Told- og Skattestyrelsen har fået en henvendelse om den godtgørelsesmæssige stilling for afgift af elektricitet i relation til serviceydelsesvirksomheder, der varetager belysning af gader, p-pladser mv.

Det fremgik af henvendelsen, at der er tale om en serviceydelsesvirksomhed, som en kommune har etableret med henblik på at varetage belysningsopgaver indenfor kommunen. Belysningsopgaven har tidligere været varetaget af det kommunale belysningsvæsen/elforsyningsselskab.

Ifølge overdragelsesaftalen har selskabet påtaget sig at levere den nævnte belysning til kommunen mod betaling af et samlet vederlag, hvori der - blandt andre internt opgjorte kalkulationselementer såsom omkostninger ved administration, vedligeholdelse, renovering og overvågning af anlægget - indgår selskabets udgifter til indkøb af elektricitet, der forbruges i lysarmaturerne. Der er kalkuleret med et årligt forbrug på 3,5 mio. kWh til belysning.

Det fremgår endvidere af overdragelsesaftalen, at det påhviler selskabet at drive og vedligeholde vejbelysningsanlægget på en sådan måde, at de til enhver tid gældende offentretlige regler om krav til vejbelysning og vejbelysningsanlæg opfyldes, og på en sådan måde, at der sikres kommunens borgere en tilfredsstillende, hensigtsmæssig, forsvarlig og omkostningseffektiv vejbelysning. Vejbelysningsanlæg på private fællesveje drives og vedligeholdes som øvrige belysningsanlæg.

Som momsregistreret virksomhed mente selskabet sig berettiget til afgiftsgodtgørelse efter elafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1 og CO2-afgiftslovens § 9, stk. 1, for forbruget af elektricitet til gadebelysningen mv.

Selskabets revisor har som et led i begrundelsen for at opnå godtgørelse for afgiften af elforbruget bl.a. henvist til en ændring af elafgiftslovens § 11 i 1983, hvorved elektricitet til fremstilling af varme, der leveres fra virksomheden, blev afskåret fra afgiftsgodtgørelse. Ved ændringen blev reglerne i elafgiftsloven parallelle med reglerne i olieafgiftsloven og kulafgiftsloven. Revisionsfirmaet har på baggrund heraf konkluderet, at forbrug af elektricitet til belysning af veje mv., må være omfattet af hovedreglen og dermed være godtgørelsesberettiget.

Det er overfor styrelsen fremført, at der er tale om en principiel sag, da man forventer, at almen gadebelysning mv. fremover vil blive organiseret i og varetaget af selvstændige serviceydelsesvirksomheder - ikke mindst, hvis serviceydelsesvirksomheder har adgang til afgiftsgodtgørelse for elektricitet, der anvendes til gadebelysning mv.

Reglerne for godtgørelse af elafgift fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 1, der lyder således: "Virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, kan, bortset fra de i stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften efter nærværende lov med undtagelse af 1 øre pr. kWh,

1) af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige elektricitet og

2) af den afgiftspligtige elektricitet, der er medgået til fremstilling af varme, der er forbrugt i virksomheden, og som er leveret særskilt til virksomheden fra et fjernvarmeværk eller anden varmeproducent, der er registreret efter merværdiafgiftsloven."

Elafgiftslovens § 11, stk. 2, lyder således:

"Tilbagebetaling kan dog ikke finde sted for så vidt angår afsætning af de i bilaget til nærværende lov nævnte ydelser". Denne bestemmelse er dog ikke relevant i denne situation, da serviceydelsesvirksomhedens ydelser ikke er omfattet af bilaget.

Det er herefter omfanget/fortolkningen af § 11, stk. 1, nr. 1, der er afgørende for, hvorvidt virksomheden har fradragsret for afgift af elektricitet til belysning.

Adgangen til afgiftsgodtgørelse for elektricitet, jf. § 11, stk. 1, nr. 1, blev indsat i elafgiftsloven ved lov nr. 292 af 29. juni 1979 (L 230). Bemærkningerne i lovforslaget vedr. den pågældende bestemmelse lyder således:

"Det er samtidig foreslået, at godtgørelsesordningen udvides, således at virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, fremover ikke bliver belastet af afgiften. Disse virksomheder vil få tilbagebetalt afgiften på elektricitet i samme omfang, som virksomhederne efter merværdiafgiftslovens bestemmelser har fradragsret for indgående merværdiafgift på den anvendte elektricitet."

Reglerne for godtgørelse af CO2-afgift af elektricitet fremgår af § 9, stk. 1, i lov om kuldioxidafgift af visse energiprodukter (CO2-afgiftsloven), der lyder således:

"Virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, får tilbagebetalt 10 pct. af afgiften efter nærværende lov, jf. stk. 4." Stk. 4 lyder således: "Tilbagebetaling efter stk. 1 kan ydes for det forbrug, der er fuldt ud tilbagebetalingsberettiget efter ......... 3) § 11 i lov om afgift af elektricitet."

Det fremgår af Punktafgiftsvejledningen, afsnit F.6.2.1:

"Endvidere kan virksomheder mv., som varetager drift af gadebelysning, ikke opnå godtgørelse af afgiften af forbruget af elektricitet hertil."

Det pågældende afsnit er videreført fra tidligere vejledninger om godtgørelse af energiafgifter. Afsnittet fremgår umiddelbart første gang af Vejledning P 84 fra januar 1988 (Vejledning om godtgørelse af afgifterne af olie, el, gas og kul). Afsnittet fremgår endvidere af Nyhedsbrev af 10. december 1992 om godtgørelse af energiafgifter og CO2-afgift. Baggrunden for afsnittet antages at være en afgørelse i en konkret sag truffet af det daværende Direktoratet for Toldvæsenet.

Det fremgår videre af Punktafgiftsvejledningen, afsnit F.6.2.3:

"Virksomheder, der er frivilligt registreret efter momsloven for udlejning af fast ejendom, kan ikke få godtgjort afgift af elektricitet og varme (og vand), som lejerne har forbrugt. Dette gælder også, hvor huslejen indeholder betaling for elektricitet og varme.

I 1988 resolverede den daværende skatteminister, at idrætshaller, svømmehaller, udstillingshaller og udstillingscentre samt forsamlingshuse og medborgerhuse, der er frivillig registreret efter momsloven for udlejning af fast ejendom, kan få godtgjort afgifterne af olie, el, gas og kul, som anvendes til belysning, opvarmning mv."

Det tidligere Momsnævn har den 6. februar 1995 truffet afgørelse om, at et musikhus ikke kan opnå afgiftsgodtgørelse for elektricitet til belysning af et parkområde, der ligger i tilknytning til musikhuset. Afgørelsen er nævnt i Punktafgiftsvejledningen, afsnit F.6.6.3. Momsnævnet lagde vægt på, at belysningen af parken ikke kan anses for en integreret del af udlejningsvirksomheden, idet der er tale om et offentligt tilgængeligt område, der ikke kun benyttes i forbindelse med besøg i musikhuset.

Ved lov nr. 444 af 10. juni 1997 om ændring af forskellige afgiftslove, § 8, stk. 10, skete der en præcisering af begrebet eget forbrug af elektricitet på campingpladser og i lystbådehavne. Der skete i den forbindelse en begrænsning i adgangen til afgiftsgodtgørelse for elektricitet for campingpladser og lystbådehavne. Bestemmelsen lyder således:

"Frem til 31. december 1997 kan campingpladser og lystbådehavne, der er registreret efter momsloven, få tilbagebetalt afgiften af elektricitet, der er leveret til campingvogne, lystbåde og lignende selv om disse ikke tilhører virksomheden."

Med hensyn til elforbrug i lokaler omfattet af en momspligtig udlejning, fx hoteller, er praksis den, at elektricitet til belysning, der knytter sig direkte til selve den momspligtige udlejningsaktivitet, fx belysning af hotelværelser, anses som forbrugt af "udlejer". Det er dermed hotellet, der opnår afgiftsgodtgørelse for elektriciteten til belysningen.

Det er styrelsens opfattelse, at elektricitet til almen gadebelysning mv. ikke kan anses som forbrugt af den virksomhed, der varetager belysningen.

Som baggrund for denne opfattelse indgår bl.a., at man må se på, hvem der drager nytte af den anvendte energi, som i dette tilfælde er borgere, virksomheder mfl. i en by og ikke serviceydelesesvirksomheden, der i en kontrakt eller lign. har forpligtet sig til at varetage en opgave med belysning af gader, p-pladser mv. i byen. Dette kommer i øvrigt klart til udtryk i aftalen mellem kommunen og selskabet.

Det ændrer efter styrelsens opfattelse heller ikke på forholdet, at udgiften til elforbruget afholdes af serviceydelsesvirksomheden i forhold til "elforsyningsvirksomheden". Det bemærkes, at der i det konkrete tilfælde fra kommunens side er tale om en omkostningsdækning for elforbruget til gadebelysning mv. overfor serviceydelsesvirksomheden.

Endvidere er der ved direkte sammenligning mellem en serviceydelsesvirksomhed, der varetager gadebelysning mv. i en by, og fx et hotel eller et forsamlingshus - hvor der betales moms af vederlaget for udlejningen af lokalet, og hvor udlejer efter hidtidig praksis har adgang til afgiftsgodtgørelse for elforbruget til belysning af de udlejede lokaler - den forskel, at forbruget af elektricitet sker inden for de "fysiske" rammer af den virksomhed, der er omfattet af momsregistreringen - i modsætning til serviceydelsesvirksomheden, hvor forbruget af elektricitet til gadebelysning mv. ligger udenfor den momsregistrerede virksomheds rammer.

Dette indebærer, at serviceydelsesvirksomheden - efter styrelsen opfattelse - ikke opfylder betingelsen om, at elektriciteten skal være forbrugt i virksomheden, for at opnå afgiftsgodtgørelse, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1. Tilsvarende kan serviceydelsesvirksomheden ikke opnå afgiftsgodtgørelse efter CO2-afgiftsloven, jf. denne lovs § 9, stk. 1, jf. stk. 4.