Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger fra og med d. 1. januar 2011 kan beskattes efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4?
2. Hvis spørgsmål 1 besvares bekræftende. Kan Skatterådet bekræfte af overgangen ikke udløser ophørsbeskatning?

Svar

1. Nej
2. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger (Foreningen) har overdraget sin samlede virksomhed til A A/S.

I henhold til overdragelsesaftalens § 3 blev A-navnet overdraget til A A/S. Værdiansættelsen af navnet skete på baggrund af en sagkyndig statsautoriseret revisors vurdering af navnet.

I medfør af overdragelsesaftalens § 4 blev goodwill ansat til 0. Dette er godkendt i et bindende svar.

Parterne vedtog i medfør af overdragelsesaftalens § 13 et skatteforbehold med følgende ordlyd:
"Parterne disponerer med denne aftale ud fra den fælles opfattelse, at fastsatte værdier på de overdragne aktiver, jf. § 2-5, svarer til værdierne i handel og vandel. Der henvises til det af Skatterådet afgivne bindende svar vedrørende goodwill, samt de af revisor foretagne vurderinger mv., jf. de til denne aftale vedhæftede bilag.

Såfremt Told- og Skatteforvaltningen måtte anfægte værdiansættelse på aktiverne, jf. aftalens § 2-5, eller i øvrigt anfægter de af parterne vedtagne vilkår i forbindelse med overdragelsen tages forbehold for at enhver af parterne evt. efter forudgående påklage og/eller domstolsprøvelse, kan kræve aftalen annulleret med den virkning, at køber skal tilbageføre de overdragne aktiver til sælger mod sælgers samtidig tilbagebetaling af købesummen til køber.

I tilfælde af at ingen af parterne kræver aftalen annulleret, kan enhver af parterne forlange, at den af Skattemyndighederne eller domstolene trufne afgørelse anerkendes, og at vilkårene i nærværende aftale korrigeres i overensstemmelse hermed. Såfremt købesummen korrigeres, foretages reguleringen af købesummen kontant på anfordring."

SKAT har ændret Foreningens skatteansættelse for overdragelsesåret. Denne afgørelse er indbragt til Landsskatteretten, hvor sagen p.t. verserer.

På baggrund af den verserende landsskatteretssag påtænker parterne i overdragelsesaftalen at gøre skatteforbeholdet gældende, således at overdragelsen i det hele annulleres.

Foreningen beskattes pt. efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Foreningens historie og virksomhed:

For mere end 20 år siden indgik en række selvstændige et samarbejde i form at et landsdækkende netværk som skulle støtte virksomhedernes faglighed.

Samarbejdet henvendte sig i første omgang til mindre virksomheder. Efterhånden blev netværksaktiviteterne udvidet til også at omfatte indkøbsfunktioner, uddannelse, og IT-support.

Efter ca. 10 år blev samarbejdet formaliseret ved stiftelsen af Foreningen, hvilket var begrundet i et ønske om at medlemmerne således bedre kunne udnytte forskellige stordriftsfordele, som de enkelte virksomheder ikke kunne opnå som følge af deres størrelse.

I medfør af foreningens vedtægter er foreningens formål følgende:

"At varetage medlemmernes fælles interesse som ..,

At danne grundlag for medlemmernes fælles fremtid som en landsdækkende enhed,

At forestå fælles markedsføring af medlemmerne som en enhed,

At etablere og eje serviceselskaber,

At formidle samarbejde og vidensudveksling mellem medlemmerne."

I forbindelse med optagelse af nye medlemmer bemærkes det, at der på intet tidspunkt er sket betaling fra de nye medlemmers side i relation til goodwill eller navnerettigheder mv.

For nogle år siden blev der taget initiativ til at udvikle foreningen til et mere markant forretningskoncept, hvilket bl.a. indebar, at samtlige medlemmer efterfølgende havde pligt til at anvende A-navnet, samt at anvende brevpapir som i udformning var fastlagt ens for alle medlemmer. Samtidig blev der iværksat en række fælles markedsføringstiltag.

Foreningen oplyser, at SKAT ved besvarelsen af spørgsmålet kan lægge til grund at foreningens vedtægter vil blive ændret således at disse svarer til den faktiske reelle virksomhed som udøves. Vedtægterne vil efter ændring af formålsbestemmelsen, som senest sker pr. 1. januar 2011 have følgende formulering:

"Foreningens formål er at virke til fremme af medlemmernes fælles interesser gennem deres deltagelse i virksomheden som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde herunder men ikke begrænset til

at varetage medlemmernes fælles interesser som...,

at danne grundlag for medlemmernes fælles fremtræden som en landsdækkende enhed

at forestå fælles markedsføring af medlemmerne som en enhed,

at etablere og eje serviceselskaber,

at formidle samarbejde og vidensudveksling mellem medlemmerne"

Af vedtægterne § 5 fremgår, at medlemmerne er pligtige til at bidrage til foreningens drift. Og at der betales medlemskontingent.

Ved udnyttelse af skatteforbeholdet skal såvel Foreningen som A A/S stilles, som om overdragelse til A A/S aldrig var gennemført.

Idet Foreningen aldrig er blevet likvideret er det muligt rent privatretligt at annullere handlen med tilbagevirkende kraft.

SKAT har i april 2009 meddelt foreningen, som svar på en henvendelse om, at foreningen anså sig for at være omfattet af selskabsskatteloven § 1.1.4, at på baggrund af vedtægterne samt årsrapporten er SKAT af den opfattelse at foreningen er korrektregistreret som en forening efter fondsbeskatningsloven § 1.1.2. Der var i forbindelse med henvendelsen ikke givet en uddybning af, hvorledes medlemmerne kommer ind og bliver aftagere, leverandører osv., hvilket selskabsskatteloven § 1.1.4 forudsætter.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er spørgers vurdering at et skifte fra fondsbeskatning til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 kan ske med fremadrettet virkning fra 1. januar 2010 eller senere.

Foreningens formål er de facto - som dokumenteret ved sagens bilag - at virke til fremme af medlemmernes fælles interesser gennem deres deltagelse i virksomheden som aftagere, leverandører m.v.

Såvel formål som realitet stemmer overnes med retsfaktum i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, men stemmer ikke længere overens med retsfaktum i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2, idet førstnævnte bestemmelse som bekendt netop tager sigte på foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde.

Dette er As virksomhed såvel formelt som reelt, primært under henvisning til at medlemmernes virksomhed i relation til at aftage og levere specialkompetencer siden (år) er blevet udviklet som fokusområde og egentligt forretningsmæssigt koncept gennem medlemmernes interne og eksterne anvendelse af hinandens specialkompetencer.

Dette er som nævnt bl.a. konkret kommet til udtryk i forskellige tiltag med henblik på at synliggøre medlemmernes kompetencer internt og overfor eksterne målgrupper.

Derfor skal foreningen beskattes efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4.

Det følger af bestemmelsen i fondsbeskatningslovens § 2, stk. 1, at en overgang fra beskatning efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2 til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 får virkning fra udløbet af det pågældende indkomstår, hvor overgangen sker.

Det fremgår endvidere at reglerne i selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2, tillige finder anvendelse i denne situation.

Dette står klart i modsætning til en situation, hvor der foretages et skifte fra fondsbeskatning til beskatning efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og hvor der skal ske ophørsbeskatning, jf. selskabsskattelovens § 5.

I nærværende sag vil et skrifte fra fondsbeskatning til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4 alene betyde, at der sker succession efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 5 C, stk. 2.

Ophørsbeskatning er således i nærværende tilfælde udelukket, jf. også forudsætningsvis ligningsvejledningen 2009-1 afsnit S.H.8.

Bemærkninger til Skatteministeriets udkast til svar.

Det er rådgivers opfattelse, at Skatteministeriet ikke foretager en faktisk bedømmelse af foreningens aktivitet.

Det bemærkes, at spørgers virksomhed alene udgøres af medlemmerne. Spørgeres virksomhed er derfor allerede under henvisning hertil alene baseret på et udgangspunkt om samhandel mellem medlemmerne, idet der ikke i foreningen finder anden samhandel sted end samhandel mellem medlemmerne.

Spørger driver slet ikke samhandel udadtil, dette foregår alene internt mellem medlemmerne.

En sådan ekstern samhandel sker således alene mellem medlemmet og medlemmets kunder ikke mellem spørger og kunderne.

Det er bl.a. dette ubestridte faktum som Skatteministeriet synes at negligere.

At spørger har valgt at lade en del af medlemmernes betaling ske i form af kontingentbetaling betyder ikke at der ikke foreligger samhandel mellem medlemmerne. Foreningen kunne jo blot vælge at nedsætte kontingentet og herefter lade medlemmernes andre betalinger stige.

Kooperationsbeskatning kan således ikke afvises med den af Skatteministeriet anførte begrundelse og intet sted i praksis fremgår det at et medlems kontingentbetaling udelukker kooporationsbeskatning herunder andelsformålet. Dette giver afgørelsen i TfS 2001, 640 heller ikke udtryk for.

Om formålet med samhandel tillige er at opnå f.eks. rabatter eller at opnå fælles fremtræden mv. kan heller ikke føre til at spørger ikke kan omfattes af bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1 nr. 4. Det afgørende er at spørger har til formål at virke for medlemmernes erhvervsmæssige interesser (kooperativt formål). Det er utvivlsomt at spørgers vedtægtsmæssige formål og realiteten i spørgers aktivitet er at virke for medlemmernes erhvervsmæssige interesse.

De dele af foreningens aktivitet, der falder udenfor samhandel må endvidere anses for biprodukter, som klart falder indenfor et kooperativt formål. Når lån til medlemmer efter praksis jf. TfS 2001, 640 kan være indenfor kooporationsformålet, må dette tillige være tilfældet i forhold til f.eks. at formidle samarbejde og vidensudveksling.

Foreningens formål er således de facto som tillige dokumenteret ved sagens bilag -at virke til fremme af medlemmernes fælles interesser gennem deres deltagelse i virksomheden som aftagere, leverandører m.v.

Såvel spørgers formål som realiteten i foreningen stemmer overens med retsfaktum i selskabsskattelovens § 1, stk. 1 nr. 4, men stemmer ikke længere overens med retsfaktum i fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1 nr. 2, idet førstnævnte bestemmelse som bekendt netop tager sigte på foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde.

Dette er As virksomhed såvel formelt som reelt og derfor bør spørger beskattes efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1 nr. 4.

Spørgsmål 1 bør således besvares bekræftende af Skatterådet.

Bemærkninger til spørgsmål 2

Det følger af bestemmelsen i fondsbeskatningslovens § 2, stk. 1, at en overgang fra beskatning efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1 nr. 2, til selskabsskattelovens § 1, stk. 1 nr. 4, får virkning fra udløbet af det pågældende indkomstår, hvor overgangen sker.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Lovregler

Ifølge fondsbeskatningsloven § 1, stk. 1, nr. 2 er foreninger omfattet af lov om fonde og visse foreninger, for så vidt foreningen ikke er skattepligtig efter nr. 3, skattepligtig efter fondsbeskatningsloven.

Foreninger omfattet af nr. 3 er

arbejdsgiverforeninger,

andre faglige sammenslutninger, hvis kapital er bestemt til anvendelse til understøttelse af medlemmer under faglig konflikt, samt

foreninger, hvis midler hovedsagelig hidrører fra de under litra a og b nævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at understøtte virksomheder eller personer under faglig konflikt eller faktisk yder en sådan understøttelse.

Selskabsskatteloven § 1, stk., 1, nr. 4 (selskabsbeskattede andelsforeninger) omfatter foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i forenings virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, og som ikke er omfattet af nr. 2, 3 eller 3a.

Nr. 2 omfatter andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt ...

Nr. 3 omfatter andelsforeninger ...

Nr. 3a omfatter brugsforeninger, som ikke er omfattet af nr. 3.

Lovbekendtgørelse nr. 698 af 11. august 1992 om fonde og visse foreninger

§ 2. Lovens kapitel 13 (regler om visse foreninger) gælder for

1) arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til, og

2) foreninger, hvis midler hovedsagelig består af bidrag fra de i nr. 1 nævnte foreninger, såfremt foreningen har som et formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmerne hører til.

Stk.2. Loven omfatter ikke foreninger, hvis aktiver ikke overstiger 250.000 kr. samt foreninger af kommuner eller amtskommuner.

Lovbekendtgørelse nr. 559 af 19. maj 2010 om erhvervsdrivende virksomheder

§ 4 defineres et andelsselskab (andelsforening) som en virksomhed, hvis formål er at virke til fremme af deltagernes fælles interesser gennem deres deltagelse i virksomheden som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, og hvor virksomhedens afkast, bortset fra normal forrentning af den indskudte kapital, enten fordeles blandt medlemmerne i forhold til deres andel i omsætningen eller forbliver indestående i virksomheden.

Praksis

De i fondsbeskatningsloven § 1, stk. 1, nr. 2, nævnte andre foreninger, ofte betegnet som brancheforeninger eller interesseforeninger, består herefter af foreninger omfattet af fondsloven, der alene varetager medlemmernes faglige og økonomiske interesser af merkantil og servicebetonet art. En faglig forening, der hverken forhandler overenskomst eller yder konfliktunderstøttelse, men som derimod arbejder til fremme af omsætningen af branchens produkter eller ydelser, beskattes således efter fondsbeskatningsloven § 1, stk. 1, nr. 2.

Der henvises til Ligningsvejledningen 2010-2 afsnit S.H.3.3

Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4 fik sit nuværende indhold ved lov nr. 374 af 18. maj 1994. Af forarbejderne til bestemmelsen fremgår, at bestemmelsen fastsætter skattepligten for aktieselskabsbeskattede andelsselskaber, dvs. selskaber som har samme formål som andelsselskaber, omfattet af nr. 3, men som ikke omfattes af nr. 2, 3 eller 3a.

Bestemmelsen kan betragtes som en opsamlingsbestemmelse med hensyn til skattepligten for andelsselskaber. Foreninger omfattet af selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4 skal således stadig have til formål at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lign. måde.

Der henvises til Den Juridiske Vejledning 2010-2, afsnit C.D.1.1.8.3.

I SKM2005.395.ØLR, der vedrørte spørgsmålet om hvorvidt en frugtsalgsforening var skattepligtig efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1,nr. 4, lagde såvel Landsskatteretten som Østre Landsret i begrundelse vægt på foreningens faktiske virke, og ikke kun det oplyste om formålet. Østre Landsret siger således:

"Efter de foreliggende oplysninger om frugtsalgsforeningens faktiske virke herunder den meget begrænsede omsætning med foreningens medlemmer lægger landsretten til grund, at foreningen i indkomståret 1998 ikke har haft det i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 4, angivne andelsformål, hvorfor foreningen ikke er omfattet af denne bestemmelse".

Om hvad der forstås ved kooperativt formål kan henvises til Ligningsrådets afgørelse af 22. maj 2001, gengivet i TfS 2001,640. Sagen vedrørte spørgsmålet om en indkøbsforening kunne bibeholde andelsbeskatning ved tegning af aktier i et finansieringsselskab. Der var om kooperationsformålet anført: "Det fremgår af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, at andelsforeninger skal opfylde tre betingelser for at blive underlagt kooperationsbeskatning. For det første skal andelsforeningen udøve kooperativ virksomhed, hvilket vil sige, at foreningen skal have som formål at fremme mindst 10 medlemmers fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde..." Ligningsrådet bemærker, at "det klare udgangspunkt er, at virksomheden skal være baseret på samhandel eller omsætning hovedsageligt med medlemmerne. Det er ikke tilstrækkeligt for at være omfattet af kooperationsbeskatningen, at virksomheden har til formål at virke for medlemmernes erhvervsmæssige interesser."

Skatterådet blev i SKM2006.259.SR anmodet om at svare på, om en forening fortsat var omfattet af kooperationsbeskatningen, når foreningen ville foretage udlån. I besvarelsen anførte Skatterådet om kooperationsbeskatning "at et kooperationsbeskattet selskab skal have et kooperativt formål, der er baseret på omsætning hovedsagligt med medlemmerne. Kravene indebærer, at der reelt skal være tale om samhandel med medlemmerne, mens dette at virke for medlemmernes interesser eller fremme salget af medlemmernes produkter m.v. ikke i sig selv kan anses som et kooperativt formål, jf. betænkning nr. 1244 fra udvalget til undersøgelse af eventuelle misbrugsmuligheder ved andelsbeskatningen, Skatteministeriet, december 1992, side 22."

BegrundelseForeningen er i dag beskattet efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 2, men har ingen aktivitet. Fra 1. januar 2011 vil foreningen overtage hovedparten af A A/S aktiviteter, og ændre vedtægter.

Ved vurderingen af, om foreningen fra 1. januar 2011 er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven eller selskabsskatteloven skal ikke udelukkende ses på vedtægterne, men også på de faktiske aktiviteter i foreningen, jf. også SKM2005.395Ø. Det er således ikke tilstrækkeligt, at foreningens vedtægter fra 1. januar 2011 ændres, således at formuleringen i selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4 indgår i foreningens vedtægtsmæssige formål. Det bemærkes, at formålsbestemmelse, i øvrigt er enslydende med den nugældende.

Fondsbeskatningsloven § 1 stk. 1, nr. 2 omfatter faglige forening, som arbejder til fremme af omsætningen af branchens produkter eller ydelser. Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4 omfatter aktieselskabsbeskattede andelsselskaber.

For andelsselskaber beskattet efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4 gælder, at der skal være et andelsformål. Der henvises til Ligningsrådet bemærkning i afgørelse gengivet i TfS 2001,640, hvor det er anført at "det klare udgangspunkt er, at virksomheden skal være baseret på samhandel eller omsætning hovedsageligt med medlemmerne. Det er ikke tilstrækkeligt for at være omfattet af kooperationsbeskatningen, at virksomheden har til formål at virke for medlemmernes erhvervsmæssige interesser."

Det er Skatteministeriets vurdering ud fra de indsendte oplysninger om foreningens virke, at der ikke er tale om et andelsformål, hvilket er forudsætningen for beskatning efter selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 4. Der er således tale om en forening, hvor der betales medlemskontingent, og hvis aktiviteter understøtter det i formålet nævnte, "at danne grundlag for medlemmernes fælles fremtræden som en landsdækkende enhed, at forestå fælles markedsføring af medlemskontorerne som en enhed, at etablere og eje serviceselskaber, at formidle samarbejde og vidensudveksling mellem medlemmerne". Der er således ikke tale om "virksomhed baseret på samhandel", jf. Ligningsrådets bemærkning om andelsformål.

Af bemærkninger til Skatteministeriets indstilling fremgår dette også, idet det er oplyst, at virksomheden er baseret på samhandel mellem medlemmerne og ikke med medlemmerne. Det er en forudsætning for det kooperative formål, at der er tale om samhandel med medlemmerne.

Det er derfor Skatteministeriets opfattelse, at foreningen også efter 1. januar 2011 vil være korrekt registreret som en forening, der er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven § 1, stk. 1, nr. 2.

Skatteministeriet indstiller derfor, at spørgsmålet besvares nej.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kunne tiltræde Skatteministeriets indstilling og begrundelse.