Nedenfor er omtalt visse afgørelser i relation til afgrænsningen mellem rumvarme/varmt vand og procesenergi:

Containere Landsskatteretten har den 13. december 2000 afsagt en kendelse, hvorefter containere ikke kunne anses som genbrugsemballage efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 5, og der derfor ikke kunne ske godtgørelse af afgift for energiforbruget ved anvendelse af højtryksrensere til rengøring af containerne. Retten lagde vægt på, at det af forarbejderne fremgår, at bestemmelsen har til formål at sikre konkurrencemæssig ligestilling mellem genbrugsemballage og engangsemballage, og at de omhandlede containere ikke kunne antages at være i konkurrence med varer, der alene anvendes én gang, hvorfor en afgiftsgodtgørelse ikke fandtes at være i overensstemmelse med lovens formål, ligesom retten lagde vægt på, at denne fortolkning  ikke kunne anses at stride mod bestemmelsens ordlyd, jf. SKM2001.147.LSR.

SlagterierLandsskatteretten har den 15. juni 2000 afsagt kendelse i en sag om naturgasbaseret opvarmning af vand til rengøring af et slagteris lokaler og transportkasser til intern anvendelse (TfS 2000, 643).

Kendelse: Tilbagebetalingsberettiget er afgift af varmt vand til rengøring af både slagtehus og opskæringslokaler, hvis der er fælles varmvandsnet og der ikke fremstilles udskæringer til detailsalg. Tilbagebetalingsberettiget er afgift af varmt vand til rengøring af genbrugsemballage anvendt i produktionsprocessen.

Retten fandt, at "tilstødende produktionslokaler" i naturgasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3, alene er en procesteknisk afgrænsning, og at det ikke er et krav, at lokalerne fysisk støder op til hinanden. Retten lagde vægt på lovens ordlyd og dens forarbejder, hvoraf det bl.a. fremgår: "Af administrative grunde foreslås forbruget af varmt vand i opskæringslokaler, som forsynes med varmt vand fra samme net som selve slagtehuset, også friholdt for energiafgift. For at undgå konkurrenceforvridning er friholdelsen af opskæringsafdelingerne foreslået betinget af, at der ikke foregår opskæringer til detailsalg." Retten godkendte tilbagebetaling for følgende produktionslokaler: frysetunnel, udligningskølerum, tarm- og plucksrum, pluckskøletunnel, opskæringslokaler og udbeningslokaler.

Retten fandt, at "produktionsudstyr" i gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3 omfatter slagteriers transportkasser til intern anvendelse, mens "genbrugsemballage" i naturafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 5, ikke kan anses for udformet m.h.p. slagteriers interne anvendelse af genbrugsemballage. Retten lagde herved vægt på, at slagterier er selvstændigt omfattet af tilbagebetalingsadgangen i gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3, og at slagteprocessen ikke kan foregå uden brug af kasser.

PumpestationerLandsskatteretten har den 10. september 1999 afsagt kendelse i en sag om elbaseret opvarmning af pumpestationer (TfS 1999, 902).

Kendelse: Det omhandlede elforbrug anses for medgået til rumopvarmning i relation til elafgiftslovens § 11, stk. 3.

Retten lagde til grund, at de i sagen omhandlede installationer (elradiatorer og -temporatorer) er placeret i lukkede rum, samt at den forbrugte elektricitet er anvendt til opretholdelse af et maksimalt temperaturniveau i pumpestationerne på 4 grader C, så det deri placerede tekniske udstyr frostsikres.

Retten har endvidere udtalt, at uanset at det efter det oplyste om temperaturniveau og anvendelse af lokaliteterne kan lægges til grund, at rumopvarmningen alene er betinget af produktionstekniske forhold, er der ikke hjemmel i elafgiftsloven til godtgørelse af afgiften.

Landsskatteretten har den 3. december 1999 afsagt kendelse i en lignende sag vedr. pumpestationer.

Retten fandt også her, at forbruget af elektricitet til opvarmning af pumpestationer må anses for medgået til rumopvarmning/varmt vand.

Udtørring af bygningerVed Landsskatterettens kendelse af 16. december 1999 (TfS 2000, 431) fik en byggeentreprenør i forbindelse med nybyggeri og byggerenovering tilkendt godtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, og kuldioxidafgiftslovens § 9, stk.1, af energi anvendt til drift af varmekanoner i forbindelse med byggeri.

Varmekanonerne anvendtes til at tørre cement, træ eller andre materialer for at bevare de optimale egenskaber ved de anvendte materialer eller fordi en hurtig tørring var en forudsætning for, at byggearbejdet kunne ske som en kontinuerlig proces. Varmekanonerne anvendtes til udtørring i færdige lokaler, lokaler, som var delvist færdiggjorte (interimslukkede), men hvor der eksempelvis manglede isætning af døre og vinduer og endelig lokaler uden tag og færdige ydervægge, hvor tildækning var sket med presenning.

Landsskatterettens flertal lagde vægt på, at de omhandlede varmekanoner udelukkende var anvendt til udtørring af byggematerialer i forbindelse med byggeprocessen, og at det fandtes bedst stemmende med de til lovforslaget fremsatte bemærkninger, at varmeanvendelsen ikke anses for omfattet af begrebet rumopvarmning.

Landsskatterettens mindretal (retsformanden) afgav dissens i sagen, idet han fandt, at energiforbruget måtte anses for medgået til rumopvarmning. Retsformanden fandt, at den i sagen omhandlede brug af varmekanoner måtte anses for foregået i en sådan lokalitet, der i mineralolieafgiftslovens forstand må karakteriseres som rum. Han lagde herved vægt på, at der hverken i loven eller i bemærkningerne hertil er en nærmere definition af selve begrebet rum, og at begrebet rum må opfattes i dets videste tekniske forstand udfra formuleringen af bestemmelserne i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, og stk. 5, nr. 1-3.

Ved Landsskatterettens kendelse af 28. juli 2000 fik en virksomhed i forbindelse med opførelse af en ejendom tilkendt godtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, naturgasafgiftslovens § 10, stk. 1, og CO2-afgiftlovens § 9, stk. 1, af afgiften på energi anvendt til drift af varmekanoner til opvarmning af bygningens facade i forbindelse med udførelse af pudsarbejde på facader, og til drift af varmekanoner og permanente radiatoranlæg til opvarmning af bygningens indre i forbindelse med udtørring af pudslag/anhydritgulv og opvarmning af bygningen i forbindelse med udførelse af gulv- og vægspartlingsopgaver samt malerarbejde i rummene. Til opvarmningen af bygningens indre havde der endvidere været brugt midlertidige elvarmeovne.

Retten lagde vægt på, at det omhandlede energiforbrug i varmekanoner og radiatoranlæg udelukkende har været anvendt i byggeperioden og til udtørring af byggematerialer samt opretholdelse af den for byggearbejdet fornødne temperatur. Under henvisning til den ovenfor gengivne kendelse TfS 2000.431 fandt retten, at varmeanvendelsen ikke er omfattet af begrebet rumopvarmning.

Som følge af kendelserne af 16. december 1999 og 28. juli 2000 udstedte Told- og Skattestyrelsen cirkulære nr. 2002-16 af 17. maj 2002  om tilbagebetaling af olie- gas-, kul- el- og CO2-afgift ved brug i byggeperioden af varmekanoner og permanente radiatoranlæg udelukkende til udtørring af byggematerialer samt til opretholdelse af den for byggearbejdet fornødne temperatur.

Cirkulæret fastsætter endvidere retsvirkningerne af den ændrede retsstilling ved Landsskatterettens underkendelse af ToldSkats praksis.

På grundlag af ovennævnte Landsskatteretskendelser må følgende situationer herefter anses som forbrug til procesformål efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1: Situationer, hvor opvarmning med varmekanoner og permanente radiatoranlæg udelukkende har det isolerede produktionstekniske formål at udtørre byggematerialer eller opretholde den for byggearbejdet fornødne temperatur under byggeperioden i forbindelse med opførelse eller renovering af ejendomme.

Den ændrede praksis vedrører således udelukkende opvarmning i forbindelse med opførelse og renovering af bygninger, dvs. den midlertidige opvarmning, der sker i selve byggeperioden, og som er nødvendig for at "producere" rummet, og kun hvis opvarmningen udelukkende har dette formål.

Den kortvarige opvarmning, der sker som led i den specielle arbejdsproces med at konstruere et rum, adskiller sig også fra den opvarmning, der er sket i landsskatteretskendelsen refereret i TfS 1999, nr. 902, ved at den opvarmning, der er omhandlet i denne kendelse, er af mere permanent karakter, og mere svarer til den opvarmning, der sker i private hjem, idet opvarmningen i private hjem også sker for at holde bygninger, inventar og installationer frostfri m.v.

Bygge- og renoveringsperioden afgrænses til det tidspunkt, hvor rummet fremtræder som færdigt, dvs. hvor det egentlige bygge- og konstruktionsarbejde står færdigt.

Det vil sige, at fx udtørring af vægge må anses som forbrug til procesformål, også selvom loft og betongulv er lagt og vinduer og døre isat. Rummet vil her fremstå som færdigt, når væggene er tørre. På samme måde vil en etageadskillelse være at anse som procesforbrug.

Lægning af træ- eller klinkegulve og opsætning af loftsbeklædning og skillevægge, malerarbejde, epoxybelægning og lignende vil typisk foregå efter rummets konstruktion. Hvis sådanne arbejder foregår, førend rummet er færdigt, vil det dog være at anse som procesforbrug, hvis det ligger indenfor rammerne af en sædvanlig arbejdstilrettelæggelse.

Ved lov nr. 462 af 9. juni 2004 blev der indsat en bestemmelse herom i de pågældende energiafgiftslove, se F.6.4.4.

Opvarmning af springrum på tyrestation
En kvægavlsforening blev ikke anset for berettiget til godtgørelse af olieafgift- og kuldioxidafgift af olie til opvarmning af laboratorium og springrum. Kendelsen, der er afsagt af Landsskatteretten den 15. marts 2002, er offentliggjort i SKM2002.373.LSR og TfS 2002.734.

Landsskatteretten fandt ikke, at opvarmningen af de omhandlede lokaler kan anses som varme anvendt til fremstilling af varer, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1, og 2. Retten lagde vægt på, at opvarmningen af de omhandlede rum ikke er direkte forbundet med fremstillingen eller forarbejdningen af varerne, og kun er af betydning for, hvor længe det til produktionen anvendte opvarmede udstyr i lokalerne kan bevare den nødvendige temperatur.

Retten fandt endvidere ikke, at opvarmningen af springrummet kan sidestilles med rumopvarmning i en staldbygning, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3. Retten har herved lagt vægt på, at staldbygninger må forstås som bygninger, hvori dyrene opholder sig i længere perioder med henblik på bl.a. fodring mv. Landsskatteretten fandt ikke, at springrummet var egnet til en sådan benyttelse og fandt derfor, at rummet ikke kan karakteriseres som en staldbygning.

Varmt vand i hedtvandsrenser, varmekalorifere og tørreanlæg til biler
En virksomhed, der udførte undervognsbehandling, blev ikke anset for berettiget til godtgørelse af olieafgift og kuldioxidafgift af olieforbrug til varme og varmt vand i hedtvandsrenser, varmekalorifere og tørreanlæg til biler. Kendelsen, der er afsagt af Landsskatteretten den 22. april 2002, er offentliggjort i SKM2002.365.LSR og TfS 2002, 687.

Virksomheden anvendte olie til følgende formål:

  • Hedtvandsrenser, der anvendes til rengøring af biler inden undervognsbehandling. Hedtvandsrenseren var stationær og leverede 80 grader varmt vand.
  • Varmekalorifere til opvarmning af værkstedet.
  • Tørreanlæg i form af båse, hvor varm luft fra riste i gulvet blæses på bilerne inden den endelige undervogsnbehandling. Båsene var delvist adskilt af et maskinskab. Der var ikke opsat målere til anlægget. 

Landsskatteretten udtalte, at der i henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, ikke kan ydes tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af varme, som leveres fra virksomheden, rumvarme eller varmt vand, medmindre der er tale om procesformål som defineret i stk. 5. Dog ydes der tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der forbruges i lukkede anlæg til fremstilling eller forarbejdning af varer, og som indirekte bidrager til rumopvarmning, hvis højst 10 procent af den energi, der er forbrugt i anlægget, bidrager til rumopvarmning.

Landsskatteretten fandt, at det i sagen omhandlede energiforbrug som udgangspunkt er omfattet af bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens 11, stk. 4. Henset til, at hverken vask med hedtvandsrenser eller den efterfølgende tørring foregår i særligt indrettede rum eller med særlige anlæg, fandt Landsskatteretten videre, at bestemmelserne i lovens § 11, stk. 4, 2. pkt. og § 11, stk. 5, nr. 1, og nr. 2, ikke fandt anvendelse.

Østre Landsret har den 18. marts 2005 truffet afgørelse i en lignende sag. Dommen er offentliggjort i SKM2005.149.ØLR. Retten fandt, at rustbeskyttelseskabiner er rum og ikke særlige anlæg i lovens forstand. Der var ikke - bl.a. henset til den meget detaljerede opregning af undtagelserne til kravet om betaling af energiafgift af rumopvarmning - grundlag for at fortolke mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2, analogt, sådan at rustbeskyttelseskabiner sidestilles med "malekabiner". Rustbeskyttelseskabiner kan heller ikke karakteriseres som "lignende særligt indrettede rum, hvor opvarmning udelukkende er et led i forarbejdningen, der ændrer varens karakter, og hvor der under forarbejdningen kun lejlighedsvis opholder sig personer i lokalet", jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2.

Vestre Landsret har den 23. august 2005 truffet afgørelse i en sag om, hvorvidt et rustbeskyttelsesværksted havde krav på godtgørelse af mineralolieafgift samt andre energiafgifter i henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1 eller nr. 2, samt de tilsvarende bestemmelser i kulafgiftsloven, gasafgiftsloven og kuldioxidafgiftsloven. Dommen er offentliggjort i SKM2005.377.VLR. Landsretten gav Skatteministeriet ret i, at det - selv om rustbeskyttelsen ubestridt er en vare - ikke er rustbeskyttelsen, men bilen, som vaskes med varmt vand, tørres og opvarmes inden den skal rustbeskyttes. Landsretten fandt derfor ikke, at olieforbruget er omfattet af de detaljeret formulerede undtagelsesbestemmelser i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1 eller nr. 2, hvorfor afgiften af olieforbruget ikke kan kræves tilbagebetalt. Landsretten fandt videre, at de til vask af bilerne anvendte hedtvandsrensere efter bevisførelsen ikke kan anses for særlige anlæg i henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1. Endelig udtalte landsretten, at lokalet, hvor bilerne tørres og opvarmes, ikke kan anses for et særligt rum i henhold til § 11, stk. 5, nr. 2, idet det måtte lægges til grund, at lokalet er afskærmet af et forhæng, der ikke slutter tæt, og som i øvrigt har en begrænset isoleringsevne.

Dommen blev indbragt for Højesteret, der den 11. april 2007 gav Skatteministeriet ret i at energiafgifter vedrørende energiforbruget til opvarmning af biler i forbindelse med rustbeskyttelsesanlæg ikke kan tilbagebetales. Dommen er offentliggjort i SKM2007.262.HR. Højesteret udtalte, at det efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, 1. pkt., er hovedreglen, at der ikke ydes tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af rumvarme. Undtagelserne fra denne hovedregel er nøje opregnet i § 11, stk. 5, nr. 1 - 7. Henset til bestemmelsernes ordlyd og sammenhæng samt forarbejderne finder Højesteret, at der ikke er grundlag for at fortolke undtagelsesbestemmelserne i § 11, stk. 5, nr. 1 og 2, udvidende.

Tre dommere stemte for at stadfæste landsrettens dom med følgende begrundelse:

Efter § 11, stk. 5, nr. 1 og 2, er det en betingelse for afgiftsgodtgørelse, at energiforbruget skal være anvendt "til fremstilling af varer, der er bestemt for afsætning, og som led i forarbejdningen" udsættes for nærmere angivne påvirkninger. Efter vores opfattelse må rustbeskyttelsesmidlet anses for den vare, som afsættes. Det energiforbrug selskabet ønsker afgiftsgodtgørelse for, er anvendt til opvarmning af bilerne forud for påføringen af rustbeskyttelsesmidlet. Energiforbruget er derfor ikke anvendt til fremstilling/forarbejdning af varen. Allerede af denne grund finder vi, at betingelserne for afgiftsgodtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1 eller 2, ikke er opfyldt, og at betingelserne efter kuldioxidafgiftslovens § 9, stk. 4, nr. 1, dermed heller ikke er opfyldt.

To dommerne stemte for at stadfæste landsrettens dom med følgende begrundelse:

Leveringen af rustbeskyttelsesmidlet og påføringen af midlet, der forudsætter opvarmning af bilerne, betragtes som et integreret hele, der må anses for varen i den forstand, dette udtryk er anvendt i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1 og 2. Energiforbruget er derfor anvendt til fremstilling/forarbejdning af varen. Efter skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1 og 3 må det lægges til grund, at varmekabinen var adskilt fra klargøringsafdelingen med et løsthængende forhæng af kunststof, der ikke var tætsluttende med loft, gulv og ydervægge. Under disse omstændigheder fandtes, at varmekabinen ikke opfyldte de krav, der efter ordlyden og forarbejderne til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2, må stilles for at anse den for et særligt rum. Varmekabinen kan heller ikke anses for et særligt anlæg omfattet af § 11, stk. 5, nr. 1. Henset til baggrunden for medtagelsen af malekabiner i den detaljerede opregning i § 11, stk. 5, nr. 2, 2. led, fandtes, at varmekabinen ikke kan sidestilles med malekabiner. Selskabet har herefter ikke krav på tilbagebetaling af afgifter efter mineralolieafgiftsloven og dermed heller ikke efter kuldioxidafgiftsloven.

Udlejning af stilladser og varmekanoner, udtørring af bygninger, overvæltning af afgift
Landsretten har den 28. juni 2002 afsagt dom i en sag om et selskab, der drev virksomhed ved udlejning af stilladser og varmekanoner og som deltog i en entreprise udbudt af Slots- og Ejendomsstyrelsen om renovering af en ejendom. Landsretten fandt, at selskabet ikke var berettiget til godtgørelse for olie- og CO2-afgift, idet afgiften var overvæltet på Slots- og Ejendomsstyrelsen. Selskabet havde derfor ikke noget godtgørelsesberettiget krav. Dommen er offentliggjort på SKM2002.362.ØLR (TfS 2002, 676).

Det fremgik af entreprisens udbudsmateriale, at der i forbindelse med opvarmning og udtørring skulle etableres 4 varmekanoner med tilhørende olietanke. Endvidere skulle der på buegangene etableres 3 aflukkede partier til opvarmning med elvarmeblæsere. Ydelsen skulle omfatte opstilling, omrigninger og nedtagning af materiel mv. samt levering af brændstof.

I tilbuddet skulle være indregnet alle ydelser i forbindelse med opvarmning i en samlet periode på 3 mdr. Der skulle i tilbudet indregnes et brændstofforbrug på 15.000 l olie. Der skulle også være indregnet det nødvendige mandtimeforbrug, serviceeftersyn, slangeflytninger mv. for opnåelse af kontinuerlig opvarmning i den angivne periode. Varmekanonerne skulle være forsynet med termostatstyring.

Under byggearbejdet blev det hurtigt klart, at den til entreprisen medgående olie ville overstige den mængde, der var stipuleret i udbudsmaterialet med flere hundrede procent. Selskabet aftalte derfor en fast pris på brændstof med Slots- og Ejendomsstyrelsen til gældende dagspris tillagt 5,3 pct.

Olien blev leveret fra Hydro Texaco A/S til forbrugstanke ved byggeplandsen. Faktureringen er sket fra Hydro Texaco A/S til Murer Laugets Hejseværker A/S, der har viderefaktureret til selskabet. Selskabet har faktureret - opgjort på månedsbasis - til Slots- og Ejendomsstyrelsen, med oplysninger om bruttopriser pr. liter brændstof uden angivelse af energi- og CO2-afgift.

I henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1, kan momsregistrerede virksomheder som hovedregel få tilbagebetalt afgiften af de i virksomheden forbrugte afgiftspligtige varer. Endvidere kan der i henhold til CO2-afgiftslovens § 9, stk. 1, jf. stk. 4, ske tilbagebetaling af 10 pct. af afgiften for det forbrug, der er fuldt ud tilbagebetalingsberettiget efter § 11, i mineralolieafgiftsloven.

Landsretten bemærkede, at den af selskabet leverede opvarmning udelukkende er sket i forbindelse med opvarmning og udtørring af hvælv og terrassekonstruktion på ejendommen og i forbindelse med opvarmning af byggepladsen i perioder, hvor udetemperaturen har ligget under +5 grader. Det lægges til grund, at opvarmningen alene har fundet sted i selve byggeperioden og udelukkende har haft til formål at opretholde den for byggearbejdet fornødne temperatur.

Da selskabet imidlertid har overvæltet afgifterne på Slots- og Ejendomsstyrelsen, finder landsretten ikke, at sagsøger har afholdt udgift til energiafgifter, der kan føre til godtgørelse efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1 og kuldioxidafgiftslovens § 9, stk. 1. Selskabet findes herefter ikke at have noget krav på godtgørelse.

Import og opdræt af akvariefisk til engrossalg Landsskatteretten har den 13. november 2002, jf. SKM2002.642.LSR, afsagt kendelse i en sag om godtgørelse af mineralolie- og CO2-afgift af olieforbrug anvendt til varme og varmt vand til brug i akvarier. Virksomhedens forbrug blev ikke anset for rumopvarmning og varmt vand i staldbygninger. Forbruget var omfattet af bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4. og der kunne således ikke ydes tilbagebetaling af afgiften.

Fremstilling af betonelementer Landsskatteretten har den 20. september 2002, jf. SKM2003.31.LSR, afsagt kendelse i en sag om godtgørelse af olie- og kuldioxidafgift af et selskabs energiforbrug ved opvarmning i forbindelse med hærdning af betonelementer. Forholdet er nærmere beskrevet under F.6.4.7.

Varmeblæsere Landsskatteretten har den 17. december 2002, jf. SKM2003.55.LSR, afsagt kendelse om godtgørelse for energiafgifter for forbrug af elektricitet. Efter kendelsen kunne der ikke ydes godtgørelse for energiafgifter for forbrug af elektricitet til 4 blæsere med indbygget varmefunktion, som var opsat over en port mellem et lagerlokale og et produktionslokale.

Opvarmning af lagerlokaler, hvor der opbevares vin og chokolade Landsskatteretten har den 5. marts 2003, jf. SKM2003.172.LSR, afsagt kendelse om fradrag for mineralolie- og kuldioxidafgifter ved forbrug til rumvarme/varmt vand til at holde en bestemt temperatur i forbindelse med en transportvirksomheds oplagring af varer. Landsskatteretten fandt, at mineralolie til opvarmning af lagerlokaler med henblik på at sikre, at der ikke sker beskadigelse af de opbevarede varer, må anses som forbrug til rumvarme som omhandlet i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4. Der kan derfor ikke ydes tilbagebetaling af afgiften.

Mejerier - rengøring af osteforme Landskatteretten har den 9. december 2003, jf. SKM2004.131.LSR, afsagt kendelse i en sag om anvendelse af varmt vand til rengøring af osteforme/ostekopper.

Det fremgår, at anvendelse af ostekopper har 3 primære formål, - nemlig at give osten den ønskede form, at styre temperaturforløbet, så den ønskede biologiske syrning forløber, samt at afdræne valle, så den ønskede tørstofprocent opnås. Kopperne anvendes internt på mejerierne i forbindelse med produktionen af ost og forlader således ikke mejerierne. Kopperne genbruges løbende og bliver i denne forbindelse rengjort i en såkaldt koppevasker, der er et aflangt anlæg, hvor kopperne føres gennem kabinen, mens der sprøjtes varmt vand på både kopper og kabinevægge. Vaskeanlægget er under indførsel og fraførsel af kopper åbent i begge ender. Det varme vand til rengøringen var fremstillet på basis olie og naturgas.

Landsskatteretten fandt, at de relevante bestemmelser for vurderingen af det omhandlede energiforbrug er mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3, og gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3.

Landsskatteretten fandt med baggrund i det fremlagte materiale, at anvendelsen af varmt vand i anlægget til rengøring mv. af ostekopperne ikke er omfattet af de nævnte bestemmelser, idet det omhandlede anlæg ikke kunne karakteriseres som en tank eller et lukket produktionsanlæg, hvori rengøringsvæskerne cirkuleres med pumper med en kapacitet på mindst 1 kW, da der hverken var tale om et lukket anlæg eller et anlæg, hvori produktionen af ost foregår. Selskabets forbrug af varmt vand var derfor ikke godtgørelsesberettiget.

Mejerier - rengøring af hylder, rammer mv. i vaskeanlæg og osteforme via CIP-rengøringLandskatteretten har den 17. november 2003, jf. SKM2004.132.LSR, afsagt kendelse i en sag om anvendelse af varmt vand til rengøring af osteforme, hylder, rammer og lign.

Det fremgår, at rengøringen af ovennævnte emner foregår i særskilte vaskeanlæg. Endvidere, at der foregår rengøring af osteforme i et kombineret rengørings- og forpresseanlæg. Det varme vand til rengøringen var fremstillet på basis af olie og naturgas.

Landsskatteretten fandt, at de relevante bestemmelser for vurderingen af det omhandlede energiforbrug er mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3, og gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3.

Landsskatteretten fandt endvidere med baggrund i det fremlagte materiale, at anvendelsen af varmt vand i særskilte vaskeanlæg til rengøring mv. af hylder og rammer ikke er omfattet af de nævnte bestemmelser, idet det omhandlede anlæg ikke kunne karakteriseres som en tank eller et lukket produktionsanlæg, hvori rengøringsvæskerne cirkuleres med pumper med en kapacitet på mindst 1 kW, da der hverken var tale om et lukket anlæg eller et anlæg, hvori produktionen af ost foregår, men derimod tale om særlige anlæg, hvor rengøring af procesudstyr finder sted. Dette forbrug af varmt vand var derfor ikke godtgørelsesberettiget.

Derimod fandt retten, at forbrug af varmt vand til rengøring af osteforme, der sker i et kombineret rengørings- og forpresseanlæg er godtgørelsesberettiget efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3 og gasafgiftslovens § 10, stk. 5, nr. 3, idet rengøringen her sker i selve produktionsanlægget.

Fremstilling af minkfoderLandsretten har den 7. december 2004, jf. SKM2005.11.VLR afsagt dom i en sag om tilbagebetaling af afgift af olie anvendt til optøning af råvarer. Optøningen foretages ved hjælp af kalorifere varmeblæsere. Energiforbruget blev anset for omfattet af reglerne om rumvarme.

Det var uden betydning for fortolkningen af, om en virksomhed er omfattet af bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, om rumvarme, om virksomheden kan drage nytte af opvarmningen. Det afgørende for, om afgiften skulle tilbagebetales var, om processen opfyldte betingelserne i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4., 2. punktum, eller § 11, stk. 5. Parterne var enige om at det ikke var tilfældet. Bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, er en undtagelse fra mineralolieafgiftslovens § 1. Mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 5, er en ikke udtømmende modifikation til rumvarmebestemmelsen. Afgiften kunne derfor ikke tilbagebetales.

Højesteret har den 4. juli 2006 stadfæstet landsrettens dom, jf. SKM2006.480.HR. 

TransformerstationerLandsskatteretten har den 8. oktober 2003, jf. SKM2004.47.LSR afsagt kendelse i en sag om et eldistributionsselskabs elforbrug i elvandvarmere, fast installerede radiatorer og elvarmeblæsere i transformerstationer. Landsskatteretten anså det pågældende elforbrug for omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, og elforbruget var derfor ikke godtgørelsesberettiget. Kendelsen blev indbragt for domstolene.

Landsskatteretten har den 22. september 2004, jf. SKM2005.44.LSR afsagt kendelse i en sag om et selskabs elforbrug til elvandvarmere, fast installerede radiatorer og elvarmeblæsere i transformerstationer. Landsskatteretten fandt, at der ikke ikke var den fornødne hjemmel i elafgiftsloven til at anse det i sagen omhandlede eget forbrug af elektricitet i transformerstationer for afgiftspligtigt. Skatteministeriet har indbragt kendelsen for domstolene.

Vestre Landsret har taget stilling til spørgsmålet om elforbrug i transformerstationer. Retten fandt, at el-forbruget til el-radiatorer, elvarmeblæsere og el-vandvarmere i transformerstationer ikke skal anses for afgiftspligtigt efter elafgiftslovens § 8, stk. 2. Forbruget blev anset for kuldioxid- og svovlafgiftspligtigt. Dommen er offentliggjort i SKM2006.37.VLR. Der henvises til F.3.3.1 og F.5.3.

SKAT har udsendt en meddelelse om genoptagelse og praksisændring, jf. SKM2007.61.SKAT.

Vestre Landsret fastslår, at elforsyningsselskabets eget forbrug af afgiftspligtig el i egne transformerstationer til formål omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, fx forbrug af el i elradiatorer, elvarmeblæsere og elvandvarmere, ikke er særskilt omfattet af elafgiftslovens § 8, stk. 2, hvilket indebærer, at sagsøgeren ikke skal betale fuld afgift efter elafgiftsloven af dette elforbrug.

Det er SKATs opfattelse, at omfanget af dommen er forbrug til formål omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, der direkte knytter sig til driften af den afgiftspligtige virksomhed efter elafgiftsloven. I det konkrete tilfælde vil det sige forbrug i virksomheder, der leverer elektricitet til forbrug her i landet, jf. elafgiftslovens § 3, stk. 1, nr. 1 og stk. 2 (elnetvirksomheder og eltransmissionsvirksomheder, der driver bevillingspligtig virksomhed omfattet af § 19, § 20, stk. 2 eller § 21 a i lov om elforsyning).

Det er SKATs opfattelse, at dommen også har betydning for forbrug af el til opvarmning mv. af administrationslokaler, lagerlokaler og værkstedsanlæg, der anvendes af den afgiftsregistrerede virksomhed til formål, der knytter sig direkte til den bevillingspligtige, afgiftsregistrerede virksomhed (ydelser i relation til net-/transmissionsvirksomhedens leverancer af el).

SKATs øvrige bemærkninger mv. til dommen:

Ad elafgiftsloven

Landsretten har ifølge dommen taget sagsøgerens anerkendelsespåstand til følge, der har følgende ordlyd: " Sagsøgeren har til støtte for sine påstande gjort gældende, at der ikke i elafgiftsloven er hjemmel til at pålægge sagsøgeren afgift, bortset fra 1 øre pr. kW/h siden ikrafttrædelsen af lov nr. 389 af 2. juni 1999. Sagsøgeren har herved henvist til, at elafgiftslovens § 8, stk. 2, alene henviser til § 11, stk. 1, 2 og 14, men ikke til stk. 3, og at sagsøgeren ubestridt opfylder betingelserne for tilbagebetaling i stk. 1 og 2."

Det er SKATs opfattelse, at det forhold, at det afgiftsregistrerede elselskabs forbrug af el til opvarmning af transformerstationer er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 1 som et tilbagebetalingsberettiget elforbrug, indebærer, at den elafgiftsregistrerede virksomhed - på linje med andet elforbrug til driftsformål - skal betale 1 øre pr. kWh i eldistributionsbidrag af elforbrug til opvarmingsformål mv.

Ad kuldioxidafgiftsloven

Landsretten har taget konkret stilling til, at energi til opvarmning af transformerstationer ikke kan anses for direkte anvendt til elfremstilling - heller ikke selv om opvarmningen sker for at undgå fugtskader mv. Det skal dermed - efter de gældende regler - betales 9 øre pr. kWh i kuldioxidafgift af dette forbrug.

Ad svovlafgiftsloven

Landsretten har konkluderet, at når forbrug af el til opvarmning af transformerstationer ikke er fritaget for afgift efter kuldioxidafgiftslovens § 5, stk. 2, kan elselskabet ikke fritages for betaling af særlig svovlafgift af el. Det bemærkes, at bestemmelsen om betaling af særlig svovlafgift af el, jf. svovlafgiftslovens § 34, stk. 4, ophørte ved udgangen af 1999."

FrysehusLandsskatteretten har den 2. december 2004, jf. SKM2005.27.LSR afsagt kendelse i en sag om et selskab, der drev køle/frysevirksomhed. Selskabet var berettiget til godtgørelse af olieafgift af fyringsolie anvendt i strålevarmeanlæg til opvarmning af vægge i frysehuse, idet forholdet ikke ansås for omfattet af reglerne om rumvarme.

Anvendelsen af stålevarmeanlægget er sket udelukkende med henblik på at foretage opvarmning af væggene til fryserummene, for derved at hindre ødelæggelse af disse som følge af kondens. Rumtemperaturen i gangene til fryserummene blev ikke påvirket af energiforbruget. Under disse omstændigheder fandt Landsskatteretten, at den anvendte energi ikke ansås for medgået til opvarmning af rum.

Gadebelysning Højesteret har den 16. september 2005 afsagt dom, jf. SKM2005.394.HR, i en sag vedrørende godtgørelse af afgift af elforbrug til gadebelysning. Der henvises nærmere til F.6.2.1.

Landsskatteretten har den 3. maj 2006 jf. SKM2006.352.LSR afsagt kendelse i en sag om et slagteri, der anvendte elektricitet til drift af en pumpe i et køleanlæg, der anvendes til nedkøling af svinekroppe. Varmen fra køleanlægget blev anvendt til forvarmning af brugsvand, som slagteriet har anvendt til ikke-godtgørelsesberettigede formål. Retten har anset forbruget af el til drift af køleanlægget som proces og dermed omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 1. Retten fandt samtidig, at fremstillingen af varmt vand i anlægget ikke indebærer, at elforbruget er omfattet af lovens § 11, stk. 3, idet anlæggets primære funktion må tillægges afgørende vægt.

Retten fandt endvidere, at der er tale om nyttiggjort varme fra henholdsvis grisekroppene og elektricitetsforbruget i pumpen. Endvidere er det lagt til grund, at nyttiggørelsen ikke har medført et øget forbrug af elektricitet i køleanlægget.

Under disse omstændigheder fandt retten, at slagteriet er berettiget til at opgøre nedsættelsen af tilbagebetalingen efter elafgiftslovens § 11, stk. 9 - nu stk. 10. Retten har anført, at der efter bestemmelsens ordlyd ikke er grundlag for at begrænse dens anvendelsesområde, således at den ikke omfatter et tilfælde, som det omhandlede, hvor den nyttiggjorte varme delvis er fremstillet på grundlag af andet, der dog ikke kan karakteriseres som ikke-afgiftspligtige brændsler. 

Landsskatteretten har den 28. februar 2006, jf. SKM2006.366.LSR afsagt kendelse i en sag, hvor et varmeværk producerede varme på to kedellinjer, dels en biobrændselsfyret (halmfyringsanlæg), dels en oliefyret. Det blev lagt til grund, at den i sagen omhandlede olie udelukkende blev anvendt til fremstilling af varme. Olien blev anvendt i det fyringsanlæg, hvor der udelukkende blev anvendt olie som energikilde. Der var således ikke tale om samtidig indfyring af olie og biobrændsel.

I medfør af olieafgiftslovens § 11, stk. 4, er virksomheden herefter som udgangspunkt ikke berettiget til tilbagebetaling af afgiften af den forbrugte olie. I henhold til olieafgiftslovens § 11, stk. 13 (dagældende), kan der dog ydes tilbagebetaling for forbruget af afgiftspligtige varer, der overstiger en beregnet mængde, når mindst 25 % af den indfyrede energi hidrører fra andet end afgiftspligtige brændsler.

Landsskatteretten fandt, at virksomheden ikke er berettiget til at anvende olieafgiftslovens § 11, stk. 13, vedrørende det omhandlede olieforbrug. Retten har herved fundet, at vurderingen af, om de i bestemmelsen angivne betingelser er opfyldt, skal foretages på grundlag af forbrug indfyret i det enkelte anlæg.

Landsskatteretten har den 19. januar 2007, jf. SKM2007.159.LSR, afsagt kendelse i en sag om godtgørelse af olie-, gas- og CO2-afgift af energiforbrug, der er medgået til fremstilling af varme og varmt vand til brug i lokaler, der blev anvendt til opdræt af forsøgsdyr til laboratorieforsøg.

Det pågældende selskab har som hovedaktivitet avl af dyr til laboratorieforsøg med henblik på videresalg til aftagere over hele Europa. Landsskatteretten fandt, at forbruget er omfattet af bestemmelsen i mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4. Der kunne således ikke ydes tilbagebetaling af afgiften.

Byretten har, jf. SKM2008.428.BR truffet afgørelse i sagen.

Efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 4, 1. pkt., er det hovedreglen, at der ikke ydes tilbagebetaling for afgiften af varme og varer, der direkte eller indirekte anvendes til fremstilling af rumvarme. Undtagelserne fra hovedreglen er nøje opregnet i § 11, stk. 5, nr. 1 - 7. Der er herefter ikke grundlag for at fortolke undtagelsesbestemmelserne udvidende.

Reglerne for afgift af mineralolie er underlagt EU-regulering. Af Rådets direktiv 92/81/EØF af 19. oktober 1992 (i dag 2003/96/EF) fremgår, at mineralolie anvendt til brændsel som udgangspunkt er afgiftspligtig. I direktivets artikel 8, stk. 2, litra f (nu artikel 15, stk. 3), fremgår, at medlemsstaterne helt eller delvist kan fritage eller lempe afgiften for mineralolie, der udelukkende anvendes inden for landbrug, gartneri, skovbrug eller dambrug.

Som følge af henvisningen til landbrug, og da udtrykket staldbygning heller ikke efter en naturlig forståelse af ordet omfatter lokaler til opdræt af mus og rotter til forsøgsdyr, finder undtagelsen i lovens § 11, stk. 5, nr. 3, ikke anvendelse.

Der er heller ikke grundlag for at anvende fritagelsen i § 11, stk. 5, nr. 2, om særligt indrettede rum. Retten har lagt vægt på, at opvarmningen ikke udelukkende er et led i en forarbejdning, der ændrer varens karakter. Dette gælder, uanset dyrene trives bedst ved de 21 grader celsius, som rummet opvarmes til.

Af de grunde, der er anført ovenfor, er lokalerne endvidere ikke omfattet af lov af afgift af stenkul, brunkul og koks mv. § 8, stk. 4, nr. 2 og 3, lov om afgift af naturgas og bygas § 10, stk. 5, nr. 2 og 3, eller (dagældende) lov om kuldioxidafgift af visse energiprodukter § 9, stk. 1 og 4.

Ifølge byretten kan der således ikke ske tilbagebetaling af energiafgifter af energiforbrug anvendt dels til opvarmning af lokaler, der bliver anvendt til opdræt af mus og rotter til dyreforsøg og dels til opvarmning af de til aktiviteten tilknyttede lokaliteter.

►►Landsskatteretten har, jf. SKM2008.665.LSR, truffet afgørelse i en sag om godtgørelse af energiafgift af energi forbrugt til stilstandsvarme og tankopvarmning. Energiforbruget blev anvendt i spids- og reservelastvarmecentraler, der supplerer den fjernvarme, der tilføres fjernvarmenettet. Energiforbruget blev anset for at indgå som et integreret og væsentligt led i selskabets produktion og levering af fjernvarme. Selskabet kunne derfor ikke få godtgjort energiafgifterne.◄