Sammenfatning
EU-domstolen har den 15. november 2012 afsagt dom i sag C-532/11, Susanne Leichenich, om udlejning af en husbåd.
Domstolen udtaler, at 6. momsdirektivs artikel 13, punkt B, litra b) (nu momssystemdirektivets artikel 135, stk. 1, litra l)) skal fortolkes sådan, at begrebet bortforpagtning og udlejning af fast ejendom omfatter udlejning af en husbåd, med dertil hørende afgrænsede og identificerbare fortøjningsareal og anløbsbro, som er gjort stationær ved hjælp af fortøjningsanordninger, der ikke let kan demonteres og er fastgjort til en flods bred og bund, og som i henhold til lejeaftalen udelukkende er beregnet til varig drift af restaurant og diskotek på denne fortøjningsplads.
Den omhandlede udlejning udgør én enkelt ydelse, som er fritaget for afgift, og der skal ikke sondres mellem udlejningen af husbåden og udlejningen af anløbsbroen.
Efter dansk praksis har husbåde generelt været anset for fartøjer, der sidestilles med lystfartøjer, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 7.
Dansk praksis ændres pr. den 1. august 2013 i overensstemmelse med dommen, så udlejning og salg af stationære husbåde med tilhørende fortøjningsareal, herunder eventuelle landanlæg (fortøjningsbro, kajanlæg), er udlejning/salg af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 og nr. 9.
Udlejning af havneplads (fortøjningsareal, herunder eventuelle landanlæg (fortøjningsbro, kajanlæg)), til stationære husbåde er også momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt.
SKATs opfattelse
I overensstemmelse med EU-domstolens dom i sag C-532/11, Susanne Leichenich, anser SKAT, at udlejning af husbåde, der er gjort stationære til boligformål og/eller erhvervsmæssige formål (restaurant/café, teater/spillested m.m.) er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 om udlejning af fast ejendom. jf dog § 13, stk. 1, nr. 8, 2. pkt., hvorefter udlejning af værelser i hoteller o.lign. samt udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, er momspligtig.
SKAT anser også, at salg af stationære husbåde er momsfritaget som salg af fast ejendom, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, når køber af husbåden samtidig indtræder i aftalen med ejeren af den plads, hvor husbåden er beliggende, om brugsretten til fortøjningsarealet (over såvel som under vand), herunder til eventuelle landanlæg (anløbsbro, kajanlæg og stikledninger til vand, kloak og elektricitet).
Salg af nye stationære husbåde, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a), og husbåde, der ikke er bestemt til fortsat brug af køber på den plads, hvor båden er beliggende, er ikke omfattet af momsfritagelsen.
Dette styresignal ændrer på denne baggrund Told- og Skattestyrelsens meddelelse i SKM2004.14.TSS.
Baggrund og problemstilling
Levering af fast ejendom er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Det gælder dog ikke levering af nye bygninger og byggegrunde, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a) og b).
Tilsvarende er udlejning, herunder bortforpagtning af fast ejendom som udgangspunkt fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.
Derimod er alle arbejdsydelser på jord, bygninger og anden fast ejendom (fx gader, veje, pladser og havne) momspligtige efter hovedreglen i momslovens § 4, stk. 1. Det betyder, at opførelse, ombygning, modernisering, reparation og vedligeholdelse af bygninger og lokaler samt anden fast ejendom er omfattet af momspligten. Endvidere er jordbearbejdning, udgravning, pilotering og planering mv. samt levering af materialer, som anvendes i forbindelse med ovennævnte arbejdsydelser, momspligtige.
Levering (salg), erhvervelse (køb) og import af husbåde, der ikke er fast ejendom, er på samme måde omfattet af momspligten. Det samme gælder ydelser vedrørende bygning (opførelse) af husbåde og reparations- og vedligeholdelseydelser, der udføres på husbåde.
Dommen i sag C-532/11, Susanne Leichenich
Dommen omhandler en sag om en civilretlig tvist mellem ejeren af en husbåd, Susanne Leichenich, og dennes momsrådgivere om betaling af moms i forbindelse med udlejning af husbåden, som var beliggende stationært langs med breden af en flod og anvendt til en restaurations-/diskoteksvirksomhed.
Susanne Leichenich havde i 1999 indgået en aftale med den tyske stat om brugsret til et jordareal på Rhinens venstre bred i nærheden af byen Køln og et tilstødende vandareal i floden med henblik på benyttelse af en husbåd med anløbsbro som restaurant.
Den omhandlede husbåd havde i mange år ligget fortøjet til samme sted, var aldrig blevet flyttet og var fastgjort ved hjælp af reb, kæder og ankre. Husbåden havde hverken motor eller fremdriftssystem. Endvidere var den tilsluttet vand- og elforsyning, og den havde egen adresse, telefontilslutning og spildevandsledning.
Den 1. februar 2000 bortforpagtede Susanne Leichenich husbåden med dertil hørende anløbsbro og areal til et interessentskab, der udelukkende anvendte husbåden som restauration og senere som diskotek. Der blev ikke opkrævet moms af forpagtningsafgiften, idet Susanne Leichenichs momsrådgivere var af den opfattelse, at der var tale om udlejning af en fast ejendom. I forbindelse med en kontrol for årene 2000-2003 fandt myndighederne imidlertid, at udlejningen vedrørte løsøre, og at den derfor var momspligtig.
I EU-domstolens dom bemærker domstolen indledningsvis, at i henhold til domstolens faste praksis, er afgiftsfritagelserne i sjette direktivs artikel 13 (nu momssystemdirektivet) selvstændige EU-retlige begreber og de skal derfor underlægges en fællesskabsdefinition, således at fortolkningen af det i sjette direktivs artikel 13, punkt B, litra b) (nu Momssystemsdirektivets artikel 135, stk. 1, litra l)) fastsatte begreb "udlejning af fast ejendom" ikke kan være afhængig af den i en medlemsstats civilretlige regler givne fortolkning (Maierhofer-dommen, præmis 25 og 26 og den deri nævnte retspraksis).
Domstolen fastslår herefter, at elementer, som det forhold, at husbåden i hovedsagen for den nationale domstol var uden fremdriftsmuligheder, at den havde været stationært fortøjet til den del af floden, hvor den var beliggende, i mange år (siden 1999), ved hjælp af fortøjningsanordninger, der ikke er lette at demontere, dvs. ikke uden en betydelig indsats og betydelige omkostninger, og havde tilslutning til forskellige forsyningsnet, gør, at husbåde skal betragtes som fast ejendom.
Disse elementer taler nemlig for, at en husbåd er fast forankret for en længere varig periode, som forhindrer anden benyttelse af det jordareal samt flodbund, hvortil en husbåd er forankret. Ifølge Domstolens praksis er det således ikke nødvendigt, at en konstruktion er uløseligt forbundet med jorden for med henblik på anvendelsen af momsreglerne at anses for fast ejendom
Sammenfattende fandt domstolen på denne baggrund, at 6. momsdirektiv (nu momssystemdirektivet) skal fortolkes således, at begrebet bortforpagtning og udlejning af fast ejendom omfatter udlejning af en husbåd, med dertilhørende fortøjningsareal og anløbsbro, som er gjort stationær ved hjælp af fortøjningsanordninger, der ikke let kan demonteres og er fastgjort til en flods bred og bund, som ligger på en afgrænset og identificerbar fortøjningsplads i floden, og som i henhold til lejeaftalen udelukkende er beregnet til varig drift af restaurant og diskotek på denne fortøjningsplads. Denne udlejning udgør en enkelt ydelse, som er fritaget for afgift, og der skal ikke sondres mellem udlejningen af husbåden og udlejningen af anløbsbroen.
En sådan husbåd udgør endvidere ikke et "køretøj" som omhandlet i artikel 13, punkt B, litra b), nr. 2), i sjette direktiv 77/388.
Hidtidig dansk praksis
I overensstemmelse med Søfartsstyrelsen og Erhvervs- og Boligstyrelsens definition har daværende Told- og Skattestyrelsen i SKM2004.14.TSS katagoriseret husbåde og flydende boliger som indretninger, der anvendes til beboelse på samme sted og som ikke er af rent forbigående karakter.
Told- og Skattestyrelsen fastslog i SKM2004.14.TSS, at flydende boliger, der ligger fortøjet i en havn, ikke momsmæssig kan anses for at være en fast ejendom. Levering, udlejning, administration m.v. af flydende boliger har således hidtil ikke været omfattet af fritagelsesbestemmelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 8 og 9.
Told- og Skattestyrelsen fastslog endvidere, at flydende boliger ikke er undtaget for momspligt efter momslovens § 34. stk. 1, nr. 8 og 9 vedrørende fly og skibe. I momsmæssig henseende kunne flydende boliger ikke betragtes som et skib til erhvervsmæssig brug, men som et lystfartøj.
Salg, udlejning, reparation og vedligeholdelse m.v. af flydende boliger er således momspligtig til normal sats (25 pct.) efter momslovens almindelige regler.
Udlejning af den havneplads, som en husbåd ligger på, er ligeledes momspligtig.
Virkningstidspunkt, frist for genoptagelse, reaktionsfrist og ophævelse
Adgang til genoptagelse
Der kan anmodes om genoptagelse af momstilsvaret, hvis hidtidig dansk praksis samlet set har været til ugunst for virksomheden. Hvis der anmodes om genoptagelse, skal anmodningen omfatte alle de afgiftsperioder, der kan ske genoptagelse for. Der kan ikke anmodes om genoptagelse alene for udvalgte perioder.
Frister for genoptagelse
I henhold til skatteforvaltningens § 31, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes senest 3 år efter angivelsesfristens udløb. Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, 2. led, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den afgiftspligtige af opgørelsen af afgiftstilsvaret fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelse af praksis.
Praksis må anses for underkendt ved EU-domstolens dom af 15. november 2012.
Hvis betingelserne er opfyldt, kan der derfor ske ekstraordinær genoptagelse fra og med den 1. november 2009.
Reaktionsfrist
Anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes under iagttagelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2. Det vil sige, at anmodningen om genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder afvigelsen af den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2. Reaktionsfristen på 6 måneder regnes fra offentliggørelsen af dette styresignal på SKATs hjemmeside.
Anmodning om genoptagelse
Anmodning om genoptagelse skal indgives til SKAT, og det vil lette behandlingen af anmodningen, hvis den sendes direkte til adressen: Skattecenter Struer, Fabriksvej 13, 7600 Struer.
Anmodningen skal indeholde oplysninger om navn, adresse og CVR-nr., samt en specificeret opgørelse af kravet på tilbagebetaling.
Dokumentation
Virksomheden skal kunne dokumentere opgørelsen af tilbagebetalingskravet gennem relevant regnskabsmateriale (fx faktura) og andet relevant bilagsmateriale, som efter virksomhedens opfattelse kan bidrage til at dokumentere kravet.
Virkningstidspunkt
Praksisændringen har virkning fra den 1. august 2013.
Praksisændringens betydning for eksisterende momsregistreringer
Praksisændringen har betydning for eventuelle eksisterende registreringsforhold omfattende udlejning af stationære husbåde og/eller udlejning af fortøjningsarealer til stationære husbåde.
Praksisændringen vil for disse registreringsforhold have virkning fra 6 måneder efter offentliggørelsen af dette styresignal, dvs. at udlejning af stationære husbåde m.v. skal afmeldes fra registrering senest denne dato.
Ved afmeldelsen skal der reguleres for moms af investeringsgoder, jf. reglerne i momslovens §§ 43 og 44. Der skal også reguleres for moms af investeringsgoder, hvor registreringen ikke skal afmeldes, fordi virksomheden fortsat skal være registreret for andre momspligtige aktiviteter.
Frivillig momsregistrering af erhvervsmæssig udlejning af fast ejendom
For stationære husbåde, som den 1. august 2013 udlejes erhvervsmæssigt til andre formål end boligformål, kan der under visse betingelser ske frivillig momsregistrering af udlejningen. Se Den juridiske vejledning 2013-1, afsnit D.A.14.5.
Ophævelse
Styresignalet ophæves 6 måneder efter offentliggørelsen af styresignalet på SKATs hjemmeside.