| Anlæg/etablering
Afgrænsningen af driftsomkostningsbegrebet volder især vanskeligheder over for anlægs- og etableringsudgifter.
Anlægs- og etableringsudgifter er, jf. SL § 6, stk. 2, udgifter til formueforøgelse, til forbedring af ejendom, til udvidelse af næring eller drift. Hvilke udgifter, der kan anses for etableringsudgifter, er nærmere beskrevet nedenfor i afsnit E.A.2.1.4.
Domstolspraksis synes at have vist en tendens til en udvikling af driftsomkostningsbegrebet i retning af en udvidelse af fradragsmulighederne for erhvervsmæssige udgifter, der afholdes inden for de hidtidige naturlige rammer af en igangværende virksomhed.
Det alt afgørende for fradragsretten er fortsat, at der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften. Det vil sige, at formålet er at erhverve skattepligtig indkomst, og at disse indkomstbestræbelser ikke overskrider virksomhedens hidtidige rammer, jf. SL § 6, stk. 2, om udvidelse af næring eller drift.
Udgifter, der har til formål at tilvejebringe et nyt indkomstgrundlag, enten i form af start af en helt ny virksomhed eller ved udvidelse af en igangværende virksomhed ud over dens hidtidige rammer, har karakter af etableringsudgifter. Se TfS 1996, 555 LSR.
Driftsmæssig begrundelse
Hvis der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde en udgift, vil der normalt ikke være grundlag for at kritisere størrelsen eller den mere eller mindre rimelige begrundelse for at afholde udgiften, se bl.a. LSRM 1974, 156. Udgifter, der er sædvanligt forekommende i en erhvervsvirksomhed, f.eks. lønudgifter eller lejeudgifter i erhvervslejemål, vil således i almindelighed kunne fratrækkes.
Noget andet er, at en udgifts sædvanlighed ofte vil indgå i overvejelserne over, om der overhovedet er tale om en erhvervsmæssig udgift, se f.eks. LSRM 1974, 159, LSRM 1980, 28 samt SKM2008.4.HR (stadfæster SKM2006.57.ØLR): Et revisionsfirma havde udbetalt et større beløb til en regnskabsassistent end de beløb, der var angivet i de løbende fakturaer fra denne. Højesteret fandt det ikke godtgjort, at de overskydende beløb var afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde revisionsselskabets indkomst, jf. SL § 6, stk. 1, litra a.
SKM2006.13.ØLR. Et selskabs advokat- og revisorudgifter i forbindelse med en større omstrukturering af virksomheden kunne hverken fratrækkes efter SL § 6 a, stk. 1, litra a, som en sædvanlig driftsomkostning eller efter LL § 8 J. Landsretten henviste til, at udgifterne var afholdt i forbindelse med selskabets indskrænkning af forretningsaktiviteter, og at udgifterne derfor vedrørte selskabets indkomstgrundlag og ikke den løbende indkomsterhvervelse.
Der kan ikke lægges afgørende vægt på, om en udgift er nødvendig. Se hertil f.eks. SKM2005.198.HR omtalt nedenfor under E.A.2.1.3. Nødvendighed, f.eks. i form af et lovkrav om at afholde udgiften, kan dog i visse tilfælde være af betydning for bevisbedømmelsen af, om der foreligger en driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.
►SKM2009.563.HR stadfæstede◄ SKM2007.752.ØLR. nægtedes fradrag for en del af af et kontingent, som vedrørte tiden efter en advokatvirksomheds ophør, idet retten ikke fandt det dokumenteret, at advokaten ikke ved henvendelse til advokatsamfundet havde eller kunne have modtaget en delvis tilbagebetaling af kontingentet i overensstemmelse med Advokatsamfundets vedtægt.
Anskaffelse af aktiverDer er ikke fradrag for udgifter til opsparing, jf. SL § 6, stk. 2. Det er derfor som udgangspunkt en forudsætning for fradragsret, at afholdelsen af udgiften har påført skatteyderen et formueforbrug. Hvis udgiften går til anskaffelse af et aktiv med omsætningsværdi, er der alene tale om en omplacering af formue i modsætning til et forbrug af formuen i driftens interesse. Først når og hvis anskaffelsessummen forbruges som følge af den erhvervsmæssige brug af aktivet, indtræder der et forbrug af formuen i driftens interesse, som eventuelt kan fratrækkes efter afskrivningsreglerne.
Som undtagelser til denne hovedregel kan nævnes, at udgifter til anskaffelse af faglitteratur, behandles som driftsomkostninger, uanset at der er tale om anskaffelse af aktiver med omsætningsværdi.
Se endvidere afsnit E.C.2.1.2 om de særlige regler om afskrivning på software og E.B.3.11 om anskaffelse af driftsmidler til forsøgs- og forskningsvirksomhed.
Formueforvaltning
►Fradragsretten er efterfølgende begrænset, idet LL § 8 J er ændret med virkning fra og med indkomståret 2010. Dette fremgår af af Lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love §§ 12, nr. 3, og 22, stk. 2 og 19. (Bestemmelsen har hidtil vedrørt advokat- og revisorudgifter afholdt som led i etablering eller udvidelse af erhvervsvirksomhed. Se hertil afsnit E.A.2.1.4.2.).◄
►Det fremgår af LL 8 J i den for indkomståret 2010 og fremover gældende affatning, at udgifter til rådgivning vedrørende investering i aktier m.v. med henblik på helt eller delvis at erhverve et eller flere selskaber m.v. med henblik på driften af disse ikke kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.◄
►Ifølge bemærkningerne til LL § 8 J, finder bestemmelsen anvendelse uanset, hvor stor en andel af aktiekapitalen, der erhverves af det pågældende selskab, og uanset, om investoren kun indtræder i ledelsen og driften i et underliggende selskab.◄
►Det fremgår endvidere af bemærkningerne, at ændringen især vil være relevant i relation til ventureselskabers (kapitalfondes) omkostninger i forbindelse med aktieinvesteringer, som for disse er formueforvaltningsudgifter. Der ville ofte være tale om samme type omkostninger (til due diligence, kontraktskoncipering, forhandlinger m.v.), som for en "almindelig" industriel koncern har karakter af (ikke fradragsberettigede) etableringsudgifter.◄
Praksis
SKM2006.409.LSR: Et holdingselskab kunne fuldt ud fradrage udgifter til ekstern formueforvaltning af aktieportefølje bestående af "andre værdipapirer og kapitalandele". Landsskatteretten henviste til, at det ved Højesterets dom af 20. januar 1942, offentliggjort som UfR 1942.278 H, blev statueret, at en skatteyder kan fradrage de med bestyrelsen af hans formue forbundne udgifter. Landsskatteretten henviste endvidere til, at ifølge LL § 17C er der ikke fradragsret for udgifter til formueadministration, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst, der anses for kapitalindkomst, jf. PSL § 4. Såfremt de nævnte udgifter er afholdt af et selskab, en skattepligtig fond, eller forening, eller afholdt som led i driften af en personligt ejet virksomhed, som beskattes efter virksomhedsskattelovens regler, er der ikke tale om udgifter afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde kapitalindkomst, hvorfor der i disse tilfælde fortsat vil være fradragsret. SKM2008.486.DEP. SKM2008.719.ØLR. Skatteyderen - en telekommunikationsvirksomhed - havde afholdt udgifter til rådgivere i forbindelse med dels faktiske køb af aktier, dels ikke gennemførte køb af aktier. Skatteyderen købte og forsøgte at købe såvel majoritetsaktieposter som minoritetsaktieposter i de undersøgte selskaber. Efter SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR havde Skatteministeriet taget delvist bekræftende til genmæle, for så vidt angår advokat- og revisorudgifter ved gennemførte køb i henhold til ►(den dagældende bestemmelse i)◄ LL § 8 J. Skatteyderen gjorde gældende, at der forelå formueforvaltning, hvorfor udgifterne knyttet hertil var fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Heri var landsretten ikke enig. Landsretten lagde til grund, at skatteyderens udgiftsafholdelse var et led i skatteyderens ønske om at fastholde og udbygge sin position på telemarkedet og skabe fortsat vækst i form af opbygning af en international forretning. Videre fandt landsretten, at en del af de i sagen omhandlede udgifter var anvendt til advokat- og revisorbistand og ikke til f.eks. investeringsrådgivning. Efter forklaringerne lagde landsretten til grund, at virksomheden ikke ved opkøbene havde fokuseret på, hvordan man kunne komme ud af selskaberne igen. Investeringerne var derfor ikke alene et led i kapitalanbringelse, men udtryk for langsigtede investeringer med henblik på udvidelse af skatteyderens virksomhed, herunder i form af etablering af udenlandske aktiviteter. Derfor var de af skatteyderen afholdte udgifter ikke formueforvaltningsudgifter som led i en aktiv kapitalforvaltning i form af venture-investeringer, men derimod afholdt som led i udvidelse af skatteyderens bestående virksomhed. Der var derfor ikke fradragsret efter SL § 6 a. Tilsvarende gjorde sig gældende for så vidt angår skatteyderens udgifter til egne medarbejderes rejser og ophold i forbindelse med gennemførte og ikke gennemførte køb. Afgørelsen, der tillige omtalt under E.B.5.3.1, E.A.2.1.4 og E.A.2.1.4.2, vedrører perioden før den nugældende affattelse af LL § 8 J.
|