A klager for indkomståret 1999 over, at skatteankenævnet ikke har godkendt fradrag for renteudgifter, 15.938 kr.

Det fremgår af sagen, at klageren er medlem af Seniorboligforeningen B, idet han ejer en ejerlejlighed beliggende i foreningen.

Klagerens revisor har overfor Landsskatteretten specificeret rentebeløbet på 15.938 kr. således:

”Seniorboligforeningen B”.

Opgørelse af renteudgifter for året 1999:

Ejerforeningens samlede renteudgifter for 1999 specificeres således:

Renteudgifterne fordeles ligeligt mellem ejerboligforeningens 24 medlemmer og  andrager således for hvert medlem:

RENTEUDGIFTER (kr. 382.522:24): kr.  15.938”

Advokaten har overfor Landsskatteretten fremlagt kopi af brev af 23. september 1999 fra Kreditforeningen, hvoraf det bl.a. fremgår:

”I relation til realkreditbelåning af den pågældende ejendom, henledes opmærksomheden på, at realkreditlån kun kan ydes såfremt pantsætter tillige er debitor på lånet, ligesom  at kreditforeningen i forbindelse med salg af de enkelte ejendomme/udstykning af det etablerede lån forbeholder sig sædvanlig kreditvurdering af de enkelte erhververe af de udmatrikulerede ejendomme, hvilket jeg imidlertid har forstået er sket.

Dette medfører, at etablering af lånefaciliteten må ske til foreningen – med foreningen som debitor.  Da det forudsættes, at byggeriet ikke er færdiggjort – og den i realkredithenseende belånte værdi således ikke er til stede, vil lånet alene kunne ydes som et forhåndslån, hvilket indebærer at der skal stilles garanti for lånets indfrielse, i tilfælde af at den forudsatte værdi ikke etableres (idet det i øvrigt forudsættes at betingelserne for ydelse af forhåndslån er opfyldte).”

Advokaten har endvidere fremlagt kopi af vedtægter for Seniorboligforeningen som vedtaget på den ekstraordinære generalforsamling den 11. august 1999. Heraf fremgår det bl.a.:

”Ejerforeningens formål er at administrere og varetage fornøden udvendig vedligeholdelse af ejendommen, således at denne til stadighed vil fremtræde velholdt og attraktiv, samt øvrige fællesanliggender for at bevare miljø og via Fælleshus at skabe rammer for fælles aktiviteter i bebyggelsen. Ejerforeningen udarbejder en husorden.

4. Medlemmer.

Som medlemmer af ejerforeningen kan kun optages ejere af ejendommens lejligheder. Disse skal være fyldt 55 år, og må ikke have umyndige hjemmeboende børn. Bestyrelsen kan dog dispensere herfra. Medlemskab af foreningen er obligatorisk, og kan ikke udskilles fra ejendomsretten.

5. Ejerforeningens forpligtelser.

For ejerforeningens forpligtelser hæfter medlemmerne pro rata. Den til enhver tid værende ejer, hæfter over for ejerforeningen for alle tilgodehavender med tillæg af renter og omkostninger som ejerforeningen måtte have vedrørende den pågældendes lejlighed, også selvom dette tilgodehavende er opstået i en tidligere ejers tid.

6. Foreligger der ikke et af Generalforsamlingen godkendt byggeprojekt senest d. 1. februar 2000, vil 1/3 af foreningens medlemmer skriftligt kunne forlange, at byggegrunden sælges og foreningens formue udloddes.

…

16. Tegningsret.

Ejerforeningen forpligtes ved underskrift af formanden eller næstformanden for bestyrelsen samt 1 andet medlem af denne.”

Advokaten har endvidere fremlagt kopi af betinget skøde vedrørende klageren og dennes ægtefælles køb af en ejerlejlighed af Seniorboligforeningen B. Det betinget skøde er underskrevet den 20. december 1999. Skødet er endeligt lyst den 27. september 2001. Der er endvidere fremlagt kopi af kautionserklæring underskrevet af klageren og dennes ægtefælle den 27. august 1999. Kautionen er en selvskyldnerkaution, der vedrører et obligationslån på 13.301.000 kr. i Kreditforeningen og en byggelånskredit på 13.518.000 kr. i D Bank samt en forhåndslånsgaranti på 13.301.000 kr. stillet af samme bank til sikkerhed for ovennævnte realkreditlån. Klagerens forpligtelse er begrænset til 1/24 af 26.819.000 kr., idet der er tale om en pro rata hæftelse.

Klagerens revisor har fremlagt kopi af brev af 30. august 1999 fra Kreditforeningen vedrørende Seniorboligforeningen B, hvoraf fremgår, at det fradragsberettigede beløb vedrørende 1. terminsydelse (perioden 31/8 1999 til 30/9 1999) og 2. terminsydelse (perioden 1/10 1999 – 31/12 1999) kan opgøres til 324.162.60 kr. Revisor har endvidere fremlagt årsoversigt fra D Bank pr. 31. december 1999, hvoraf fremgår, at Seniorboligforeningen B har 3 konti i banken, heraf et byggelån, erhverv, hvor den samlede nettorenteudgift er på 28.983,04 kr. Revisor har yderligere fremlagt kopi af årsoversigt pr. 31. december 1999 fra C Bank, hvoraf fremgår, at Seniorboligforeningen har haft et boliglån i banken, der er udgået pr. 15. september 1999, hvor der er tilskrevet  9.240.06 kr. i rente. Revisor har endvidere fremlagt kopi af brev af 31. december 1999 fra D Bank vedrørende forhåndslån, hvoraf fremgår, at provision af garanti pr. 31. december 1999 udgør 16.995,73 kr. Garantibeløbet er på 13.301.000 kr. og beregningsperioden er kvartalsvis.

Af sagens oplysninger fremgår endvidere, at Seniorboligforeningen overtog området den 22. juni 1999. Ejerforholdet overgik først i sidste halvdel af år 2000 til de enkelte personer. Klagerens fordelingstal er 10, hvilket er det samme for alle 24 medlemmer af foreningen.

Skatteankenævnet har nægtet fradrag for renteudgifter til Kreditforeningen, jf. ligningslovens § 5.

Nævnet har herved henset til, at det er Seniorboligforeningen, der er debitor i gældsforholdet. Beboerne har påtaget sig selvskyldnerkaution, men selvskyldnerkautionen er ikke gjort gældende. Ved selvskyldnerkaution er kautionsforpligtelsen kun aktuel, når hoveddebitor ikke betaler rettidigt, hvilket ikke er tilfældet i den konkrete sag.

Klagerens advokat har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til et rentefradrag på 15.938 kr. i det omhandlende indkomstår.

Advokaten har til støtte herfor bl.a. anført, at en gruppe ældre medborgere forinden købet af grunden i forsommeren 1999 havde forhandlet med Kommunen omkring etablering af almene ældreboliger eller støttet andelsboliger. Da det viste sig, at det ikke var muligt at etablere ældreboliger under disse former, valgte gruppen at erhverve grunden med henblik på at etablere ejerboliger som ejerlejligheder. Gruppen bag grundkøbet valgte selv at stå som bygherre og indgik byggeaftale med E A/S. I henhold til aftalen med E A/S blev der indrømmet de enkelte ejerlejlighedsindehavere omfattende adgang til at foretage individuelle indretninger af boligerne.

Advokaten har endvidere anført, at under hensyn til, at de enkelte ejerlejlighedsindehavere, herunder klageren, havde hele den økonomiske risiko i byggefasen, var det afgørende, at den enkelte på et tidligt tidspunkt i byggeforløbet, kunne fastlåse fremtidige boligudgifter. For at imødekomme dette ønske, blev der indgået aftale med Kreditforeningen omkring den individuelle belåning. For imidlertid at kunne opfylde realkreditlovgivningens krav til en sådan låneoptagelse var det nødvendigt administrativt at etablere Seniorboligforeningen B. Der henvises til Kreditforeningens brev af 12. januar 2001. I henhold til de enkelte beboeres ønsker i august måned 1999 er der udstedt delpantebreve i overensstemmelse hermed. De enkelte beboere har tiltrådt disse pantebreve og har påtaget sig en pro rata kaution for det samlede forhåndslån.

Advokaten har endvidere anført, at bebyggelsen den 15. december 1999 er blevet opdelt i ejerlejligheder. Vedtægterne for ejerforeningen er tinglyst den 14. december 1999 og skøderne til de enkelte beboere er tinglyst den 20. januar 2000.

Advokaten har endvidere gjort gældende, at Seniorboligforeningen B ikke i den konkrete sag i medfør af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, kan betragtes som en erhvervsmæssig enhed samt, at indtægter og udgifter som følge af transparensprincippet vil skulle beskattes hos hvert medlem.

Advokaten har oplyst, at der blev optaget et lån til køb af grunden i C Bank, hvor hvert medlem af gruppen desuden betalte 25.000 kr. Det særegne ved denne sag er således, at en gruppe mennesker selv påtager sig risikoen for et byggeri til ca. 26. mio. kr. Alternativet var at overlade byggeriet til en entreprenør og derefter købe de færdige lejligheder af denne. Men fordelen ved denne model har været, dels at byggeriet er blevet billigere ved, at gruppen selv har stået som bygherre samt, at der har været mulighed for at tilpasse indretningen af den enkelte lejlighed efter hver ejers ønsker.

Advokaten har endvidere anført, at da der var tale om mennesker, der allerede havde en bolig, der skulle sælges først, skulle byggeriet finansieres, og man ønskede ligeledes at låse de fremtidige boligudgifter fast. Der blev afholdt et møde med Kreditforeningen med deltagelse af alle medlemmer af boligforeningen. På mødet redegjorde alle medlemmer for, hvor stort et lån de behøvede, idet en del af dem også havde mulighed for at egenfinansiere en del af beløbet. Låneønskerne beløb sig til i alt ca. 13. mio. kr. Kreditforeningen tilbød herefter et realkreditlån på ca. 13 mio. kr. samt en byggelånskredit på ca. 13 mio. kr.

Advokaten har understreget, at det bærende i hele forløbet havde været de mennesker, der står bag foreningen og ikke selve foreningen. Foreningen var blevet oprettet, idet det havde været et krav fra Kreditforeningen, at der skulle oprettes en forening. Foreningen var alene et forvaltningsorgan, der ikke havde særskilte interesser ved udformningen af de enkelte boliger. Advokaten henviste endvidere til, at Kreditforeningen i forbindelse med ydelsen af lånet til foreningen havde foretaget en kreditvurdering af hvert enkelt medlem.

Revisor har til støtte for fradrag henvist til ejerlejlighedslovens § 2, stk. 2 samt Karnovs lovsamling og TfS 1996,471.

Formanden for ejerboligforeningen, har oplyst, at han havde været med fra starten af projektet. Selve foreningen ejede intet, men det var den enkelte ejer, der hæftede for sin egen bolig. Han oplyste endvidere, at alle boliger var solgt på det tidspunkt, hvor man indgik aftale med Kreditforeningen om finansieringen af byggeriet. Foreningen havde således ingen selvstændig rolle i forbindelse med byggeriet, fx salg af boliger. Boligerne blev, før byggeriet blev indledt, fordelt ved lodtrækning med udgangspunkt i en skitse lavet af E A/S. E A/S havde således lavet en ramme for, hvordan byggeriet skulle se ud. Hvert enkelt medlem havde mulighed for individuelle tilpasninger, fx hvorvidt køkkenet skulle være åbent eller lukket, valg af gulvtype, køkkenskabe, døre m.v. Boligerne blev fordelt inden finansieringen kom på plads. Han var flyttet ind i Blok A, der havde stået færdig først, omkring den 1. oktober 2000. De følgende blokke var blevet færdige nogle måneder senere.

Advokaten har oplyst, at grunden blev købt den 22/6 1999 af Seniorboligforeningen. Seniorboligforeningen afholdt stiftende generalforsamling den 25. maj 1998.

Revisor har oplyst, at i forbindelse med køb af grunden havde hver enkelt medlem indbetalt 25.000 kr. Endvidere blev der optaget et lån i C Bank.

Avokaten har endvidere anført, at sagen var særegen, da der var tale om lån optaget af en ejerforening, der ikke var i drift modsat de foreliggende domme, der vedrørte lån optaget af en ejerforening, der var i drift.

Told- og Skattestyrelsen har tilsluttet sig klagerens påstand, men med den begrundelse, at ejerforeningen må anses som et selvstændigt skattesubjekt omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, idet ejerforeningen har et betydeligt foreningspræg. Fradragsretten for klageren følger derfor af regler om objektiv skattepligt, herunder læren om rette udgiftshaver. Der henvises til TfS 1993,455 ØLD, hvis præmisser bygger på en forudsætning om, at ejerforeninger er selvstændige skattesubjekter. De med lånet forbundne renteudgifter må henføres til de enkelte medlemmer af ejerforeningen som rette udgiftshavere, idet ejerforeningen med låneoptagelsen ikke har handlet på egne vegne, men på medlemmernes vegne som fuldmægtig for disse. Styrelsen har herved lagt vægt på, at de enkelte medlemmer af ejerforeningen over for långiver hæfter personligt og proratorisk tillige med det oplyste om, at det var et krav fra långiver, at lånet blev ydet til ejerforeningen, jf. brev af 23. september 1999 fra Kreditforeningen til ejerforeningens rådgiver. Styrelsen har endelig lagt vægt på, at lånet blev optaget af hensyn til medlemmerne. De med lånet forbundne renteudgifter vil i konsekvens heraf skulle henføres til de enkelte medlemmer af ejerforeningen som rette udgiftshavere, hvorefter de enkelte medlemmer -  herunder klageren – vil kunne fradrage deres andel af den samlede renteudgift på fælleslånet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

Landsskatteretten skal udtale:

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, at rentefradraget tilkommer den, der hæfter for den gæld, som renteudgifterne vedrører.

Landsskatteretten finder, at en ejerforening oprettet i overensstemmelse med reglerne i Lov om Ejerlejligheder som udgangspunkt alene har karakter af et administrationsfællesskab, idet foreningen på vegne af ejerlejlighedsejerne har til opgave at administrere fælles anliggender, jf. lovens forarbejder. De reelle pligt- og rettighedssubjekter er lejlighedsejerne, og ejerforeningen kan ikke anses for omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, i det omfang ejerforeningen blot varetager opgaver inden for sit almindelige formål, jf. TfS 1996,471. Et medlem af foreningen har derfor som udgangspunkt fradrag for renteudgifter vedrørende gæld optaget i foreningens navn i henhold til fordelingstal, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten finder, at det på det foreliggende grundlag må lægges til grund, at Seniorboligforeningen er stiftet den 25. maj 1998, samt at klageren var medlem af foreningen i indkomståret 1999.

Landsskatteretten finder endvidere, at optagelse af lån til finansiering af opførelse af ejerforeningens ejendom falder inden for foreningens almindelige formål, hvorfor klageren er berettiget til fradrag for hans andel af de herved påløbne renter, jf. fordelingstallet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

Vedrørende garantiprovisionen i forbindelse med forhåndslånet finder retten, at det må lægges til grund, at der er tale om en løbende provision, der er fradragsberettiget, jf. ligningslovens § 8, stk. 3. Der er herved henset til, at det fremgår af oversigten fra D Bank A/S, at provisionen beregnes kvartalsvis. Retten finder dog på det foreliggende grundlag, at der alene er dokumenteret en udgift på 16.995,73 kr. under henvisning til brev af 31. december 1999 fra D Bank, hvoraf fremgår, at provision af garanti vedrørende forhåndslån udgør 16.995.73 kr.

Retten finder på den baggrund, at klageren er berettiget til fradrag for renteudgifter på 15.808 kr., jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Den påklagede ansættelse nedsættes med 15.808 kr. (379.382 kr. : 24).