A A/S klager for indkomståret 1997 over, at de stedlige skattemyndigheder ikke har godkendt fradrag for tab på goodwill.

Det fremgår af sagens oplysninger, at B ApS pr. 1. april 1988 erhvervede en erhvervsandelslejlighed.

Pr. 1. oktober 1988 stiftedes et nyt selskab, A A/S, der overtog det oprindelige selskabs navn. I forbindelse med stiftelsen af aktieselskabet, blev anpartsselskabets værdier indskudt til de værdier, som fremgår af selskabets regnskab. Selskabet overtog følgende aktiver fra B ApS:

Selskabet solgte pr. 1. september 1997 andelslejligheden for en samlet pris på 250.000 kr. og selskabet har i indkomståret 1997 opgjort et tab på goodwill til i alt 215.413 kr.

Ved salget af erhvervsandelslejligheden i 1997 flyttede selskabet over i andre lokaler beliggende ca. 50 m. væk. Disse lokaler ejede selskabet på forhånd, da selskabet allerede drev forretning der. Årsagen til salget af erhvervsandelslejligheden var, at selskabet ønskede at samle sin forretning i ét lokale, fremfor at drive forretning fra to lokaliteter beliggende blot 50 m. fra hinanden.

Det fremgår af selskabets regnskab for indkomståret 1997, at selskabet oprindeligt erhvervede andelen for 85.081 kr. samt goodwill for 354.506 kr., i alt svarende til 439.587 kr.

Endeligt fremgår det af andelsboligforeningens regnskab pr. 31. december 1996, at andelslejlighedens andelsværdi pr. 31. december 1996 var 110.907 kr.

Efter andelsboligforeningens vedtægter § 15 må prisen ved overdragelse af en andel ikke overstige, hvad værdien af andelen i foreningens formue, forbedringer i lejligheden og den vedligeholdelsesstand med rimelighed kan betinge. Der er ikke i andelsboligforeningens vedtægter særskilte bestemmelser vedrørende overdragelse af erhvervsandelslejligheder.

Selskabets repræsentant har i forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten oplyst, at der ikke var udarbejdet huslejekontrakt i forbindelse med andelslejligheden. Han har endvidere oplyst, at uanset det på slutsedlen anførte vedrørende "forholdet 2-1 i relation til betaling af leje/boligafgift til andelsboligforeningen" var der ikke tale om nogen form for beboelse vedrørende andelen.

De stedlige skattemyndigheder har ikke godkendt fradrag for tab på goodwill stort 215.413 kr. Som begrundelse herfor har myndighederne bl.a. anført, at den dokumenterede afståelsessum er 250.000 kr., og der er ikke i salgsaftalen anført noget om fordelingen af salgssummen med hensyn til andelsværdi og goodwill. Revisor har oplyst, at andelsværdien ifølge administrator var 110.907 kr. Anskaffelsessummen, som ikke er dokumenteret, udgjorde 439.587 kr., og heraf udgjorde andelsværdien ifølge revisor 85.081 kr. Revisor har opgjort tabet på goodwill til (250.000-110.907)-(439.587-85.081)=215.413 kr.

Der foreligger ikke oplysninger om eller dokumentation for, at der i forbindelse med handlen af erhvervsandelslejligheden er handlet kundekreds eller lignende immaterielle rettigheder. Skattemyndighederne har den opfattelse, at der ikke er tale om afståelse af skattemæssig goodwill, idet selskabets virksomhed fortsætter nogenlunde uændret med samme beliggenhed, varesortiment, form og kundekreds.

Skattemyndighederne finder endvidere, at den tabte "goodwill" ikke kan fradrages i henhold til dagældende ligningslov § 16 E, stk. 1, nr. 3, idet der ikke er tale om afståelse af en lejekontrakt/lejeret, men om et anlægsaktiv (erhvervsandelslejlighed). Sådanne formuetab er ikke skattemæssigt fradragsberettigede jf. statsskatteloven § 5, stk. 1, litra a.

Selskabets repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt principal påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst ansættes til det selvangivne beløb. Subsidiært har han nedlagt påstand om, at købet fastholdes, og at salget ændres i henhold til skattemyndighedernes skøn.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. anført, at han er enig med skattemyndighederne i, at der er tale om tab vedrørende en erhvervsandelslejlighed, men skattemyndighedernes bedømmelse forekommer ham helt ukorrekt. Uanset at myndighederne måtte betragte tabet som et tab vedrørende andelen eller vedrørende ejendommen, findes der specielle skatteregler i form af aktieavancebeskatning og ejendomsavancebeskatning. Disse love tilsidesætter statsskattelovens generelle betingelser.

Ifølge repræsentanten har skattemyndighederne den opfattelse, at der er ydet en overpris i forhold til andelsværdien, og at denne overpris ikke er udtryk for skattemæssig goodwill, men alene udtryk for hvad sådanne erhvervsandelslejligheder er værd mellem uafhængige parter. Omvendt synes skattemyndighederne at være enige med repræsentanten i, at prisen på andelen er korrekt. Efter repræsentantens opfattelse er der således ingen sammenhæng imellem standpunktet om at købs-/salgspriserne er udtryk for en reel værdi for andelen og det forhold, at tabet på 189.587 kr. deles op i en skattepligtig avance på andelen på 25.826 kr. og et ikke skattepligtigt formuetab på 215.413 kr. Skattemyndighedernes standpunkt bevirker ifølge repræsentanten et skattemæssigt nettotab på 189.587 kr.

Efter repræsentantens vurdering er tabet på 215.413 kr. udtryk for begrebet beliggenhedsgoodwill, som igennem en længere årrække var inkluderet i den skattemæssige goodwill. I forbindelse med retssager, som havde baggrund i reglerne om skattefri goodwill fra 1981, blev indholdet af goodwill opdelt i forskellige skattemæssige kategorier, hvor avance på beliggenhedsgoodwill bl.a. blev betegnet som avance ved opgivelse af en lejekontrakt, hvorved goodwill blev gjort skattepligtig. Uanset om forholdet betragtes som goodwill eller opgivelse af en lejekontrakt, er der ifølge repræsentanten tale om et erhvervsmæssigt tab, som er fradragsberettiget. Repræsentanten har videre anført, at skattemyndighederne i begrundelsen for ansættelsen har henvist til 3 kendelser, der tilsidesætter begrebet goodwill i forbindelse med lejemål. I alle 3 tilfælde blev det fastslået, at avance/tab var skattepligtigt. Repræsentanten er ikke bekendt med nogen sag, hvor goodwill er ændret til et skattefrit beløb.

3Afslutningsvis har repræsentanten anført, at skattemyndighedernes anvendelse af "et anlægsaktiv" og statsskatteloven § 5, stk. 1, virker helt ukorrekt. Aktieavancebeskatningslovens bestemmelser, der omfatter andelsbeviser jf. aktieavancebeskatningsloven § 1, stk. 1, kunne til nød være anvendt. Repræsentanten har i øvrigt anført, at han er uenig i, at nærværende sag er omfattet af formuleringen "lignende værdipapirer" i aktieavancebeskatningsloven, såfremt der hermed henvises til andre former for værdipapirer. Han har endvidere givet udtryk for, at han er uenig i, at prisen for andelsbeviset inkluderer "eventuel overpris, beliggenhedsgoodwill m.v. tilknyttet selve andelsretten" idet dette synspunkt er forkert og direkte stridende imod dansk skatteret. Det er således ikke tilladt, at sammenblande forskellige skattemæssige forhold, såsom andelsbeviser og goodwill, der er omfattet af hver sin lov.

Et anlægsaktiv ville i øvrigt have været afskrivningsberettiget, og et eventuelt tab ville have været elimineret herigennem. Repræsentanten er ikke bekendt med de skatteregler, der tillader myndighederne at foretage skønsmæssig omkvalificering af en handel, der er foretaget og klart udtrykt over for skattemyndighederne for ca. 10 år siden. Skattemyndighedernes bemærkninger angående beliggenhedsgoodwill undrer repræsentanten, idet selskabet ved købet i 1980'erne ikke overtog en kundekreds, og derved burde skattemyndighederne alene på dette grundlag have gjort selskabet opmærksom på, at de i stedet for skattefri goodwill havde betalt for et afskrivningsberettiget gode. Efter repræsentantens opfattelse har skattemyndighederne ikke beføjelse til at foretage skønsmæssige ansættelser, idet:

Myndighedernes skønsmæssige omfordeling af den indgåede aftale er således i strid med skattestyrelseslovens regler om tidsfrister for ligning.

Landsskatteretten skal udtale:

Retten bemærker, at for at klageren kan være bibragt en retsbeskyttet forventning, skal der have foreligget en positiv tilkendegivelse fra de stedlige skattemyndigheder om et forhold ved en ligningsmæssig stillingtagen til det omhandlede spørgsmål, og der skal efterfølgende være disponeret på grundlag heraf.

Retten finder på den baggrund, at selskabet ikke har haft en retsbeskyttet forventning om myndighedernes godkendelse af, at der ved erhvervelsen i 1988 var tale om goodwill, hvorfor repræsentantens påstand herom ikke kan tages til følge.

Retten bemærker, at den af selskabet afhændede andelsret må anses for at være en omsættelig rettighed i et selskab (forening) omfattet af selskabsskatteloven § 1,  hvorved andelsretten incl. eventuel overpris tilknyttet selve andelsretten, efter rettens opfattelse i princippet må være omfattet af aktieavancebeskatningsloven § 1, stk. 1.

Da andelsretten ikke er tilknyttet beboelse og derfor ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven § 8, ligesom andelslejligheder, som udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, ikke er omfattet af § 5 i lov om andelsboligforeninger, og da der ikke i andelsboligforeningens vedtægter er særskilte bestemmelser vedrørende overdragelse af erhvervsandelslejligheder, må afståelse anses for omfattet af aktieavancebeskatningslovens bestemmelser.

Det af selskabet opgjorte tab på 215.413 kr. i forbindelse med salget af erhvervsandelslejligheden må derfor anses for omfattet af aktieavancebeskatningsloven § 4, stk. 6, hvorfor det konstaterede tab ikke kan fradrages ved opgørelse af den skattepligtige almindelige indkomst.

Idet endelig bemærkes, at der ikke i forbindelse med afståelsen kan anses at være afstået en kundekreds m. v., som kan betinge afståelse af skattemæssig goodwill, vil den påklagede ansættelse herefter være at stadfæste.