SKAT har afkrævet selskabet en registreringsafgift på X kr.  Registreringsafgiften er beregnet og fastsat af SKATs motorcenter.

Registreringsafgiften er i henhold til registreringsafgiftslovens § 20 afkrævet med solidarisk hæftelse mellem køretøjets ejer, H1 A/S, og køretøjets leasingtagere, P.C. og H2 ApS.

Skatteankestyrelsen stadfæster SKATs afgørelse.                                         

Faktiske oplysninger
SKAT gennemførte mandag den 4. februar 2013 kontrol på Y1 rasteplads i Y2 i nordgående retning, hvor omhandlede køretøj blev bragt til standsning. Køretøjet var monteret med faste prøveskilte med reg.nr. X, som er registreret til H3 A/S. Køretøjets kilometertæller udviste 512 km. Føreren af køretøjet var P.C. og i køretøjet befandt sig herudover hans søn.

Køretøjets registrerede ejer er G1. SKAT har oplyst, at den faktiske ejer er H1 A/S, mens den registrerede bruger/leasingtager er P.C. i fællesskab med H2 ApS.

P.C. forklarede kort omkring kørslen, at han havde kørt køretøjet til Y3 for at få synet dette hurtigst muligt på vegne af H1 A/S. P.C. forklarede yderligere, at køretøjet skal leases af ham selv personligt i forening med et af hans selskaber. Der er indgået aftale om stilstandsleasing og han har betalt depositum herfor.

P.C. oplyste, at det var meningen, at køretøjet skulle registreres i udlandet og at det skulle anvendes både privat og erhvervsmæssigt, når han var på forretningsrejse i udlandet. Han oplyste, at han var (...) og køretøjet bl.a. skulle bruges i området omkring Y4.

SKAT kontaktede H1 A/S ved G.K., som bekræftede, at køretøjet tilhørte selskabet. Han oplyste, at P.C. kørte køretøjet til Y3 af praktiske årsager, da han alligevel skulle til Y3 i forretningsmæssigt henseende. G.K. oplyste ligeledes, at P.C. havde afhentet køretøjet fredagen forinden kontrollen.

P.C. oplyste efterfølgende, at han alene havde ageret som chauffør ved at køre køretøjet til syn. Han havde på vegne af H1 A/S afleveret køretøjet på adressen Y5, hvorfra han blev afhentet af en ansat og senere sat af for afhentning af køretøjet.

Ved kontrollen blev SKAT København telefonisk kontaktet for vurdering af køretøjets afgiftsforhold samt af anvendelsen af de faste prøveskilte. Kontrolførende forklarede kort sagens omstændigheder hvorefter SKAT talte med P.C. samt G.K.

Det blev ved samtalerne forklaret, at H1 (ikke oplyst om H3 A/S eller H1 A/S) ejede bilen som P.C. skulle lease. G.K. havde bedt P.C. om at køre køretøjet til Y3 for at ekspedere dette hurtigere, da det var langt billigere, end at sende en autotransporter til Y3 med køretøjet.

Ud fra afgivne oplysninger traf SKAT beslutning om, at der var sket misbrug af de faste prøveskilte, hvorfor disse skulle afmonteres og overdrages til kontrolførende. Prøveskilte, notat omkring kontrollen samt dokumenter fra køretøjet ville efterfølgende blive indsendt til SKAT til videre behandling.

Da P.C. ikke var berettiget til at køre videre i køretøjet foranledigede G.K., at køretøjet samt P.C. blev afhentet fra kontrolstedet på anden vis.

Efterfølgende modtagne oplysninger
SKAT modtog torsdag den 7. februar 2013 notat omkring kontrollen samt kopier af dokumenter fra køretøjet. Det ene dokument er en prøvekørselsseddel udfærdiget af H3 A/S dateret den 30. januar 2013. På sedlen er bruger anført som P.C. og kørselstidspunktet er angivet fra 05.00 til 08.00. Oplysningerne er udfyldt elektronisk, men underskrifter samt dato for kørslen er påført med håndskrift og anfører kørslen til mandag den 4. februar 2013. Der foreligger samtidig kopi af køretøjets manual hvor der under “vehicle owner" (køretøjets ejer) er anført “P.C., Y6".

Uanmeldt kontrolbesøg onsdag den 13. februar 2013
På baggrund af oplysningerne i sagen fandt SKAT det nødvendigt, at foretage nærmere undersøgelser omkring køretøjets reelle ejerforhold og anvendelsen heraf. SKAT aflagde derfor den 13. februar 2013 kl. 10.45 uanmeldt kontrolbesøg hos H3 A/S og H1 A/S på adressen Y7.

Ved kontrollen blev SKAT mødt af B.P., direktør for H3 A/S, som bad B.J. være behjælpelig med, at fremfinde materiale omkring køretøjet.

Ved besøget blev der fremvist underskrevne leasingaftaler mellem H1 A/S og P.C. samt H2 ApS, som leaser køretøjet i forening. Leasingaftalerne er underskrevet onsdag den 30. januar 2013 og det fremgår heraf, at køretøjet skal indregistreres på plader fra Y3 fra 30. januar 2013 til 29. januar 2014.

Det blev forklaret, at H3 A/S har indkøbt køretøjet fra X i Y4 og solgt dette videre til H1 A/S som forestår leasingen af køretøjet til P.C. samt H2 ApS.

Der blev ligeledes fremvist dokumentation for tilmelding af en i køretøjet monteret “tracker", som er tilmeldt til P.C. Herudover blev der fremvist servicekontrakt mellem G1 og H1 A/S som kunde. Det fremgår heraf, at køretøjet er registreret i Y3 mandag den 4. februar 2013 med registreringsnummer X med G1 som “halter" (indehaver - ikke ejer). I henhold til kontrakten forbliver køretøjet kundens ejendom.

Under besøget kontaktede B.P. telefonisk direktør i H1 A/S, G.K., som var på ferie. G.K. forklarede kort, at P.C. havde været ansat til, at køre køretøjet til registreringssyn i Y3, da P.C. alligevel skulle til Y3. Dette havde han også oplyst på kontroltidspunktet. SKAT standsede herefter samtalen og oplyste, at G.K.'s forklaring burde afvente til afholdelse af møde var muligt.

B.P. blev efterfølgende anmodet om at dokumentere, at P.C. havde været ansat i H1 A/S den 4. februar 2013. B.P. forklarede, at han forstod situationen således, at P.C. ikke faktisk var ansat, men havde fået til opgave at køre køretøjet til Y3 på vegne af H1 A/S.

B.P. kunne ved besøget ikke forklare nærmere omkring leasingforholdet, da dette hørte under H1 A/S og G.K., hvorfor det aftaltes, at møde skulle afholdes mellem SKAT og G.K.

Afslutningsvist fik SKAT fremvist køretøjet som holdt på selskabernes værksted grundet tekniske problemer, som skulle udbedres. Køretøjet var påsat faste prøveskilte med registreringsnummer X, som er registreret til H1 A/S.

Møde torsdag den 28. februar 2013
G.K. forklarede, at H1 A/S og P.C. havde underskrevet leasingkontrakterne onsdag den 30. januar 2013 hvorefter P.C. samme dato havde kørt køretøjet til sin private bopæl. Køretøjet havde ved denne kørsel været monteret med de faste prøveskilte med registreringsnummer X, som også blev anvendt ved kontrollen den 4. februar 2013.

G.K. fremlagde prøvekørselssedler udfyldt af H3 A/S for P.C.'s kørsel til bopælen den 30. januar 2013 samt for kørslen til Y3 den 4. februar 2013. Begge sedler er elektronisk udfyldt onsdag den 30. januar 2013 og kun underskrifter samt kørselsdatoer er påført med håndskrift. Kørslen den 30. januar 2013 er angivet til tidsrummet 17.17 til 17.47 og kørslen den 4. februar 2013 er angivet til tidsrummet 05.00 til 08.00. På prøvekørselssedlerne fremgår også uddrag af registreringsbekendtgørelsen omkring lovlig anvendelse af prøveskilte, hvorfor selskabet burde være bekendt med mulighederne for prøveskiltenes anvendelse. Det er dog en tidligere version af registreringsbekendtgørelsen men bestemmelserne er uændrede.

G.K. forklarede, at køretøjet efter hjemtransporten fra Y3 var returneret til H1 A/S' værksted, da der var fejl på køretøjet samt rystelser under kørsel, som skulle udbedres før dette blev returneret til P.C. Køretøjet stod ved mødet fortsat hos H1 A/S og kilometertæller udviste nu 890 km.

G.K. forklarede, at da P.C. ved kontrollen ikke kunne fortsætte kørslen heri, havde G.K. kontaktet en bosiddende i Y3 samarbejdspartner som var kommet til kontrolstedet med egne prøveskilte og denne havde kørt køretøjet retur til H1 A/S.

SKAT spurgte til køretøjets manual, hvor P.C. er anført som køretøjets ejer. G.K. forklarede, at årsagen til at P.C.'s oplysninger fremgik af manualen var, at bogen er en del af køretøjets historik og at det på længere sigt ikke er optimalt, at have et leasingselskab anført som ejer. P.C.'s oplysninger er ligeledes anført ved tilmelding af den i køretøjet monterede tracker hvilket skyldes, at han er bruger af køretøjet.

SKAT spurgte herefter til køretøjets tyske registreringsbevis, som er udstedt ved registreringen den 4. februar 2013. G.K. forklarede, at registreringsbeviset blev opbevaret af G1 samt, at den lille registreringsattest og køretøjets tyske nummerplader var sendt til H1 A/S. Nummerpladerne fra Y3 er nu monteret på køretøjet.

G.K. redegjorde ved mødet for sammenhængen af leasingarrangementet. Han forklarede, at H3 A/S havde indkøbt køretøjet fra X i Y4 efter en tidligere henvendelse fra P.C.. Grundet ønsket om leasing, blev køretøjet videresolgt til H1 A/S, som har indgået kontrakt med P.C. og H2 ApS omkring leasing af køretøjet. H1 A/S har i denne forbindelse foranlediget, at køretøjet blev indbragt til G1, som har forestået registreringen af køretøjet i Y3. G1 er i henhold til registreringsbeviset fra Y3 registreret ejer af køretøjet, men ifølge indgået kontrakt med H1 A/S er G1 alene “halter" (indehaver - ikke ejer), mens køretøjets reelle ejerskab ligger hos kunden H1 A/S.

SKAT spurgte til P.C. og H2 ApS' betaling af leasingydelsen, da køretøjet fortsat holder på H1 A/S' værksted. G.K. oplyste, at betaling af leasingydelser forfalder fra indgåelse af kontrakten den 30. januar 2013. At der er fejl på køretøjet, som skal udbedres, ændrer ikke på de kontraktmæssige forhold om, at leasingperioden er igangsat og at H1 A/S derfor ikke er ansvarlig herfor.

Møde fredag den 1. marts 2013
SKAT havde aftalt afholdelse af møde med P.C., som person og som direktør i H2 ApS, den 1. marts 2013.

P.C. forklarede, at han havde indgået aftale med H1 A/S omkring leasing af køretøjet med henblik på anvendelse af dette i udlandet. Da køretøjet skulle afleveres hos G1 i Y3 havde G.K. spurgt P.C. om han kunne aflevere køretøjet i Y3, da han alligevel skulle derned i forretningsmæssig henseende.

P.C. oplyste, at han var af den overbevisning, at køretøjet alene skulle til syn/typegodkendelse i Y3. Han vidste ikke, at køretøjet havde været til registreringssyn og var blevet registreret under turen til Y3 den 4. februar 2013.

P.C. oplyste, at han alene havde ageret som chauffør ved at køre køretøjet til Y3 på vegne af H2 A/S, og ikke som bruger af køretøjet. Han mente ikke, at han havde “modtaget" køretøjet fra H1 A/S grundet de tekniske problemer, hvorfor dette ikke var leveret i kontraktmæssig forstand, og risikoen for køretøjet var derfor ikke overgået til ham.

P.C. var således af den overbevisning, at køretøjet ikke var “taget i brug" på færdselslovens område, selvom han var enig i at køretøjet havde kørt på færdselslovens område.

P.C. forklarede, at han havde afleveret køretøjet hos G1, hvor han var blevet afhentet af en ansat og havde foretaget research i grænseområdet i forbindelse med H2 ApS. Han blev efterfølgende sat af for afhentning af køretøjet hvorefter han kørte retur til Danmark.

P.C. forklarede, at da han ved kontrollen ikke kunne fortsætte kørslen, havde han bedt G.K. om, at sørge for afhentning af ham. G.K. havde foranlediget, at der kom to repræsentanter fra Y3 til kontrolstedet. Den ene påsatte udenlandske nummerplader på køretøjet og kørte dette til P.C.'s private bopæl, mens P.C., i det andet køretøj, blev kørt hjem af den anden.

P.C. forklarede, at han ved underskrivelse af leasingkontrakten den 30. januar 2013 havde fået udleveret prøvekørselssedler for kørslen til hans bopæl den 30. januar 2013 og for kørslen til Y3 den 4. februar 2013. De elektronisk anførte oplysninger samt de håndskrevne datoer var udfyldt af H1 A/S. P.C. havde alene skrevet under på sedlerne, og havde ikke læst dem igennem da han forventede at de var i orden fra H1 A/S side.

Forespurgt omkring kørselstidspunktet den 30. januar 2013, som gik fra 17.17 til 17.47, var P.C. enig i, at det nok var besynderligt at anføre dette tidsrum på præcis 30 minutter, men at det alene tog 20 minutter at køre fra H1 A/S til hans bopæl.

SKAT spurgte til betaling for passage af Storebæltsbroen. P.C. forklarede hertil, at han havde betalt passagen ved brug af en brobizz tilhørende H2 ApS, men at beløbet skulle refunderes fra H1 A/S, som efter aftale skulle afholde omkostningerne i forbindelse med turen. SKAT har bemærket, at der på kontoudtog udleveret til SKAT fremgår passage af broen begge veje. P.C. mente, at chaufføren af køretøjet på tilbagevejen havde anvendt brobizzen, som var blevet liggende i køretøjet. P.C. har den 12. marts 2013 indsendt faktura fra Storebælt som udviser begge passager af broen.

SKAT bemærkede overfor P.C. under mødet, at køretøjet ved hjemturen fra Y3 var registreret i Y3 og påmonteret danske prøveskilte, som ikke må anvendes på registrerede køretøjer. P.C. oplyste, at han ikke var vidende om registreringen i Y3, da han som nævnt alene troede køretøjet var til syn i Y3.

Ved forespørgsel oplyste P.C., at det ikke var meningen, at køretøjet skulle anvendes i Danmark, og at han på kontroltidspunktet havde to andre biler af samme mærke i Danmark. Han oplyste yderligere, at han havde bestilt køretøjet hos H3 A/S ca. et halvt år forinden kontrollen.

Han forklarede, at køretøj et skulle henstå i en garage i lufthavnen i Y8 til hans brug på forretningsrejser. Køretøjet skulle allerede benyttes fra marts måned, hvis køretøjet blev repareret.

P.C. var godt klar over, at køretøjet ikke måtte anvendes til privat kørsel med de faste prøveskilte. Dette var også fastlagt i aftale mellem ham og H1 A/S. Han var samtidig blevet oplyst af G.K. om, at hans kørsel til Y3 var helt legal.

P.C. oplyste afslutningsvist, at grunden til, at han havde medbragt køretøjet til sin private bopæl onsdag den 30. januar 2013 var, at han skulle meget tidligt af sted til Y3 mandag den 4. februar 2013 (kl. 05.00). Han havde derfor ikke mulighed for, at afhente køretøjet hos H1 A/S på dette tidspunkt, da de ikke åbnede så tidligt.

P.C. oplyste, at mens køretøjet henstod på hans bopæl, havde en mekaniker fra H1 A/S forgæves forsøgt at reparere køretøjet før turen til Y3.  

SKATs afgørelse
SKAT har afkrævet selskabet en registreringsafgift på X kr. Registreringsafgiften er beregnet og fastsat af SKATs motorcenter.

Det er under sagens behandling konstateret, at P.C., i fællesskab med H2 ApS, har leaset køretøjet af H1 A/S fra onsdag den 30. januar 2013. Køretøjet er af P.C. taget i brug på færdselslovens område uden lovlig registrering ved kørsel til hans private bopæl den 30. januar 2013.

Herudover har P.C. igen den 4. februar 2013 ført køretøjet, forsat uden lovlig registrering, til Y3 hvor køretøjet er blevet registreret på plader fra Y3. Ved kørsel retur fra Y3 har P.C. anvendt det nu i Y3 registrerede køretøj på færdselslovens område. Køretøjet var ved alle kørslerne uberettiget monteret med faste prøveskilte tilhørende H3 A/S.

Motorkøretøjet er således anvendt til kørsel i Danmark, selvom motorkøretøjet skulle have været indregistreret og afgiftsberigtiget inden benyttelsen i Danmark.

SKAT mener, at P.C.'s kørsel i et udenlandsk motorkøretøj retur fra Y3 den 4. februar 2013 ikke er omfattet af nogen af fritagelserne for registreringspligt, jf. § 17, stk. 2, § 12, § 15, stk. 2 samt §§ 18 - 25 i registreringsbekendtgørelsen.

Ved vurderingen er der lagt vægt på, at leasingkontrakterne er underskrevet den 30. januar 2013 og leasingperioden er igangsat samme dato. Herudover har P.C. indbetalt depositum for køretøjet den 31. januar 2013. Rådigheden over køretøjet er derfor overdraget til P.C. den 30. januar 2013 ved hans kørsel til sin private bopæl. I denne forbindelse har SKAT bemærket, at H1 A/S har oplyst, at betaling af leasingydelser forfalder ved leasingperiodens begyndelse den 30. januar 2013, og H1 A/S er ikke ansvarlig for, at køretøjet efter kontrollen skulle repareres. Rådigheden over og ansvaret for køretøjet er derfor tydeligvis overdraget til P.C. den 30. januar 2013.

Da køretøjet i henhold til leasingaftale er overdraget til P.C. som bruger og leasingtager den 30. januar 2013, har han ved kørslen til sin bopæl samme dato taget køretøjet uden lovlig registrering i brug på færdselslovens område. Køretøjet blev ved anvendelsen registreringspligtigt og afgiftspligtigt i Danmark. Den uberettigede anvendelse af de faste prøveskilte tilhørende H3 A/S medfører ikke andet resultat end, at køretøjet er registreringspligtigt.

Køretøjet, uden lovlig registrering, blev taget i brug igen af P.C. ved kørslen mod Y3 den 4. februar 2013, hvor hans søn tillige var med i køretøjet som passager, hvorved køretøjet er anvendt til persontransport. Køretøjet er ved kørslen fortsat uberettiget monteret med de faste prøveskilte. Registreringspligten af køretøjet tydeliggøres derfor ved denne fortsatte anvendelse.

Under opholdet i Y3 den 4. februar 2013 blev køretøjet registreret i Y3. Ved P.C. kørsel i køretøjet retur til Danmark tog han, som herboende, et udenlandsk køretøj i brug i Danmark. Montering af danske prøveskilte har ingen indflydelse herpå, men dækker udelukkende over den tyske registrering. Køretøjet blev ved denne ibrugtagning fortsat registreringspligtigt i Danmark.

SKAT har yderligere lagt vægt på, at faste prøveskilte ikke kan overdrages, jf. § 76, stk. 5 i BEK nr. 20 af 15. januar 2013. Derfor kan H1 A/S ikke benytte H3's faste prøveskilte. Da H1 A/S udleverede køretøjet til P.C. til kørsel, velvidende at P.C. skulle køre til hans privatadresse, på offentlig vej hvor færdselslovens regler gælder, skulle køretøjet have været registreret i Danmark, jf. lovens § 2.

Der er henvist til Vestre Landsretsdom, U 1977.179V, og Østre Landsretsdom, SKM2011.371.ØLR.

Omkring SKM2011.371.ØLR har SKAT bemærket, at denne sag ikke er sammenlignelig, da sagen omhandler udlevering af løse prøvemærker på et forkert grundlag.

Omkring U l977.179V er det bemærket, at denne sag omhandler et brugt køretøj og at det derfor, jf. daværende lovgivning gjorde det vanskeligt at gennemføre en tiltale med “forsæt til afgiftsunddragelse", jf. lovens § 27, stk. 3.

Der er kommet ny lovgivning siden og SKAT finder derfor ikke dommen relevant for denne sag.

SKAT har derfor henvist til SKM2013.77.BR:

Retten udtalte, at det afgørende for sagen var om bilen var taget i brug på færdselslovens område, således at registreringspligten og dermed pligten til at betale registreringsafgift var indtrådt. Det var således ikke afgørende, om bilen kunne indregistreres, hvis bilen de facto var taget i brug på færdselslovens område. Retten lagde til grund, at bilen (som forklaret af sagsøgeren), havde kørt 3 gange på offentlig vej (i alt ca. 500 km) og at bilen derfor var taget i brug på færdselslovens område. Pligten til at betale registreringsafgift var derfor indtrådt.

SKAT mener ikke, at sagen strider imod EU-retten og har henvist til SKM2003.391.EFD, hvor EF-Domstolen afsagde en præjudiciel kendelse om, at den høje danske registreringsafgift af nye biler er forenelig med EU-traktaten.

SKAT kan ikke modregne en påtænkt fremtidig disposition. Eksportmuligheden, jf. registreringsafgiftslovens § 7 b (LBK nr. 221 af 26/2/20 13), er en mulighed efter ansøgning til SKAT, for køretøjer som er registreret på danske nummerplader og hvor registreringsafgiften er betalt.

SKAT finder ikke, at det har relevans hvor køretøjet befinder sig på nuværende tidspunkt og at det ikke har betydning for sagen, at køretøjet er tysk registreret.

SKAT finder endvidere, at H1 A/S er den reelle ejer af køretøjet og dette er klart dokumenteret, jf. dokumenterne fremlagt for SKAT af H1 A/S.

SKAT finder ikke, at denne sag er i strid med EU-retten. Repræsentantens henvisning til EU-domstolens forenede sager C-578/10, C-579/l0 og C-580/l0 findes ikke at have betydning for denne sag. Denne sag omhandler et dansk registreret leasing selskab, der overdrager et køretøj til en dansk registreret person samt dennes danske registreret selskab, hvorved denne person tager køretøjet i brug på færdselslovens område.

Selskabets opfattelse
Repræsentanten har nedlagt principal påstand om, at registreringsafgiften på X kr. skal tilbagebetales til selskabet forrentet i henhold til renteloven fra betalingsdagen den 30. maj 2013 og frem til tilbagebetaling finder sted.

Repræsentanten har nedlagt subsidiær påstand om, at der skal ske tilbagebetaling af X kr. fratrukket Y kr., svarende til den afgift, der svarer til bilens "anvendelse" i landet, hvis Landsskatteretten mod forventning finder, at køretøjet skal anses for at være ibrugtaget.

Repræsentanten har beskrevet sagens faktiske forhold i klageskrivelsen.

Det er til støtte for den principale påstand anført, at det fremgår af registreringsafgiftslovens § 1, at der skal betales afgift af køretøjer, som skal registreres efter lov om registrering af køretøjer.

Lov om registrering af køretøjer § 2 fastslår, at køretøjer skal registreres, inden køretøjet tages i brug på færdselslovens område.

Østre Landsret har ved dom af 25. marts 2011, SKM2011.371.ØLR, fastslået, at afgørelsen af om en kørsel vil indebære, at der skal ske registrering af køretøjet i Danmark, er undergivet almindelige forvaltningsretlige regler, herunder proportionalitetsprincippet.

Vestre Landsret har ved U. 1977.179 V fastslået, at enkeltstående overtrædelser af registreringsafgiftsloven i forbindelse med kortvarig kørsel ikke udløser pligt til at betale registreringsafgift.

Landsretspraksis blev senest i september 2012 fulgt op af byrettens dom, BS 1- 860/2011, SKM2013.58.BR, hvorved kørsel af et køretøj foretaget af ejeren af køretøjet og ejerens kone uden overholdelse af reglerne for kørsel med faste prøveskilte, som følge af kørslernes undtagelsesvise karakter, ikke fandtes at udgøre ibrugtagning af køretøjet. Byretten fastslog derfor, at kørslen ikke udløste pligt til at betale registreringsafgift.

Det fremgår af fast praksis, at spørgsmålet om, hvorvidt der er sket ibrugtagning skal vurderes særskilt fra sag til sag og under hensyntagen til proportionalitetsprincippet.

I den konkrete sag, er der sket to kørsler med køretøjet, nemlig en kørsel til Y3 med henblik på indregistrering af køretøjet i Y3, og en kørsel retur fra Y3 til H3 A/S med henblik på reparation af fejl.

Formålet med de to kørsler er dokumenteret over for SKAT, hvorfor repræsentanten antager, at Landsskatteretten er i besiddelse heraf via modtagelsen af sagen fra SKAT.

Det ligger fast, at de to kørsler ikke har haft lystbetonet karakter, og at de rent omfangsmæssigt har været begrænset til strækningen til og fra Y3.

Transporten fra Danmark til Y3 blev gennemført af P.C. og ikke af en fast medarbejder i H1 A/S, fordi P.C. den pågældende dag havde forretninger i Y3 og derfor i forvejen skulle køre til Y3. H1 A/S sparede således tid ved en af selskabets faste medarbejdere ved at P.C. transporterede bilen til Y3 efter instruks og for regning af H1 A/S.

Til transporten blev anvendt prøveskilte tilhørende moderselskabet H3 A/S. Denne omstændighed er imidlertid ikke et forhold, der har fundet sted med det formål at unddrage afgift, men må tilskrives det forhold, at H3 A/S og H1 A/S drives fra samme fysiske faciliteter og med en velintegreret medarbejderstab, som i den konkrete situation ikke har været fokuseret på, at der formelt set ikke bør sættes prøveskilte fra H3 A/S på biler, som tilhører H1 A/S.

Anvendelse af prøveskilte tilhørende moderselskabet H3 A/S kan ikke i sig selv have den konsekvens, at køretøjet anses for at være taget i brug i Danmark.

Henset hertil samt til de særegne omstændigheder og kørslens undtagelsesvise kararakter, fastholder repræsentanten, at der ikke sket en ibrugtagning af køretøjet i Danmark. Der er derfor ikke adgang til at opkræve registreringsafgift af køretøjet, hvor afgiften skal tilbagebetales til H1 A/S.

Til støtte for den subsidiære påstand er det anført, at køretøjet er registreret med G1 som “halter", hvilket i Y3 begrebsmæssigt svarer til indehaver af køretøjet.

Transporten over grænsen er således relateret til en grænseoverskridende kapitalbevægelse.

Registreringsafgift kan derfor alene opkræves, hvis opkrævningen sker i overensstemmelse med EU-retten.

EU-domstolen har i de forenede sager C-578/10, C-579/10 og C-580/10 fastslået, at traktatens bestemmelser om fri kapitalbevægelse, skal fortolkes således:

at den er til hinder for en medlemsstats lovgivning, hvorefter de i denne stat bosiddende personer, der har lånt et motorkøretøj, som er indregistreret i en anden medlemsstat, af en person, der er bosiddende i denne anden stat, ved den første anvendelse af dette motorkøretøj på det nationale vejnet pålægges fuld betaling af en afgift, der sædvanligvis skal betales ved indregistrering af en bil i den første medlemsstat, uden at det tidsrum, hvor denne bil er blevet anvendt på dette vejnet, tages i betragtning, og uden at denne person kan gøre en ret til fritagelse eller tilbagebetaling gældende, når det nævnte motorkøretøj hverken i det væsentlige skal anvendes varigt på førstnævnte medlemsstats område eller faktisk anvendes på denne måde

EU-domstolen har med den citerede dom fastslået, at opkrævning af en afgift, der størrelsesmæssigt er uafhængig af det tidsrum, hvori køretøjet anvendes i landet, er i strid med kapitalens frie bevægelighed.

Hvis Landsskatteretten derfor måtte finde, at køretøjet er ibrugtaget, skal afgiften begrænses til at udgøre et beløb, der er proportionalt med den tidsmæssige yderst begrænsede udstrækning, som køretøjet har været anvendt i.

Opretholdelse af det foreslåede krav på X kr. vil tillige af denne årsag være uberettiget.

Der skal således ske tilbagebetaling af den opkrævede registreringsafgift fratrukket makismalt Y kr., der svarer til den forholdsmæssige afgift, der skulle have været betalt efter registreringsafgiftsloven § 3b ved reel brug af bilen i Danmark i en måned.

SKATs udtalelse af 11. juli 2013
SKAT har indledningsvis bemærket, at hele klageskrivelsen har været indsendt til SKAT under sagens høringsfrist. Den modtagne skrivelse er medtaget i sagsfremstillingen til sagens afgørelse af 13. maj 2013 og SKAT har således taget stilling til og kommenteret alle fremkomne oplysninger fra advokaten, i afsnittet "SKATs endelige afgørelse" på side 20 i sagsfremstillingen.

SKAT har foretaget en præcisering af enkelte ukorrekte oplysninger i klageskrivelsen. Det fremgår af klageskrivelsens side 3, sidste afsnit, at:

i den konkrete sag, er der sket to kørsler med køretøjet, nemlig en kørsel til Y3 med henblik på indregistrering af køretøjet i Y3, og en kørsel retur fra Y3 til H3 A/S med henblik på reparation af fejl.

Det er fejlagtigt, at der kun er sket to kørsler i køretøjet. Køretøjet, monteret med faste prøveskilte, er den 30. januar 2013 overdraget til P.C., som samme dato har kørt dette fra H1 A/S adresse til sin private bopæl, hvilket ligeledes er anført i klageskrivelsens side 2, afsnit 7. Dette udgør 1. kørsel i køretøjet. Først den 4. februar 2013 kører P.C. køretøjet fra sin private bopæl mod Y3 hvilket er 2. kørsel. Kørslen retur fra Y3 til kontrolstedet udgør 3. kørsel. Den 4. kørsel i køretøjet sker videre fra kontrolstedet og omtales nedenfor.

I det ovenfor citerede afsnit fremgår ligeledes, at køretøjet fra Y3 køres retur til H3 A/S, hvilket ikke er korrekt. Køretøjet føres af en uidentificeret person fra kontrolstedet retur til P.C.'s bopæl hvorefter det først den 5. februar 2013 afhentes af H1 A/S og føres til selskabets adresse monteret med andre faste prøveskilte tilhørende H3 A/S.

Det fremgår af klageskrivelsens side 2, sidste afsnit, at:

Køretøjet skulle efter indregistreringen returneres til H3 for udbedring af fejl. Denne kørsel af køretøjet til reparation ved H3 A/S i Danmark kan ligeledes ske ved brug af prøveskilte, og uden at denne afhentning anses for ibrugtagning af køretøjet i afgiftsmæssig henseende.

Denne påstand er ikke korrekt. Køretøjet blev ved kørslen til Y3 indregistreret i Y3, og ved kørsel retur til Danmark er der således tale om et i Y3 registreret køretøj. I henhold til registreringsbekendtgørelsen § 77 må prøveskilte alene anvendes til kørsel med et uregistreret køretøj, hvorfor de ikke lovligt kan anvendes på registrerede køretøjer. Kørslen retur til Danmark den 4. februar og kørslen fra P.C.'s bopæl til H1 A/S den 5. februar 2013 kunne derfor ikke lovligt foretages med prøveskilte, uagtet føreren af køretøjet. Det understreges samtidig, at P.C., i henhold til bestemmelserne i registreringsbekendtgørelsen, under ingen omstændigheder lovligt har anvendt de på køretøjet monterede prøveskilte. Det fremhæves samtidig, at P.C. under kørslen til Y3 havde medbragt sin søn i køretøjet, som yderligere understreger den ulovlige anvendelse af prøveskiltene.

Det fremgår af klageskrivelsens side 4, afsnit 5, at:

Anvendelse af prøveskilte tilhørende moderselskabet H3 A/S kan ikke i sig selv have den konsekvens, at køretøjet anses for at være taget i brug i Danmark.

SKAT har understreget, at køretøjets tydelige ibrugtagning af P.C. af flere omgange, ikke er en konsekvens af prøveskiltenes ejerforhold. Såfremt de anvendte prøveskilte havde tilhørt H1 A/S havde SKAT fortsat truffet samme afgørelse i sagen. P.C. kan, i henhold til registreringsbekendtgørelsen, ikke lovligt anvende prøveskiltene da han:

• ikke er ansat i H1 A/S
• ikke prøvekører køretøjet i forbindelse med køb (kørslen overstiger desuden 3 timer og prøvekørselsseddel ikke udfyldt for kørslen til Y3)
• har medbragt sin søn i køretøjet ved kørslen til Y3
• har fået overdraget køretøjet den 30. januar 2013 og leasingperioden er igangsat
• anvender prøveskiltene på et registreret køretøj ved kørsel retur fra Y3

Ud fra en samlet vurdering af sagens oplysninger finder SKAT fortsat, at køretøjet er omfattet af registreringspligten i Danmark. SKAT har i udtalelsen herefter henholdt sig til den i afgørelsen anførte begrundelse.

Repræsentantens indlæg af 3. september 2013
1. Antal kørsler
SKAT har i sin udtalelse af 19. august 2013 anført, at der ikke er sket 2, men 4 kørsler i køretøjet.

I den forbindelse har SKAT gjort gældende, at 1. kørsel udgøres af kørslen fra H1 A/S til P.C.'s bopæl den 30. januar 2013, og at 2. kørsel herefter er fra P.C.'s bopæl til Y3 den 4. februar 2013.

Som det også er anført i klagen, skete kørslen til Y3 via P.C.'s bopæl, idet kørslen skulle igangsættes mandag morgen kl. 05.00. Det var derved ikke praktisk muligt at afhente køretøjet hos H1 A/S samme morgen. Således blev køretøjet bragt til P.C.'s bopæl i den foregående uge, hvorefter den videre kørsel mod Y3 kunne fortsættes.

SKAT har herefter defineret yderligere to kørsler bestående af kørslen fra Y3 til det sted, hvor SKAT standsede køretøjet undervejs tilbage fra Y3 samt kørslen fra kontrolstedet til P.C.'s bopæl.

Kørslen fra kontrolstedet til P.C.'s bopæl foregik imidlertid lovligt og på prøveplader fra Y3. Køretøjet blev endvidere alene bragt til P.C.'s bopæl som følge af, at værkstedet havde lukket på ankomsttidspunktet.

SKAT forsøger med definitionen af de forskellige kørsler, som reelt dækker over en kørsel til Y3 og tilbage igen, at tegne et billede af, at køretøjet har været brugt til kørsel i Danmark i et langt større omfang end tilfældet er.

Faktum er, at bilen har været kørt til Y3 til indregistrering og retur til reparation. Det vil være uden proportionalitet og i øvrigt i strid med formålet med opkrævning af registreringsafgift at anvende afgifterne til pønalt at straffe en af SKAT påberåbt fejlbrug af prøveskilte.

2. Igangsættelse af leasingperiode
SKAT har anført i sin udtalelse nederst side 2 og øverst side 3, at det forhold, at P.C. har indbetalt sit depositum og underskrevet leasingkontrakten den 30. og 31. januar 2013 er ensbetydende med, at leasingperioden er påbegyndt og køretøjet overdraget til P.C. SKAT finder samtidig, at dette er et moment for at køretøjet skal anses for ibrugtaget i Danmark.

Det er ikke korrekt, at leasingperioden var opstartet som anført af SKAT.

Det fremgår af leasingkontrakten, at kontrakten vedrører et køretøj indregistreret på nummerplader fra Y3.

I henhold til vedlagte erklæring fra G2 af 20. februar 2013, er det et krav at køretøjet fysisk fremvises på en G2-station, før at køretøjet kan indregistreres i Y3.

Transporten til Y3 for H1 A/S fandt sted med det formål at indregistrere køretøjet på plader fra Y3, således at køretøjet af H1 A/S kunne bringes i den stand, som kontrakten foreskrev før igangsætning af kontrakten.

Kørslen til Y3 skete således ikke under leasingkontrakten, men forud for kontrakten. Kørslen skete i H1 A/S' interesser og for H1 A/S' regning. 

Leasingkontrakten kan derfor ikke - som gjort af SKAT - påberåbes som et moment, der taler for, at køretøjet skal anses for ibrugtaget i Danmark.

4. Opkrævning af registreringsafgift som pønal straf
SKAT har i såvel sin afgørelse af 13. maj 2013 som i sin udtalelse af 11. juli 2013 til støtte for sit krav om betaling af fuld registreringsafgift ikke taget hensyn til sagens faktiske omstændigheder.

Således har SKAT i det hele set bort fra de faktiske formål med kørslen foretaget i køretøjet.

SKATs opkrævning af registreringsafgift antager nærmere en pønal straf end en pålæggelse af afgift efter registreringsafgiftsloven.

Det fastholdes, at der ikke er grundlag for opkrævning af registreringsafgift, ligesom det fastholdes, at kravet er uden proportionalitet og i strid med retspraksis (BS 1-860/2011 - SKM2013.58.BR).

Repræsentantens indlæg af 19. maj 2014
Jeg henviser til vores møde i ovennævnte sager den 28. april 2014.

Det er som nævnt på mødet ubestridt, at formålet med kørslerne i bilen alle har været legitime.

De kørsler, som SKAT således har påberåbt sig til støtte for, at bilen skulle være ibrugttaget, fandt således sted med henblik på syn ved G2 i Y3 den 4. februar 2013 samt efterfølgende med henblik på udbedring af mangler/reparation ved H3 A/S, der er autoriseret X-værksted.

Til yderligere understøttelse vedlægges erklæring fra G2, hvoraf det fremgår, at bilen var indkaldt til syn den 4. februar 2013 samt udskrift fra H3 A/S' ordretidskontrol, hvoraf fremgår, at der blev udført reparation på bilen den 6. 8. februar 2013.

P.C. havde tilbage i 2013 som drøftet på mødet indregistreret tilsvarende biler på danske nummerplader, hvilket understøtter, at kørslen til Y3 ikke har haft karakter af lystkørsel, men alene blev gennemført med det drøftede legitime formål.

Til dokumentation for antallet og karakteren af de øvrige biler, som P.C. havde til rådighed, fremlægges udskrift fra Motorregistret, hvoraf fremgår, at P.C. på daværende tidspunkt have rådighed over (...); alle registreret på danske plader.

Skatteankestyrelsens afgørelse
I henhold til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, jf. dagældende lovbekendtgørelse nr. 615 af 7. juni 2012, skal der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i Køretøjsregisteret efter lov om registrering af køretøjer.

Det følger af § 2, stk. 1, i lov om registrering af køretøjer, jf. lovbekendtgørelse nr. 16 af 9. januar 2013, at motorkøretøj, traktor og knallert, inden køretøjet tages i brug, skal registreres her i landet og forsynes med nummerplader, jf. dog stk. 3-5, og § 7, stk. 5.

Det fremgår af § 5 i samme lov, at skatteministeren kan fastsætte bestemmelser om benyttelse af udenlandske køretøjer her i landet, herunder om, hvornår der indtræder dansk registreringspligt.

Det fremgår videre af samme lov i § 7, stk. 5, at skatteministeren kan fastsætte bestemmelser om brug af prøveskilte og prøvemærker til midlertidig eller lejlighedsvis kørsel.

Med denne hjemmel gælder det i henhold til bekendtgørelse nr. 20 af 15. januar 2013 om registrering af køretøjer m.v., § 3, stk. 1, nr. 1, at motorkøretøjer skal registreres i Køretøjsregisteret og forsynes med nummerplader, før de tages i brug på færdselslovens område.

SKAT kan under betingelserne i registreringsbekendtgørelsens §§ 76, stk. 2 - 5, udlevere nummerplader i form af prøveskilte til erhvervsdrivende fysiske og juridiske personer, der vedvarende og i ikke-uvæsentligt omfang har brug for skiltene i deres erhverv til kørsel som nævnt i registreringsbekendtgørelsens §§ 77 - 80, jf. registreringsbekendtgørelsens § 76, stk. 1.

Prøveskilte må i henhold til registreringsbekendtgørelsens § 77, stk. 1, kun bruges til kørsel med uregistreret køretøj af en type, der skal registreres efter bekendtgørelsens kapitel 2.

Prøveskilte må efter stk. 2, nr. 4 og 5 blandt andet bruges til kørsel til afhentning eller udbringning af et køretøj i anledning af reparation eller salg, eller kørsel, der er nødvendig i forbindelse med registrering eller godkendelse af et køretøj.

Videre fremgår det af § 79, stk. 1, at et prøveskilt kun må bruges af den, der har fået udleveret prøveskiltet og de hos denne ansatte.

Det lægges til grund for sagens afgørelse, at køretøjet ikke har været benyttet til kørsel i Danmark med faste prøveskilte ud over de i sagen beskrevne kørsler mellem henholdsvis H1 A/S' adresse i Y7 og P.C.'s private bopæl, samt mellem P.C.'s private bopæl og Y3. Ved disse kørsler blev der anvendt faste prøveskilte. Bilen var på tidspunktet for den sidste kørsel indregistreret i Y3. P.C., der var fører af køretøjet på standsningstidspunktet, var ikke indehaver af de fasteprøveskilte. Disse tilhørte H3 A/S.

På denne baggrund kan kørslerne ikke anses for at være sket i overensstemmelse med reglerne om kørsel med faste prøveskilte.

Idet køretøjets kilometertæller ved standsningen mandag den 4. februar 2013 viste 512 km., anses køretøjet for at være taget i brug på færdselslovens område. Det er således omfattet af registreringspligten i Danmark, og skulle derfor have været afgiftsberigtiget, jf. registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Det bemærkes, at køretøjet er omfattet af en leasingkontrakt, ifølge hvilken køretøjet skulle leveres indregistreret på tyske plader. Videre bemærkes, at den kørsel, der er foretaget i køretøjet ikke er omfattet af bestemmelserne om anvendelse af prøveplader, ligesom kørslen ikke anses for bagatelagtig.

Det af repræsentanten anførte om uoverensstemmelse med EU-retten ved opkrævning af fuld afgift kan ikke medføre et andet resultat. Det bemærkes, at den kørsel der udløser afgift ikke er en situation, som er omfattet af det af repræsentantens citerede.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, at den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder, hæfter for betaling af afgiften. Idet selskabet er ejer af køretøjet, er det berettiget, at SKAT har afkrævet selskabet registreringsafgift for det omhandlede køretøj.

SKATs afgørelse stadfæstes herefter.