kr. Der blev udmeldt syn og skøn, og skønsmanden fastsatte værdien af stuehuset til 1.026.000 kr., dog med en usikkerhed på +/- 15 %. Landsretten fandt, at værdien af stuehuset var fastsat for højt.

I den konkrete sag var den aftalte værdi af stuehuset 26,7 % højere end den værdi, som skønsmanden kom frem til.

Landsskatteretten kom i sag nr. 10-0217014 frem til, at der ikke var grundlag for at gavebeskatte klageren i forbindelse med køb af en ejendom fra et selskab, hvori klagerens bror havde en bestemmende indflydelse. Ejerlejligheden var overdraget til 2.020.000 kr. Ved et syn og skøn blev handelsværdien fastsat til en pris mellem 2.235.000 kr. og 2.380.000 kr.

I omhandlede sag er forskellen alene 8,3 %.

Skatteankenævnets afgørelse

Af ligningslovens § 2 fremgår, at et selskab og hovedaktionær aftaler for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner skal anvende priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Det er mellem klageren og SKAT enighed om, at ejendommen Y1, Y2-by er overdraget mellem interesseforbundne parter i maj 2011. Der er enighed om, at købesummen skal svare til handelsprisen på overdragelsestidspunktet. Klageren ønskede afholdt syn og skøn med henblik på at få fastslået handelsværdien i maj 2011.

Skønsmanden har fastsat handelsværdien i maj 2011 til 22 mio. kr., hvilket er 3 mio. kr. mindre end den aftalte overdragelsespris mellem klageren og selskabet. Klageren gør nu gældende, at den aftalte pris ikke kan anfægtes, fordi den ikke afviger væsentligt fra den pris, som skønsmanden er kommet frem til.

Det er ikke godtgjort, at syn- og skønsmanden har foretaget sin vurdering af ejendommens handelspris på et fejlagtigt grundlag eller, at den værdi, som skønsmanden kom frem til er åbenbart forkert. Syns- og skønsmandens vurdering af ejendommens handelspris skal derfor lægges til grund for skatteansættelsen.

I Landsskatterettens afgørelse af 13. marts 2014, sag nr. 10-0217014, var klager ikke interesseforbundet med selskabet, idet klageren ikke var omfattet af personkredsen i ligningslovens § 2. I en sådan situation kræver en tilsidesættelse af parternes aftale en væsentlig fravigelse, jf. SKM2009.610.VLR.

Skatteankenævnet nedsætter derfor forhøjelsen af klagerens indkomst med 3 mio. kr. til 2 mio. kr.

..."

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af sagsøger og vidnerne KK og UN.

Parternes synspunkter

Sagsøger har i påstandsdokument af 15. februar 2016 anført følgende:

Til støtte for den principale påstand gøres det helt overordnet gældende, at den mellem parterne aftalte overdragelsespris på kr. 24.000.000 er udtryk for handelsværdien af ejendommen på overdragelsestidspunktet, idet den aftalte værdi ligger indenfor den skønsusikkerhed, der nødvendigvis vil være til stede ved værdiansættelse af liebhaverejendomme af denne type, hvorfor der ikke er grundlag for en korrektion af parternes værdiansættelse med heraf følgende udlodningsbeskatning på kr. 2.000.000.

Den mellem parterne aftalte overdragelsessum på kr. 24.000.000 afviger alene med ca. 9 % fra den af skønsmanden skønnede handelsværdi på kr. 22.000.000. Det gøres gældende, at forskellen i det højeste er at anse som en bagatelagtig afvigelse, hvilket indebærer, at der ikke er grundlag for at foretage en korrektion af den aftalte overdragelsespris.

Ligningslovens § 2 fastslår bl.a., at overdragelser mellem interesseforbundne parter skal ske til handelsværdien. I nærværende sag er der mellem parterne enighed om, at den seneste offentlige ejendomsvurdering før salget der lød på kr. 13.300.000 pr. 1. oktober 2010 - ikke giver et retvisende udtryk for ejendommens reelle handelsværdi, hvorfor handelsværdien må fastsættes skønsmæssigt.

Det gøres gældende, at A har løftet bevisbyrden for, at ejendommen blev overdraget til handelsværdien pr. 10. maj 2011, hvorfor der ikke er grundlag for beskatning af maskeret udbytte med kr. 2.000.000 hos A.

Skatteankenævnet anfører i afgørelsen side 10, 4. afsnit, at skønsmandens vurdering af ejendommens handelspris skal lægges til grund for skatteansættelsen. Skatteankenævnet har imidlertid ikke nærmere forholdt sig til, hvorvidt forskellen mellem den selvangivne værdi og skønsmandens værdi giver grundlag for en tilsidesættelse af parternes aftalte værdi.

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for en tilsidesættelse af den selvangivne værdi, idet forskellen mellem parternes og skønsmandens værdiansættelse af ejendommen på Y1, Y2-by, i det højeste har karakter af en bagatelagtig afvigelse.

Det gøres gældende, at skønsmandens værdiansættelse på kr. 22.000.000 understøtter, at parternes oprindelige værdiansættelse på kr. 24.000.000 skal lægges til grund, idet der nødvendigvis vil være en margin, indenfor hvilken der ikke er grundlag for at anfægte overdragelsesprisen. Skønsmanden påpeger således også i den supplerende erklæring af den 30. oktober 2014, at marginen kan være på "...flere millioner. ".

På linje hermed er Realkredit Danmark, jf. bilag 13, hvor det netop fremhæves, at marginen ofte vil være større, når der er tale om liebhaverejendomme.

Til støtte for, at der ikke er grundlag for en skattemæssig korrektion i tilfælde, hvor der alene er tale om bagatelrettelser, skal der fra retspraksis henvises til Østre Landsrets dom af 8. december 1995, offentliggjort i TfS 1996.52 ØLR, hvor landsretten ved afgørelsen af sagen henviste til, at det ikke fandtes godtgjort, at

"......ejendommen den 15/1 1990 blev overdraget til en pris, der oversteg ejendommens handelsværdi i et omfang, der giver grundlag for en skattemæssig korrektion.

..."

Heller ikke i Landsskatterettens afgørelse af den 13. marts 2014, j.nr. 10-0217014, fandt Landsskatteretten anledning til at tilsidesætte den mellem parterne aftalte overdragelsespris på kr. 2.020.000 for en "rålejlighed" på trods af, at en skønsmand efterfølgende vurderede markedsværdien for lejligheden i intervallet kr. 2.235.000-2.380.000. Landsskatteretten henviste ved afgørelsen af sagen bl.a. til, at afvigelsen

"...

...ligger indenfor skønsusikkerheden, hvorfor retten allerede derfor ikke finder grundlag for at opretholde forhøjelsen af anden personlig indkomst med 524.004 kr.

..."

Særligt for liebhaverejendomme må der nødvendigvis opereres med en vid margin ved værdiansættelsen heraf, idet vurderingen af sådanne ejendomme er behæftet med en betydelig usikkerhed. Til illustration af synspunktet kan der eksempelvis henvises til Østre Landsrets dom af den 26. februar 2004, offentliggjort i UfR 2004.1439 ØLR, hvor landsretten fastslog, at der henset til ejendommens karakter af en udpræget liebhaverejendom, såvel ved fastsættelsen af den relevante ydergrænse for de sagsøgtes skøn som i relation til syns- og skønsmændenes værdiansættelse, må henses til, at

"...

... vurdering af en sådan ejendom er behæftet med en betydelig usikkerhed.

..."

Ovennævnte sag var en erstatningssag, men de fremførte synspunkter i forhold til værdiansættelse bør finde tilsvarende anvendelse i nærværende skattesag, hvor der ligeledes må tages udgangspunkt i skønsmandens værdiansættelse ved vurderingen af, hvorvidt parternes aftalte værdiansættelse afviger væsentligt fra den korrekte pris. Som i ovennævnte sag er der i nærværende sag tale om en "udpræget liebhaverejendom", hvilket indebærer, at værdiansættelsen er behæftet med en betydelig usikkerhed. Heller ikke i nærværende sag er der tale om et markant værdispring, der kan begrunde en korrektion af parternes værdiansættelse.

Til støtte for, at ejendommen blev overdraget til handelsværdien i maj 20110 skal der endvidere henvises til, at ejendommen i december 2011 blev udbudt til salg for netop kr. 24.000.000 af R1, hvilket klart understreger, at det var den skønnede værdi af ejendommen på det pågældende tidspunkt. Sagsøgte er imidlertid af den opfattelse, at den udbudte pris ikke dokumenterer, at "ejendommens handelsværdi var 24 mio. kr.".

Det gøres heroverfor gældende, at vurderingsprisen og den efterfølgende udbudspris netop understreger, at ejendommens handelsværdi var kr. 24.000.000. R1 havde ingen interesse i at udbyde ejendommen til salg til overpris. Tværtimod var R1 selvsagt interesseret i at få ejendommen solgt til den udbudte pris, og dermed oppebære det aftalte ejendomsmæglersalær på kr. 250.000, jf. pkt. 10 i den indgåede formidlingsaftale, der er fremlagt som bilag 12. Som det fremgår under pkt. 10, forfaldt vederlaget til ejendomsmægleren

"...

... ved købsaftalens underskrift eller senest datoen for første deponering iflg. købsaftalen.

..."

At det ikke lykkedes at få ejendommen solgt til den udbudte pris er ikke ensbetydende med, at udbudsprisen ikke var udtryk for ejendommens handelsværdi på daværende tidspunkt.

Det gøres sammenfattende gældende, at en konkret vurdering i nærværende sag fører frem til, at der ikke er grundlag for en tilsidesættelse af parternes aftalte overdragelsespris, idet ejendommen ikke er blevet overdraget til en pris, der overstiger ejendommens handelsværdi i et omfang, der giver grundlag for en skattemæssig korrektion. Den aftalte pris er alene ca. 9 % højere end skønsmandens værdiansættelse på kr. 22.000.000, hvilket ikke bør danne grundlag for en skattemæssig korrektion af parternes oprindelige værdiansættelse henset til, at der er tale om en unik liebhaverejendom, hvor der utvivlsomt er en relativt bred margin, indenfor hvilken den aftalte værdiansættelse bør accepteres.

Sagsøgte har under skriftvekslingen gjort gældende, at ejendommens reelle handelsværdi på overdragelsestidspunktet var endnu lavere end kr. 22.000.000 og har i den forbindelse bl.a. henvist til SKM.2001.64.ØLR.

Det gøres heroverfor gældende, at den nævnte Østre Landsretsdom ikke er sammenlignelig med nærværende sag.

Endvidere gøres det gældende, at en antagelse om, at Y1s reelle handelsværdi på overdragelsestidspunktet var endnu lavere end skønsmandens vurdering, er i direkte modstrid med både R1s, Realkredit Danmarks og skønsmandens vurdering af ejendommen. Sagsøgte henviser som begrundelse for denne antagelse til SKATs skrivelse af den 22. februar 2012. Der er imidlertid flere faktuelle fejl i SKATs skrivelse af den 22. februar 2012, hvorfor denne ikke kan tages til indtægt for, at ejendommens reelle handelsværdi skulle være lavere end den af skønsmanden ansatte værdi på kr. 22.000.000.

For det første har SKAT forudsat, at ejendommen har et beboelsesareal på 540 m2, hvilket indebærer, at SKAT opererer med en m2-pris på kr. 35.185. Det korrekte antal m2 er imidlertid 674, jf. bilag 7, og såfremt det korrekte antal m2 lægges til grund, og der fortsat anvendes en m2-pris på kr. 35.185, som antaget af SKAT, medfører det en værdi for ejendommen på kr. 23.714.690, hvilket netop er i det leje, som R1 har vurderet ejendommens handelsværdi til.

For det andet anfører SKAT i skrivelsen af den 22. februar 2012, at "... over alt er det ældre vinduer". Hertil bemærkes, at alle vinduer og udvendige døre er udskiftet i perioden fra 1992-2005, og at der ikke er sket udskiftning af døre eller vinduer i perioden fra SKATs besigtigelse i februar 2012 til skønsforretningen i august 2014, hvor skønsmanden bl.a. anfører, at: "Vinduerne fremstår generelt velholdte...".

For det tredje anfører SKAT, at loftetagen ikke er færdiggjort, hvilket ikke er korrekt. Loftetagen på nord-/sydfløjen har været færdig de seneste ti år og er fuldt ud integreret med resten af beboelsen. På tilsvarende vis er loftetagen på øst-/vestfløjen integreret med resten af beboelsen via to trappeløb, og der er fuldt isoleret i gulv- og tagflader. Skønsmanden anfører således også i sin erklæring af den 14. juli 2014, at

"...

Der er to trapper til 2 salen, hvor der er et meget stort loftsrum med ståhøjde. Rummet er belagt med plankegulve og fungerer i dag som kontor.

..."

Det gøres gældende, at sagsøgtes synspunkt om, at handelsværdien af ejendommen skulle være endnu lavere end skønsmandens værdiansættelse på kr. 22.000.000, savner støtte i de faktiske forhold, jf. de påpegede fejl i SKATs skrivelse af den 22. februar 2012.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at der er flere fejl i selve skønsgrundlaget af ikke uvæsentlig betydning, hvorfor der bør ske hjemvisning af sagen til fornyet behandling hos SKAT, idet der i modsat fald vil være tale om et urimeligt skønsresultat for As vedkommende.

For det første har Skatteankenævnet i afgørelsen af den 6. februar 2015, side 10, henvist til, at

"...

Skønsmanden har fastsat handelsværdien i maj 2011 til 22 mio. kr., hvilket er 3 mio. kr. mindre end den aftalte overdragelsespris mellem klageren og selskabet.

..."

Dette er ikke korrekt. Forskellen mellem den af skønsmanden fastsatte handelsværdi for ejendommen på kr. 22.000.000 og den af parterne aftalte overdragelsespris på kr. 24.000.000 er kr. 2.000.000, og således kr. 1.000.000 mindre end forudsat af skatteankenævnet. Det vurderes ikke, at der er tale om en skrivefejl fra skatteankenævnets side, idet samme formulering var anvendt i forslaget til afgørelsen af sagen, og i den forbindelse blev det påpeget både skriftligt overfor Skatteankestyrelsen og til mødet med skatteankenævnet, at det anførte ikke var korrekt.

Det er endvidere et faktum, at der er tale om en ejendom med et samlet beboelsesareal på 674 m2, jf. den som bilag 7 fremlagte BBR-meddelelse for ejendommen. Skønsmanden har med sin værdiansættelse af ejendommen på kr. 22.000.000 dermed fastsat en kvadratmeterpris på kr. 32.641, hvilket er væsentligt lavere end andre sammenlignelige liebhaverejendomme i nærområdet, jf. oversigten fra boliga.dk, fremlagt med bilag 9.

Skønsmanden har i den supplerende skønserklæring forklaret den relativt lave kvadratmeterpris med henvisning til, at såfremt

"...

...ejendommen på Y1 i Y2-by lå med vid udsigt over Øresund eller med udsigt over mose eller sø, så ville der også være liebhavere i markedet, der var villige til at give en højere pris og således også en højere kvadratmeterpris, men dette er jo ikke tilfældet.

..."

Samtidig har skønsmanden imidlertid i den først afgivne skønserklæring henvist til, at

"...

Køberen af en ejendom som denne er en velhaver, der er parat til at give en særlig høj pris for områdets særlige egenskaber med anonymitet, udsigt mod Øresund - og i særdeleshed de muligheder, som ejendommen tilbyder.

..."

Også i forhold til sammenlignelige ejendomme i nærområdet er der uoverensstemmelser mellem de afgivne skønserklæringer. I den først afgivne skønserklæring henviser skønsmanden til, at han har søgt efter sammenlignelige ejendomme, der har været solgt i nærområdet, uden at have fundet nogen. I den supplerende skønserklæring af den 30. oktober 2014, henviser han alligevel til to konkrete ejendomme Y6 og Y7, der er solgt for en kvadratmeterpris på henholdsvis kr. 66.326 og kr. 69.204 - hvilket imidlertid ikke giver anledning til en ændring af kvadratmeterprisen for Y1.

I relation til ejendommen på Y6 bemærkes, at den helt sikkert var ganske enestående på opførelsestidspunktet i 1848, hvor der kørte hestevogne forbi et par gange om dagen. I dag kører der imidlertid mere end 30.000 biler forbi hver dag på Strandvejen.

I relation til ejendommen på Y7 henviser skønsmanden til, at der er tale om "...en for området usædvanlig stor grund på 2.086 m2". Y1 er beliggende på en endnu større grund - 2.602 m2 men det nævner skønsmanden imidlertid ikke i den supplerende skønserklæring.

Det gøres gældende, at denne indbyrdes uoverensstemmelse mellem skønsmandens afgivne erklæringer, indikerer, at der er en fejl i skønsgrundlaget af ikke uvæsentlig betydning.

Faktum er, at Y1 scorer højt i forhold til alle de kriterier, som skønsmanden selv opstiller som afgørende for prisfastsættelsen af liebhaverejendomme; beliggenhed, ejendommens størrelse, grundens størrelse, ejendommens særpræg og anonymitet.

Skatteankenævnet har imidlertid på ingen måde forholdt sig til værdiansættelsen af den konkrete ejendom, men har uden forbehold lagt den afgivne skønserklæring til grund uden at tage højde for de fejl i skønsgrundlaget, som er af ikke-uvæsentlig betydning for skønsresultatet.

Det gøres gældende, at såfremt der skal foretages en sammenligning med andre liebhaverejendomme i nærområdet, må det være mest retvisende at sammenligne med liebhaverejendomme i umiddelbar nærhed af Y1. I den forbindelse skal der henvises til, at Y8 på 344 m2 i oktober 2014 blev solgt for kr. 34.500.000, svarende til en kvadratmeterpris på kr. 100.290. Denne ejendom har en god beliggenhed, men er uden sundudsigt, og har i forhold til Y1 "alene" en grund på 1.200 m2.

Sammenfattende gøres det gældende, at de ovenfor påviste fejl i selve skønsgrundlaget sammenlagt bør medføre, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved SKAT med henblik på en fornyet stillingtagen til værdien af ejendommen på Y1 i maj 2011.

Sagsøgte har i påstandsdokument af 15. februar 2016 anført følgende:

Det gøres overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte den af Skatteankenævnet skønsmæssigt fastsatte handelsværdi på 22 mio. kr, hvorfor sagsøgeren er skattepligtig af maskeret udlodning på 2 mio.kr., jf. ligningslovens

§ 16A, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 1, og f.eks. TfS 1998.484 H og SKM2001.64.ØLR.

Overdragelser mellem interesseforbundne parter skal ske til handelsværdien, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Der er enighed mellem parterne om, at den seneste offentlige ejendomsvurdering før sagsøgerens salg (på 13,3 mio. kr. pr. 1. oktober 2010) ikke er et retvisende udtryk for ejendommens handelsværdi på salgstidspunktet, og handelsværdien må derfor fastsættes skønsmæssigt. Overdragelsen mellem sagsøgeren og selskabet foregik mellem interesseforbundne parter, og den aftalte overdragelsessum kan derfor ikke uden videre lægges til grund som ejendommens reelle handelsværdi, jf. f.eks. TfS 1998.484 H.

Da handlen er indgået mellem interesseforbundne parter, har sagsøgeren bevisbyrden for, at den aftalte overdragelsessum svarer til ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, således at der er grundlag for at tilsidesætte det af Skatteankenævnet udøvede skøn, jf. f.eks. SKM2001.64.ØLR. Sagsøgeren har ikke løftet bevisbyrden for, at der er grundlag for at tilsidesætte Skatteankenævnets skøn.

Tværtimod støttes Skatteankenævnets skøn af Realkredit Danmarks vurdering, jf. bilag 4. Sagsøgerens spekulation om, at Realkredit Danmarks vurdering ligger 10-20 % under den reelle handelsværdi, jf. stævningen, s. 3, er ikke dokumenteret ved det fremlagte bilag 13 (eller i øvrigt). Tværtimod fremgår det af bilag 13, at Realkredit Danmark

"...

skal fastsætte pantets værdi til ejendommens rimelige kontante handelsværdi, der er opnåelig inden for en salgsperiode på 6 måneder (markedsværdi)

..."

, jf. også § 2 i den dagældende bek. nr. 687 af 20. juni 2007 (nu § 2 i bek. nr. 287 af 27. marts 2014).

Sagens oplysninger viser meget klart, at ejendommen ikke kunne sælges for 24 mio. kr. inden for 6 måneder. Ejendommen blev således udbudt til salg for 24 mio. kr. allerede den 5. december 2011, og var i august 2015 - ca. 3 år og 8 måneder senere - fortsat udbudt til salg for 24 mio. kr., jf. bilag H og stævningen, s. Det forekommer af samme grund besynderligt, når sagsøgeren i replikken, s. 3, fastholder, at R1s vurdering (bilag 3) og udbudsprisen (bilag 12) på 24 mio. kr. er udtryk for ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet. Det har jo netop ikke været muligt for sagsøgeren at sælge ejendommen til udbudsprisen.

Sagsøgeren anfører i replikken, s. 3, at ejendommen blev taget af markedet 180 dage efter, at den blev udbudt til salg. Dette er i strid med - og kan ikke indeholdes i det i stævningen, s. 5, oplyste om, at ejendommen i marts 2015 fortsat var udbudt til salg. I overensstemmelse med sagsøgerens egne oplysninger i stævningen må det tværtimod lægges til grund, at ejendommen (fortsat) var til salg for 24 mio. kr. i hvert fald frem til 17. august 2015, jf. bilag H og det i duplikken, s. 2, anførte. Det ændrer ikke herpå, at der efter Skatteministeriets indlevering af duplikken af 17. august 2015 ikke længere annonceres for ejendommen.

Det fremstår alene som en efterrationalisering, når det i processkrift I, s. 2, anføres, at R1s annoncering af ejendommen alene skete "af prestigehensyn for R1". Under alle omstændigheder må sagsøgerens skiftende og modstridende forklaringer om, hvor lang tid ejendommen har været udbudt til salg, komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, jf. f.eks. UfR 2009.230 H.

Det fremgår ikke af bilag 13, at Realkredit Danmarks vurdering på 22 mio. kr. (bilag 4) lå under den reelle markedsværdi. Tværtimod understøtter skønsmandens vurdering af ejendommens værdi på 22 mio. kr. (bilag 8 og 10) Realkredit Danmarks vurdering.

Skatteankenævnets skøn støttes således også af den skønsrapport (bilag 8), som blev udarbejdet på sagsøgerens foranledning, og som også vurderer ejendommens værdi i fri handel og vandel på overdragelsestidspunktet til 22 mio. kr.

Den aftalte overdragelsessum på 24 mio. kr. afviger således med 2 mio. kr. - svarende til 9,1 % (og ikke 8,3 % som anført af sagsøgeren) fra den af skønsmanden skønnede handelsværdi, som også er lagt til grund af Skatteankenævnet. Det bestrides, at en faktisk forskel på 2 mio. kr. og en relativ forskel på 9,1 % er en bagatelagtig afvigelse, jf. f.eks. SKM2005.137.HR og TfS 1998.484 H.

Skønsrapporten af 14. juli 2014 (bilag 8) gav anledning til et supplerende skønstema af 16. september 2014 (bilag 9), indeholdende spørgsmål 5-6. Ved mail af oktober 2014 (bilag G) bekræftede skønsmanden at have modtaget det supplerende skønstema, idet han oplyser, at "Spørgsmål 6 forstår jeg ganske enkelt ikke."

Det fremgår da også af den supplerende skønserklæring af 30. oktober 2014 (bilag 10), at skønsmanden fortrinsvis har besvaret spørgsmål 6 ud fra en juridisk vurdering med henvisning til retspraksis vedrørende godtgørelse efter lov om omsætning af fast ejendom.

I den supplerende skønsrapport (bilag 10) har skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 6 anført følgende:

"...

Der efterlyses i skønstemaets spørgsmål 6 en margin i forhold til fastsættelsen af værdien af ejendommen. Denne margin må under henvisning til de to ovenfor citerede domme siges at være meget vid. En beløbsmæssig størrelse er vanskelig at give, men som særligt U2004-1439 Ø vidner om, så kan der være tale om flere millioner. Det understreges imidlertid, at min værdiansættelse af ejendommen er foretaget efter bedste overbevisning.

..."

Skønsmanden har således besvaret spørgsmålet om en eventuel margin i forhold til fastsættelsen af ejendommens handelsværdi ud fra sin juridiske analyse af UfR 2002.1075 V og UfR 2004.1439 Ø. Skønsmanden skal imidlertid ikke foretage en juridisk vurdering, men alene foretage et faktisk skøn på grundlag af sin baggrund, uddannelse, erfaring, kendskab til området og markedet samt besigtigelsen af ejendommen.

Det skal i øvrigt bemærkes, at skønsmanden i forbindelse med sin besvarelse af spørgsmålet om en eventuel margin i forhold til fastsættelsen af ejendommens handelsværdi (bilag 10, s. 5) udtrykkeligt understreger, at hans værdiansættelse af ejendommen til 22 mio. kr., jf. bilag 8, "er foretaget efter bedste overbevisning". Skønsmanden fastholder altså sin vurdering på 22 mio. kr.

Det gøres i øvrigt gældende, at ejendommens reelle handelsværdi på overdragelsestidspunktet var endnu lavere end skønsmandens vurdering, jf. f.eks. SKM2001.64.ØLR og SKM2008.907.VLR. Det fremgår således af skønsrapporten (bilag 8, pkt. 9), at sagsøgeren under skønsforretningen den 26. august 2014 oplyste, at der ikke var foretaget ændringer på ejendommen siden overdragelsen den 10. maj 2011 "bortset fra almindelig vedligeholdelse". Af SKATs vurdering af 22. februar 2012 (bilag 5) fremgår det dog, at ejendommen overalt trængte til en del opdatering. Efter SKATs besigtigelse af ejendommen den 9. februar 2012 blev der ifølge sagsøgerens egne oplysninger foretaget "en del udsat vedligeholdelse" og det i et sådant omfang, at sagsøgerens revisor den 21. september 2012 anmodede SKAT om en ny besigtigelse og vurdering af ejendommen (bilag D). Det fremgår endvidere af bilag 5 og af bilag F, s. 3, at loftetagen ikke var færdiggjort og en integreret del af boligen på salgstidspunktet.

Det bestrides, at der er faktuelle fejl i SKATs skrivelse af 22. februar 2012 (bilag 5), som er baseret på SKATs besigtigelse af ejendommen.

Det er korrekt, at SKATs vurdering af 22. februar 2012 (bilag 5) er foretaget med udgangspunkt i et BBR-registreret areal på 540 m², jf. bilag 6. Det fremgår dog af SKATs sagsnotat (bilag J), at Y3 Kommune i november 2012 rettede BBR-oplysningerne på baggrund af et brev fra sagsøgerens revisor, således at det vægtede areal blev ændret fra 540 m² til 667 m². Det fremgår også af sagsnotatet, at SKATs vurdering (bilag 5) ikke er baseret på BBR-oplysningerne (som kan ændres af ejer uden kontrol), men på den fysiske besigtigelse, som SKAT foretog. Uanset de ændrede oplysninger i BBR, fastholdt SKAT derfor på baggrund af en samlet vurdering, at ejendommen havde en værdi på 19 mio. kr., jf. også bilag E, s. 4, og bilag F, s. 2-3. SKAT anfører endvidere i sin afgørelse (bilag E, s. 4), at ikke alle ejendommens m² vil være vurderet til samme m²-pris, idet de første 200 m² er de dyreste. Dette er i overensstemmelse med skønsmandens udtalelse, jf. bilag 10, s. 3.

SKAT har ved sin besigtigelse af ejendommen den 9. februar 2012 konstateret, at loftsetagen ikke var integreret med resten af beboelsen, idet loftsetagen ikke var færdiggjort, jf. bilag 5. Der er en klar formodning for, at SKAT faktisk har besigtiget loftsetagen, dels fordi dette kan udledes af SKATs beskrivelse i bilag 5, og dels fordi det utvivlsomt ville fremgå af bilag 5, hvis SKAT ikke havde besigtiget loftsetagen. Hvis SKAT som hævdet af sagsøgeren i processkrift I, s. 3, har givet udtryk for, at der ikke var behov for at besigtige loftsetagen hvilket bestrides som udokumenteret er der endvidere en formodning for, at SKATs beskrivelse i bilag 5 er baseret på sagsøgerens egne oplysninger. Sagsøgeren har i øvrigt ikke tidligere hævdet, at SKAT ikke har besigtiget loftsetagen, og det forekommer besynderligt, at han først på et sent tidspunkt under sagens forberedelse (i sit processkrift I) påstår, at SKAT ikke har besigtiget loftsetagen.

Bilag 15-19 dokumenterer ikke, at der ikke var igangværende arbejder på loftsetagen i form af renovering og/eller ombygning på overdragelsestidspunktet (10. maj 2011).

I replikken, s. 5, oplyste sagsøgeren, at alle vinduer blev skiftet til termovinduer i 2000. I processkrift I, s. 3, oplyser sagsøgeren derimod, at "alle vinduer i ejendommen blev udskiftet i 1992/1993". Derudover oplyses det a.st., at der i perioden 1994-1998 og i 2004-2005 blev isat nye vinduer. Der er imidlertid ikke fremlagt nogen dokumentation herfor, og det er således udokumenteret, at vinduerne ikke er blevet udskiftet eller renoveret i perioden mellem SKATs besigtigelse den 9. februar 2012 og skønsforretningen den 26. august 2014. Det må komme sagsøgeren bevismæssigt til skade, at han også om dette forhold har afgivet modstridende forklaringer, og at det er uklart og udokumenteret - hvornår ejendommens vinduer faktisk blev udskiftet.

Under alle omstændigheder har SKAT ved besigtigelsen i februar 2012 konstateret, at ejendommen overalt dvs. også vinduerne trængte til en del opdatering, jf. bilag 5 og bilag F, s. 2-3. Det var sagsøgeren tilsyneladende enig i. Efter SKATs besigtigelse af ejendommen den 9. februar 2012 blev der således ifølge sagsøgerens egne oplysninger foretaget "en del udsat vedligeholdelse"og det i et sådant omfang, at sagsøgerens revisor den 21. september 2012 anmodede SKAT om en ny besigtigelse og vurdering af ejendommen (bilag D). Det kan altså lægges til grund, at ejendommen blev renoveret efter SKATs besigtigelse i februar 2012 og inden skønsforretningen i august 2014. Det forhold at loftsrummet "i dag", dvs. ved skønsforretningen i august 2014 fungerede som kontor, jf. skønserklæringen (bilag 8, s. 5), dokumenterer derfor ikke, at loftsetagen også var færdiggjort på overdragelsestidspunktet (eller på tidspunktet for SKATs besigtigelse). Det skal i den forbindelse bemærkes, at det er ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet (10. maj 2011), der er afgørende. Efterfølgende renovering og færdiggørelse af loftetagen skal derfor ikke tages i betragtning.

Bilag 15-19 dokumenterer som anført ikke ejendommens vedligeholdelsesstand hverken ved SKATs besigtigelse i februar 2012 eller på overdragelsestidspunktet (10. maj 2011).

Det forhold, at R1 i februar 2011 vurderede ejendommen til 24 mio. kr., jf. bilag 3, og efterfølgende udbød ejendommen til salg for samme pris i december 2011, jf. bilag 12, dokumenterer ikke, at ejendommens handelsværdi var 24 mio. kr. Det må som anført lægges til grund, at ejendommen (fortsat) var til salg for 24 mio. kr. i hvert fald frem til 17. august 2015, jf. bilag H sammenholdt med sagsøgerens egen oplysning i stævningen, s. 5. Ejendommen er således efter 3 år og 8 måneder fortsat udbudt til salg for en pris af 24 mio. kr., hvilket indikerer, at udbudsprisen er sat for højt i forhold til ejendommens reelle ejendomsværdi.

Det skal i øvrigt bemærkes, at den kontante del af købesummen på 3,7 mio. kr., jf. bilag 2, stort set svarer til det af sagsøgeren modtagne ulovlige aktionærlån fra selskabet. Hvis sagsøgeren havde solgt ejendommen til selskabet for 22 mio. kr. (som vurderet af skønsmanden, Realkredit Danmark og Skatteankenævnet) i stedet for 24 mio. kr., ville den kontante del af købesummen alene have udgjort 1,7 mio. kr., hvilket ikke var tilstrækkeligt til at dække indfrielsen af det ulovlige aktionærlån.

Det bestrides, at der er fejl i grundlaget for Skatteankenævnets vurdering af ejendommens handelspris på overdragelsestidspunktet.

Det er korrekt, at Skatteankenævnet i sin afgørelse (bilag 1, s. 10) har anført, at den af skønsmanden skønnede handelsværdi på 22 mio. kr. er "3 mio. kr. mindre end den aftalte overdragelsespris" på 24 mio. kr. Det er dog helt åbenbart, at der blot er tale om en skrivefejl fra Skatteankenævnets side, idet forskellen naturligvis "kun" er på 2 mio. kr. Og skrivefejlen har ubestridt ikke haft betydning for Skatteankenævnets afgørelse, idet nævnet i overensstemmelse med skønsmandens vurdering har nedsat SKATs forhøjelse af sagsøgerens indkomst fra 5 mio. kr. til 2 mio. kr., jf. bilag 1, s. 1 og s. 11.

Det bestrides endvidere, at der er grundlag for at tilsidesætte skønsmandens vurdering af ejendommens handelsværdi. Det fremgår af skønsrapporten (bilag 8, pkt. 12), at ejendommen "ikke følger den gængse prisudvikling og markedsstatistik som følger af Realkreditrådets boligmarkedsstatistik". Skønsmanden anfører anførte sted, at han ikke har fundet sammenlignelige ejendomme solgt i nærområdet, men at markedsudviklingen fra krisens begyndelse og til maj 2011 medførte massive fald i salgspriserne på liebhaverejendomme.

Skønsmanden anfører i den supplerende skønsrapport (bilag 10, pkt. 8), at

"...

det er de første 150 - 200 kvadratmeter, der er de dyreste. Den ejendomsmægler, der i sit virke blot har ganget store ejendommes kvadratmeterpriser op med den gennemsnitlige kvadratmeterpris for området, har med skuffelse for sælger taget grueligt fejl. [...] Konkluderende kan man sige, at man altså ikke blot kan tage en gennemsnitlig kvadratmeterpris og gange op. Sådan prisfastsætter man ikke liebhaverejendomme, der kendetegner sig ved deres særpræg, beliggenhed, størrelse, grundens størrelse, anonymitet samt pris.

..."

De kvadratmeterpriser, der blev opnået ved salg af andre liebhaverejendomme, jf. oversigten fra Boliga i bilag 9, kan derfor ikke danne grundlag for ansættelse af værdien af den omhandlede ejendom. I øvrigt er der for en del af ejendommene i bilag 9 opnået en lavere kvadratmeterpris, end den af skønsmanden vurderede for ejendommen i nærværende sag. Skønsmandens henvisning anførte sted til Y6 og Y7 er foranlediget af sagsøgerens supplerende spørgetema vedlagt Boliga oversigten (bilag 9), og skønsmanden har intet sted anført, at disse ejendomme er sammenlignelige med Y1. Tværtimod har skønsmanden jo netop anført, at han ikke har fundet sammenlignelige ejendomme, jf. ovenfor.

Skønsmanden har i skønsrapporten (bilag 8, pkt. 10) anført, at der "fra ejendommen er [...] vid udsigt over området", at "Der er kig mod Øresund fra loftsetagen" i hovedejendommen, og at der er "altan mød øst med kig mod Øresund" på 2. sal i tilbygningen (mine understregninger). Det er i god overensstemmelse hermed, at skønsmanden i den supplerende skønsrapport (bilag 10, pkt. 8) anfører, at ejendommen ikke lå "med vid udsigt over Øresund"(min understregning).

Det bestrides således, at der er uoverensstemmelser mellem de 2 skønsrapporter, at der i øvrigt er fejl i skønsgrundlaget, eller at skønsmandens vurdering er åbenbart forkert. Skønsmanden har ved sin vurdering inddraget ejendommens beliggenhed og særpræg, grundens størrelse og anonymitet, jf. bilag 8, pkt. 15, og har på den baggrund vurderet handelsprisen på overdragelsestidspunktet til 22 mio. kr. Skatteankenævnet har været berettiget til at lægge skønsmandens vurdering til grund for sagsøgerens skatteansættelse.

Det er selvsagt uden betydning for vurderingen af ejendommens handelsværdi pr. 10. maj 2011, hvad en anden ejendom blev solgt for i oktober 2014 (dvs. næsten 3 ½ år senere), jf. stævningen, s. 12.

Hvis retten finder, at betingelserne for at tilsidesætte det af Skatteankenævnet udøvede skøn er opfyldt, gøres det gældende, at sagen i overensstemmelse med fast retspraksis skal hjemvises, jf. også sagsøgerens subsidiære påstand.

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse

Handelen den 10. maj 2011 mellem sagsøger og G1 foregik mellem interesseforbundne parter, og den overdragelsespris på 24 mio. kr., der blev aftalt, kan derfor ikke uden videre lægges til grund som ejendommens reelle handelsværdi.

Efter bevisførelsen lægges det til grund, at ejendommen var til salg for 24 mio. kr. fra primo december 2011 i henhold til en skriftlig formidlingsaftale gældende i 6 måneder med ejendomsmægler KK. Efter dennes vidneforklaring, der bestyrkes af det i stævningen af 2. marts 2015 anførte om, at ejendommen fortsat var udbudt til salg for 24 mio. kr., lægges det til grund, at sagsøger gav tilladelse til, at ejendommen også efter udløbet af den skriftlige aftale måtte være på ejendomsmæglerens hjemmeside, og at KK har fremvist ejendommen en enkelt gang efter udløbet af de 6 måneder. Det lægges efter KKs forklaring til grund, at der ikke herved er fremkommet noget tilbud om køb af ejendommen for 24 mio. kr.

Når dette sammenholdes med vurderingen foretaget på Realkredit Danmarks foranledning i oktober 2011 i forbindelse med eventuel optagelse af et tillægslån samt skønserklæringen af 14. juli 2014 og den supplerende skønserklæring af 30. oktober 2014 findes sagsøger ikke at have bevist, at den aftalte pris svarer til, hvad der kunne været opnået mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Skattemyndighederne har derfor været berettiget til at ansætte handelsværdien skønsmæssigt.

Efter indholdet af skatteankenævnets afgørelse må det have stået skatteankenævnet klart, at den aftalte pris var 24 mio. kr., og at skønsmandens vurdering var 22 mio. kr. På den baggrund må den omstændighed, at skatteankenævnet i sin afgørelse har anført, at den af skønsmanden fastsatte værdi er 3 mio. kr. mindre end den aftalte overdragelsespris, anses for en fejl, der ikke har haft nogen reel betydning for skatteankenævnets afgørelse.

Der findes heller ikke godtgjort fejl i grundlaget for skønserklæringen eller tillægserklæringen.

Retten finder herefter ikke grundlag for at fastslå, at skatteankenævnets skøn er udøvet på et ufyldestgørende grundlag, eller at det udøvede skøn fører til et åbenbart urimeligt resultat.

Der er således ikke grundlag for at tilsidesætte skatteankenævnets skøn, hvorefter handelsværdien af ejendommen var 22 mio. kr.

Retten finder, at afvigelsen på ca. 9 % mellem den aftalte pris og den skønnede handelsværdi ikke er så uvæsentlig, at det afskærer fra en skattemæssig korrektion.

Skatteankenævnet har således med rette anset de 2 mio. kr., hvormed den aftalte købspris oversteg den skønnede handelsværdi, for maskeret udlodning, der er skattepligtig for sagsøger, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 1.

Herefter tages sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

Med hensyn til sagens omkostninger skal sagsøger efter sagens udfald, værdi, karakter, omfang og forløb betale 80.000 kr. til sagsøgte som et passende beløb til dækning af advokatbistand inkl. moms.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, A, skal inden 14 dage betale 80.000 kr. til sagsøgte i sagsomkostninger.

De idømte sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8 a.