Spørgsmål

1. Vil direktør A’s pensionstilsagn blive anset som et uafdækket pensionstilsagn såfremt, selskabet giver A et tilsagn om en pension, der kommer til udbetaling fra selskabet som enten en engangsudbetaling eller en løbende ydelse?
2. Vil ordningen være omfattet af ligningslovens § 7 O, stk.1, nr. 3 (afløsning af pensionstilsagn), hvis direktøren er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet på udbetalingstidspunktet?
3. Vil ordningen være omfattet af statsskattelovens § 4 litra c (løbende ydelse), hvis direktøren er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet på udbetalingstidspunktet?
4. Hvis direktøren er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet på udbetalingstidspunktet og forpligtelsen på udbetalingstidspunktet afdækkes i et pensionsinstitut som en kapitel 1 ordning efter reglerne i pensionsbeskatningsloven, vil indbetalingen så efter samme lovs regler være omfattet af § 19 A-E?

Svar

1. Nej (Se begrundelse nedenfor).
2. Nej (Se begrundelse nedenfor).
3. Nej (Se begrundelse nedenfor).
4. Nej (Se begrundelse nedenfor).

Beskrivelse af de faktiske forhold

A er direktør i B A/S. Han er herudover eneanpartshaver i C Holding ApS, der ejer hele aktiekapitalen i B A/S. Det er oplyst, at hans lønindkomst udgør årligt 420.000 kr. Endvidere indskyder virksomheden årligt 350.000 kr. på en ratepension.

Forespørgeren påtænker at omlægge sin pensionsordning til et uafdækket pensionstilsagn således, at han fremover oppebærer et pensionstilsagn svarende til 30 % af den årlige lønudbetaling. Pensionstilsagnet vil være beregnet på pensionsselskabernes G82-grundlag, grundlagsrente (2 eller 5 pct.), som en livsvarig livrente fra det 64. år eller som en engangsydelse. Den løbende ydelse vil eventuelt blive afdækket i et pensionsinstitut ved starten af de udbetalte udbetalinger. For at modsvare denne forpligtelse indgår selskabet aftale med et livs- og pensionsforsikringsselskab i EU om indbetaling af forsikringspræmie på en kapitallivsforsikring oprettet efter reglerne i pensionsbeskatningslovens § 53 A, hvor selskabet er ejer og forsikringstager. Depotet vil ikke være beskyttet mod selskabets kreditorer. Ordningen oprettes på direktørens liv, og direktøren har ikke råderet over ordningen. Selskabet vil som forsikringstager og ejer modtage forsikringssummen i overensstemmelse med policens vilkår, hvorefter beløbet udbetales til direktøren som engangsudbetaling eller afdækkede/uafdækkede løbende ydelser.

Det er oplyst, at den påtænkte ændring af ratepensionsordningen er begrundet i et ønske om en mere fleksibel pensionsordning med bla. mulighed for engangsudbetaling og lempeligere regler i forbindelse med fraflytning fra Danmark.

Det er selskabets opfattelse, at der er tale om en uafdækket pensionsordning, og at indbetalingerne alene kan anses som en hensættelse til dækning af en fremtidig udbetalingsforpligtelse, samt at udbetalingen af depotets indestående på fratrædelsestidspunktet må anses som en afløsning af pensionstilsagn, der beskattes efter ligningslovens § 7 O eller efter statsskattelovens § 4 litra c om løbende ydelser.

Styrelsens indstilling og begrundelse

Det er oplyst, at selskabet påtænker at tegne en kapitallivsforsikring på forespørgerens liv som tilsigter at svare til værdien af selskabets pensionstilsagn overfor direktøren. Det er selskabet, der er ejer af ordningen og foretager de årlige indbetalinger, ligesom det ligeledes er selskabet, der vil modtage udbetalingen fra ordningen.

Direktørpensionsordninger, der indgås som et uafdækket pensionstilsagn, hvor arbejdsgiveren selv afholder pensionsudbetalingen, når denne bliver aktuel ved direktørens pensionering, er ikke omfattet af pensionsbeskatningsloven. Arbejdsgiveren kan normalt først foretage fradrag for udgiften efter statsskattelovens § 6a når den afholdes, det vil sige på det tidspunkt ydelsen udbetales til direktøren. Ligesom direktøren først beskattes, når pensionsydelsen forfalder til betaling, jf. statsskattelovens § 4 litra c og ligningslovens § 7 O, stk. 1, nr. 2.. Dette er begrundet i, at arbejdsgiverens forpligtelse og direktørens tilsvarende rettighed først indtræder på udbetalingstidspunktet, idet direktøren som udgangspunkt først har vundet endelig ret til beløbet, når det efter aftalen forfalder til udbetaling til ham.

En accept af, at en ratepension konverteres til et uafdækket pensionstilsagn, vil formentlig være usædvanlig i et forhold mellem to uafhængige parter, idet en uafdækket pensionsordning normalt er betydelig mere usikker for den ansatte. Den heromhandlede pensionsordning adskiller sig imidlertid fra en uafdækket ordning ved i realiteten at være risikofri for A, da han har afgørende indflydelse på selskabets dispositioner, og det derfor må forventes, at han som eneaktionær i moderselskabet vil sikre sig, at selskabet opfylder sine forpligtelser til fordel for ham. Endvidere kan han sikre sig mod selskabets kreditorer ved at få policen i håndpant. Konverteringen, der giver ham mulighed for at få udbetalt kapitallivsforsikringen som et engangsbeløb, vil i tilfælde af fraflytning fra landet være en skattemæssig fordel, idet han undgår den afgift på 60 %, der vil være en realitet, såfremt ratepensionen ophæves og beløbet udbetales. Konverteringen har også den fordel, at pensionstilsagnet og indbetalingerne til kapitalforsikringen kan forøges, uden indbetalingerne kan efterbeskattes efter fraflytningsreglerne i pensionsbeskatningslovens § 19 A-E. Det må antages, at A ikke har nogen interesse - udover de skattemæssige fordele - ved at konvertere pensionsordningen fra en ratepension til en uafdækket ordning.

Under disse omstændigheder er Told- og Skattestyrelsen af den opfattelse, at ordningen ikke skattemæssigt vil kunne anses som en uafdækket ordning. Konverteringen af pensionsordningen vil ikke medføre en reel udskydelse af retserhvervelsestidspunktet, og A må således anses for at være den egentlig berettiget til kapitallivsforsikringen. Der er ikke efter styrelsens opfattelse nogen reel risiko for, at kapitallivsforsikringen ikke vil tilfalde A.

For så vidt angår de skattemæssige konsekvenser af ordningen skal Told- og Skattestyrelsen anføre, at livsforsikringer, der ikke er omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1, er omfattet af § 53 A, jf. § 53 A, stk. 1.§ 53 A blev vedtaget ved lov nr. 560 af 24/6 1992, og ifølge lovbemærkningerne skal reglerne gælde for alle ordninger, der ikke er fradragsberettiget efter lovens kap. 1, bortset fra egentlige risikoforsikringer. Den heromhandlede kapitallivsforsikring må således være omfattet af § 53 A. Uagtet at selskabet efter det oplyste formelt både er ejer og forsikringsberettiget ifølge forsikringspolicen, må A, da ordningen er tegnet til fordel for ham, reelt anses som den egentlige forsikringsberettiget til ordningen.

Efter § 53 A, stk. 2, skal præmier indbetalt på kapitallivsforsikringen medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, det vil sige, at A vil blive indkomstskattepligtig af de af selskabet betalte præmier. Endvidere skal A ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne den årlige tilvækst af kapitallivsforsikringen som beskrevet i § 53 A, stk. 3, som kapitalindkomst. Til gengæld medregnes udbetalinger fra ordningen ikke i den skattepligtige indkomst, jf. § 53 A, stk. 5.

Ligningsrådet tiltrådte indstillingen.