Indhold

Afsnittet indeholder en række afsnit om reglerne for overførsel af underskud mellem ægtefæller, hvis den ene eller begge ægtefæller har udenlandsk indkomst.

Afsnittet indeholder:

Regel
Fordeling af kapitalindkomst
Fremførsel af underskud
Uudnyttet personfradrag
Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Regel

Ved overførsel af underskud mellem ægtefæller efter PSL § 13, stk. 2 eller 4, skal der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst og personlige indkomst ses bort fra personlig indkomst, der ikke bliver beskattet i Danmark, men som bliver beskattet i udlandet. Se PSL § 13, stk. 5.

For at der kan ses bort fra den udenlandske indkomst, skal indkomsten kunne beskattes i udlandet i sin helhed. Er beskatningsretten til den udenlandske personlige indkomst fx delt mellem Danmark og udlandet, er betingelsen for at se bort fra den udenlandske indkomst ikke opfyldt.

Det er alene ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, der kan ses bort fra udenlandsk indkomst, og ikke ved fremførsel af underskud hverken for den ægtefælle, der har udenlandsk indkomst eller for den anden ægtefælle.

Ved underskudsopgørelsen bliver der set bort fra udenlandsk indkomst, hvis der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse efter en DBO eller LL § 33. Det er uden betydning, om skattelempelsen efter en DBO sker efter exemptionsmetoden eller creditmetoden. Se SKM2006.459.LSR.

Reglen om at se bort fra udenlandsk indkomst anvendes ikke, hvis den danske skat af den udenlandske indkomst bliver nedsat efter reglerne i LL § 33 A eller SØBL §§ 5-8. Se PSL § 13, stk. 5.

Hvis en lønindkomst er omfattet af både lempelsesreglerne i en DBO og LL § 33 A, kan man vælge, at lempelsesreglerne i DBO'en skal anvendes af hensyn til muligheden for at overføre underskud. Se afsnit C.F.4.2.6 om valget mellem LL § 33 A og lempelsesreglerne i en DBO.

Den del af underskuddet, der svarer til udgifter, som den skattepligtige får fradrag for i udlandet, kan ikke overføres til ægtefællen. Se PSL § 13, stk. 5.

Den personlige indkomst skal reduceres med de fradragsberettigede udgifter, der vedrører den udenlandske indkomst, uanset om udgifterne er omfattet af PSL § 3, stk. 2. Den udenlandske personlige indkomst, der kan ses bort fra ved beregningen af overførsel af underskud mellem ægtefæller, er nettoindtægten. Dvs. bruttoindtægten fra udlandet reduceret med de fradrag, der har direkte tilknytning til erhvervelsen af den udenlandske indkomst. Det kan fx være fradrag for befordring. Se PSL § 13, stk. 5.

Kapital- og aktieindkomst, der bliver beskattet i udlandet, indgår på normal vis ved beregningen af det underskud, der kan overføres til ægtefællen.

En ægtefælles underskud skal ikke modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af reglen om bortseelse. Skatteværdien af en ægtefælles underskud skal ikke modregnes i den del af den anden ægtefælles bund- eller topskat, som kan henføres til den anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af reglen om bortseelse.

Eksempel: Overførsel af underskud ved creditlempelse i udenlandsk indkomst

Klageren var fuldt skattepligtig i Danmark og drev erhvervsvirksomhed i Tyskland. Overskuddet ved virksomheden i Tyskland skulle medregnes i Danmark som udenlandsk indkomst. Indkomsten skulle lempes efter creditmetoden ifølge den dansk/tyske DBO.

Landsskatteretten fandt, at der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst, til brug for overførsel af underskud i henhold til PSL § 13, stk. 2 eller stk. 4, skulle ses bort fra klagerens tyske erhvervsindkomst efter PSL § 13, stk. 5. Landsskatteretten fandt, at det var uden betydning, om en udenlandsk indkomst blev lempet efter exemption- eller creditmetoden, og at der i øvrigt ikke kunne foretages en analogislutning fra henvisningen til undtagelsen vedrørende LL § 33 A. Se SKM2006.459.LSR.

Eksempel: Indkomst fra flere virksomheder i virksomhedsordningen

Når en ægtefælle driver udenlandsk virksomhed og anvender virksomhedsordningen, behandles samtlige virksomheder som én virksomhed. Se VSL § 2, stk. 3. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det samlede skattemæssige resultat af alle virksomheder under ordningen skal være positivt, når der skal bortses for positiv udenlandsk indkomst efter PSL § 13, stk. 5. Se SKM2019.484.HR . Se også SKM2023.340.VLR, hvoraf det fremgår, at landsretten i en situation hvor virksomhedsordningen er valgt finder, at virksomhedsindkomst i overensstemmelse med virksomhedsskattelovens § 2, stk. 3, skal ses under ét ved opgørelsen af det beløb, der kan ses bort fra efter personskattelovens § 13, stk. 5, ved overførsel af underskud mellem ægtefæller.

Fordeling af kapitalindkomst

Hvis en eller begge ægtefæller har lempelsesberettiget udenlandsk indkomst, skal kapitalindkomsten fordeles mellem ægtefællerne efter principperne i KSL § 24 A. Er det tilfældet kan ægtefællerne ikke frit aftale en anden fordeling af kapitalindkomsten end den, der følger af de formueretlige regler for ægtefæller. Se afsnit C.A.11.2.2.4.

Det er uden betydning, om lempelse skal gives efter LL § 33, LL § 33 A eller i medfør af en DBO. Det er også uden betydning hvilken lempelsesmetode, der skal bruges.

Kapitalindkomst skal også fordeles efter principperne i KSL § 24 A, hvis en eller begge ægtefæller har indkomst som er objektiv skattefri. Se afsnit C.F.7.2.2 om organisationer, hvorfra lønnen er objektiv skattefri.

Hvis en eller begge ægtefæller har lempelsesberettiget udenlandsk kapitalindkomst eller indkomst i form af udbytte, skal opgørelsen af den udenlandske indkomst efter nettoprincippet i LL § 33 F, laves på grundlag af ægtefællernes samlede kapitalindtægter eller kapitaludgifter. Se KSL § 24 B.

Eksempel: Fordeling af renteudgifter efter KSL § 24 A

Et ægtepar ejede et enfamilieshus, der var deres bolig. Manden arbejdede i slutningen af 1987 og hele 1988 i England og selvangav indtægten som udenlandsk indkomst efter LL § 33 A. Overskud og renteudgifter vedrørende huset blev for 1988 i sin helhed selvangivet af hustruen, selvom det var registreret med 50 pct til hver ægtefælle. Rentefradraget kunne på den måde udnyttes fuldt ud.

Landsskatteretten fandt, at der skulle ske en fordeling af renteudgifterne mellem ægtefællerne i overensstemmelse med reglen i KSL § 24 A. Se TfS 1992, 138 LSR.

Fremførsel af underskud

Hvis en person, som i år 1 havde en negativ skattepligtig indkomst, og som i år 2 fx har såvel positiv dansk indkomst som positiv udenlandsk indkomst, er der ikke hjemmel til ved exemptionberegningen at bortse fra indtægter eller fradrag.

Indkomstopgørelsen for år 2 kan illustreres såledan:

Dansk personlig indkomst	50.000
Udenlandsk personlig indkomst	116.000
Samlet personlig indkomst	166.000
Underskud for år 1	- 60.000
Skattepligtig indkomst	106.000

og skatteberegningen skal derfor foretages sådan, at nedslagsbrøken for kommuneskat, sundhedsbidrag - og kirkeskat bliver:

116.000
106.000

og vedrørende bundskat:

116.000
166.000

Se også

Afsnit C.F.4.3.1 om praksisændringen vedrørende den beregningstekniske metode for lempelse i forhold til personfradrag.
CIR nr. 129 af 4/7 1994 afsnit E om underskud.

Oversigt over domme, kendelser, afgørelser, SKM-meddelelser mv.

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse	Afgørelsen i stikord	Yderligere kommentarer
Højesteretsdomme
SKM2019.484.HR	En skatteyder, der drev virksomhed i flere lande, skulle opgøre sin virksomhedsindkomst under ét, jf. VSL § 2, stk. 3. Da den samlede virksomhedsindkomst var negativ, kunne der ikke gives credit i dansk skat for betalt skat i et af landene.	Tidligere SKM2015.648.LSR, SKM2016.604.BR og SKM2018.241.ØLR På baggrund af afgørelserne, er det Skattestyrelsens opfattelse, at det samlede resultat af alle virksomheder i virksomhedsordningen skal være positivt, før der kan bortses fra positiv udenlandsk indkomst.
Landsretten
SKM2023,340.VLR	En person, der anvendte virksomhedsskatteordningen, drev i indkomståret 2017 virksomhed i såvel Danmark som i udlandet. Virksomheden i udlandet gav overskud, hvorimod virksomheden i Danmark gav underskud. Samlet set var resultatet et overskud. Landsretten fandt, at det der ved opgørelsen af det beløb, der kan ses bort fra efter PSL § 13, stk. 5, ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, skulle ses bort fra det samlede nettoresultat af de danske og udenlandske virksomheder, jf. VSL § 2, stk. 3. Skattemyndighederne havde i en årrække frem til og med 2016 alene set bort fra den udenlandske nettoindkomst ved beregning af overførsel af underskud mellem ægtefæller, jf. PSL § 13, stk. 5. Der forelå ikke oplysninger om, at skattemyndighederne herved havde forholdt sig specifikt til spørgsmålet om, hvilket beløb der kunne ses bort fra i medfør af PSL § 13, stk. 5, i tilfælde, hvor skatteyderen har valgt at anvende virksomhedsordningen, eller at spørgsmålet havde været behandlet i skattemyndighedernes vejledninger, styresignaler, meddelelser eller cirkulærer. Det forhold, at skattemyndighederne i hvert fald i perioden 2011 - 2016 havde set bort fra hele den udenlandske indkomst ved anvendelsen af PSL § 13, stk. 5, kunne ikke i sig selv kan anses for en positiv afgørelse om spørgsmålet. Landsretten fandt derfor, at der ikke var godtgjort en fast administrativ praksis, som der kunne støttes ret på.
Landsskatteretten
SKM2006.459.LSR	Klageren var fuldt skattepligtig i Danmark og drev erhvervsvirksomhed i Tyskland. Overskuddet ved virksomheden i Tyskland skulle medregnes i Danmark som udenlandsk indkomst. Indkomsten skulle lempes efter creditmetoden ifølge den dansk/tyske DBO. Landsskatteretten fandt, at der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst, til brug for overførsel af underskud i henhold til PSL § 2 eller 4, skulle ses bort fra klagerens tyske erhvervsindkomst efter PSL § 13, stk. 5. Landsskatteretten fandt, at det var uden betydning, om en udenlandsk indkomst blev lempet efter exemption- eller creditmetoden i relation til PSL § 13, stk. 5, og at der i øvrigt ikke kunne foretages en analogislutning fra henvisningen til undtagelsen vedrørende LL § 33 A.
TfS 1992, 138 LSR	Et ægtepar ejede et enfamilieshus, der var deres bolig. Manden arbejdede i slutningen af 1987 og hele 1988 i England og selvangav indtægten som udenlandsk indkomst efter LL § 33 A. Overskud og renteudgifter vedrørende huset blev for 1988 i sin helhed selvangivet af hustruen, selvom det var registreret med 50 % til hver ægtefælle. Rentefradraget kunne på den måde udnyttes fuldt ud. Landsskatteretten fandt, at der skulle ske en fordeling af renteudgifterne mellem ægtefællerne i overensstemmelse med reglen i KSL § 24 A.