Parter

A
(Helle Fjellerad Jørgensen (prøve))

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Kasper Lehmann Bastian)

Afsagt af landsdommerne

B. 0. Jespersen, Østerborg og Kirsten Talevski (kst.)

Denne sag angår spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren, A, for året 1993 kan få godkendt et skattefradrag på 1.900.000 kr. i sin personlige indkomst for tab ved ombygning af en ejendom .....[ejendom 1] i ..... Endvidere angår sagen spørgsmålet om, hvorvidt As personlige indkomst for samme år skal sættes op med 47.004 kr., hvilket beløb han har modtaget fra H1 Finans A/S.

Påstande

Sagsøgeren, A, har endeligt nedlagt principal påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at hans personlige indkomst for indkomståret 1993 nedsættes med 1.947.004 kr., subsidiært, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos ligningsmyndighederne.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har principalt nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært, at ansættelsen af As indkomst for indkomståret 1993 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Sagens omstændigheder

1. Fradraget vedrørende .....[ejendom 1] i .....:

Den 26. juni 1997 afviste Landsskatteretten at godkende et skattefradrag for A i 1993 på 1.902.500 kr. for udgifter ved ombygning af en ejendom beliggende  .....[ejendom 1] i ...... Landsskatteretten fandt, at udgifterne ikke kunne anses for afholdt i klagerens hele eller delvise levevej, og betingelserne for at opnå et skattefradrag for tab i medfør af statsskattelovens § 5, litra a, jf. 6, var derfor ikke opfyldt.

Landsskatteretten skrev i sin afgørelse således:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Personlig indkomst
Ikke godkendt fradrag for tab ved ombygning af ejendommen .....[ejendom 1] i .....	1.902.500 kr.

........

Det er oplyst, at klageren oprindeligt er uddannet inden for ...-branchen, som bygningshåndværker, og at han senere har gennemført en teknikumuddannelse. Indtil 1976 bestod klagerens hovedaktivitet i drift af selvstændig erhverv ved TV/radioforretning. Sideløbende hermed påbegyndte klageren i 1972 aktiviteter vedrørende fast ejendom, hvor han erhvervede udlejningsejendommen .....[ejendom 2], matr. nr. ....., som han ombyggede. Denne ejendom bestod af 6 boliger samt 2 erhvervslejemål, fordelt på 3 bygninger. Efter et fald fra hustag i forbindelse med byggearbejder, måtte klageren dog indstille aktiviteterne i en periode og afhænde ejendommen, førend den var færdiggjort.

I 1974 købte klageren  .....[ejendom 3] et grundareal i sommerhuszone, hvoraf en parcel først blev solgt i bebygget stand, og det var herefter hensigten, at den anden del af grunden skulle sælges som enkeltstående parcel. Imidlertid kunne udstykningen ikke gennemføres på grund af naboindsigelser, og grundstykkerne måtte sammenlægges.

Klageren genoptog sine aktiviteter i 1979-80, hvorefter han den 4. februar 1984 [må være 1981, landsrettens bemærkning] erhvervede samtlige anparter, nominelt 30.000 kr., i H2 Center ApS, for kurs 16 2/3, eller en købesum på 5.000 kr. Selskabet blev omdannet til H2 Byg A/S som følge af indgået agenturaftale med svensk husproducent H2 Hus AB. Heri indledte klageren et samarbejde med BS med faktisk virke inden for køb og salg af ejendomme. Klageren var administrerende direktør i H2 Byg A/S og varetog den daglige drift, hvor han havde ansvaret for driften i forbindelse med køb og salg af ejendomme og faktiske byggeopgaver.

Af regnskab for perioden 15. april 1980 til 15. juli 1981 fremgår, at selskabet har ejet ejendommen ....[ejendom 4], hvorpå selskabet har opført 2 enfamilieshuse, ligesom selskabet erhvervede byggegrunden ....[ejendom 5], hvor selskabet planlagde at opføre 4 ejerlejligheder, hvortil blev afholdt udgifter for 62.740 kr. Til sidstnævnte projekt opnåedes aldrig endelig byggetilladelse fra teknisk forvaltning, og projektet blev solgt til andet byggefirma.

Klageren har oplyst, at han i 1984-85 genoptog aktiviteten med opkøb og byggeri vedrørende ejendomme i personligt regi. Selskabet blev dog først efterfølgende opløst i 1990.

Det er oplyst, at klageren ved slutseddel i 1986 fra sælger, ejendomshandler PH, erhvervede en del af et udstykningsforetagende, bestående af 3 jordenheder  .....[ejendom 1] i ....., .....[ejendom 6] i ....., og .....[ejendom 7] i ...... Sælgeren havde erhvervet det fulde areal på 60.000/70.000 m2 efter lukning af det tidligere ......

Området kunne udnyttes hårdt til planeret bebyggelse, idet det var udlagt til liberalt erhverv og industri. PH havde udarbejdet en planløsning til, hvorledes arealerne skulle udstykkes.

Udstykningen var således ikke gennemført på tidspunktet for aftalens indgåelse, hvorfor arealerne ikke havde fået selvstændige matr. nr. På de af klageren erhvervede arealer lå en ældre kantinebygning på 600 m2 beliggende på 1.200 m2 jord, til hvis ombygning og istandsættelse klageren afholdt udgifter for 1,9 mio kr. Bygningerne skulle ombygges til erhvervslokaler, og sælges som sådanne. De øvrige parceller udgjorde hver 6.500 m2. Samtlige parceller lå med selvstændig mulighed for udkørsel til ......

Som led i salgsaftalen blev der ansøgt om udstykning til 3 selvstændige matrikler, jf. også brev af 4. december 1985 fra landinspektører og rådgivende ingeniører, hvoraf fremgår, at udstykningssagen vedrørende .....[ejendom 1, 6 og 7] i ..... var under ekspedition i Landbrugsministeriet under journal nr. ......

Imidlertid blev arealerne ikke udmatrikuleret, og de fremstod derfor aldrig som færdige og selvstændige parceller, og klageren kunne ikke opnå anmærkningsfrit skøde. Efterfølgende gik PH konkurs, og panthaverne ville ikke acceptere nogen relaksation af hæftelsen, og dermed fravristelse af grundstykker fra pantet i moderparcellen.

Af skøde fremgår følgende:

"Endeligt Skøde

Underskrevne PH, ....., .... ......., sælger og endeligt skøder herved til medundertegnede

Direktør A

de mig tilhørende ejendomme

.....[ejendom 1]

.....[ejendom 6]

.....[ejendom 7]

Overdragelsen finder sted på følgende nærmere

V i l k å r:

....

§ 2

....

Ejendommene overtages af køberen den 1. marts 1986, og henligger fra denne dato for køberens regning og risiko i enhver henseende.

....

§ 3

Købesummen er aftalt til kr. 1.100.000, hvilke kroner en million et hundredetusinde 00/100 ved skødets underskrift deponeres i F1 Banken. Beløbet forrentes ikke. Det deponerede beløb frigives til sælgerens disposition, når nærværende skøde er tinglyst uden præjudicerende retsanmærkninger

..."

Handelsbanken har den 2. december 1986 givet følgende garantierklæring til statsautoriseret ejendomsmægler PH:

"På foranledning af og for regning direktør A, ....., indestår vi for betaling af

kr. 1.100.000,00

Nævnte beløb, der vedrører Deres salg af ejendommen .....[ejendom 1, 6 og 7] i ....., træder i stedet for kontant depositum og udbetales Dem tillige med 12% rente fra 25. februar 1986 til betalingsdagen på anfordring uden rettergang når endeligt skøde på ovennævnte ejendom foreligger tinglyst uden retsanmærkninger og uden forudgående henvendelse fra bankens side til A.

Banken er dog forinden det garanterede beløb udbetales berettiget til at betale eventuelle ejerskifteafdrag, at indfri gæld som ikke skal overtages af køber og at betale eventuel refusionssaldo i købers favør.

Når garantien til sin tid kan frigives, forventer vi os nærværende garantiskrivelse returneret."

Ved selvangivelsen for 1986 har klageren ifølge indkomst- og formueopgørelsen oplyst følgende:

.....

Passiver:

.....

Byggeudgifter, .....[ejendom 1, 6 og 7]

267.926 kr.

.....

Ved sagsanlæg mod PH nedlagde klageren påstand om opfyldelse af ejendomshandlen fra 1986, således at PH skulle tilpligtes at meddele klageren endelig adkomst til ejendommene [1, 6 og 7], ligesom klageren nedlagde påstand om betaling af 1.900.000 kr.

Som følge af sagsøgtes udeblivelse opnåede klageren dom, jf. Østre Landsrets dom af 7. juni 1991, efter påstanden, dog med bemærkning om, at sagsøgtes bo var under konkurs, og at boet ikke ønskede at indtræde i handlen. PHs konkursbo blev ved Østre Landsrets dom af 26. april 1993, sluttet efter konkurslovens § 143, og herved uden dividende til simple kreditorer.

Ejendommen blev solgt på tvangsauktion, og klagerens investering var tabt. Klageren har ved selvangivelsen for indkomståret 1993 fratrukket tab/underskud af selvstændig virksomhed, 1.902.500 kr., som forgæves afholdte udgifter til ombygning af ejendom [1, 6 og 7].

Advokat UP indgav den 8. februar 1988 på vegne klageren konkursbegæring mod ejendomsmægler PH. Af begæringen fremgår følgende:

"Min klients krav udgør kr. 1.500.000,00. Beløbet udgør konkursrekvirentens krav for udførte forbedringsarbejder samt til- og ombygning, for så vidt angår [ejendom 1, 6 og 7], beliggende .....

Som dokumentation for min klients krav vedlægger jeg faktura af 8. februar 1988."

Trods Landsskatterettens opfordring har klageren ikke fremlagt faktura af 8. februar 1988.

Ved erklæring af 20. februar 1989 har statsautoriseret revisor RJ oplyst følgende:

"Vedr. .....[ejendom 1] i ......

På given foranledning skal vi oplyse, at vi af direktør A har fået forelagt en specificeret liste over ombygningsudgifter vedrørende ovennævnte ejendom. Ombygningsudgifterne er ifølge listen opgjort til kr. 1.458.759,10 og hertil kommer afholdte lønudgifter.

Vi har sammentalt listen men har på nuværende tidspunkt ikke forsøgt at få de enkelte beløbsposter verificeret til underliggende bilagsmateriale, men direktør A oplyser, at dette vil kunne gøres, såfremt det bliver aktuelt."

Revisor HE har til Skatteforvaltningen i kommunen oplyst følgende ved skrivelse af 15. marts 1993:

"Jeg skal på min klients vegne anmode om, at skatteansættelsen for 1991 stilles i bero, idet der skal medregnes et tab i forbindelse med tvangsauktionen over ejendommen [1, 6 og 7]. Ejendommen blev i maj 1985 købt af PH for 1,1 mill. kr. og blev i perioden frem til august ombygget for ca. 1,9 mill. kr...."

I 1986 blev klageren offer for drabsforsøg - hvorved han på ny blev uarbejdsdygtig og måtte neddrosle aktiviteterne på ejendomsområdet.

I 1988 erhvervede klageren yderligere 2 ejendomme, ejerlejlighed nr. 3 og 4, .....[ejendom 8 og 9]  , hvorpå han fik skøde den 1. april 1988. Disse var udlejet, men blev senere solgt til beboerne.

I 1990 forpligtede klageren sig til køb af ejendommen .....[ejendom 10] i ...... , med overtagelse pr. 1. januar 1991. Efter klagerens hensigt skulle ejendommen, der havde en boligdel på 183 m2, og en erhvervsdel på 55 m2, ombygges til erhvervslejligheder, men handlen blev aldrig endelig, og kontrakten blev hævet.

Ifølge årsopgørelser fremgår, at klageren har haft overskud ved udlejningsejendom, i 1990 på 125.000 kr. og i 1991 på 50.000 kr.

I 1979 fraflyttede klageren til Sverige, dog uden at opgive sin fulde skattepligt til Danmark, og der har han som byggekonsulent deltaget i projekter for Radisson/SAS, herunder bl.a. vedrørende kontraktsforhandlinger omkring Hotel ....., samt omkring projekter på De vestindiske Øer.

.....

Klageren har over for Landsskatteretten principalt nedlagt påstand om fradrag for ombygningsudgifter, 1.902.500 kr., der må anses lidt som led i næring ved køb og salg af fast ejendom, jf. statsskattelovens § 5 a, jf. § 4.

Til støtte herfor er det bl.a. anført, at der er erhvervet adskillige ejendomme, der ikke har været benyttet til privat bolig, ligesom disse er erhvervet med henblik på udstykning, opførelse samt ombygning og derefter salg. Klageren har den fornødne uddannelsesmæssige baggrund som bygningshåndværker, og byggeaktiviteten, der har haft en vis kontinuitet siden start i 1972 og frem til køb af H2 Byg A/S, er gennemført i personligt regi, ligesom indtjening er selvangivet og beskattet som næringsindkomst. Byggerierne nåede dog ikke det ønskede omfang, idet klageren blev offer for drabsforsøg. Ingen af de erhvervede ejendomme har været anvendt til egen bolig, og alle er efter besiddelse på mindre end 2 år afhændet til tredjemand. Ved næring må forstås den varige virksomhed, som en skattepligtig udøver som sin hele eller delvise levevej, og klagerens fortjeneste og tab er realiseret på ejendomme fra omsætningsformue.

Alene erhvervelse og videreførsel af et udstykningsforetagende i drift vil i sig selv være at anse som etablering af næring. Det i 1985 erhvervede udstykningsforetagende fra PH kunne have været udstykket og bebygget, men da ejendommene ikke blev relakseret blev planerne kuldkastet. Var projektet gennemført efter hensigten, og var en fortjeneste på 1.900.000 kr. realiseret, ville forholdet utvivlsomt have udløst næringsbeskatning. Afgørende for vurderingen må være, at klageren trådte ind i projektet med fornøden god tro om projektets gennemførelse, og det fremgik af oplysning i brev af 4. december 1985 fra landinspektører og rådgivende ingeniører, at udstykningssagen var under ekspedition i Landbrugsministeriet. Klageren har henvist til Ligningsvejledningen 1992 afsnit E.J.4, herunder særligt E.J.4.1.1. og E.J.4.1.2-3 med deri angivne domme og afgørelser, herunder Højesterets dom af 24. april 1992, offentliggjort i Told*Skat Nyt 1992, nr. 23, side 742, og Højesterets dom af 22. august 1984. Som dokumentation for, at tabet på 1.900.000 kr. vedrører forgæves afholdte ombygningsudgifter har klageren særligt henvist til konkursbegæring af 8. februar 1988 via advokat UP, og erklæringer af 20. februar 1989 fra revisor RJ, og af 15. marts 1993 fra revisor HE.

.....

Landsskatteretten bemærker indledningsvis, at det forhold, at PHs konkursbo ikke har gjort indsigelser mod den af klageren anmeldte fordring, hvorved kravet er anerkendt som simpelt krav, ikke kan anses som fornøden dokumentation for, at det samlede krav udgør forgæves afholdte ombygningsudgifter. Der henvises herved til, at klageren ved årsregnskab til brug for selvangivelsen for indkomståret 1986 alene har opgjort byggeudgifterne til 267.926 kr. Kravet på PH indeholder efter almindelige civilretlige regler tillige en erstatning, der er opgjort efter klagerens interesse i at blive stillet, som om kontrakten blev gennemført efter sit indhold.

Videre bemærkes vedrørende indkomståret 1986, at der ved det til skatteforvaltningen i kommunen indsendte regnskab over klagerens personlige indkomst- og formueforhold, jf. status pr. 31. december 1996 (må være 1986, landsrettens bemærkning), ikke er oplyst nogen aktivpost vedrørende betinget erhvervelse af omhandlede ejendomme eller nogen modsvarende post vedrørende finansieringen heraf i passiverne, jf. skødets § 3, sammenholdt med garantierklæring af 2. december 1986.

Efter det oplyste finder Landsskatteretten, uanset at klageren via sin håndværksmæssige baggrund på tidspunktet for erhvervelse og ombygning af fast ejendom har haft til hensigt at etablere erhvervsmæssig virksomhed ved handel med fast ejendom, at aktiviteterne i perioden 1972-1993 ikke har opnået det for erhverv fornødne omfang, ligesom klageren vedrørende .....[ejendom 1, 6 og 7] ikke kan antages at have deltaget i et udstykningsforetagende i drift.

Forgæves afholdte udgifter på .....[ejendom 1, 6 og 7] i ...... , kan derfor ikke anses lidt i klagerens hele eller delvise levevej, og betingelserne for at opnå skattefradrag for tab i medfør af statsskattelovens 5, litra a, jf. § 6, er ikke opfyldt.

.....

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.

Herefter bestemmes

Personlig indkomst
Ikke godkendt fradrag for tab ved ombygning af ejendommen [1, 6 og 7]: 1.902.500 kr.	stadfæstes."

For landsretten er der fremkommet yderligere oplysninger af betydning for sagen bl.a.:

De to ejendomme, .....[ejendom 4] og .....[ejendom 5], som H2 Byg A/S erhvervede, blev begge solgt med tab (den ene på tvangsauktion). Tabet er medtaget i selskabets driftsresultat i resultatopgørelsen for tiden 1. oktober 1981 og til 30. september 1992. I 1983 ændrede H2 Byg A/S navn til H2 Holding A/S, og vedtægterne blev ændret således, at formålet med selskabet ikke længere var entreprenørvirksomhed o.l.

A købte i 1986 3 parceller  .....[ejendom 1, 6 og 7] , beliggende ..... af PH. Arealerne var en del af hovedgrunden ...., ...., som var under udstykning. Landbrugsministeriet godkendte den 25. februar 1986 udstykningen. Parcellen .....[ejendom 1] var bebygget med en kantinebygning. Det er denne kantinebygning, som A har ombygget og renoveret i perioden 1986 og årene frem.

Den 1. april 1986 udlejede A ejendommen .....[ejendom 1, 6 og 7] til H1 Holding ApS med datterselskaber. Sagsøger ejede selv disse selskaber.

I As indkomst- og formueopgørelse for 1986 er der under punktet "Passiver" anført 267.926 kr. i byggeudgifter. Med håndskrift er anført "ejendom 1, 6 og 7]". Det er ikke under sagens behandling blevet klarlagt, hvem der har påført regnskabet denne håndskrevne tilføjelse. Af revisorpåtegningen fremgår, at opgørelserne er udarbejdet uden revision, idet der bl.a. ikke var ført daglige kasserapporter.

Den 5. august 1987 udtog A stævning mod PH, bl.a. med påstand om, at PH skulle tilpligtes at meddele A endelig adkomst til de 3 parceller.

I 1987 blev A udsat for et drabsforsøg og måtte i en længere periode opholde sig på en hemmelig adresse.

A indgav den 8. februar 1988 konkursbegæring mod PH for 1,5 mio. kr. Endeligt skøde på de 3 parceller blev underskrevet den 23. februar 1988. Overtagelsesdagen blev angivet til 1. marts 1985. Skødet blev lyst med anmærkninger bl.a. om ikke frigjort pantegæld fra hovedejendommen. De 3 parceller blev i august 1988 solgt på tvangsauktion.

I 1989 købte A på ny den ene af parcellerne (.....[ejendom 1]). Nykredit belånte ejendommen med 1.818.000 kr. På grund af lånets misligholdelse blev ejendommen på ny solgt på tvangsauktion i 1990. I 1991 opnåede A udeblivelsesdom over PH for 1.900.000 kr. Påstanden under sagen var blevet ændret til dette beløb. A erhvervede i 1988 2 ejerlejligheder .....[ejendom 8 og 9]. Ejerlejlighederne blev solgt på tvangsauktion i 1990.

Som dokumentation for de nævnte ombygningsudgifter vedrørende .....[ejendom 1, 6 og 7] er der fremlagt en håndskreven specificeret liste over ombygningsomkostninger. Der er ud for de enkelte poster angivet et bilagsnummer og et beløb. Der er ikke fremlagt egentlige regninger o.l.

2. Beløb modtaget fra H1 Finans A/S:

Den 5. november 1998 forhøjede Landsskatteretten As indkomst med 47.004 kr. for indkomståret 1993.

Landsskatteretten fandt, at A personligt havde modtaget beløbet fra selskabet H1 Finans A/S, og at der ikke var etableret noget låneforhold.

Landsskatteretten skrev i sin afgørelse således:

"Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:

Personlig indkomst:
Beløb modtaget fra H1 Finans A/S anses som skattepligtig ydelse, forhøjelse	650.971 kr.

.....

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet H1 Finans A/S er stiftet den 1. februar 1990. Selskabet har regnskabsår fra 1. juli til 30. juni. Selskabet har i det omhandlede år været uden aktivitet, bortset fra driften af ejendommen .....[ejendom 10], som selskabet købte den 1. december 1991 og en honorarindtægt i hvert af skatteårene 1993/94 og 1994/95 på henholdsvis 72.000 kr. og 84.000 kr. Det fremgår videre, at klageren i en periode har boet som lejer i selskabets ejendom .....[ejendom 10].

H3 AB er et svensk selskab, som klageren via et andet selskab H4 AB har ejet siden 1. oktober 1991. Klageren er endvidere direktør og bestyrelsesmedlem i H3 AB. Selskabets væsentligste aktivitet har ifølge klageren været ejerskab af en række ubebyggede grunde på en ø erklæret konkurs den 17. februar 1993 med fristdag den 22. oktober 1992. Af udskrift fra Helsingborgs Tingsrätt af 15. april 1997 fremgår, at konkursboet blev afsluttet den 11. april 1997, samt at "I bolaget finns inget överskott".

Det fremgår af sagens oplysninger, at H1 Finans A/S i sit regnskab havde en mellemregningskonto med H3 AB. En del af debiteringerne på mellemregningen var hævninger på et Diners-kort. H1 Finans A/S har pr. 30. juni 1993 opgjort sit tilgodehavende hos H3 AB til 650.971 kr.

Skatteforvaltningen har ved agterskrivelse af 8. februar 1996 varslet en forhøjelse vedrørende indkomståret 1993 med 650.971 kr., idet det i H1 Finans A/S hævede beløb på det foreliggende grundlag er anset som en lønvederlag for klageren, og dermed skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4.

Sagen er efter det oplyste opstået, da forvaltningen i forbindelse med ligningen af selskabets skatteansættelser for skatteårene 1993/94 og 1994/95 har konstateret, at selskabet havde et tilgodehavende hos det svenske selskab H3 AB på 650.971 kr. pr. 30. juni 1993, hvilket tilgodehavende forvaltningen ikke fundet dokumenteret har eksisteret, men i stedet efter de foreliggende oplysninger har anset for udbetalt som løn til klageren fra H1 Finans A/S. Forvaltningen har bl.a. henvist til, at konkursförvalteren (kurator) i boet efter H3 AB er af den opfattelse, at H1 Finans A/S aldrig har ydet H3 AB et lån, hvorfor kravet mod boet er afvist. Endvidere har Diners Club Danmark A/S over for de stedlige skattemyndigheder oplyst, at H1 Finans A/S stod som ejer af det pågældende kreditkort og at det hæftede for dette. Kortet var imidlertid udstedt til direktøren for selskabet A og denne hæftede i sin egenskab af direktør solidarisk med selskabet.

Klageren har over for forvaltningen rettet indsigelse mod den varslede ændring, men forvaltningen har ved kendelse af 9. maj ændret ansættelsen i overensstemmelse med det i agterskrivelsen varslede. Sagen har herefter været indbragt for skatteankenævnet ......

.......

Klageren har som bilag fremsendt følgende materiale til ankenævnet:

Forvaltningens kendelse af 9. maj 1996.

• Skrivelse af 27. maj 1996 fra AJ, i henhold til hvilken han dels erklærer at have den fulde dispositionsret over de af klagerens midler, der månedlig fremsendes fra Danica forsikring, og dels oplyser, at der fra 1. maj 1995 til 1. maj 1996 er fremsendt i alt 151.924 kr. til "Unibank/kreditforeningen m.v." til dækning af gæld og renter.
  
• Skrivelse af 15. april 1996 til Kommunens skatteforvaltning fra advokatfirmaet Vinge i Helsingborg, hvori han om H3 AB i konkurs oplyser, at selskabet blev taget under konkursbehandling den 17. februar 1993; at selskabet ikke ham bekendt forud herfor havde standset betalingerne; at fristdagen er blevet fastsat til den 22. oktober 1992; at han har overtaget forvaltningen af selskabet pr. konkursdagen, den 17. februar 1993; at han har fået overleveret en vedlagt revers, som har stillet store spørgsmålstegn ved. Advokaten oplyser i skrivelsen videre, at konkursen endnu ikke er afsluttet, men at slutredegørelse er indgivet til tingsrätten den 22. december 1995, og at konkursen forventes afsluttet inden for nærmeste fremtid.

..........

Skatteadministrationen har efter fremsendelsen af klagen til skatteankenævnet indstillet stadfæstelse af den påklagede afgørelse. Administrationen har herved bemærket, at det er korrekt, at konkursdagen for H3 AB er den 17. februar 1993, men at dette ikke ændrer administrationens opfattelse, idet man ikke finder det godtgjort, at midlerne er tilgået H3 AB. Administrationen har herved bemærket, at over halvdelen af de 650.971 kr. er ført på mellemregningen efter den 22. oktober 1992, som er sat som fristdag i H3 AB, og at transaktioner efter denne dag har skullet godkendes af konkursmyndighedernes tilsyn, hvilket ikke er sket, da konkursmyndighederne ikke har kendt til transaktionerne. Administrationen har videre bemærket, at konkursförvalteren i sin beretning har anført, at H3 allerede pr. 31. maj 1991 måtte anses som insolvent, hvilket tidspunkt ligger forud for det første anførte udlån fra H1 A/S til H3 AB.

Da administrationen ikke har fundet, at der i klagen til ankenævnet er fremkommet synspunkter, der kan få administrationen til at ændre opfattelse, og da det forhold, at AJ angiveligt skulle have dispositionsret over klagerens pensionsmidler ikke efter administrationens opfattelse påvirker den konkrete sag, idet AJs krav mod klageren stammer fra 1991 og derfor intet har med mellemregningen med H3 AB at gøre, har administrationen herefter indstillet den påklagede afgørelse stadfæstet.

.........

Skatteankenævnet har ved afgørelse af 24. oktober 1996 stadfæstet administrationens afgørelse af 9. maj samme år. Ankenævnet har som begrundelse for afgørelsen anført, at de beløb, der er konteret på mellemregningen mellem H1 Finans A/S og H3 AB, efter nævnets opfattelse er tilflydt klageren, hvorfor beløbene, i alt 650.971 kr., i henhold til statsskattelovens § 4 er skattepligtig personlig indkomst hos ham. Ankenævnet har i den udarbejdede sagsfremstilling herom henvist til, at den del af beløbet, der er afholdt over klagerens Dinerskort, ca. 100.000 kr., efter arten af udgifterne og efter de oplysninger, der foreligger om H1 finans A/S' aktiviteter i Danmark, må anses som klagerens private udgifter. Nævnet har videre henvist til, at det ikke er lykkedes for klageren at dokumentere, hvorledes mellemregningskontoen mellem H1 Finans A/S og H3 AB er opstået, ligesom nævnet har henvist til, at kurator i H3 AB ej heller har fået dokumentation herfor, hvorfor dokumentationen ikke kan anses at være i kurators besiddelse, og nævnet har endelig henvist til, at det efter de foreliggende oplysninger i sagen må lægges til grund, at klageren har haft bestemmende indflydelse både i H1 Finans A/S og i H3 AB. Nævnet har i den udarbejdede sagsfremstilling redegjort for baggrunden for den sidstnævnte antagelse, samt om baggrunden for, at det ikke er anset for godtgjort, at der har foreligget en kautionsforpligtelse eller et låneforhold parterne imellem.

Skatteankenævnets afgørelse af 24. oktober 1996 er blevet indbragt for Landsskatteretten af klageren.

Klageren har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for 1993 nedsættes med 650.971 kr.

.........

Klageren har endvidere anført, at han ingen ejerandele har i H1 Finans A/S, hvorfor der ikke kan være tale om maskeret udbytte. Der har endvidere ingen aktivitet været i selskabet, hvilket kommunen har erkendt, hvorfor der heller ikke kan være tale om en lønudbetaling. Såfremt Landsskatteretten mod forventning skulle finde, at klageren har et specielt forhold til selskabet, har han henvist til, at der er aftalt en afbetalingsplan/amortiseringsplan for beløbet. Gælden skal tilbagebetales over en 20-årig periode, og forrentes med en årlig rentesats på 15%. Første ydelse forfalder 1. april 1995 og det sidste den 1. juli 2015. Klageren har anført, at der er påbegyndt en tilbagebetaling, idet AJ har råderet over klagerens pensionsudbetalinger fra Danica. Udbetalingerne anvendes dels til betaling af klagerens gæld til AJ personligt dels til betaling af gælden til H1 Finans A/S. Klageren har bl.a. henvist til kvitteringer fra H1 Finans A/S af 31. december 1995 og 31. december 1996. Klageren har videre anført, at han har stået som kautionist på udlånet fra H1 Finans A/S til H3 AB.

Klageren har endvidere over for Landsskatteretten fremlagt kopi af dom fra Helsingborgs Tingsrätt af 23. september 1997, hvoraf fremgår, at "Åtalet ogillas" mod A. Sagen vedrørte konkursforvalterens bedragerianklager mod klageren.

Klageren har endelig fremlagt kopier af kontoudtog fra Diners Club Danmark A/S. Klageren har i denne forbindelse anført, at det af disse fremgår, at hævningerne på kortet er sket i forbindelse med hans arbejde i Sverige for H3 AB. Han har anført, at det vel ikke er skattemyndighedernes opfattelse, at en direktør personligt skal afholde selskabets løbende udgifter.

Told- og Skattestyrelsen har indstillet afgørelsen stadfæstet. Told- og Skattestyrelsen har til støtte herfor anført, at det først var i 1993, at der blev afsagt konkursdekret over H3 AB. Endvidere var det først i 1993, at det kunne konstateres, at H1 Finans A/S ikke stillede krav mod klageren om tilbagebetaling af beløbet på 650.971 kr. Det er således først i 1993, at klageren erhvervede endelig ret til hele beløbet.

Landsskatteretten finder, at det må lægges til grund, at klageren personlig har modtaget og anvendt et beløb på 650.971 kr. fra selskabet H1 Finans A/S. Retten finder endvidere udfra en konkret vurdering ikke at det kan lægges til grund, at der er etableret et låneforhold mellem H1 Finans A/S og H3 AB, eller i øvrigt mellem klageren og H1 Finans A/S. Det modtagne beløb må derfor anses som en skattepligtig ydelse, jf. statsskattelovens § 4. Da det alene er et beløb på 47.004,72 kr., der vedrører hævninger i det omhandlede indkomstår 1993, nedsættes forhøjelsen fra 650.971 kr. til 47.004 kr.

Den påklagede afgørelse ændres følgelig i overensstemmelse hermed.

Herefter bestemmes

Personlig indkomst:
Forhøjelsen med beløb-modtaget fra H1 Finans A/S nedsættes til	47.004 kr."

For landsretten er der fremkommet yderligere oplysninger af betydning for sagen, bl.a.:

Det pågældende Diners kort er udstedt til A, H1 Finans A/S. Regningerne for 1993 er sendt til H1 Finans A/S, Hr. A. De enkelte udgiftsposter er specificerede og angivet f.eks. som "Giro indbetaling", mv".

Ved brev af 10. april 1995 skrev BJ, H1 Finans følgende til A:

"VEDR. UDLÅN TIL H3 AB OG AKTUALISERING AF AFTALT KAUTIONSFORPLIGTELSE.

Under henvisning til ovenstående, hvor du i forbindelse med H1 Finans A/S udlån til H3 AB i Sverige gav tilsagn om at personligt indestå og kautionere for bemeldte udlån, maximeret til kr. 650.000,- Dkr. hvilket beløb er aftalt afviklet over 20 år og at forrentes med 15 % p.a. i kvartalsvise terminer, til betaling har fundet sted, vil vi hermed venligst og som aftalt meddele at kautionsforpligtelsen er aktualiseret fra den 1. januar 1995, hvorefter tilskrivning af renter fra denne dato vil blive pålagt hovedstolen og skal derefter betales af dig.

Baggrunden for ovenstående er, at vi er blevet bekendt med at H3 AB ikke har været og vil være i stand til at betale, således at H1 Finans A/S ikke har tilskrevet renter i perioden, idet det foreligger ubestridt at der ikke var midler til betaling heraf. Renter er således ikke tillagt hovedstolen og idet din kautionsforpligtelse var og er maximeret til kr. 650.000,- indgår således ikke renter i bemeldte beløb, udover hvilke der tilskrives efter aktualisering af kautionen.

Vi anmoder dig herved venligst om at bekræfte ovenstående ved at signere i nedenfor anførte plads, hvorefter vi vil udstede kvittering efterhånden som aktuel og fysiske indbetalinger tilgår H1 Finans A/S.

Med venlig hilsen
sign.
Bestyrelsesformand
BJ."

Brevet var vedlagt en amortisationstabel vedrørende afviklingen af lånet.

Den 7. april 1998 skrev BJ, H1 Finans A/S til Landsskatteretten og oplyste bl.a., at A ikke på noget tidspunkt havde indgået i bestyrelsen for H1 Finans A/S og hverken havde været ansat i eller udført arbejde for selskabet. Han skrev videre:

"At:	A har alene opnået lån af selskabet, der af administrative grunde, kunne hæves ved hjælp af et tidligere udstedt Diners kreditkort, hvilket alene er sket med Diners accept og mellemkomst.
At:	A afvikler lånet ved månedlige indbetalinger og at disse indbetalinger sker regelmæssigt og iht. indgåede aftaler med selskabets ejer Hr. AJ

Der er således ikke tale om løn, honorar eller maskeret udbytte, idet der aldrig har været aktiviteter i selskabet, tilligemed at det er vor opfattelse at midlerne er benyttet til gavn for det svenske selskab H3 AB, hvilket bl.a. fremgår ud af bilagsmaterialet fra Diners Club Danmark A/S."

Forklaringer

Der er under domsforhandlingen afgivet forklaring af sagsøger, A og af entreprenør JF.

A har forklaret følgende om sagens to forhold:

1. Fradraget vedrørende .....[ejendom 1] i ...... :

A er uddannet som ...-mand og begyndte i byggebranchen allerede i læretiden. I perioden 1969-1976 var han radioforhandler. Han købte .....[ejendom 11] i 1971. Den blev udlejet og solgt i 1975. Der var et overskud ved salget, som gik ind i driften af forretningen. Der blev ikke udarbejdet separat regnskab. Hans samlever købte ejendommen .....[ejendom 12], som blev lagt sammen med .....[ejendom 13], og hun købte også .....[ejendom 14], hvor der blev bygget sommerhus. De boede sammen i .....[ejendom 12], indtil de gik fra hinanden i 1977. I 1976 faldt han ned fra en stige og var sygemeldt indtil 1979/80. Herefter købte han H2 Byg A/S. Planen var at bygge huse på professionel basis, og han arbejdede på fuld tid i selskabet indtil 1983. H2 Byg A/S købte .....[ejendom 5], hvor planen var at bygge ejerlejligheder. Selskabet fik ikke byggetilladelse, og grunden gik på tvangsauktion. Herefter købte H2 Byg A/S .....[ejendom 4], hvor der blev bygget et dobbelthus. Huset blev solgt med tab. H2 Byg A/S havde andre projekter, som ikke blev til noget. I 1983 opgav han aktiviteterne i H2 Byg A/S, og det blev likvideret i 1990.

I 1984 købte han 3 tomme selskaber, som blev navngivet H1 Holding ApS, H1 Finans ApS og H1 Data ApS. Han ejede alle selskaberne og importerede bl.a. dataudstyr. Han blev interesseret i at købe nogle parceller på .... og rettede henvendelse til PH, som ejede hovedgrunden. Han ville tjene penge på dette som et privat projekt. Han købte grundene, og prisen blev aftalt til 1,1 million kroner. Handelsbanken finansierede handlen. De skrev slutseddel med overtagelse den 1. marts 1985, men da priserne steg, ville PH have flere penge, og PH ville ikke underskrive skødet. Han fik imidlertid at vide, at PH var økonomisk solid, og da han havde slutseddel på købet, gik han i gang med sit projekt. Han finansierede selv ombygningen af den kantinebygning, der lå på .....[ejendom 1]. Der blev bl.a. lavet varme, isolering, gasbeton, gips, termoruder osv. Der var tale om en omfattende renovering, og der blev også bygget 100 m2 til. Udgifterne blev afholdt løbende. I regnskabet for 1986 er der anført ca. 267.000 kr. i ombygningsudgifter vedrørende .....[ejendom 1]. Han ved ikke, hvem der har skrevet med håndskrift i regnskabet. Efterfølgende løb udgifterne op i omkring 1,5 millioner kr., og senere var der brugt omkring 1,9 millioner kr. på ombygningen. Planen var at bygge industriejerlejligheder på de to andre parceller.

I 1987 blev han udsat for drabsforsøg og politiet gemte ham af vejen. Samme år udtog han stævning mod PH.

I 1988 fik han lyst endeligt skøde. Ejendommene gik dog på tvangsauktion samme år, fordi PH ikke fik relakseret pantehæftelserne fra hovedejendommen. Hans håndskrevne bilag vedrørende ombygningsomkostningerne var udarbejdet på dette tidspunkt. Bilagene er ikke fremlagt, fordi han smed dem ud i forbindelse med en flytning i 1991/1992. Det gjorde han, fordi skattevæsenet havde sagt til ham, at han kunne få fradrag, når han havde fået dom over PH. Da han fik dommen over PH for 1,9 millioner kr., gav skattevæsenet ham besked på, at vente til PHs konkursbo var færdigbehandlet. Da boet var færdigbehandlet, ville skattevæsenet alligevel ikke anerkende fradraget.

Han købte senere den ene af parcellerne tilbage for 1,4 million kr. Han havde ejendommen indtil 1990, hvor den på ny gik på tvangsauktion. I 1988 købte han 2 ejerlejligheder .....[ejendom 8 og 9]. Planen var at modernisere lejlighederne og bygge en penthouse lejlighed i tagetagen. Han manglede kapital og lejlighederne gik på tvangsauktion.

H1 blev likvideret omkring 1990. I samme tidsrum hjalp han AJ med at erhverve H1 Finans A/S. I 1992 købte H1 Finans A/S .....[ejendom 10]. Han hjalp AJ med formidlingen. AJ er en forretningskontakt, som har støttet ham i mange år.

Senere har han været involveret i andre projekter, bl.a. på Granada.

2. Beløb modtaget fra H1 Finans A/S:

H3 AB var ejet af H4 AB. Han købte H4 AB og kom derved til at eje H3 AB. Dette selskab ejede en ø, hvor der var et stort byggeprojekt i gang. Han skulle stå for det praktiske i forbindelse med byggeriet.

H3 AB havde ingen likviditet, og han lavede derfor en aftale med H1 Finans A/S om, at H1 Finans A/S skulle betale H3 AB's udgifter via et Diners kreditkort. Når forholdene i H3 AB var afklarede, skulle H3 AB betale H1 Finans A/S pengene tilbage. Der var således tale om et lån imellem de to selskaber.

Kreditkortet tilhørte således formelt H1 Finans A/S, som skulle betale overfor Diners. Hans navn stod kun på kortet, fordi Diners forlangte det. Han hæftede solidarisk for beløbet overfor Diners, og AJ krævede også, at han personlig indestod for beløbet. Han måtte ikke bruge det privat og gjorde det heller ikke. Når aftalen kom i stand, var det, og fordi H1 Finans A/S havde tillid til ham, og fordi han havde goodwill hos AJ.

Kreditten var maksimeret til 600.000 kr. H3 AB blev imidlertid erklæret konkurs og kunne ikke betale pengene. Fordringen blev anmeldt i konkursboet. AJ betalte Diners og krævede, at han indbetalte beløbet. Det er rigtigt, at han brugte penge på H3 AB's vegne også efter fristdagen i 1992 og konkursdagen den 17. februar 1993. Han brugte pengene til at redde stumperne af firmaet, og klagede bl.a. over konkursen. Det blev først endeligt afsluttet i 1995/1996, og det var derfor, at han blev ved med at bruge kortet. Han havde et enkelt andet projekt i Sverige på dette tidspunkt.

Han havde ingen interesser i H1 Finans A/S i 1993 og fik ikke løn fra dette selskab.

JF har bl.a. forklaret, at han har været entreprenør siden 1957. Han har kendt A siden 1973/1974 som potentiel kunde. Han hjalp med at sætte kantinebygningen .....[ejendom 1] i stand. Det var deres første fælles projekt. Han gravede ud til tilbygningen, lavede kloak og en rampe. Han kan huske, at kantinebygningen blev ordnet indvendig, at der blev isoleret, at taget blev lavet, og at der blev sat nye vinduer i. Der var tale om en gennemgribende renovering. Han kan ikke huske, hvad værdien af hans arbejde var, men anslår det til omkring 100.000 kr. Det var en dyr tilbygning, og der var problemer med et sikringsrum. Han var med til Granadaprojektet; en bygmester døde, og projektet blev ikke til noget.

Procedure

Sagsøger har til støtte for sin påstand bl.a. gjort gældende, at tab i forbindelse med afståelsen af .....[ejendom 1] kan fratrækkes i sagsøgers personlige indkomst, idet projektet må betragtes som en del af hans næring. Sagsøgeren var allerede forud for erhvervelsen af ejendommene på .....[ejendom 1, 6 og 7] næringsdrivende med køb, salg og istandsættelse af ejendomme. Sagsøgeren har nemlig siden 1971 købt, istandsat, udlejet og solgt faste ejendomme i eget navn og gennem selskaber, han har ejet og kontrolleret. Sagsøgeren må i hvert fald på tidspunktet for erhvervelsen af ejendommene .....[ejendom 1, 6 og 7] betragtes som næringsdrivende med køb, salg og istandsættelse af ejendomme. Endvidere erhvervede sagsøger ved købet af .....[ejendom 1, 6 og 7] et udstykningsforetagende i drift, hvilket i sig selv etablerer næringsvirksomhed. De fradragsberettigede udgifter må opgøres i overensstemmelse med den afsagte udeblivelsesdom på 1,9 million kr., subsidiært må det opgøres til 1,5 million kr. svarende til det anmeldte krav i konkursboet, mere subsidiært må kravet opgøres til 1.458.759,10 kr. svarende til de ombygningsudgifter, som revisor RJ har opgjort i sin skrivelse af 20. februar 1989, og mest subsidiært må beløbet opgøres til 267.926,00 kr., jf. årsregnskabet for 1986.

Vedrørende beløbet modtaget fra H1 Finans A/S har sagsøgeren bl.a. gjort gældende, at udgifterne er afholdt på vegne af H3 AB; men betalt af H1 Finans A/S. Sagsøgeren har alene lånt eller kautioneret for beløbet, og han er ved at betale det tilbage. Der er intet, der tyder på, at der ikke er tale om et reelt låneforhold.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand bl.a. gjort gældende, at det er med rette, at sagsøgeren er blevet nægtet ret til fradrag. Sagsøgeren var ikke på tidspunktet for erhvervelsen af ejendommene på .....[ejendom 1, 6 og 7] næringsdrivende med hensyn til køb og salg af fast ejendom, og der var ikke tale om, at sagsøgeren købte og videreførte et udstykningsforetagende i drift. Sagsøgeren har endvidere ikke godtgjort, at han har afholdt de nævnte ombygningsudgifter. Hvis landsretten finder, at sagsøgeren er berettiget til fradrag for ombygningsudgifter, og at der trods manglende dokumentation herfor bør indrømmes sagsøgeren et skønsmæssigt fradrag, gøres det gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne med henblik på opgørelse af fradragets størrelse.

Vedrørende beløbet modtaget fra H1 Finans A/S gøres det gældende, at sagsøgeren er skattepligtig heraf, jf. statsskattelovens § 4. Det bestrides, at der skulle være etableret et låneforhold mellem H1 Finans A/S og H3 AB eller mellem sagsøgeren og H1 Finans A/S. Hvis landsretten finder, at sagsøgeren er skattepligtig af et beløb modtaget fra H1 Finans A/S, men finder, at beløbet er mindre end 47.004, bør sagen hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Landsrettens bemærkninger

Fradraget vedrørende .....[ejendom 1] i ...... :

Landsretten finder ikke, at A inden købet af parcellerne på .....[ejendom 1, 6 og 7] havde etableret næring med handel med fast ejendom m.v. Landsretten finder heller ikke, at A ved erhvervelsen af parcellerne på .....[ejendom 1, 6 og 7] etablerede en så professionel og systematisk handelsvirksomhed, at han herefter måtte betragtes som næringsdrivende. Der er efter landsrettens opfattelse endvidere ikke tale om, at A erhvervede eller videreførte et "udstykningsforetagende i drift", og på denne måde efter skattemyndighedernes praksis kan siges at have etableret næring.

Ved sin bedømmelse heraf har landsretten lagt vægt på, at A inden købet af de 3 parceller på .....[ejendom 1, 6 og 7] i personlig regi alene havde købt og solgt nogle få ejendomme i første halvdel af 1970-erne. Kun et enkelt af disse køb havde et vist erhvervsmæssigt præg, idet ejendommen bl.a. var udlejet. Endvidere var A uden tilknytning til arbejdsmarkedet i en årrække som følge af en ulykke i 1976. Landsretten har endvidere lagt vægt på, at A ikke erhvervede selve udstykningsforretningen, men alene købte nogle parceller af den pågældende udstykning. Landsretten har ikke tillagt byggeaktiviteterne i H2 Byg A/S nogen afgørende betydning, idet aktiviteterne ophørte helt i 1983 efter 2 mislykkede projekter.

Samlet finder landsretten, at betingelserne for at opnå skattefradrag i medfør at statsskattelovens § 5 a, litra a, jf. 6, ikke er opfyldt.

Beløb modtaget fra H1 Finans A/S:

Landsretten lægger til grund, at A i 1993 disponerede over og anvendte et Diners kreditkort. Udgifterne blev - selv om disse var H1 Finans A/S uvedkommende - betalt af H1 Finans A/S.

Efter bevisførelsen for landsretten kan det ikke lægges til grund, at udgifterne er afholdt på H3 AB's vegne, således at der mellem dette selskab og H1 Finans A/S blev etableret et låneforhold. Landsretten har ved sin bedømmelse heraf bl.a. lagt vægt på As egen forklaring om, hvad han anvendte pengene til. Endvidere er der lagt vægt på, at kurator i boet efter H3 AB har afvist, at selskabet har lånt penge af H1 Finans A/S, at samtlige udgifter er afholdt efter fristdagen og for en stor dels vedkommende efter konkursdekretet den 17. februar 1993, og at der ikke under sagen er fremlagt nogen skriftlig dokumentation for den påberåbte aftale mellem de to selskaber.

Trods As forklaring herom findes det efter bevisførelsen heller ikke at kunne lægges til grund, at der mellem A og H1 Finans A/S er etableret et låneforhold vedrørende de forbrugte penge. Ved bedømmelsen, har landsretten bl.a. lagt vægt på, at der trods arrangementets usædvanlige karakter ikke er fremlagt skriftlig dokumentation, der er udarbejdet på det tidspunkt, hvor kreditkortet blev anvendt. Endvidere er det heller ikke for landsretten ved kvitteringer o.l. dokumenteret, at der konkret er betalt på det angivne gældsforhold.

Landsretten finder det således godtgjort, at A har modtaget og anvendt et beløb på 47.004, fra selskabet H1 Finans A/S, og at beløbet må anses for en skattepligtig ydelse, jf. statsskattelovens § 4.

Efter det anførte tages sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale 55.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.