Personkredsen

1) lønmodtagere, herunder afskedigede medarbejdere ved ophøret af ansættelsesforholdet,

2) personer, der modtager ydelser som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt (konsulenter, revisorer m.v.),

3) medlemmer af bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollegiale organer, herunder Folketinget og kommunalbestyrelser,

4) medlemmer, herunder ledige, der modtager uddannelsesydelser fra deres A-kasse, fagforening eller pensionskasse, til dækning af udgifter ved uddannelser og kurser.

5) personer, der modtager ydelser fra et arbejdsformidlingskontor,

6) elever, der modtager ydelser fra Arbejdsgivernes Elevrefusion, samt

7) lønmodtagere, som modtager deltagerbetaling efter lov om støtte til voksenuddannelse.

For så vidt angår afskedigede medarbejdere er det tilstrækkeligt, at aftalen om ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med uddannelsen indgås ved ophøret af ansættelsesforholdet.

Omfattede uddannelser og kurser Efter bestemmelsen er der skattefrihed for alle typer af arbejdsgiverbetalte uddannelser og kurser. Dog er der ikke skattefrihed for uddannelser eller kurser, der udelukkende har privat karakter for modtageren, jf. nedenfor.

For uddannelsers vedkommende indebærer § 31, at der ikke skal sondres imellem, om den pågældende uddannelse i det konkrete tilfælde er en efteruddannelse eller en grund- eller videreuddannelse. § 31 omfatter således bl.a. ungdomsuddannelser, f.eks. uddannelser i erhvervsuddannelsesregi (lærlinge- og elevuddannelser), korte, mellemlange og lange videregående uddannelser, f.eks. social- og sundhedshjælperuddannelsen, lærer- og sygeplejeuddannelsen samt lange, videregående uddannelser, der erhverves på universiteter og andre højere uddannelsesinstitutioner. Skattefriheden omfatter også alle typer af efter-/videreuddannelser, som erhverves i tilknytning hertil, f.eks. diplom- og masteruddannelser. Også ph.d.-uddannelser er omfattet. Skattefriheden omfatter endvidere også uddannelser, som udbydes i privat regi. Også uddannelser og kurser, der tages i udlandet er omfattet af ligningslovens § 31.

For kursers vedkommende, som begrebsmæssigt normalt må betragtes som korterevarende undervisningsforløb, kan der ligeledes modtages skattefrie ydelser, jf. § 31, stk. 3, til alle typer af kurser. Efter bestemmelsen kan der således modtages skattefrie ydelser til såvel korte som længerevarende kurser, uanset om de udbydes af private eller det offentlige, og uanset hvorledes kurset i øvrigt finansieres. Bestemmelsen indebærer, at der bl.a. vil være skattefrihed for ydelser, som betales af arbejdsgiveren, A-kassen eller arbejdsformidlingen i forbindelse med kurser på f.eks. AMU-centre. Bestemmelsen indebærer også, at der vil være skattefrihed for kurser, som gives til afskedigede medarbejdere, f.eks. i form af ekstern konsulentbistand, der går ud på at hjælpe de pågældende til at finde nyt arbejde.

Private formål Der er ikke skattefrihed for ydelser, som udelukkende har et privat formål for modtageren. Der er således skabt skattefrihed for uddannelses- eller kursusydelser, som er erhvervsrelaterede, og som sådan har et erhvervsmæssigt sigte for modtageren. I LL § 31, stk. 2 er det derfor bestemt, at der ikke er skattefrihed for ydelser, som udelukkende har privat karakter for modtageren.

Det er imidlertid tilstrækkeligt, hvis uddannelsen eller kurset bare har en vis erhvervsrelevans for modtageren. Det er ikke en betingelse, at uddannelsen eller kurset har relevans for arbejdet hos arbejdsgiveren.

Arbejdsgiverbetalte ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med rent hobby-/fritidsbetonede uddannelser/kurser, kortere eller længerevarende ferieophold m.v., vil således ikke være skattefri efter bestemmelsen. Gives sådanne ydelser i familieforhold m.v., vil skattelovgivningens almindelige regler endvidere kunne føre til, at udgiften ikke kan anses for en driftsudgift, således at udgiften ikke er fradragsberettiget (for arbejdsgiveren). Er der tale om selskabsforhold, kan selskabets betaling af en privat ydelse til hovedaktionæren eller dennes familiemedlemmer m.v. blive betragtet som udlodning i henhold til ligningslovens § 16 A. Der henvises til afsnit S.F.2.

Skole- og deltager
betaling

Udgifter til skole- eller deltagerafgifter er direkte afledt af den enkelte uddannelse og er derfor omfattet af skattefriheden.

For visse typer af uddannelser, f.eks. mekanikeruddannelsen, gælder, at der som et lovpligtigt element i uddannelsen indgår erhvervelsen af det lille kørekort (kørekort til almindelig bil). Det lille kørekort er således en nødvendig del af uddannelsen og kan ikke fravælges af den person, som er under uddannelse, eller af dennes arbejdsgiver. I disse særlige situationer, hvor arbejdsgiveren således i henhold til lov eller bekendtgørelse har pligt til at afholde udgiften til kørekort for sine medarbejdere, vil udgiften være omfattet af skattefriheden.

§ 31 giver derimod ikke skattefrihed for ydelser til dækning af udgifter til erhvervelse af det lille kørekort i andre tilfælde, idet udgiften hertil anses for at være af så privat karakter, at der ikke kan ske skattefri dækning af udgiften. Dette gælder også, selvom kørekortet måtte være nødvendigt ved arbejdets udførelse.

Bog- og materiale
udgifter

Der er tale om udgifter, der er direkte afledt af uddannelsen/kurset. Skattefriheden omfatter derfor også ydelser af denne karakter.

Med henblik på at undgå, at der dækkes uvedkommende private udgifter under dække af, at der er tale om uddannelsesudgifter, er skattefriheden betinget af, at udgifterne er relevante for uddannelsen eller kurset. For bogudgifternes vedkommende er udgifter til bøger, som indgår i pensum, relevante.

Logi, kost og småfornøden
heder

Efter stk. 4 er der i et nærmere bestemt omfang skattefrihed for arbejdsgiverens m.v. betaling af udgifter til logi, kost og småfornødenheder i forbindelse med et uddannelses- eller kursusophold.

Kost og småfornødenheder

a. Udbetaling af skattefri standardgodtgørelse:

De satser, der kan udbetales skattefrit til kost og småfornødenheder, svarer ligeledes beløbsmæssigt til standardsatsen i ligningslovens § 9 A. Satsen, der kan anvendes af alle personer omfattet af § 31, stk. 1, vil således også kunne anvendes af turistchauffører, som deltager i en uddannelse eller et kursus betalt af arbejdsgiveren m.v.

Der er kun adgang til at modtage en skattefri standardgodtgørelse til kost og småfornødenheder i de første 12 måneder af opholdet på af opholdet på uddannelses- eller kursusstedet.

Lønmodtagere og andre, der modtager skattefri godtgørelse efter § 31, stk. 4, er således i denne henseende ligestillet med ansatte m.v., som modtager en skattefri rejsegodtgørelse efter reglerne i ligningslovens § 9 A eller med personer, som modtager skattefrie legater i henhold til ligningslovens § 7 K.

Lønmodtagere eller andre, som under et uddannelses- eller kursusophold modtager skattefri godtgørelse efter dette regelsæt, kan ikke samtidig modtage en skattefri rejsegodtgørelse efter ligningslovens § 9 A.

Skattefriheden for godtgørelser bortfalder endvidere i det omfang, udgifterne dækkes af skattefrie legater efter ligningslovens § 7 K, jf. § 7 K, stk. 9, 2. pkt.

De generelle regler om skattefri rejsegodtgørelse er beskrevet i afsnit A.B.1.7.1

b. Dækning ved udlæg efter regning:

I stedet for at udbetale en skattefri godtgørelse kan arbejdsgiveren skattefrit dække udgifterne til kost og småfornødenheder efter regning i uddannelses-/kursusperioden.

Logi

a. I de tilfælde, hvor den ansatte m.v. på grund af afstanden mellem bopæl og uddannelsesstedet eller kursusstedet ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl, kan arbejdsgiveren m.v. udbetale en skattefri godtgørelse til dækning af udokumenterede logiudgifter. Den skattefri logisats svarer til satsen i ligningslovens § 9 A, stk. 2, nr. 4, jf. § 9 A, stk. 3. Der henvises til afsnit A.B.1.7.1.2. Logisatsen er ikke omfattet af tidsbegrænsningsreglen på 12 måneder.

b. Dækning ved udlæg efter regning: I stedet for at udbetale en skattefri godtgørelse kan arbejdsgiveren skattefrit dække udgifterne til logi efter regning i uddannelses-/kursusperioden.

Befordrings-
godtgørelser

Efter reglerne i ligningslovens §§ 9 C og D om befordringsfradrag mellem hjem og arbejdsplads og reglerne i ligningslovens § 9 B om udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse er det en forudsætning for både befordringsfradrag og skattefri godtgørelse, at der er tale om befordring til en arbejdsplads. Et uddannelsessted betragtes kun som en arbejdsplads, hvis der er tale om undervisning i efteruddannelsesøjemed som et led i arbejdet. Derimod er et sted, hvor den pågældende modtager undervisning som led i en grund- eller videreuddannelse, ikke en arbejdsplads. Der henvises til afsnit A.B.1.7.2.

Personer, som befordrer sig til et uddannelsessted, hvor personen modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som led i arbejdet, kan således fortsat anvende reglerne i §§ 9 B-D.

Efter § 31, stk. 5, kan der som supplement til disse regler udbetales en skattefri befordringsgodtgørelse beregnet på grundlag af satsen, som Skatterådet fastsætter efter § 9 C, stk. 1, for befordringen frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl eller arbejdsstedet og uddannelsesstedet eller kursusstedet via den normale transportvej samt kørslen mellem uddannelses-/kursussteder og inden for samme uddannelses-/ kursussted. Reglen kan anvendes såvel af personer på efteruddannelser som af personer på grund- og videreuddannelser. Der skal således ikke reduceres med 24 km´s bundgrænsen i ligningslovens § 9 C eller udbetales en lavere sats for kørsel ud over 100 km pr. dag. ►For 2009 er satsen 1,90 kr. pr. km ◄(2008: 1,83 kr. pr. km.).

Hverken den sædvanlige bopæl eller det normale arbejdssted kan anses for at være uddannelses-/kursusstedet. Hvis undervisningen således foregår på den ansattes normale arbejdssted, vil der således ikke kunne modtages en skattefri befordringsgodtgørelse efter ligningslovens § 31.

Hvis den uddannelsessøgende eller kursisten har modtaget befordringsgodtgørelse efter § 9 B for den samme befordring, medregnes udbetalt godtgørelse efter § 31, stk. 5, til den skattepligtige indkomst.

Personer på efteruddannelser skal vælge, om de vil anvende lønmodtagerreglerne i §§ 9 B og C eller uddannelsesreglerne i § 31, stk. 1. Har den uddannelsessøgende eller kursisten på efteruddannelse modtaget befordringsgodtgørelse efter § 9 B til befordring til én uddannelse eller ét kursus, kan der ikke senere overgås til godtgørelse efter § 31, stk. 5, 1. pkt., til befordring i forbindelse med samme uddannelse eller kursus. Den uddannelsessøgende eller kursisten kan således ikke modtage befordringsgodtgørelse efter § 9 B, stk. 1, litra a, i de første 60 dage og derefter modtage befordringsgodtgørelse efter § 31, stk. 5, 1. pkt., fra og med den 61. dag.

Har den uddannelsessøgende eller kursisten adgang til en af arbejdsgiveren m.v. betalt befordring med offentlige eller private transportmidler, medregnes udbetalt godtgørelse efter § 31, stk. 5, 1. pkt., til den skattepligtige indkomst for den del af strækningen, hvor der er adgang til fri befordring.

Fradrag

Af § 31 stk. 6 fremgår det, at der alene er adgang til at foretage fradrag for de i stk. 3 nævnte udgifter, i det omfang udgifterne ikke dækkes af arbejdsgiveren m.v., og lovgivningen i øvrigt giver hjemmel til fradrag. Der er alene mulighed for fradrag efter stk. 6, hvis der er tale om, at der er afholdt udgifter i forbindelse med efteruddannelse. Se også afsnittene A.F.1.1 og A.F.3.

Hvis der er tale om grund- eller videreuddannelse kan der ikke foretages fradrag for kost og logi, da uddannelsesstedet ikke betragtes som en arbejdsplads. 

Lønmodtagere kan kun fradrage udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde i det omfang, de samlede fradragsberettigede udgifter overstiger et grundbeløb, som i år ►2009 udgør 5.500 kr◄.(2008:5.400 kr.).

Befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C

Den skattepligtige, der modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som led i arbejdet, kan efter gældende lovgivning foretage fradrag for befordringen mellem hjem og arbejdsplads efter ligningslovens § 9 C. Når der er tale om efteruddannelse som led i arbejdet, betragtes uddannelsesstedet i dette tilfælde som en arbejdsplads. Hvis der er tale om grund- eller videreuddannelse kan der ikke foretages befordringfradrag, da uddannelsesstedet ikke betragtes som en arbejdsplads. Der henvises til afsnit A.F.3.1.3.2.

Uddannelsessted eller arbejdsplads

Praksis

• I SKM2004.46.LSR fandt Landsskatteretten, at et selskabs dækning af 50 % af udgifterne forbundet med en medarbejders MBA-studium ville være skattefri for medarbejderen efter LL § 31, selv om medarbejderen samtidig accepterede en tilsvarende lønnedgang i den periode, studiet varede.
• I SKM2004.217.LR afslog Ligningsrådet at godkende en ordning med kostrådgivning til de ansatte i kommunen, som fik målt et BMI større end 25. Kostrådgivningen faldt hverken ind under LL § 31 om arbejdsgiverbetalt uddannelse, praksis efter statsskatteloven vedrørende arbejdsgiverbetaling af arbejdsrelaterede skader m.v. eller ligningslovens § 30 om arbejdsgiverbetalte sundhedsudgifter.
• I SKM2004.428.LSR fandt Landsskatteretten, at en faglig konsulent i en fagforening ikke kunne anses for berettiget til at foretage fradrag for befordring og udgifter til kost og logi i forbindelse med studium under åben uddannelse ved et universitet. Der var tale om en videregående længevarende uddannelse (BA-jur.), der strakte sig over 5 år. Retten bemærker, at efter LL § 31, stk. 6, kan udgifter, der ikke dækkes af arbejdsgiveren, ikke fratrækkes, med mindre det følger af skattelovgivningens almindelige regler.
• I SKM2005.49.LSR (se nedenfor SKM2005.285.DEP) fandt Landsskatteretten, at en kaptajn ved Hærens Operative Kommando i Karup, der var blevet beordret til optagelse på Forsvarsakademiet i København med henblik på at gennemgå kursus VUT HL-STK 1, var berettiget til differencefradrag mellem den udbetalte godtgørelse og standardsatserne i LL § 9 A. Landsskatteretten fandt, at uddannelsesstedet måtte anses for en arbejdsplads for den pågældende og henviste i den forbindelse til SKM2002.500 LSR.
• SKM2005.285.DEP. I Skatteministeriets kommentarer til SKM2005.49 LSR fremhæves det, at spørgsmålet om, hvorvidt en uddannelse er en efteruddannelse eller en videreuddannelse, fortsat er relevant for, om der kan foretages fradrag for udgifter, der er forbundet med uddannelses- og kursusaktiviteter. Skatteministeriets beslutning om ikke at indbringe Landsskatterettens kendelse er således ikke udtryk for, at man kan tiltræde bemærkningen i kendelsens præmisser om, at der efter praksis ikke er lagt vægt på, om der er tale om efter- eller videreuddannelse, når det drejer sig om arbejdsgiverbetalt uddannelse. Tværtimod kommer fradrag efter Skatteministeriets opfattelse alene på tale, når det drejer sig om efteruddannelse. Kun hvis der er tale om en efteruddannelse kan uddannelsesstedet anses som en arbejdsplads. Skatteministeriet indbragte ikke kendelsen for domstolene, da det var ministeriets opfattelse, at når der er tale om efteruddannelse, kan den skattepligtige foretage differencefradrag efter ligningslovens § 9 A, stk. 7. Efter en konkret vurdering blev det lagt til grund, at der i den pågældende sag netop var tale om efteruddannelse og ikke videreuddannelse. 
• I SKM2005.242.LSR fandt Landsskatteretten, at udgift til et MBA-kursus, som i en jobskiftesituation ikke ville blive godtgjort af den hidtidige arbejdsgiver, men i.h.t. aftale om ansættelsesvilkår hos den nye arbejdsgiver blev betalt af denne, ansås omfattet af reglerne om skattefrihed, jf. ligningslovens § 31. Uddannelsen var først færdiggjort efter aftale om jobskiftet var indgået.
• I SKM2005.417.LR har Ligningsrådet afgivet en bindende forhåndsbesked om, hvorvidt en ydelse som medarbejderen skal godtgøre sin nuværende arbejdsgiver ved opsigelse af sin stilling, grundet brud på en uddannelsesaftale, kan betales af en ny arbejdsgiver efter reglerne i ligningsloven § 31 dvs. skattefrit for medarbejderen. Ligningsrådet fandt, at et sådan beløb ikke en udannelsesomkostning efter ligningsloven § 31. Ligningsrådet lagde til grund, at udgifter til uddannelse, som er afholdt før ansættelsesforholdets påbegyndelse, ikke er omfattet af ligningsloven § 31. Det gælder både, hvor udgifterne er afholdt af den ansatte selv, og hvor udgifterne er afholdt af en tidligere arbejdsgiver, der kan kræve disse udgifter godtgjort helt eller delvist som følge af ansættelsesforholdets ophør, og det gælder uanset om udannelsen er afsluttet eller ej. Det skal tilføjes, at spørgerens repræsentant henledte opmærksomheden på SKM2005.242 LSR. I sin indstilling og begrundelse til Ligningsrådet gav Told-og Skattestyrelsen som sin opfattelse udtryk for, at " resultatet i sagen ( landsskatteretssagen ) er korrekt, da medarbejderen ikke var skattepligtig til Danmark på det tidspunkt, hvor han erhvervede ret til pengene fra sin nye arbejdsgiver. Styrelsen er imidlertid uenig i begrundelsen for sagen, da udgiften efter styrelsen opfattelse ikke kan være omfattet af ligningsloven § 31. Kendelsen er desuden meget konkret og ikke sammenlignelig med nærværende situation."
• I SKM2006.314.SR bekræftede Skatterådet, at arbejdsgivers udgift til medarbejdernes bøger, som de kan anvende som led i arbejdet og i forbindelse med deres studier, kan finansieres ved en nedsættelse af medarbejdernes bruttoløn, idet betingelserne for en fremadrettet og ændret vederlagsaftale var opfyldt. Skatterådet bekræftede, at arbejdsgivers udgift til medarbejdernes bøger, som de kan anvende som led i arbejdet og i forbindelse med deres studier, kan finansieres ved en nedsættelse af medarbejdernes bruttoløn, idet betingelserne for en fremadrettet og ændret vederlagsaftale var opfyldt.
• I SKM2006.441.SR godkendte Skatterådet en aftale om ændret vederlagssammensætning, der indebar, at arbejdsgiveren betalte en del af den ansattes udgifter til et MBA-studium, mod at den ansatte fik reduceret sin kontante løn til 0 kr. i perioden op til studiestart. Det var uden betydning om den pågældende genoptog arbejdet eller fratrådte efter uddannelsesorloven.
• I SKM2007.264 SR afviste Skatterådet, at spørger kunne finansiere en allerede afholdt uddannelse ved et udenlandsk universitet som en ændret vederlagssammensætning - spørger havde selv lagt ud for alle udgifterne i forbindelse med uddannelsen. Arbejdsgiveren stillede ikke godet til rådighed for den ansatte, og arbejdsgiveren løb ikke nogen økonomisk risiko i forbindelse med den indgåede ordning. Der var tale om udbetaling af ubeskattede midler, hvorover spørger rådede frit. Samtidig var det Skatterådets opfattelse, at det ikke gjorde nogen forskel, såfremt finansieringen blev effektueret med den modifikation, at arbejdsgiveren udbetalte ydelsen direkte til en 3. mand som afdrag på et lån, spørger havde optaget til afholdelse af udgifterne til uddannelsen. Der var tale om betaling til indfrielse af et lån og ikke betaling til en arbejdsgiverbetalt udannelsesudgift omfattet af § 31.
• I SKM2008.307.SR bekræftede Skatterådet, at spørgers deltagelse i Master i Brandsikkerhed ikke vil få skattemæssig konsekvens for spørger, selv om betalingen sker mod en nedgang i bruttolønnen
• ►I SKM2008.795.SR godkendte Skatterådet en aftale om ændret vederlagssammensætning, der indebar, at arbejdsgiveren kan stille bøger og lignende studiemateriale til rådighed for en ansat, uanset at disse gives den ansatte til eje samt betale den ansattes befordring mellem bopæl og uddannelsessted eller arbejdssted og uddannelsessted, mod at den ansatte får reduceret sin kontante løn i studieperioden. Kontantlønsnedgangen skal dog være reel og løbe over mindst 12 måneder. ◄
• ►I SKM2008.862.SR bekræftede Skatterådet, at spørgers deltage i en uddannelse under Københavns Universitet vil være skattefri for spørgeren i medfør af ligningslovens § 31, selvom medarbejderen samtidig accepterer en lønnedgang i den periode studiet varer.◄
• ►I SKM2008.896.SR fandt Skatterådet, at der ikke kunne indgås en ændret vederlagsaftale, der indebar tilbageregulering af allerede udbetalt løn til brug for betaling af MBA-studie. En sådan aftale vil være i strid med Kildeskattelovens § 46, stk. 3 om modregning◄