Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at eventuel avance ved salg af spørgers ejendom er skattefri efter ekspropriationsreglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 11?

Svar

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer landbrugsejendommen, der er beliggende x-vej, X By.

Spørger har beboet stuehuset siden 1979. Landbrugsjorden har gennem en årrække være udlejet til landbrugsformål. Der er ikke sket frivillig momsregistrering i denne forbindelse.

Ejendommen har i generationer været ejet af familien, og det nuværende ejerforhold er fremkommet på baggrund af et generationsskifte, der blev gennemført ved succession.

Der er med virkning for ejendomsvurderingen for 2010 sket ændring af zonegrænser, der betyder, at en betydelig del af landbrugsjorden i dag er beliggende i byzonen. Samtidig er der sket ændring af lokalplaner for området.

X Kommune vedtog xx.xx.2010 lokalplan, der blandt andet udlagde en del af det omtalte areal til boligformål. Lokalplanen er offentliggjort.

X Byråd vedtog i tilknytning hertil yderligere en lokalplan, der åbner mulighed for byomdannelse af et tilstødende område fra erhverv til boliger.

X Kommune har i dette forløb vist interesse for at erhverve arealet med henblik på udstykning til boligformål, idet kommunen har et ønske om, at der sker udstykning af hensyn til byudviklingen.

Disse forhandlinger har udmøntet sig i, at Spørger nyligt har modtaget købstilbud fra mulig køber.

Købstilbuddet omhandler den væsentligste del af jorden, således at den ikke-frasolgte del af ejendommen omfatter stuehuset med tilhørende grund.

Det kan oplyses, at der ikke på nuværende tidspunkt er indgået aftaler med nogen part, idet det modtagne købstilbud ikke er accepteret.

Supplerende kan oplyses, at der ikke er foretaget byggemodning eller udstykning af de omhandlede arealer ligesom der heller ikke er søgt landzonetillladelser for så vidt angår den del af arealet, der er beliggende i landzonen.

X byråd har den xx.xx.2012 truffet beslutning om, at byrådet er indstillet på at ekspropriere ejendommens jorder, såfremt der ikke indgås en frivillig aftale med tredjemand om salg.

Planloven (lovbekendtgørelse nr. 937 af 24. september 2009) § 47, stk. 1.

Kommunalbestyrelsen kan ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det lægges indledningsvist til grund, at spørger ikke er næringsdrivende med køb og salg af fast ejendom, ligesom der heller ikke er tale om, at næringsstatus er overtaget ved succession.

Ovennævnte ejendomssalg vil derfor som udgangspunkt være skattepligtig efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Visse ejendomssalg er i henhold til denne lov skattefritaget efter bestemmelser om ekspropriation (ejendomsavancebeskatningslovens § 11).

Det fremgår at ligningsvejledningens afsnit C.H.2.1.18, at også frivillige overdragelser kan være skattefritaget efter bestemmelser om ekspropriation, når

• det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis en frivillig aftale ikke indgås.

Supplerende kan oplyses, at det i den skatteretlige praksis er fastslået, at det ikke er en betingelse, at salget sker til en ekspropriationsberettiget, såfremt det på aftaletidspunktet står klart, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, hvis den frivillige aftale ikke indgås.

I denne forbindelse kan henvises til afgørelsen i SKM2011.695.SR

Under hensyntagen til,

• at X Kommune har hjemmel til at foretage ekspropriation og
• at X Kommune har været involveret i forhandlinger om overdragelse
• at X Kommune har indikeret sine hensigter gennem vedtagelse at relevante lokalplaner og tillige formuleret forslag, der agtes fremsat i byrådet, og som utvetydigt tilkendegiver, at kommunen vil gennemføre ekspropriation, såfremt der ikke opnås et forhandlingsresultat,

er det spørgers opfattelse, at det ovenfor beskrevne delsalg at landbrugsejendommen til private investorer vil være skattefritaget i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 11, såfremt det fremlagte købstilbud først accepteres, efter X Byråd har vedtaget, at byrådet er indstillet på at ekspropriere ejendommens jorder, såfremt der ikke indgås en frivillig aftale med tredjemand om salg.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at eventuel avance ved salg af spørgers ejendom er skattefri efter ekspropriationsreglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 11.

Lovgrundlag

Efter ejendomsavancebeskatningslovens (lovbekendtgørelse nr. 891 af 17. august 2006) § 1 medregnes fortjeneste ved afståelse af fast ejendom ved indkomstopgørelsen.

Dette gælder dog ikke fortjeneste, der er indvundet ved modtagelse af en erstatningssum i anledning af ekspropriation. Denne fortjeneste er skattefri efter § 11, stk.1, 1. pkt., i ovennævnte lov.

Reglen om skattefritagelse gælder efter lovens § 11, stk. 1, 2. pkt., også for fortjeneste ved salg til en erhverver, der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere ejendommen.

Praksis

Skattefritagelse efter ejendomsavancebeskatningsloven § 11, stk. 1, forudsætter, at der er tale om fortjeneste ved modtagelse af ekspropriationserstatninger for fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven.

Modtagelse af en ekspropriationserstatning i forbindelse med en fast ejendom, som ejeren har erhvervet som led i næring, er derfor ikke omfattet af skattefrita-gelsesbestemmelsen.

Hvis der konstateres genvundne afskrivninger i forbindelse med ekspropriation eller afståelse af en fast ejendom i en ekspropriationssituation, er disse afskrivninger derfor ikke omfattet af skattefritagelsen efter ejendomsavancebeskatningsloven. Afskrivningerne skal beskattes efter afskrivningsloven § 21.

Ved Højesterets dom gengivet i TfS1995,575HD, blev der taget stilling til, hvornår betingelserne for skattefritagelse i ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt. var opfyldt. Dommen drejede sig nærmere om, hvorvidt et vederlag, der blev udbetalt ved en frivillig aftale om rådighedsindskrænkning over en del af en ejendom med et menighedsråd, var skattefri efter ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt. Menighedsrådet havde ikke selv ekspropriationskompetence. Kommunen kunne have eksproprieret til formålet, men efter det oplyste var kommunen ikke inddraget i forhandlingerne forud for aftalens indgåelse, og det kunne ikke lægges til grund, at aftalen helt eller delvist blev indgået til varetagelse af forhold, som kommunen havde tilkendegivet en væsentlig planlægningsmæssig interesse i.

Højesteret fastslog i dommen

• at det efter formålet med ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt. (salg til en erhverver der efter formålet med erhvervelsen opfylder betingelserne for at ekspropriere) ikke i sig selv udelukker skattefrihed efter denne bestemmelse, at aftalen indgås med en ikke-ekspropriationsberettiget, og
• at vederlaget betales af denne, mens kompetencen til i givet fald at foretage ekspropriation tilkommer en anden.

Endvidere udtalte retten, at det efter sammenhængen med ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 1. pkt., imidlertid måtte være en betingelse for anvendelse af ejendomsavancebeskatningsloven § 11, 2. pkt., at det på aftaletidspunktet måtte påregnes, at dispositionen ville blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt en frivillig aftale ikke blev indgået.

Højesteret fandt dog, at de angivne betingelser for skattefritagelse ikke var op-fyldt i sagen.

Dommen betyder, at det ikke nødvendigvis er den myndighed, der har ekspropriationskompetencen, der skal være aftalepart, ligesom det heller ikke er en forudsætning, at erhververen er en offentlig myndighed. Dommen fastslår dog, at det på aftaletidspunktet må påregnes, at dispositionen vil blive gennemtvunget ved ekspropriation, såfremt den frivillige aftale ikke indgås.

I SKM2007.8.SR ansås det for dokumenteret, at et jordareal ville blive eksproprieret, såfremt der ikke blev indgået frivillig aftale om afståelse. Avancen var herefter fritaget for beskatning. Vedrørende ekspropriationshjemmel fremgår det af afgørelsen at "efter planlovens § 47, stk. 1, kan kommunalbestyrelsen ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, eller private rettigheder over fast ejendom, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning for at sikre gennemførelsen af en byudvikling i overensstemmelse med kommuneplanen eller for virkeliggørelsen af en lokalplan eller en byplanvedtægt. Det er en forudsætning for anvendelsen af § 47, stk. 1, i planloven som hjemmel til ekspropriation, at den nævnte kommuneplan henholdsvis lokalplan er vedtaget og offentliggjort.

Det fremgår som nævnt af erklæringen fra X kommune, at det er vurderingen, at der på aftaletidspunktet var grundlag for og hjemmel til at ekspropriere det omhandlede areal efter planlovens § 47, stk. 1, idet ekspropriationen da ville være gennemført for virkeliggørelse af lokalplan nr. ...

Herudover har den tekniske chef for forvaltningen telefonisk oplyst, at der var enighed i udvalget om, at man ville have eksproprieret ejendommen, hvis den frivillige aftale ikke var indgået. Det fandtes herefter, at den første betingelse for skattefritagelse er opfyldt ved, at der er ekspropriationshjemmel i § 47, stk. 1, i planloven.

Skatterådet kunne i SKM2011.695.SR bekræfte, at fortjeneste ved salg (erstatning) af spørgers ejendom ville være skattefri efter ejendomsavancebeskatningsloven § 11. Sagen vedrørte salg i forbindelse med etablering af ny højspændingsledning Kassø-Tjele. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at flytteomkostninger vil være skattefrie, dog vil private påtvungne flytteomkostninger være skattefrie. Fordelingen af flytteomkostninger på privat og erhverv sker efter konkret skøn.

Se Juridiske Vejledning 2012-1 afsnit C.H.2.1.18.

Reglerne om succession ved overdragelse af fast ejendom betyder, at fortjeneste ved overdragelsen ikke beskattes hos overdrageren. Erhververen skal beskattes, som overdrageren ville være blevet med hensyn til skattemæssige af- og nedskrivninger på ejendommen og med hensyn til beskatning af fortjenester og fradrag af tab ved salg af ejendommen. Erhververen bliver beskattet, som om ejendommen var anskaffet på de tidspunkter og til de beløb, hvortil de i sin tid blev anskaffet af overdrageren. Eventuelle skattemæssige af- og nedskrivninger, som er foretaget af overdrageren, skal anses for foretaget af erhververen. Se kildeskatteloven § 33 C.

Begrundelse

Ud fra afgørelsen i TFS1995,575HRD skal følgende betingelser være opfyldt på aftaletidspunktet, for at overdragelse af fast ejendom kan anses for sket i en ekspropriationssituation.

1) Der skal på aftaletidspunktet være ekspropriationshjemmel i lovgivningen til det pågældende formål.

2) På aftaletidspunktet må det kunne påregnes, at ekspropriation vil ske i mangel af en frivillig aftale, dvs. at den eksproprierende myndighed skal udvise vilje til at ekspropriere. Der skal således foreligge ekspropriationsrealitet.

Ad 1)

Efter planlovens § 47, stk. 1, kan kommunalbestyrelsen ekspropriere fast ejendom, der tilhører private, når ekspropriationen vil være af væsentlig betydning virkeliggørelsen af en lokalplan.

Det er en forudsætning for anvendelsen af § 47, stk. 1, i planloven som hjemmel til ekspropriation, at den nævnte lokalplan er vedtaget og offentliggjort.

X Kommune har vedtaget lokalplan, der omhandler spørgers ejendom, og lokalplanen er offentliggjort.

Skatteministeriet finder herefter, at betingelsen om, at der skal være hjemmel i lovgivningen til at ekspropriere spørgers ejendom på aftaletidspunktet, vil være opfyldt, da der endnu ikke er indgået aftale om salg af ejendommen.

Ad 2)

Dernæst skal der være vilje til at ekspropriere ejendommen på aftaletidspunktet, dvs. at det også skal kunne sandsynliggøres, at X Byråd vil ekspropriere ejendommen, såfremt dette måtte vise sig nødvendigt for at kunne realisere lokalplanen.

X Byråd har truffet beslutning om, at det er indstillet på at ekspropriere ejendommens jorder, såfremt der ikke indgås en frivillig aftale med tredjemand om salg.

Det er Skatteministeriets vurdering, at X Byråd med ovenstående beslutning har udvist vilje til i givet fald at ekspropriere spørgers ejendom.

Spørger har overtaget ejendommen ved succession. Dvs. spørger bliver beskattet, som om ejendommen var anskaffet på de tidspunkter og til de beløb, hvortil den i sin tid blev anskaffet af overdrageren.

Som følge heraf, er det Skatteministeriets opfattelse, at en eventuel avance ved salg vil være omfattet af ordlyden i ejendomsavancebeskatningsloven § 11, stk. 1.

Da betingelserne for anvendelse af ejendomsavancebeskatningsloven § 11, stk. 1 er opfyldt, og avancen er omfattet af bestemmelsen, er det Skatteministeriets opfattelse, at en eventuel avance vil være skattefri.

Det skal bemærkes, at skattefritagelse efter ejendomsavancebeskatningsloven § 11, stk. 1, kun vedrører fortjeneste omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Genvundne afskrivninger er derfor ikke omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven § 11, men beskattes efter afskrivningslovens regler.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet kan tiltræde Skatteministeriets indstilling og begrundelse.