Parter
H1 Boligfond
(advokat Jan Steen Hansen)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Anders Vangsø Mortensen)
Afsagt af landsdommerne
Nils Erik Jensen, Frosell og Annelise Lykke Sørensen (kst.)
Under denne sag har sagsøgeren, H1 Boligfond, principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at rejseudgifter på yderligere 22.247 kr. i indkomståret 1998 og 17.069 kr. i indkomståret 1999 er fradragsberettigede som udlæg efter regning og ikke som løn til A. Subsidiært har H1 Boligfond påstået sagen hjemvist til de lokale skattemyndigheder.
Skatteministeriet har påstået frifindelse.
Sagens omstændigheder
Af Landsskatterettens kendelse af 6. maj 2003 fremgår blandt andet følgende:
"...
Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkt:
Sagen er forhandlet med fondens repræsentant på Landsskatterettens kontor, ligesom fondens stifter og repræsentant har udtalt sig på et retsmøde.
Det er oplyst, at fonden er stiftet af A i 1985. Han var tidligere direktør for G1 fonden. Den omhandlede fond H1 var oprindelig tænkt som en konkurrent til G1 fonden.
A er et af 4 medlemmer af fondens bestyrelse. Hans kone er ligeledes bestyrelsesmedlem. Der er ingen formand. De øvrige medlemmer er bosiddende i Danmark.
A er forretningsfører for fonden. Den har et kontor i Danmark. Det var tidligere .... Et kontor lejet af Statsbanerne. Da Statsbanerne skulle benytte lokalerne selv, har fonden i dag lejet et kontor på ... station.
A modtager som forretningsfører ingen løn ud over fri bil.
Han har som forretningsfører stået for opførelse af ældreboliger, andelsboliger og plejehjem, samt såkaldte Olde Koller. A er for tiden i gang med undersøgelser om opførelse af et Olde Kolle i ... i nærheden af hans bopæl i Frankrig.
Fonden administrerer inden for samme sektor ejendomme. Den ansatte medarbejder varetager praktiske opgaver som inkassering af huslejer, betaling af diverse udgifter m.m. Hun er ansat 4 dage om ugen.
Fondens indtægter er forretningsfører- og administrationshonorarer.
A deltager i generalforsamlinger i de forskellige selvejende institutioner som fonden administrerer, har møder med kommuner forinden budgetlægning for institutioner m.m. Fonden har i 1998 og 1999 arbejdet for 10 nærmere identificerede institutioner alle beliggende i Danmark.
H1 er medlem af det europæiske samarbejde EU1, hvor A er en af vicepræsidenterne. Det giver en del mødeaktivitet.
Skattemyndighederne har efter en gennemgang af fondens rejseudgifter for 1998 fundet, at ...[en række nærmere specificerede] bilag ikke kan godkendes helt eller delvis fradragsberettigede, idet det er lagt til grund, at udgifter til rejser mellem bopælen i Frankrig og Danmark er private for A.
...
På baggrund af en gennemgang af sagen har skattemyndighederne for begge indkomstår anset skønsmæssigt 25 % af de bebudede ansatte private andele for 1998 og 1999 henholdsvis 29.992 kr. og 22.758 kr. eller henholdsvis 7.498 kr. og 5.689 kr. for yderligere fradragsberettigede ved opgørelsen af fondens indkomst. Der er herved henset til As aktiviteter i Danmark.
Fondens repræsentant har nedlagt påstand om, at de af fonden selvangivne fradrag for rejseudgifter godkendes.
...
Fonden har til støtte for påstanden henvist til, at det ikke er korrekt, som anført af skattemyndighederne, at As rejse til Danmark, hvor han årlig har opholdt sig ca. 140 dage, er rejse mellem to private adresser. As arbejde for fonden i Danmark er derfor med urette anset at udgå fra en privat adresse i Danmark snarere end fra adressen i Frankrig.
Repræsentanten har videre henvist til, at A har ført kalender over sin samlede rejseaktivitet for fonden med angivelse af formål med det enkelte rejsemål m.v. For så vidt angår de bilag, skattemyndighederne har kritiseret, har A for hvert enkeltbilag begrundet det enkelte fradrag.
Repræsentanten har herved henvist til As betydelige rejse- og mødeaktivitet for fonden. Repræsentanten har endvidere henvist til udskrifter af As telefonregning fra France Telecom. Samtalerne er helt overvejende ført af A i hans egenskab af forretningsfører. A har besøgt Danmark i samme periode hvert år. Det skyldes de periodevise bestyrelsesmøder i fonden, budgetmøder med kommunen og generalforsamlinger i forskellige selvejende institutioner m.m.
As hustru har ikke deltaget i alle hans rejser til Danmark.
Det er på denne baggrund repræsentantens opfattelse, at alle As 5 årlige rejser til Danmark har haft en konkret forretningsmæssig begrundelse, og at det er baggrunden for, at fonden har godtgjort de af A afholdte rejseudgifter.
Repræsentanten har herved henvist til, at skattemyndigheden har henvist til, at der ikke foreligger dokumentation for, at rejserne er foretaget i fondens interesse. Denne dokumentation foreligger bl.a. i de af A førte kalendere.
Repræsentanten har endelig anført, at de af A afholdte udgifter til benzin under alle omstændigheder er fradragsberettigede, da han bliver beskattet af fri bil, jf. TfS 1996,489.
Landsskatteretten skal bemærke, at alle de af A afholdte rejseudgifter til Danmark er refunderet af fonden.
Retten er af den opfattelse, at en betydelig del af de af A afholdte rejseudgifter til Danmark må anses for privatudgifter, og at der i det omfang, fonden har betalt herfor, foreligger løntillæg til A.
Retten finder, at skattemyndigheden med rette har udøvet et skøn over i hvilket omfang de af klageren afholdte udgifter til rejse, ophold og bespisning er hans privatudgifter.
Det er korrekt som anført af fondens repræsentant, at de af A afholdte udgifter til benzin er fradragsberettigede for fonden, da A er beskattet af fri bil.
Der er ikke grundlag for at anse en mindre del af rejseudgifterne for As privatudgifter end af skattemyndigheden fastsat. Den del, skattemyndigheden har anset for fradragsberettiget, må efter rettens opfattelse anses at indeholde benzinudgifterne.
Ansættelsen stadfæstes derfor.
Herefter bestemmes
..."
Vedtægterne for H1 boligfond er udarbejdet i forbindelse med fondens stiftelse den 14. december 1984 og er senest ændret den 19. september 1994. Af vedtægterne fremgår blandt andet følgende:
"...
§ 3.
Fondens formål er at forbedre boligforholdene for ældre, bl.a. ved at planlægge og opføre, projektere og administrere byggerier af ældreboliger og tillige administrere ejendomme, hvori der findes ældreboliger, samt at rådgive kommunale og statslige instanser, herunder ved at yde konsulentbistand, særligt vedrørende ældres boligforhold, ældreboliger og andre forhold inden for ældreområdet.
Formålet kan tillige opfyldes ved ydelse af støtte til andres virksomhed inden for ældreområdet, herunder særligt med henblik på aktiviseringen af ældres tilværelse.
...
§ 4.
Fondens grundkapital udgør kr. 300.000,-.
...
§ 5.
Der er ikke tillagt stifteren A eller andre særlige rettigheder eller fordele.
§ 6.
Fonden ledes af en bestyrelse på 3-7 medlemmer .
... Ved vakance for det af Advokatrådet udpegede medlem af bestyrelsen udpeges et nyt medlem af Advokatrådet. Ved vakance for øvrige medlemmer af bestyrelsen udpeges disse af bestyrelsens øvrige medlemmer.
...
§ 7.
Bestyrelsen vælger ved flertalsbeslutning sin formand.
Bestyrelsen er beslutningsdygtig, når halvdelen af medlemmerne er til stede.
Såfremt intet andet er bestemt i nærværende vedtægter, træffer bestyrelsen samtlige sine beslutninger ved simpelt stemmeflertal. I tilfælde af stemmelighed er formandens stemme afgørende.
..."
Fonden har følgende bestyrelse: Økonomichef GK, advokat HM, A og B. Den 12. januar 1995 blev det meddelt Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, at B var indtrådt i bestyrelsen i stedet for EJ.
Af årsberetningen, dateret 17. januar 1996 og gengivet i fondens årsregnskab for 1995, fremgår blandt andet følgende:
"Året 1995 var det første år, hvor H1's fremtidige arbejdssamarbejde med et andet selskab inden for ældreboligbyggeri m.v. i henhold til kontrakt fungerer.
Det betyder, at forretningsførerhonorarer erstattes af provisioner. Administrationsindtægten består uændret. Omkostninger vil falde til et ganske andet niveau og være lavere end indtjeningen i kommende år.
I 1995 har afslutningen af tidligere egne opgaver fortsat krævet særlige omkostninger bogført under andre udgifter og personaleudgifter. Disse udgifter nedbringes ganske væsentligt i 1996."
Af resultatopgørelsen for året 1995 fremgår blandt andet, at der er afholdt 30.000 kr. i konsulenthonorar, 188.492 kr. i forretningsførerhonorar og 243.659 kr. i administrationsomkostninger. "Andre udgifter" udgør 382.951 kr. og personaleudgifter 215.834 kr. Resultatet er negativt med 77.460 kr.
I note 6 til årsregnskabet for 1995 er personaleudgifterne specificeret således:
"...
..."
Det fremgår endvidere af note 6, at posten "Rejser direktion Danmark-Frankrig" i 1994 udgjorde 45.000 kr.
Af note 11 til regnskabet fremgår vedrørende sekretariatsomkostninger, at der er viderefaktureret konsulentudgifter på 177.602 kr.
Årsberetningen for 1996, der er dateret den 14. maj 1997, og er gengivet i årsregnskabet for 1996 anfører blandt andet, at
"...
1996 har været et stabiliserende år med et passende antal nye opgaver, som også i 1997 giver indtægter og yderligere administrationsindtægter i kommende år. Dette harmonerer med det fremtidige sigte på med få undtagelser alene at udøve administrative funktioner.
..."
Af resultatopgørelsen for 1996 fremgår blandt andet, at der er afholdt 2.780 kr. i konsulenthonorar, 69.009 kr. i forretningsførerhonorar og 223.657 kr. i administrationshonorar. Posten "Andre udgifter" er opgjort til 202.480 kr., og personaleudgifter udgør 151.293 kr. Resultatet er 74.170 kr.
I regnskabets note 5 er personaludgifterne specificeret således:
"...
..."
I note 10 er det vedrørende sekretariatsomkostninger anført, at der er viderefaktureret konsulenthonorar med 209.376 kr. og afholdt rejseudgifter på 34.406 kr.
Af årsberetningen for 1997, der er dateret den 24. juli 1998 og gengivet i årsregnskabet for 1997 oplyses det, at der er indgået forretningsførerhonorarer på 575.898 kr., og at et banklån i den forbindelse er nedbragt med over 200.000 kr. til 213.116 kr.
I resultatopgørelsen anføres blandt andet, at der er afholdt 24.960 kr. i konsulenthonorar, 575.898 kr. i forretningsførerhonorar og 228.232 kr. i administrationshonorar. Posten "Andre udgifter" er opgjort til 405.176 kr., og personaleudgifter udgør 101.106 kr. Resultatet er negativt med 3.034 kr.
I note 5 anføres følgende vedrørende personaleudgifter:
"...
Fonden har i gennemsnit beskæftiget 1 person.
..."
Det fremgår af note 9 vedrørende "Andre udgifter" blandt andet, at der er viderefaktureret konsulenthonorarer på 194.759 kr., og posten "Rejser" indgår med 89.007 kr.
...
Af årsberetningen for 1998, der er dateret den 19. april 1999 og gengivet i årsregnskabet for 1998, fremgår blandt andet følgende:
"Alle ikke realiserede igangværende arbejder er afskrevet i 1998.
Administrationshonorarer vil fra 1999 beløbe sig til ca. kr. 335.000 og være den egentlige indtægtskilde, som vil svare til udgifterne.
Kassekredit i Jyske Bank vil være afviklet og regnskab for 1999 således balancere eller vise et mindre overskud.
..."
I resultatopgørelsen er det blandt andet anført, at der er afholdt 13.600 kr. i konsulenthonorar, 102.848 kr. i forretningsførerhonorar og 305.693 kr. i administrationshonorar. "Andre udgifter" er opgjort til 297.968 kr. og personaleudgifter til 119.680 kr. Resultatet er negativt med 306.763 kr.
Af status pr. 1. januar 1999 fremgår, at egenkapitalen er negativ med 31.690 kr. Den kortfristede gæld udgør 380.156 kr. og de samlede passiver 348.466 kr.
I note 5 til regnskabet er personaleudgifterne opgjort således:
"...
Fonden har i gennemsnit beskæftiget 1 person.
..."
Fonden er forretningsfører for og modtager konsulenthonorarer fra 6 andelsboligforening og 4 selvejende institutioner.
Af As årsopgørelse for skatteåret 1995 fremgår blandt andet følgende poster:
Af As årsopgørelse for skatteåret 1996 fremgår endvidere blandt andet følgende poster:
Endelig fremgår af As årsopgørelse for skatteåret 1997 blandt andet følgende poster:
Forklaringer
Der er under sagen afgivet vidneforklaring af A og DK.
A har forklaret, at han har været pensionist siden den 1. januar 1994. Han arbejder frivilligt for H1 Boligfond og for den internationale frivillige organisation EU1, der er aktiv på ældreområdet. Han bor i Cannes med sin hustru B. Hans tilknytning til Danmark beror på arbejdet for fonden, ligesom han har to børn og 5 børnebørn i Danmark. Det sommerhus, som hustruen ejer i Danmark, benyttes ikke blot af ham og hans hustru, men også af familie og venner. Det daglige arbejde i fonden varetages af vidnet og en kontormedarbejder, DK, der blandt andet varetager bogholderimæssige opgaver. I fonden er det ikke ham, men formanden, der har den endelige afgørelse i væsentlige spørgsmål. Fonden administrerer mellem 200 og 250 boliger. Denne administration udgør fondens væsentligste virksomhed. Hans arbejde for fonden fordeler sig over året, således at han i april forelægger forslag til dagsorden for generalforsamlinger, i oktober forelægges budget for det kommende år for bestyrelserne, og efterfølgende afholdes der beboermøder. Et par steder er der endvidere generalforsamling om sommeren. Under DKs 4 ugers ferie passer han kontoret sammen med sin ægtefælle. Det samme er tilfældet i julen, hvor han endvidere forbereder arbejdsopgaverne til næste februar. Fondens indtægter beror på hans arbejde, som han ikke modtager løn for. I 1995 modtog han dog et beløb på 53.191 kr. for arbejdet. Uden ham ville fonden gå fallit. Fondens økonomi forbedres ganske langsomt. De 11 bestyrelser, som fonden bistår med administration, har han kendt i mange år, og de ønsker at samarbejde med ham personligt. Han værdsætter selv dette personlige og venskabelige element i arbejdet. I forbindelse med sine rejser mellem Frankrig og Danmark benytter han ofte biltog. I visse tilfælde er det dog den billigste løsning at flyve, hvad han også benytter sig af. Han arbejder altid for fonden, når han er i Danmark. Det er nødvendigt, at fondens telefon er åben hele døgnet. Når han ikke selv kan være ved telefonen, varetager hans hustru denne opgave. Hun er tillige hans sekretær i sager vedrørende EU1 og deltager i øvrigt som sekretær på hans rejser. Derved spares udgifter til sekretær. Under rejser for fonden i Danmark deltager hun lejlighedsvis. Når han ikke er i provinsen til møder, bor han under opholdene i Danmark i sommerhuset, som er på 70 kvadratmeter. Han har været skattepligtig i Frankrig fra den 1. januar 1984. Fonden yder ham fri bil og telefon. Af besparelseshensyn er bilen indregistreret i Frankrig. Han er ikke bekendt med, hvorfor hans rejseudgifter i fondens årsregnskab for 1998 er optaget med 0 kr. i note 5 vedrørende personaleudgifter. De i regnskaberne omhandlede konsulenthonorarer er i intet tilfælde tilfaldet ham. Lønindkomsten i hans årsopgørelse for 1995 hænger sammen med, at han har fri bil, medens han stiller sig uforstående over for, at der i årsopgørelsen figurerer et beløb på 85.441 kr. som "Overskud virk/udl.ejd.", idet han ikke har haft indtægter ved selvstændig virksomhed.
DK har forklaret, at hun som kontorassistent varetager sekretær- og bogføringsfunktioner for H1 Boligfond på fondens kontor. Hun arbejder 4 dage om ugen fra kl. 9.00 til 13.30. Fondens telefon er også åben om fredagen, hvor hun har fri. Det er A, der passer telefonen om fredagen. Når hverken hun selv eller A kan passe telefonen, passes den af B. Dette er blandt andet tilfældet i vidnets ferier.
Procedure
H1 Boligfond har indgivet påstandsdokument af 31. januar 2005.
I påstandsdokumentet anføres blandt andet:
"...
Sagsøger gør gældende, at refusionen af rejseudgifterne udgør sædvanlig dækning af udlæg efter regning, og at A ikke er skattepligtig heraf. Dækning af udlæg efter regning afholdt i fondens interesse udgør ikke indkomst for A, og der er ikke noget grundlag for at kvalificere udgiftsrefusionen som dækning af As privatudgifter, og dermed som yderligere løn til A.
Sagsøger har en konkret, saglig og forretningsmæssig begrundet interesse i, at A som forretningsfører for fonden udfører en række indtægtsgivende arbejdsmæssige opgaver i Danmark, og sørger for, at sagsøger er repræsenteret i den europæiske interesseorganisation EU1.
A har som fondens stifter en ideel interesse i, at fonden fortsat kan udøve sin virksomhed, og derfor har A accepteret i princippet at udføre ulønnet arbejde for sagsøger, bortset fra modtagelse af fri telefon og fri bil. Refusionen af As nødvendige rejseomkostninger udgør ikke maskeret løn til A, men er både formelt og reelt refusion af positive rejseomkostninger afholdt i fondens interesse og på fondens foranledning.
Sagsøgtes bemærkninger om As øvrige tilknytning til Danmark og betragtningerne om As private forhold er uden betydning for sagen, jf. herved blandt andet LSRM 1979, 86, hvor Landsskatteretten fastslår, at et eventuelt privatelement ikke kan medføre fradragsbeskæring, når et sådant element i øvrigt ikke har medført en fordyrelse af en forretningsmæssig begrundet rejse. Dette er netop tilfældet i denne sag, hvor fonden alene har refunderet positivt afholdte rejseomkostninger, som fonden under alle omstændigheder ville have afholdt, selv om A havde rejst frem og tilbage samme dag, den konkrete arbejdsopgave for fonden var udført.
Sagsøgers udgiftsrefusion er helt gængs, og svarer til tilsvarende skattefrie udgiftsrefusioner, der dagligt foretages i utallige danske idrætsklubber og sociale institutioner, eksempelvis Røde Kors. Herudover kan nævnes den skattefrie udgiftsrefusion for rejseudgifter, der sker for eksempelvis udenlandske bestyrelsesmedlemmers deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark i danske selskaber, uden at det i øvrigt vurderes, hvor længe det pågældende bestyrelsesmedlem opholder sig i Danmark. Da sagsøgers udgiftsrefusion af As rejseomkostninger på samme måde er fuldstændig sædvanlig, har sagsøgtes fremhævelse af As "bestemmende indflydelse" i fonden ingen betydning for sagen.
Landsskatteretten har i den indbragte kendelse af 6. maj 2003 anerkendt, at skønsmæssigt 25 % af de samlede rejseudgifter udgør den nævnte dækning af udlæg efter regning, og sagsøger påstår derfor subsidiært sagen hjemvist til fornyet ligningsmæssig behandling med henblik på at forhøje procentsatsen til et rimeligt skøn . ...
..."
Skatteministeriet har indgivet påstandsdokument af 16. juli 2004.
I Skatteministeriets påstandsdokument anføres blandt andet:
"...
Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at de omhandlede udgifter udgør As private udgifter i forbindelse med rejserne mellem hans bopæl i Frankrig og sommerhuset i Hornbæk. Det er herefter korrekt, at Landsskatteretten . . . har stadfæstet skatteforvaltningens ansættelse, hvorefter udgifterne i forbindelse med rejserne udgør løn til A. Herved må navnlig henses til
Over for sagsøgerens subsidiære påstand om hjemvisning gøres det gældende, at det påhviler sagsøgeren at dokumentere, at de skønsmæssige ansættelser af den del af de samlede udgifter i forbindelse med rejserne, der vedrører As privatudgifter og dermed løn til ham, kan tilsidesættes som foretaget på et urigtigt grundlag eller som åbenbart urimelige, og det bestrides, at sagsøgeren har løftet denne bevisbyrde."
Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med påstandsdokumenterne.
Landsrettens begrundelse og resultat
Landsretten lægger efter As vidneforklaring til grund, at to af As børn er bosiddende i Danmark, og at han her i landet har 5 børnebørn. Han har under de ophold i Danmark, som sagen vedrører, beboet hustruens sommerhus, der også benyttes af hans børn og venner. Hustruen har i det mindste i nogle tilfælde deltaget i rejserne til Danmark.
Landsretten lægger endvidere til grund, at A har stiftet H1 Boligfond, at han, tillige med sin hustru er medlem af bestyrelsen, og at han er fondens forretningsfører, men at han i den periode, sagen vedrører, ikke har modtaget løn fra fonden, hvorimod han har haft fri bil og telefon.
På denne baggrund kan det ikke antages, at As rejseudgifter mellem Frankrig og Danmark i deres helhed har haft en klar erhvervsmæssig baggrund, uanset at A under alle opholdene i Danmark har arbejdet for fonden.
Det findes heller ikke godtgjort, at skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af den del af de samlede rejseudgifter, der ikke kan anses for erhvervsmæssige, er foretaget på et urigtigt grundlag eller er åbenbar urimelig. Det bemærkes herved, at der efter karakteren af dette skøn må indrømmes skattemyndighederne en ikke ubetydelig frihed i dets udøvelse.
Landsretten tager derfor Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøgeren, H1 Boligfond, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til sagsøgte med 25.000 kr.