Klagen vedrører Skattestyrelsens afslag på godtgørelse af afgift af glødelamper mv., som selskabet har leveret til udlandet i perioden fra den 1. juni 2016 til den 31. december 2018.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
Selskabet har den 15. marts 2019 fremsendt en anmodning om godtgørelse af afgift af glødelamper mv., der er leveret til udlandet i perioden fra den 1. juni 2016 til den 31. december 2018. Af anmodningen fremgår bl.a. følgende:

"Selskabets leverance til kunden består af et samlet sæt bestående af kabler produceret af H1 samt andre færdigvarer til brug for montering, herunder lysstofrør, hvor der jf. forbrugsafgiftslovens § 3, stk. 1, skal betales en afgift på 8,79 kr.

Det fremgår af forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, at virksomheder kan få afgiftsgodtgørelse for de lysstofrør, der leveres til udlandet. Selskabet leverer en stor del af sine leverancer til Land Y1, Land Y2, Land Y3, Land Y4, Land Y5, Land Y6, Land Y7 og Land Y8.

Selskabet anmoder dermed om afgiftsgodtgørelse for den mængde lysstofrør, som leveres til ud af landet.
Som eksempel har vi vedhæftet to fakturaer fra leverandøren af lysstofrørene, hvor det fremgår, at selskabet har betalt en glødelampeafgift på 8,79 kr. for de indkøbte lysstofrør.

Desuden har vi vedhæftet en oversigt, hvor antallet af lysstofrør, som er solgt til udlandet, er oplistet. Vi har endvidere vedhæftet to eksempler fakturaer til udenlandske kunder, hvor det fremgår, at leveringsadresserne er i udlandet samt købers navn, fakturadato mv.

Det skal bemærkes, at der anvendes to lysstofrør pr. armatur selskabet sælger."

I perioden fra den 1. juni 2016 til den 31. december 2018 var selskabet hverken registreret som oplagshaver eller varemodtager efter forbrugsafgiftsloven.

Selskabet har den 20. maj 2019 fremsendt følgende anmodning til Skattestyrelsen:

"Afslutningsvis skal vi dermed anmode Skattestyrelsen om tilladelse til bevilling til afgiftsgodtgørelse for de varer, selskabet erhvervsmæssigt leverer til udlandet, jf. forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., fra og med 1. juni 2016. Subsidiært skal vi anmode om tilladelse om bevilling til godtgørelse fra og med den 15. marts 2019, hvor selskabet sendte sin anmodning til Skattestyrelsen, jf. forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt."

Skattestyrelsen besvarede selskabets anmodning den 7. juni 2019 med en bevilling, hvoraf bl.a. følgende fremgår:

"Vi giver tilladelse til, at I kan få tilbagebetalt nationale punktafgifter

I kan få afgiften tilbage på glødelamper, som er omfattet af forbrugsafgiftsloven. Varerne skal være købt

·         med afgift i Danmark
og siden solgt og udført af Danmark.

Varerne skal være sendt i uforandret og ubrugt stand som gode og forsvarlige handelsvarer.

Tilladelsen er gældende fra 15. marts 2019.

Andre kan ikke bruge tilladelsen."

Forud for den 15. marts 2019 havde selskabet ikke en bevilling til at få godtgjort afgiften af glødelamper mv., der erhvervsmæssigt leveres til udlandet.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har som følge af manglende bevilling afslået selskabets anmodning om godtgørelse af i alt 856.075 kr. i afgift, som selskabet har betalt i forbindelse med handel med varer omfattet af forbrugsafgiftslovens § 3.

Som begrundelse har Skattestyrelsen anført følgende:

"Det fremgår klart og tydeligt af lovforarbejderne til forbrugafgiftsloven, at det stadig er tiltænkt fra lovgivers side, at uregistrerede virksomheder skal have bevilling til godtgørelse, inden der kan gives godtgørelse. Der er derfor ikke tale om en formalitetsfejl.

Det er ikke Skattestyrelsens praksis, at der gives bevillinger eller registreringer med tilbagevirkende kraft. Såfremt en virksomhed har fået tilladelse til bevilling med tilbagevirkende kraft må det bero på en fejl, da Skattestyrelsen praksis ikke er herefter.

Uregistrerede virksomheder skal have en bevilling for at kunne få godtgørelse for afgift på glødelamper, der er leveret til udlandet. Bevillinger er gældende med fremadrettet virkning. Virksomheden opfylder derfor ikke betingelserne for at få godtgørelse."

Selskabets opfattelse
Selskabet har nedlagt påstand om, at anmodningen om godtgørelse af i alt 856.075 kr. i afgift, som selskabet har betalt i forbindelse med handel med varer omfattet af forbrugsafgiftslovens § 3, imødekommes, idet selskabet opfylder betingelserne herfor.

Til støtte for påstanden er anført følgende:

"Formålet med afgiftslovene
I størstedelen af afgiftslovene er der regler om, at virksomheder kan fritages for afgift, når de eks-porterer afgiftspligtige varer til udlandet, jf. fx forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1. Dette skyldes, at formålet med afgifterne er at afgiftsbelægge det indenlandske salg/forbrug af de afgiftspålagte varer.

Virksomheder, der køber varerne i Danmark og derfor ikke er registreret efter afgiftslovene, betaler afgiften i forbindelse med, at de modtager varen. Disse virksomheder får derfor afgiftsgodtgørelse, såfremt de på et senere tidspunkt eksporterer varen til udlandet.

Ovenstående indebærer, at varerne overgår til indenlandsk forbrug, når de modtages i Danmark. Hvis en virksomhed herefter ønsker godtgørelse for den betalte afgift, fordi de eksporterer varen, skal der være lovhjemmel til godtgørelse.

Såfremt det ikke er muligt at opnå godtgørelse for de eksporterede varer, ville der skulle betales afgift af varer, der eksporteres til udlandet. Danske virksomheder ville af denne grund have sværere ved at afsætte deres varer i udlandet, da salgsprisen på den danske producents produkt ville være højere på grund af afgiften.

Selskabet har i denne sag afregnet afgift af de indkøbte glødelamper til Skattestyrelsen, hvilket bekræftes af den til Skattestyrelsen fremsendte dokumentation. Selskabet leverer herefter en væsentlig del af sine leverancer til Land Y1, Land Y2, Land Y3, Land Y4, Land Y5, Land Y6, Land Y7 og Land Y8.

Hvis selskabet ikke opnår tilbagebetaling af afgiften på glødelamper m.v., vil selskabet have betalt afgift af en vare, som ikke vil kunne betegnes som værende forbrugt i Danmark, hvorfor der ikke er tale om et indenlandsk forbrug/salg. Dette vil være ensbetydende med, at selskabets priser vil være højere end de udenlandske konkurrenter, idet Skattestyrelsen ikke vil yde selskabet afgiftsgodtgørelse for de glødelamper, som er leveret til udlandet.

Selskabet betaler dermed afgift til Skattestyrelsen på varer, som ikke skulle have været afgiftspålagt. I det tilfælde, at Skattestyrelsen fastholder sit synspunkt, vil dette kunne medføre tab for dansk erhvervsliv i form af tabt indtjening på grund af afgifterne.

Vi finder det således konkurrenceforvridende at nægte ikke-afgiftsregistrerede virksomheder afgiftsgodtgørelse under de samme betingelser som afgiftsregistrerede virksomheder alene med den begrundelse, at førstnævnte ikke opfylder betingelserne for en afgiftsregistrering.

Bevilling med tilbagevirkende kraft
Vi enige med Skattestyrelsen i, at virksomheder, der ikke er registreret som oplagshavere, kan få en bevilling til afgiftsgodtgørelse for varer, der leveres til udlandet. Selskabet har i den forbindelse udførlig opgjort, hvor stor en del af de indkøbte afgiftspligtige varer som leveres til udlandet. Denne dokumentation består af fakturaer for indkøbet af de afgiftspligtige varer, hvor følgende fremgår af fakturaen:

·         Sælgers navn
·         Købers navn
·         Fakturadato
·         Antal
·         Afgiftens størrelse

Herudover har selskabet endvidere dokumentation for udførslen af de afgiftspligtige varer til udlandet. Denne dokumentation består af følgende oplysninger:

·         Købers navn
·         Leveringssted, herunder dokumentation for, at varerne er leveret til udlandet
·         Fakturadato
·         Antal afgiftspligtige varer, der er leveret

Skattestyrelsen nægter i denne sag selskabet afgiftsgodtgørelse, selv om betingelserne til dokumentationen af leverancer til udlandet i hele perioden har været opfyldt.

Af afgørelsen fremgår det, at uregistrerede virksomheder efter Skattestyrelsens opfattelse skal have bevilling til godtgørelse, inden der kan gives godtgørelse. Endvidere mener Skattestyrelsen ikke at have praksis for, at der gives bevillinger eller registreringer med tilbagevirkende kraft.

Heraf fremgår at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at der er sammenfald mellem datoen for anmodning om bevilling til afgiftsgodtgørelse og den første afgiftsperiode, som en ansøgning om afgiftsgodtgørelse kan omfatte.

Vi er ikke enige i dette synspunkt.

H1 har den 20. maj 2019 anmodet om bevilling til godtgørelse af glødelampeafgift af varer eksporteret til udlandet.

Når en virksomhed ansøger om bevilling til afgiftsgodtgørelse, er det Skattestyrelsens opgave at sikre, at virksomheden opfylder betingelserne. I modsætning til oplagshaver- eller varemodtagerregistrerede virksomheder har Skattestyrelsen ikke før bevillingsansøgningen haft mulighed for at undersøge, om virksomheden opfylder de betingelser, som Skattestyrelsen måtte have til ansøgeren for at kunne opnå afgiftsgodtgørelsen. Derfor kræver det en bevilling som udtryk for, at virksomheden opfylder betingelserne.

Når virksomheden har modtaget bevillingen, er der imidlertid ingen lovhjemmel eller rimelig begrundelse for at nægte virksomheden afgiftsgodtgørelse inden for de ordinære forældelsesfrister, når virksomheden fremlægge dokumenter, der danner grundlag for afgiftsgodtgørelsen. Vi henviser her bl.a. til Landsskatterettens afgørelse af 15. november 2016 (SKM2016.530.LSR), hvor retten fastslog, at fremlæggelse af oplysninger af faktisk karakter, som kan begrunde en ændring af afgiftstilsvaret, kan medføre genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Med fremlæggelsen af eksportdokumenterne har H1 dokumenteret, at selskabet har udført varer indeholdende glødelampeafgiftspligtige varer. Efter behov kan H1 fremlægge yderligere dokumentation for, at der er betalt afgift ved indkøb af glødelamperne, der er indgået i eksportvarerne.

Endvidere er vi ikke enige i, at en virksomhed ikke kan opnå registrering med tilbagevirkende kraft, når virksomheden har et retskrav på registreringen. Vi henviser bl.a. til en landsretsdom af 1. april 1998, hvor en grusgrav blev anset for registreringspligtig for en elgenerator med en kapacitet på 330 kW efter elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, og dermed godtgørelsesberettiget for olieforbrug til elfremstilling inden for den dagældende forældelsesfrist.

Efter vores opfattelse har H1 således som bevillingsvirksomhed et retskrav på at få genoptaget ansøgninger for afgiftsperioder, der ikke er forældet efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, 2. pkt.

Baggrunden er således, at bevillingskravet i forbrugsafgiftslovens § 24 efter vores opfattelse ikke afskærer adgang til genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, heller ikke for perioder forud for bevillingsdatoen, naturligvis forudsat at selskabet kan løfte dokumentationskravet.

Skattestyrelsens nægtelse af godtgørelse skyldes en formalitetsfejl
Efter vores opfattelse er der ved den manglende anmodning om bevilling tale om en formalitetsfejl, der medfører, at Skattestyrelsen nægter selskabet ret til afgiftsgodtgørelse, og dermed skal selskabet betale afgift af en vare, som ikke skulle have været afgiftspålagt.

Det er vores opfattelse, at denne formalitetsfejl ikke kan bevirke, at selskabet ikke kan opnå godtgørelse af afgiften af de leverede varer til udlandet. Dette skal også ses i lyset af, at Skattestyrelsen i andre tilfælde har givet selskaber bevillinger/registreringer med tilbagevirkende kraft, således at de ikke er blevet unødigt straffet på grund af afgifter.

Selskabet har iagttaget alle Skattestyrelsens dokumentationskrav for at kunne opnå godtgørelse af afgift på glødelamper m.v., men på grund af et formalitetskrav i form af en manglende bevilling bliver selskabet unødigt straffet.

Det er således i strid med proportionalitetsprincippet at nægte en ikke-afgiftsregistreret virksomhed afgiftsgodtgørelse, fordi den ikke har indsendt en formel ansøgning herom.

Skattestyrelsen har tidligere imødekommet ansøgninger om afgiftsgodtgørelse for perioder forud for anmodning om bevilling […], idet reglerne for afgift af glødelamper m.v. ikke er underlagt fælles EU-regler, men udelukkende er omfattet af nationale regler.

Som nævnt ovenfor har vi tidligere set eksempler på, at Skattestyrelsen har imødekommet ansøgninger om afgiftsgodtgørelse for perioder forud for anmodning om bevilling, i det tilfælde selskabet havde dokumenteret, at betingelserne for godtgørelse var opfyldt. På denne måde sikres det, at selskabet ikke vil skulle betale en unødig afgift i forhold til sine udenlandske konkurrenter, som ikke er underlagt reglerne for afgift på glødelamper m.v.

I denne sag er der kun tale om en formalitet, idet selskabet ikke har en bevilling for godtgørelse af afgift på glødelamper m.v., før selskabet begyndte at eksportere afgiftspligtige produkter.

Det har efter vores opfattelse ikke været hensigten med forbrugsafgiftsloven, at selskabet i dette tilfælde nægtes adgang til godtgørelse af afgift på glødelamper, når alle krav til dokumentation m.v. for udførslen af de afgiftspligtige varer har været iagttaget."

Skattestyrelsens udtalelse af 12. september 2019
I forbindelse med klagesagens indbringelse har Skattestyrelsen fremsendt en udtalelse, hvoraf bl.a. følgende fremgår:

"Virksomheden har fået en bevilling, der er gældende fra 15. marts 2019. Denne dato er sammenfaldende med datoen for anmodning om godtgørelse. Sagsbehandler har derfor i denne konkrete sag anset anmodningen om godtgørelse for samtidig at være en anmodning om bevilling.

I skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2 står:

" Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Tilsvarende skal en virksomhed eller en person, der ønsker godtgørelse af afgift, senest 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende, fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde godtgørelse af afgiften. "

SKM2016.530.LSR omhandler en virksomhed, der er registreret efter mineralolieafgiftsloven. Afgørelsen vedrører spørgsmålet; om en virksomhed i løbet af et kalenderår kan skifte mellem 2 opgørelsesmetoder efter mineralolieafgiftsloven. Her kommer Landsskatteretten frem til, at der er intet materielt til hinder for det i mineralolieafgiftsloven. Herefter vurderer de spørgsmålet efter de formelle regler i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2 og genoptager virksomhedens afgiftstilsvar på denne baggrund.

Såfremt den landsretsdom, som klager nævner, er TfS1998,468, har Skattestyrelsen følgende bemærkninger:

Tvisten i sagen er; om en virksomhed, der har drevet registreringspligtig virksomhed efter elafgiftsloven, kan få afgiftsfritagelse, når virksomheden ikke har ladet sig registrere. I denne afgørelse var det et lovkrav, at virksomheden lod sig registrere. Virksomheden opfylder betingelserne for afgiftsfritagelse i elafgiftsloven, hvorfor Landsretten afgjorde, at de var omfattet af afgiftsfritagelsen trods manglende registrering.

Skattestyrelsen er enig i, at virksomheden har fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter inden for 3 års fristen. H1 har fået en bevilling, som er gældende fra 15. marts 2019, hvorfor de først opfylder kriterierne i forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1 fra denne dato. Genoptagelsesreglerne i skatteforvaltningsloven er formelle og kræver stadig, at de materielle regler i forbrugsafgiftsloven er opfyldt. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at bevillingen ikke ændrer afgørelsen, da perioden, som afgørelsen omhandler, er 1. juni 2016 til 31. december 2018.

Skattestyrelsen henviser desuden til afgørelsen af 3. juni 2019, hvor der er taget stilling til de af klageren andre nedlagte anbringender.

Der ses ikke ved klagen at være nedlagt nye påstande i sagen.

Det indstilles herefter, at Skattestyrelsens afgørelse af 3. juni 2019 fastholdes, jfr. den i afgørelsen angivne begrundelse."

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 11. oktober 2021
Skattestyrelsen har ved sin skrivelse af 15. oktober 2021 erklæret sig enig i Skatteankestyrelsens indstilling til stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse af 3. juni 2019.

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling af 11. oktober 2021
Selskabet har fremsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Vi er enig i at en bevilling er en forudsætning for at opnå afgiftsgodtgørelse for eksport efter forbrugsafgiftsloven. Endvidere er vi enig i at selskabet den 7. juni 2019 modtog bevillingen fra Skattestyrelsen.

Vi er dog ikke enig i at en bevilling først kan får virkning for varer som er indført efter datoen for anmodning om bevilling.

Dette begrunder vi således:

Generelt om ligestilling mellem afgiftsgodtgørelse og afgiftsfritagelse

Efter vores opfattelse er afgiftssystemet indrettet således at lovgiver i videst muligt omfang indrømmer virksomheder afgiftsfritagelse for de varer og aktiviteter, man ikke ønsker at afgiftsbelægge. Kun i de tilfælde hvor en afgiftsfritagelse ikke er muligt eller hensigtsmæssigt bliver en afgiftsfritagelse udmøntet som en godtgørelsesordning.

Dette princip fremgår tydeligt af afsnit D.A.12.6 i den juridiske vejledning om momsgodtgørelse for momsfrie virksomheder med ret til afgiftsgodtgørelse:

Baggrund

Efter energiafgiftslovene ydes i visse tilfælde fritagelse eller godtgørelse af den betalte afgift af energiprodukter mv., der anvendes til nærmere angivne formål, herunder fx af afgift af mineralolieprodukter og elektricitet til togdrift og til drift af færger.

Det er primært administrative årsager der begrunder, om fritagelser for energiafgifter gennemføres som direkte fritagelser eller som godtgørelser.

Efter hidtidig administrativ praksis er der ydet godtgørelse af den betalte moms af energiafgiften, når den afgiftspligtige person ikke har fradragsret for moms af indkøbet. Praksis er begrundet i, at forudsætningen for at opkræve momsen ikke er til stede, når afgiftsbeløbet godtgøres. Det har således ikke været hensigten, at det for nogle virksomheder skulle indebære en særlig økonomisk belastning, at lovgiver har valgt en godtgørelsesordning frem for en fritagelse på området.

Således fremgår det, at "Det er primært administrative årsager der begrunder, om fritagelser for energiafgifter gennemføres som direkte fritagelser eller som godtgørelser."

Endvidere fremgår det, at "Det har således ikke været hensigten, at det for nogle virksomheder skulle indebære en særlig økonomisk belastning, at lovgiver har valgt en godtgørelsesordning frem for en fritagelse på området."

Efter vores opfattelse er det tydeligt, at en godtgørelsesordning primært er administrativt begrundet og at der ikke bør gøres forskel mellem virksomheder, der kan få afgiftsfritagelse eller afgiftsgodtgørelse for samme aktivitet.

En forskelsbehandling mellem afgiftsfritagne virksomheder og virksomheder med ret til afgiftsgodtgørelse kan begrundes med administrative årsager, herunder bedre kontrolmuligheder med afgiftsfritagne virksomheder, der i forvejen er registreret hos Skattestyrelsen.

I forbindelse med en afgiftsgodtgørelse i forbindelse med eksport skal en virksomhed fremlægge dokumentation, der i samme grad som eksport for afgiftsregistrerede virksomheder sikrer, at de afgiftspligtige varer har forladt landet og (for virksomheder med ret til afgiftsgodtgørelse) at der er afregnet afgift af de eksporterede varer.

Efter vores opfattelse er det da heller ikke bestridt af Skattestyrelsen at H1 A/S ville have været berettiget til afgiftsgodtgørelse hvis de havde haft en bevilling der var gældende fra 1. xxxxxx 2017.

Efter vores opfattelse vil det således være i strid med principperne og hensigten med afgiftslovgivningen at nægte en virksomhed afgiftsgodtgørelse efter de gældende forældelsesregler, hvis en registreret virksomhed i samme situation kan opnå tilbagebetaling ved at korrigere angivelserne indenfor forældelsesfristen.

Afgiftsregulering ved eksport efter forbrugsafgiftsloven

Efter forbrugsafgiftsloven kan virksomheder som er registreret som varemodtager efter loven modregne afgiften af eksporterede varer i deres angivelse over importerede varer.

Endvidere er det vores opfattelse, at oplagshaver registrerede virksomheder tilsvarende kan modregne afgiftsbelagte varer der eksporteres i angivelsen af afgiftspligtige varer. Det begrunder vi med, at det af § 24, stk. 1, 1. pkt. fremgår, at "Afgiftspligtige varer, der af registrerede virksomheder leveres til udlandet, er fritaget for afgift. Da der ikke er hjemmel i loven til, at leverandører af afgiftsbelagte varer til oplagshavere kan søge om godtgørelse, kan den lovbestemte afgiftsfritagelse kun sikres ved den nævnte fremgangsmåde.

Afgiftsfritagelsen for varemodtagerregistrerede virksomheder blev indført ved lov nr. 1532 af 27. december 2014 og lempelsen yderligere præciseret ved lov nr. 1728 af 27/12/2018.

Følgende fremgår af lovforarbejderne til sidstnævnte lovændring:

2.3.10. Ophævelse af krav om bevilling for afgiftsgodtgørelse ved eksport

2.3.10.1 Gældende ret

I størstedelen af afgiftslovene er der i dag regler om, at virksomheder kan fritages for afgift, når de eksporterer varer til udlandet, f.eks. i § 11, stk. 4 i øl- og vinafgiftsloven. Det skyldes, at formålet med afgifterne ofte er at afgiftsbelægge det indenlandske salg/forbrug. Såfremt der skulle betales afgift af varer, der eksporteres til udlandet, ville det være svært for danske virksomheder at afsætte deres varer i udlandet, da prisen ville være højere på grund af afgiften.

Varemodtagere og andre virksomheder, der ikke er registreret efter afgiftslovene, skal betale afgiften allerede i forbindelse med, at de modtager varen. Disse typer af virksomheder får derfor afgiftsgodtgørelse, såfremt de på et senere tidspunkt eksporterer varen til udlandet. Det er anderledes for oplagshavere, som først betaler afgiften, når varerne udleveres, og som derved kan få en afgiftsfritagelse ved blot at fratrække eksporten på deres månedlige afgiftsopgørelse hos Skatteforvaltningen.

I de fleste afgiftslove skal varemodtagere og virksomheder, der ikke er registreret efter de forskellige afgiftslove, have en bevilling for at kunne anmode om afgiftsgodtgørelse, når varerne eksporteres til udlandet.

I 2014 blev der vedtaget en forenkling af reglerne om varemodtagernes afgiftsgodtgørelse, når varerne eksporteres til udlandet i en række afgiftslove. Ved lov nr. 1532 af 27. december 2014 fik varemodtagere mulighed for, frem for at søge Skatteforvaltningen om godtgørelse, at angive afgiftsbeløbet for de afgiftspligtige varer, der leveres til udlandet. Det vil sige, at varemodtageren selv kan angive afgiftsbeløbet i en rubrik på afgiftsangivelsen efter udløbet af hver afgiftsperiode. En efterfølgende opkrævning eller udbetaling fra Skatteforvaltningen vil herefter ske automatisk via varemodtagerens skattekonto. Lovændringen medførte således, at varemodtagere ikke via en blanket skulle anmode om godtgørelse for hver relevant afgiftsperiode, men at dette i stedet kunne fradrages på afgiftsangivelsen.

Det var i den forbindelse hensigten, at varemodtagere heller ikke længere skulle søge bevilling for afgiftsgodtgørelsen, inden de kan fradrage godtgørelsen på angivelsen. Formuleringen af bestemmelserne om afgiftsgodtgørelse ved eksport giver dog i en række tilfælde anledning til tvivl om, hvorvidt kravet om bevilling er ophævet. I en række afgiftslove står der f.eks. i bestemmelsen om muligheden for afgiftsgodtgørelse, at Skatteforvaltningen »kan meddele«, »kan meddele bevilling« eller »kan bevillige godtgørelse«. I opløsningsmiddelafgiftsloven står der f.eks., at Skatteforvaltningen kan meddele virksomheder, der ikke er registreret efter loven, godtgørelse af den betalte afgift af de varer, der leveres til udlandet. Den nuværende ordlyd i en række afgiftslove fortolkes derfor således, at der fortsat er krav om bevilling for afgiftsgodtgørelse ved eksport for varemodtagere. Det gælder både i de tilfælde, hvor der enten står »bevillige« eller »meddele«.

Førnævnte formuleringer findes i batteriafgiftsloven, bekæmpelsesmiddelafgiftsloven, chokoladeafgiftsloven, isafgiftsloven, foderfosfatafgiftsloven, forbrugsafgiftsloven, emballageafgiftsloven, kvælstofafgiftsloven, cfc-afgiftsloven og opløsningsmiddelafgiftsloven.

2.3.10.2. Lovforslaget

Det foreslås, at kravet om bevilling for afgiftsgodtgørelse ved eksport udtrykkeligt ophæves for registrerede varemodtagere i batteriafgiftsloven, bekæmpelsesmiddelafgiftsloven, chokoladeafgiftsloven, isafgiftsloven, foderfosfatafgiftsloven, forbrugsafgiftsloven, emballageafgiftsloven, kvælstofafgiftsloven, cfc-afgiftsloven og opløsningsmiddelafgiftsloven. Registrerede varemodtagere vil således fremover ikke skulle søge om en bevilling inden de i lighed med registrerede oplagshavere kan angive afgiftsbeløbet for afgiftspligtige varer, der leveres i udlandet, på afgiftsangivelsen, og derigennem opnå fradrag for afgiften. Skatteforvaltningen vil ikke skulle bruge ressourcer på at udstede bevillingerne.

Det bemærkes, at Skatteforvaltningens kontrolmuligheder ikke ændres. Skatteforvaltningen vil således fortsat have mulighed for at føre kontrol med virksomhederne, når de anmoder om afgiftsgodtgørelse, herunder om de har ret til afgiftsgodtgørelse.

Det vil fortsat være et krav, at andre virksomheder, som ikke er registreret efter afgiftslovene, skal have en bevilling for at opnå afgiftsgodtgørelse ved eksport.

I forarbejderne understreges således nødvendigheden af at i videst muligt omfang at sikre, at eks-portvirksomheder ikke betaler afgift ved eksport, da det " ... ville ... være svært for danske virksomheder at afsætte deres varer i udlandet, da prisen ville være højere på grund af afgiften."

Som begrundelse for at varemodtagere ikke længere skal søge om bevilling til afgiftsgodtgørelse nævnes bl.a., at skatteforvaltningen ikke skal bruge ressourcer på udstedelse af bevillinger. Endvidere understreges det at skatteforvaltningen fortsat vil håndhæve sine kontrolmuligheder.

Efter vores opfattelse fremgår det således tydeligt, at udstedelse af bevillinger primært anses som en administrativ opgave der ikke påvirker skatteforvaltningen mulighed for at foretage de nødvendige kontroller.

Heraf følger at en bevilling har til formål at "registrere" de virksomheder, der søger om afgiftsgodtgørelse så der kan føres kontrol med at eksportvirksomheden er berettiget til afgiftsgodtgørelsen.

Der er således ingen belæg for den opfattelse, at en eksportvirksomhed ikke bør kunne opnå afgiftsgodtgørelse for eksporterede afgiftspligtige produkter, når virksomheden er blevet "registreret" hos skattemyndighederne gennem en bevilling og har fremlagt behørig dokumentation for afgiftsgodtgørelse, selv om eksporten har fundet sted før, virksomheden har modtaget en bevilling.

Tværtimod vil det være i strid med hensigten med eksportgodtgørelse at nægte eksportvirksomheder godtgørelsen i en konkurrenceudsat situation. Endvidere er det også i strid med punktafgiftssystemets opbygning og logik samt konkurrenceforvridende at nægte eksportvirksomheder afgiftsgodtgørelse efter de gældende forældelsesregler, når både varemodtager- og oplagshaver registrerede virksomhed i samme situation kan opnå tilbagebetaling ved at korrigere angivelserne indenfor forældelsesfristen.

Da Skattestyrelsen endvidere er enig i, at H1 har fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter indenfor 3-års fristen, bør H1 som konsekvens af ovenstående være berettiget til hele det ansøgte afgiftsbeløb."

Retsmøde
Selskabets repræsentant gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede til stadfæstelse af sin afgørelse.

Landsskatterettens afgørelse
Når der i det følgende henvises til forbrugsafgiftsloven, er dette henvisninger til den dagældende lov om forskellige forbrugsafgifter, jf. lovbekendtgørelse nr. 126 af 22. februar 2018 samt senere lovændringer frem til tidspunktet for Skattestyrelsens afgørelse.

I henhold til forbrugsafgiftslovens § 3 skal der svares afgift af følgende glødelamper mv.:

Der skal af elektriske glødelamper bortset fra varer omfattet af stk. 2 betales en afgift på 2 kr. og 60 øre pr. stk.
Stk. 2. Der skal af elektriske glødelamper beregnet til brug i motordrevne køretøjer (autopærer) betales en afgift på 3 kr. og 22 øre pr. stk.
Stk. 3. Der skal af damplamper, herunder lysstoflamper, og af neonrør og tilsvarende lysrør betales en afgift på 8 kr. og 79 øre pr. stk. Fritaget for afgift er ensoklede lavenergilysstofrør (lavenergipærer).

For afgiftspligtige varer, der er omfattet af forbrugsafgiftslovens § 3, er der ifølge forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, i følgende tilfælde mulighed for at opnå henholdsvis afgiftsfrihed eller afgiftsgodtgørelse:

Afgiftspligtige varer, der af oplagshavere leveres til udlandet, er fritaget for afgift. Told- og skatteforvaltningen kan meddele bevilling til godtgørelse af afgiften af afgiftsberigtigede varer, der erhvervsmæssigt leveres til udlandet. Registrerede varemodtagere kan uden bevilling efter udløbet af hver afgiftsperiode frem for at søge told- og skatteforvaltningen om godtgørelse i stedet angive afgift af afgiftsberigtigede varer, der er leveret til udlandet, jf. § 16 a, stk. 4, på afgiftsangivelsen, således at den godtgørelsesberettigede afgift indgår i opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Landsskatteretten lægger til grund, at selskabet hos skatteforvaltningen hverken var registreret som oplagshaver eller varemodtager for afgifter efter forbrugsafgiftsloven. Retten finder derfor, at hverken forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 1. pkt. eller 3. pkt., finder anvendelse.

Afgørende for, at selskabet kan opnå godtgørelse for afgiften af afgiftsberigtigede glødelamper mv., der erhvervsmæssigt er leveret til udlandet, er derfor først og fremmest, at selskabet har fået meddelt bevilling hertil af told- og skatteforvaltningen, jf. forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt.

Retten lægger til grund, at selskabet den 7. juni 2019 modtog en bevilling fra Skattestyrelsen, og at selskabet først fra og med den 15. marts 2019 havde tilladelse til at opnå godtgørelse af afgiften af afgiftsberigtigede glødelamper, der erhvervsmæssigt leveres til udlandet.

Allerede af denne grund, finder retten, at selskabets anmodning om godtgørelse af i alt 856.075 kr. i afgift, som selskabet i perioden fra den 1. juni 2016 til den 31. december 2018 har betalt i forbindelse med handel med varer omfattet af forbrugsafgiftslovens § 3, ikke kan imødekommes, jf. forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse af 3. juni 2019.