Spørgsmål:
Kan det bekræftes, at "tilbageskødning" af en parcel sker til xx kr., som aftalt mellem parterne?
Svar:
Ja
Beskrivelse af de faktiske forhold
Ved skøde af - 1991 erhvervede A en parcel fra sælger B. Købesummen blev aftalt til xx kr. for hele arealet. Købesummen skulle ikke betales, men alene forrentes med en årlig rente på 7%. Renten betales hvert år d. 11. juni og d. 11. december.
Det fremgik af skødets 1. vilkår, at "Ejendommen skal tilhøre køberen med samme rettigheder, byrder og forpligtelser, hvormed den har tilhørt sælgeren og tidligere ejere.."
Det fremgår endvidere af skødets 2. vilkår, at "Overtagelsen finder sted den - 1991, og ejendommen skal fra denne dato henligge for køberens regning og risiko i enhver henseende."
Skødet blev endelig tinglyst - 1991.
Ved forpagtningsaftale af 2007 indgik A aftale med B om forpagtning af øvrige landbrugsarealer ejet af B. Rentebetalingen skulle indregnes i den årlige forpagtningsafgift.
I forpagtningsaftalen pkt. 2 ses renten vedr. det handlede areal modregnet i den beregnede forpagtningsafgift.
I forpagtningsaftalen pkt. 13 ses en henvisning til nævnte handel. Ejendommen blev handlet som følge af sammenlægning af Bs ejendom, der ved sammenlægningen oversteg 70 ha. Efter den dagældende landbrugslov kunne en sammenlægning medføre tilbudspligt i forhold til naboer.
Følgende fremgår af forpagtningsaftalen:
"13. Særlig aftale
I forbindelse med sammenlægningen af landbrugsejendommene - blev der frastykket et areal nærmere betegnet ".
Ifølge skøde oprettet - 1991, tinglyst endeligt den - 1991, er denne ejendom tilskødet forpagter (A) for at nedbringe det samlede areal til 70 ha.
Som led i denne overdragelse blev det aftalt, at købesummen udgør kr. xx, hvilket beløb aldrig er betalt, men henstår afdragsfrit og forrentes med 7% p.a.
Renten erlægges samtidig med forpagtningsafgiften.
Det blev derudover aftalt, at bortforpagteren (sælgeren) B på et hvilket som helst tidspunkt kan kræve, at overdragelsen går tilbage, såfremt der vil kunne opnås tilladelse til for B at få skøde på arealet evt. ved sammenlægning af gård.
A har i den anledning underskrevet en deklaration, hvilken deklaration dog ikke på nuværende tidspunkt er tinglyst på den A tilhørende ejendom.
Det præciseres, at begge parters arvinger respektive enke/enker umiddelbart indtræder i denne aftale.
Såfremt forpagteren måtte ønske at afhænde sin landbrugsejendom, og erhververen af denne, hvad enten det sker ved frivillig overdragelse eller arv, ikke ønsker at indtræde/overtage forpligtelserne i henhold til aftalen, vil forpagteren (A) kunne frigøre sig for forpligtelsen ved betaling af de anførte kr. xx med tillæg af et beløb, således at det samlede beløb kommer til at svare til, hvad der normalt erlægges som købesum for et tilsvarende landbrugsareal.
Såfremt bortforpagteren respektive dennes enke og/eller arvinger måtte ønske at afhænde sin landbrugsejendom, og der i den anledning ikke vil være grundlag for at opretholde aftalen om tilbageskødning, er forpagteren på forlangende pligtig at udrede en samlet købesum som ovenfor beskrevet svarende til arealets handelsværdi eller afhænde arealet til tredjemand på sædvanlige markedsvilkår, og den herved indvundne købesum tilfalder i så fald bortforpagteren.
I begge tilfælde afholder bortforpagteren (B respektive dennes arvinger) det beløb, der i forbindelse med overdragelsen skal erlægges i form af ejendomsavanceskat.
De til arealet knyttede betalingsrettigheder (arealstøtte) overgår til bortforpagteren i tilfælde af tilbageskødning. Såfremt forpagtningen fortsætter, tilbagegives betalingsrettighederne til forpagteren.
B afgik ved døden i 2011. B's arvinger og A har aftalt at få ryddet op i den gamle aftale, og A ønsker at få bekræftet, at han kan lade handlen gå tilbage som aftalt uden skattemæssige konsekvenser for ham.
Spørger har oplyst, at B og A var ikke interesseforbundne parter med modstående interesser. De var alene naboer, men havde ikke anden forbindelse til hinanden.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Det er repræsentantens vurdering, at parterne har haft arealet "parkeret" hos A af hensyn til betingelser for erhvervelse i landbrugsloven. Det har aldrig været meningen, at A skulle blive ultimativ ejer af arealet, hvilket vi mener understøttes af de særlige bestemmelser som ovenfor beskrevet, fx at ved As salg til 3. mand tilfalder salgssummen B.
Der er ikke tale om salg til 3. mand, men alene tilbageskødning af ejendommen til Bs arvinger.
Aftalerne vedr. parcellen har medført, at dens omsættelighed er stærkt begrænset, hvilket igen blot understreger hensigten med tilbageskødning.
Tydeligst ses hensigten nok beskrevet i afsnit 13 i forpagtningsaftalen, hvorefter bortforpagter B til enhver tid kan kræve at overdragelsen går tilbage "såfremt der kan opnås tilladelse". Her menes der tilladelse efter landbrugslovens regler.
Repræsentanten finder, at den begrænsede omsættelighed og i særdeleshed aftalen om tilbageskødning, uden anden prismæssig regulering end bortfald af lånet, medfører at jordens værdi udgør den af parterne aftalte sum på xx kr.
Afledte konsekvenser
Som konsekvens af aftalen om tilbageskødningen vil A realisere et mindre tab, idet købesummen i ejertiden vil have undergået indeksering og arealet være tildelt andel af den samlede ejendoms 10.000 kr.´s tillæg i henhold til reglerne herom i ejendomsavancebeskatningsloven. Tabet fremføres til senere modregning og har således ingen indflydelse på indkomstopgørelsen hos A i øvrigt.
SKATs indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at "tilbageskødning" af en parcel - sker til xx kr., som aftalt mellem parterne.
Praksis
I Skd.1979.49.103 tog Vestre Landsret i en konkret sag stilling til spørgsmålet omkring tilsidesættelse af en køberet - dog med udgangspunkt i en aftale om forkøbsret. I forbindelse med salg af en manufakturforretning, blev der indgået en aftale om, at køberen havde forkøbsret til den ejendom, hvor forretningen lå. Det stod i aftalen, at prisen ikke på noget tidspunkt kunne overstige et fastsat beløb. Dette beløb var væsentligt under ejendommens værdi på overdragelsestidspunktet, men efter bevisførelsen mente landsretten ikke, at der var givet køberen en gave.
Begrundelse
A og B har den - 1991 underskrevet et skøde vedrørende parcel nr. ... Skødet blev endelig tinglyst - 1991.
Det er SKATs opfattelse, at parcellen hermed blev endeligt overdraget til A.
Der er herved lagt vægt på skødets bemærkninger om, at ejendommen skal tilhøre køberen med samme rettigheder, byrder og forpligtelser, hvormed den har tilhørt sælgeren og tidligere ejere.
Det fremgår endvidere af skødets 2. vilkår, at "Overtagelsen finder sted den - 1991, og ejendommen skal fra denne dato henligge for køberens regning og risiko i enhver henseende."
Det er tillige mellem parterne aftalt, at B på et hvilket som helst tidspunkt kan kræve, at "handlen går tilbage". Det er præciseret, at begge parters arvinger respektive enke/enker umiddelbart indtræder i denne aftale.
Det fremgår af JV 2012-2, afsnit C.H.2.1.6.2, at en aftale om en køberet til en fast ejendom er en aftale om, at erhververen (indehaveren) af køberetten har en ret, men ikke en pligt til inden for en given periode at købe en fast ejendom til en på forhånd fastsat pris eller en senere aftalt pris.
Der er således efter SKATs opfattelse tale om, at B eller dennes arvinger har en køberet til på et hvilket som helst tidspunkt at købe parcellen til xx kr.
Det lægges på baggrund af de fremlagte oplysninger til grund, at der er tale om ikke-interesseforbundne parter med modstående interesser.
Det følger af JV 2012-2, afsnit C.H.2.1.9.2, at når der er tale om aftaler om køberetter mellem parter, der ikke er interesseforbundne, og som har konkret modstående skattemæssige interesser, kan parterne forvente, at en indgået aftale om køberet til en fast ejendom vil blive lagt til grund for overdragelsen. Det gælder også den aftalte overdragelsessum og fordelingen af denne på aktiver, idet udgangspunktet er, at den samlede aftalte overdragelsessum er fastsat, så den svarer til aktivernes handelsværdi. I sådanne situationer vil køberetsaftalens indhold kun kunne tilsidesættes, hvis fordelingen af overdragelsessummen på aktiver i køberetsaftalen er åbenbart forkert.
Selv om det er aftalt, at overdragelsessummen skal svare til handelsværdien på tidspunktet for køberetsaftalens indgåelse, er der som udgangspunkt ikke grundlag for at tilsidesætte køberetsaftalen og statuere, at aftalen indeholder en gave fra udstederen til indehaveren af køberetten.
Det er på den baggrund SKATs opfattelse, at køberetsaftalen, som er indgået mellem parterne, kan finde anvendelse i forbindelse med overdragelse af parcellen.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ja, idet "tilbageskødning" af parcellen kan ske til xx kr., som aftalt mellem parterne.
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.