| I styresignalet SKM2011.282.SKAT beskriver Skatteministeriet retningslinjerne for, hvornår drift af stutteri og væddeløbsstald anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Styresignalet omhandler bl.a., hvornår samtidig drift af stutteri og hold af væddeløbsheste kan anses for én samlet virksomhed. Herudover beskriver styresignalet, hvornår der er tale om selvstændig økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand. Styresignalet blev udsendt, fordi Skatteministeriet blev opmærksom på, at der for så vidt angår stutterier og væddeløbsstalde var blevet udvist unødig tilbageholdenhed med at anse virksomheder for erhvervsmæssige. Den ændrede praksis for, hvornår stutterier og hold af væddeløbsheste anses for erhvervsmæssig virksomhed, gælder fra og med indkomståret 2011. For indkomståret 2011 kan den skattepligtige dog vælge, at vurderingen af, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed eller hobby, skal foretages i henhold til den hidtil gældende administrative praksis.
Når en væddeløbshest overgår fra at indgå i en hobbyvirksomhed til at indgå i en erhvervsvirksomhed, bliver hesten omfattet af varelagerloven. Hesten skal i den forbindelse værdiansættes til handelsværdien på overgangstidspunktet. Ved fastsættelsen af handelsværdien vil en erklæring fra en sagkyndig - f.eks. Dansk Travsports Centralforbund eller Dansk Galop - kunne indgå som et element ved vurderingen af handelsværdien. Se afsnit E.B.2.6.1 om varelagerreglerne.
StutterierVed et stutteri forstås en virksomhed, der avler og opdrætter heste med henblik på videresalg.
Ved vurderingen af, om et stutteri anses for erhvervsmæssigt drevet, lægges vægt på, om virksomheden drives teknisk fagligt forsvarligt, om antallet af heste muliggør en rationel drift, og på, om virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden for en årrækkke. Vurderingen svarer til den vurdering, der skal foretages, når det skal vurderes, om en landbrugsejendom kan anses for erhvervsmæssigt drevet, se afsnit E.A.1.2.3.1. Når driftsresultatet skal vurderes, ses på resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, jf. Landsskatterettens bemærkninger refereret i et bilag til TfS 2009.208.BR. (Dommen er også referet i SKM2009.45.BR, der omtales nedenfor).
Et stutteri kan således ikke frakendes sin erhvervsmæssige karakter, alene fordi virksomheden har givet underskud i en årrække, og der kun har været tale om et beskedent antal avlsheste.
Erhvervsmæssig virksomhed
I TfS 1991, 563 VLD, tog Skatteministeriet bekræftende til genmæle, hvorefter der blev givet fradrag for underskud ved driften af et landbrug og stutteri.
TfS 1990, 417 LSR, underskud blev anerkendt bl.a. på grundlag af 2 sagkyndige erklæringer om, at et hestehold var tilrettelagt teknisk forsvarligt samt på grundlag af skatteyderens kendskab til hesteavl.
SKM2009.45.BR. Spørgsmålet i sagen var, om skatteyderens stutteri var erhvervsmæssigt drevet i indkomståret 1997. Byretten lagde til grund, at skatteyderen havde opfyldt betingelserne for at få fradrag for underskud fra virksomhedens etablering i 1970 til og med indkomståret 1996. Retten lagde endvidere til grund, at skatteyderen og hendes ægtefælle havde været fagligt meget kompetente til at drive stutterivirksomhed. Der havde været udmeldt syn og skøn i forbindelse med Landsskatterettens behandling af sagen, og i skønsrapporten blev det udtalt, at ejendommen i 1997 ikke ud fra en teknisk/landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet forsvarligt, og at stutterivirksomheden med den valgte driftsform ikke kunne give et overskud på eller omkring 0 kr. henholdsvis før og efter afskrivninger. Retten fandt det imidlertid driftsmæssigt forsvarligt, at skatteyderen havde neddroslet driften på grund af en verserende ekspropriationssag, og at det ikke var sandsynliggjort, at sagsøgeren kunne have lejet de omfattende driftsbygninger ud som foreslået af syns- og skønsmanden. På den baggrund fandt retten, at stutteriet i 1997 blev drevet på en i situationen sædvanlig og forsvarlig måde, og at der ikke havde været grund til at antage, at virksomheden ikke på ny ville blive overskudsgivende, når den efter ekspropriationssagens afslutning var blevet lagt i nye rammer.
SKM2011.635.BR. (Appelleret) Et stutteri blev ikke anset for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 1996 og 1997, hvorfor der ikke kunne foretages fradrag for underskud. Retten lagde vægt på, at stutteriet i hele dets levetid havde givet betydeligt underskud, og på, at stutteriet havde en ringe omsætning. Endvidere tillagde retten det betydning, at underskuddet i de to omhandlede indkomstår ikke kunne tilskrives afholdelsen af usædvanlige udgifter, således at der skulle være tale om atypiske driftsår. Derudover lagde retten med henvisning til en skønserklæring til grund, at stutteriet selv efter en længere årrække ikke ville kunne blive overskudsgivende. Retten henviste endelig til, at den skattepligtige forud for etableringen af stutteriet havde drevet stutteriet i privat regi i en årrække, og at stutteriet derfor ikke i de relevante indkomstår kunne anses for at være i en opstartsfase.
Ikke erhvervsmæssig virksomhed
SKM2010.492.VLR (tidligere SKM2009.747.BR). Byretten nægtede fradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, for underskud i indkomståret 2002 vedrørende et stutteri. Retten lagde til grund, at virksomhed igennem årene 1994 - 2002 var drevet med årlige betydelige underskud. I den periode blev stutteriet efter det oplyste drevet med formålet at sælge føl i alderen 1-3 år. Fra 2003 omlagdes driften til salg af trænede heste i alderen 5-7 år, og der havde efter denne omlægning for første gang vist sig et driftsmæssigt overskud. Det blev på denne baggrund anset for godtgjort, at den positive udvikling i stutteriets drift skyldtes den skete driftsomlægning. Efter de årlige betydelige underskud i årene forud for 2003 lagde retten til grund, at virksomheden i året 2002 ikke blev drevet på en sådan måde, at den tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat, ligesom der med en fortsat uændret drift ikke var nogen udsigt til, at stutteriet ville kunne opnå overskud inden for en overskuelig årrække. Der bemærkedes, at der forud for 2002 var tale om en så lang række af år med næsten uændrede underskud, at skatteyderen i 2002 ikke længere kunne anses for at være i en opstartfase. Retten fandt derfor, at driften i 2002 ikke kunne anses for at have været erhvervsmæssig. Landsretten lagde i overensstemmelse med en skønsmands svar til grund, at stutteriet ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet sædvanligt og forsvarligt. Af de grunde, byretten havde anført, stadfæstede landsretten imidlertid afgørelsen.
SKM2010.109.VLR (tidligere SKM2009.367.BR). Skatteyderen, der var fysioterapeut, drev et stutteri og mindre kvæghold fra sin landbrugsejendom, der i en årrække ikke havde givet overskud. Skatteyderen besluttede i 1998 at nedlægge stutteriet og omlægge til kvægbrug og boksudlejning. Omlægningen forløb over perioden 1999-2001, hvor skatteyderen øgede antallet af kvæg, indtil landbruget blev solgt i 2006. Sagen angik, om landbruget var erhvervsmæssigt drevet i 1999. For Landsskatteretten blev afholdt syn og skøn, hvor skønsmanden blandt andet fastslog, at det var en driftsøkonomisk forsvarlig disposition at afvikle hesteholdet. Byretten fastslog, at uanset der var tale om en drift i omlægning, måtte udgangspunktet tages i driften i det pågældende år på baggrund af erfaringerne fra de foregående år og med de driftsmæssige muligheder, der forelå for de nærmeste efterfølgende år. Landsretten fandt ikke, at der var grundlag for at antage, at driften, hverken som den var i 1999, eller sådan som driften faktisk blev grebet an efter omlægningen, ville kunne blive overskudsgivende, selv efter en længere årrække. Under hensyn til de meget betydelige underskud efter afskrivning, der igennem mange år havde været med hensyn til hesteholdet, fandt retten det ikke godtgjort, at driften af hesteholdet i 1999 skete erhvervsmæssigt med henblik på at tilvejebringe et overskud. I den forbindelse bemærkede landsretten, at det var uden betydning, om 1999 kunne karakteriseres som et omstillingsår rent driftsmæssigt, da den drift, som skatteyderen i 1999 ville omlægge fra, under hensyn til driftsresultaterne i de adskillige forudgående år ikke kunne anses for at have været erhvervsmæssig og med henblik på at tilvejebringe et overskud.
SKM2009.723.BR. Sagen drejede sig om, hvorvidt et i indkomståret 2000 oppebåret underskud ved skatteyderens drift af stutteri var fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a. Skatteyderen overtog i 1992 stutteriet fra sin ægtefælle, som havde etableret dette i 1976. Retten lagde til grund, at driften havde givet et underskud, i hvert fald i perioden fra overtagelsen i 1992 og frem til 2003/2004. Retten fandt ikke, at skatteyderen havde godtgjort, at stutteriet havde været drevet erhvervsmæssigt tilsigtende et overskud, og lagde i sin begrundelse vægt på, at skatteyderen havde overtaget et etableret stutteri, hvor indkøringsfasen burde have været afsluttet allerede på overtagelsestidspunktet, og at driften blev opretholdt på trods af, at denne havde givet underskud i lang årrække. (Dommen er indbragt for landsretten, men er efterfølgende hævet).
SKM2008.621.BR. Et deltidslandbrug bestod af stutteri og markdrift. Efter bevisførelsen fandt retten ikke, at skatteyderen bedømt ud fra en landbrugsfaglig målestok havde drevet sin virksomhed på en måde, der kunne betragtes som sædvanlig og forsvarlig, og som tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat. Skatteyderen havde derfor ikke ret til fradrag for underskud i sin landbrugsvirksomhed i henhold SL § 6, stk. 1, litra a. Videre bemærkede retten, at sådan som sagen var forelagt for retten, måtte det antages, at der var en sådan sammenhæng mellem markdriften og hesteholdet, at det ikke var muligt økonomisk at udskille markdriften. En subsidiær påstand om hjemvisning til SKAT til fornyet behandling, med henblik på fradrag fra underskud opstået ved markdriften, blev derfor heller ikke taget til følge.
SKM2007.864.VLR. Skatteyderen i sagen var sygeplejerske og drev i sin fritid et mindre landbrug med heste. Sagen drejede sig om, hvorvidt skatteyderens deltidslandbrug blev drevet erhvervsmæssigt i indkomstårene 1998-2000. Skatteyderens landbrug baserede sig i vidt omfang på indtægter fra udlejning af hestebokse til hendes samlever. Under sagen gjorde ministeriet blandt andet gældende, at man ved vurderingen af, om der var tale om erhvervsmæssig aktivitet, skulle se bort fra bogførte indtægter hidrørende fra samleveren. Landsretten lagde til grund, at der ikke skete driftsmæssige forandringer på tidspunktet i juli 1998, hvor skatteyderen anså sit deltidslandbrug som erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere lagde landsretten til grund, at indtægten for den del af virksomheden, der angik udlejning af hestebokse, kun i begrænset omfang kom fra andre end samleveren. Efter oplysningerne om økonomien mellem skatteyderen og samleveren fandt landsretten det ikke bevist, at samleveren reelt havde betalt for at have sine heste opstaldet, i hvilken forbindelse landsretten lagde vægt på, at samleveren hver måned indbetalte mindre til budgetkontoen end skatteyderen. Selv om retten under henvisning til en syns- og skønserklæring lagde til grund, at virksomheden med stutteri og udlejning af heste og hestebokse var en virksomhed, fandtes skatteyderen ikke at have godtgjort, at virksomheden havde et sådant omfang, at den kunne anses for erhvervsmæssigt drevet.
SKM2005.301.HR Højesteret fandt ikke, at et stutteri i 1997 og 1998 udgjorde en erhvervsmæssig virksomhed. Ifølge syns- og skønserklæring, var stutteridriften drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt. På trods af skønserklæringen fandt Højesteret, at stutteriet ikke havde det fornødne omfang, at det kunne anses for erhvervsmæssigt drevet. Den omstændighed, at driften i et senere indkomstår (2002) hovedsageligt på grund af salg af et føl og salg af halvpart af en hest havde medført en samlet indtægt på 105.000 kr., der med fradrag af direkte udgifter havde resulteret i et overskud på 36.000 kr., kunne på baggrund af de foregående års tilfældige og usikre indtægter foranlediget af, at driften var baseret på kun én avlshoppe, ikke føre til et andet resultat.
SKM2005.308.VLR. Et selskab ønskede fradrag for underskud ved stutteridrift. Landsretten fandt det ikke godtgjort, at stutteridrift udgjorde en erhvervsmæssig virksomhed. Landsretten fandt det ubestridt, at driften teknisk-fagligt kunne anses for sædvanlig og forsvarlig. Det måtte imidlertid i forhold til praksis vedrørende deltidslandbrug tillægges betydning, at der var tale om en særlig form for virksomhed i form af stutteri. Landsretten fandt det bevist, at driften selv efter en længere årrække ikke ville blive overskudsgivende. Landsretten lagde ikke vægt på skønsmandens udtalelse om, at driften kunne blive rentabel inden for nærmere anførte åremål.
SKM2003.132.ØLR. Fradrag nægtet, da driften havde givet betydeligt underskud. Ifølge syns- og skønserklæring, var stutteridriften sædvanlig og forsvarlig efter en teknisk landbrugsfaglig vurdering, men kunne ikke forventes at blive overskudsgivende.
I en Østre Landsretsdom fra 1980 (skd. 1981.57.188) blev et hestehold anset for anskaffet med det overvejende formål at blive benyttet som underholdning for de børn, der opholdt sig i den på gården indrettede børnepension. På baggrund heraf samt på grund af skatteyderens manglende erfaring og det begrænsede omfang af hesteholdet blev fradrag for driftsudgifter ved stutterivirksomhed nægtet.
Væddeløbsheste
Hold af væddeløbsheste anses for erhvervsmæssig, hvis virksomheden efter en teknisk-faglig vurdering kan anses for professionelt drevet og efter udløbet af etableringsfasen, der typisk er på 5-7 år, er overskudsgivende (rentabel) eller i hvert fald på længere sigt kan forventes blive overskudsgivende. Vurderingen svarer til den vurdering, der foretages, når det skal vurderes, om en landbrugsejendom kan anses for erhvervsmæssigt drevet, se afsnit E.A.1.2.3.1.
Det er en forudsætning for, at en virksomhed med væddeløbsheste kan anses for erhvervsmæssig, at hestene er registreret i Dansk Travsports Centralforbunds database eller Dansk Galops database, eller der er foretaget registrering i et tilsvarende udenlandsk trav- eller galopforbunds database.
Ved vurderingen af, om virksomheden kan anses for erhvervsmæssig, skal der lægges vægt på, om hestene trænes af en professionel træner med a-licens, og om der benyttes kusk/jockey med professionel licens. Der skal endvidere henses til antallet af starter og størrelsen af indvundne præmier.
Antallet af heste er ikke i sig selv afgørende for, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, men hvis der ejes så mange heste, at det muliggør en mere en rationel drift, vil dette tale for at anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet. Det samme gælder, hvis en hesteejer lader sine heste opstalde i en større stald, hvor der også står andre væddeløbsheste. Hvis en skattepligtig ejer heste eller anparter i heste, der står opstaldet forskellige steder, skal der foretages en samlet vurdering af, om hans eller hendes hestehold kan anses for erhvervsmæssig.
Overskud ved hold af væddeløbsheste skal - hvor der er tale om hobbyvirksomhed - opgøres på grundlag af nettoindtægten i det enkelte indkomstår. Tidligere års underskud kan ikke indgå i beregningen, se således TfS 1999, 517 LSR.
Selv om hold af en eller flere væddeløbsheste ikke kan anses for erhvervsmæssig, vil udgifterne til hestehold dog fortsat kunne fradrages efter LL § 8, stk. 1, hvis hesteholdet efter en konkret vurdering har tilstrækkelig reklameværdi for en anden virksomhed tilhørende den skattepligtige, se herom afsnit E.B.3.6.
I følgende afgørelser er hold af væddeløbsheste ikke anset for erhvervsmæssig:
SKM2002.446.VLR Et svensk datterselskab, der var sambeskattet med det danske moderselskab, drev virkomhed med travhestehold i Sverige. Landsretten anså ikke driften for erhvervsmæssig, og underskud kunne ikke fratrækkes. Der blev lagt vægt på, at driftsunderskuddet var stigende, at selskabet kun havde to heste, at der ikke var udarbejdet egentlige budgetter for driften, og at indtægterne var tilfældige og usikre.
TfS 1994, 879 VLD vedrørte en skatteyder, der i indkomstårene 1988 og 1989 var ejer af et par travheste, der deltog i løb på væddeløbsbaner i Billund og Århus. Skattemyndighederne havde lagt til grund, at virksomheden gav overskud, og havde beskattet skatteyderen af nettooverskuddet. I mangel af dokumentation for størrelsen af udgifterne var disse ansat ved et skøn. Landsretten fandt, at der var en sådan sammenhæng mellem formålet med anskaffelsen og anvendelsen af skatteyderens to heste, at de måtte betragtes som en samlet ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Retten fandt, at det var med rette, at der i mangel af dokumentation var indrømmet skønsmæssigt fradrag for udgifterne. Da spørgsmål om fradrag for de ikke-dokumenterede udgifter vedrørende den ene af hestene ikke havde været rejst over for skattemyndighederne, blev sagen hjemvist til fornyet behandling hos skattemyndighederne (Dissens).
I TfS 1991, 500 HRD, blev et anpartsselskab nægtet fradrag for underskud i forbindelse med driften af et travhestehold, som bestod i køb og salg af travheste samt deltagelse i væddeløb. Afgørelsen blev begrundet med, at der ikke var udsigt til at opnå fortjeneste, når man henså til de store udgifter ved driften af travhesteholdet sammenholdt med de usikre og tilfældige muligheder for at opnå indtægter ved løbspræmier og salg af heste.
Samtidig drift af stutteri og hold af væddeløbsheste
Efter den praksis, der var gældende forud for styresignalet SKM2011.282.SKAT, har personer eller selskaber, der driver stutteri og samtidig holder væddeløbsheste, ved selvangivelsen skullet foretage en opdeling af aktiviteterne, således at stutteri og væddeløbsstald er blevet anset for hver sin virksomhed. Der har herefter skullet tages stilling til, om hver virksomhed isoleret set kunne anses for erhvervsmæssigt drevet. Heste, der er blevet opdrættet i et stutteri, er blevet anset for overgået til væddeløbsstald efter udgangen af 3-års-sæsonen.
Fremover vil der skulle foretages en konkret vurdering af, om stutteri og hold af væddeløbsheste kan anses for én samlet virksomhed. Dette gælder også, hvis der er flere ejere, når blot ejerkreds og ejerforhold er det samme i begge dele af virksomheden.
Afgørende for, om der er tale om én eller flere virksomheder, er, om den samlede aktivitet fremstår som en driftsmæssig enhed. Herfor taler følgende forhold:
- Der er heste, der overgår fra stutteri til væddeløbsstald forud for senere videresalg.
- Der er hopper, der overgår fra stutteri til væddeløbsstald for efter endt væddeløbskarriere at gå tilbage i stutteriet med avl for øje.
- Der sker opkøb af hopper til væddeløbsstald med henblik på senere overgang til stutteri.
- Der foretages fælles indkøb m.v.
- Der er fælles administration og regnskabsføring.
- Saldoafskrivninger foretages under ét.
|