Parter

A
(advokat Claus Nørregaard)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved advokat Kaspar Lehmann Bastian).

Afsagt af landsdommerne

Lisbeth Parbo, John Lundum og Henrik Estrup

Den 11. september 2000 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende opgørelsen af sagsøgeren, As indkomst for indkomstårene 1996 og 1997:

"....

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsterne på følgende punkter:

Indkomståret 1996
Personlig indkomst
Værdi af fri bil i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4,	35.640 kr.
Indkomståret 1997
Personlig indkomst
Værdi af fri bil i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4,	34.500 kr.
Fradrag for vedligeholdelsesudgifter til antenneanlæg skønsmæssigt ansat til	8.000 kr.

Sagen har været forhandlet telefonisk med klagerens revisor.

Det fremgår af sagen, at klageren driver landbrug/skovbrug fra sin ejendom, ....vej 1, Y-by. Heruder driver han virksomhed i form af en række udlejningsejendomme, dels i Y2-by og dels i Y3-by. Ejendommene i Y3-by består af en række ejerlejligheder, beliggende i samme ejendomskompleks, og klageren bestrider selv sammen med en medarbejder viceværtopgaverne på ejendommene.

Klageren og hans medarbejder kører sammen til Y3-by ca. 1 gang om ugen.

Klagerens virksomhed er omfattet af reglerne om virksomhedsordning.

Kørslen er foregået i klagerens varevogn af mærket Mitshubishi, en mandskabsvogn. Bilen er en mindre lastvogn med førerhus med 4 siddepladser og 4 døre samt åbent lad. Bilen er anskaffet i 1994, og det er oplyst, at der er fratrukket moms ved købet af bilen, selvom den også er anvendt til kørsel til og fra udlejningsejendomme i Y3-by. Driften af udlejningsejendommene er ikke momsregistreret virksomhed.

Varevognen er medtaget 100 % under virksomhedsordningen, og bilens driftsudgifter er fratrukket i regnskabet vedrørende landbrug/skovbrug, selvom vognen også anvendes i forbindelse med viceværtopgaverne i Y3-by.

De stedlige skattemyndigheder har ikke for indkomståret 1997 godkendt det selvangivne fradrag for udgifter til antenneanlæg (parabol til modtagelse af DR 2 mv.) på 21.305 kr. fuldt ud. Det er oplyst, at der i forvejen var et antenneanlæg, der var ca. 20 år gammelt. Det gamle anlæg kunne modtage DR 1, TV 2 samt SR (Sverige). I 1997 gik antennen i stykker, således at det ikke var muligt at modtage SR, og man besluttede i stedet for reparation af anlægget at supplere det med parabol mv., således at det blev muligt at modtage DR 2 i stedet for SR.

Ad værdi af fri bil

.

Skatteankenævnet har anset klageren for skattepligtig af værdi af fri bil i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4, i forbindelse med behandlingen af spørgsmålet om fradrag for erhvervsmæssige biludgifter under henvisning til, at varevognen også er benyttet til privat kørsel mellem klagerens bopæl i Y1-by og arbejdsstedet i Y3-by. Denne kørsel har skatteankenævnet ikke godkendt som erhvervsmæssig, jf. 60-dagesreglen i ligningslovens § 9 B.

Nævnet har endvidere anført, at der ikke foreligger dokumentation for, at varevognen ikke har været anvendt til anden privat kørsel, da der ikke foreligger kilometerregnskab. Nævnet har ikke godkendt fradrag for befordring mellem hjem og arbejde, da dette ville medføre yderligere beskatning af fri bil, jf. bestemmelsen i den daværende ligningslovs § 9 C, stk. 6.

Nævnet har ikke fundet, at varevognen var uegnet til privat kørsel, og man har derfor ved fastsættelsen af værdien regnet med, at varevognen har kunnet bruges som alternativ til en privat bil i modsætning til specialkøretøjer, der er undtaget fra bestemmelserne i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. pkt. 12.4.6 i cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 til ligningsloven. Det er endvidere nævnets opfattelse, at der fejlagtigt er godskrevet moms på bilen, idet den også anvendes til aktiviteter, der ikke er momsbelagte (udlejningsejendomme).

Nævnet har derfor ladet momsbeløbet ved købet af bilen i 1994 indgå i beregningsgrundlaget for værdien af den private kørsel, og skatteankenævnet har anført, at man kan acceptere, at der foretages skattemæssig afskrivning på momsbeløbet, når det dokumenteres, at det er tilbagebetalt til told- og skatteregionen.

Klagerens revisor har anført, at det om sagens faktiske forhold er ubestridt af skatteankenævnet, at klageren selv sammen med en medarbejder bestrider viceværtopgaverne på udlejningsejendommene i Y3-by, at klageren sammen med denne medarbejder kører til Y3-by ca. en gang om ugen for at varetage disse viceværtopgaver, at kørslen til Y3-by foregår i klagerens mandskabsvogn af mærket Mitsubushi, en mindre lastvogn på gule plader med førerhus til 4 personer samt åbent lad, og at klageren ud over at medbringe sin medarbejder også medbringer diverse materialer og værktøj til reparationsarbejder på ejendommene, idet klageren så vidt muligt selv udfører sådanne reparationer sammen med sin medarbejder.

Revisoren gør gældende, at skatteankenævnet svæver i den retsvildfarelse, at den omstændighed at kørslen til Y3-by har overskredet 60 dage, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, medfører, at den pågældende kørsel kan anses for privat, og at der dermed skal ske beskatning af den "private kørsel" efter reglerne i ligningslovens § 16, idet bilen er placeret i virksomhedsordningen.

Revisoren har under sagens behandling i skatteankenævnet henvist til Højesterets dom af 29. august 1996, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1996.663 og Vestre Landsrets dom af 25. maj 1999, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999.603. Af den førstnævnte dom fremgår det, at befordring, som har til formål at transportere varer, medarbejdere, værktøj og lignende mellem et sted, hvor man har bopæl og arbejdssted til et andet sted, ikke skal anses for privat kørsel, men skal anses for fradragsberettiget erhvervsmæssig kørsel efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den omstændighed at man samtidig opnår at befordre sig selv fra bopælen til arbejdspladsen, bevirker ikke, at retten til fuldt fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, bortfalder. Revisoren bemærker i den forbindelse, at skatteankenævnet har godkendt fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for klagerens rejseudgifter til fortæring til ham selv og den ansatte under turene til Y3-by.

Skatteankenævnet har henvist til, at begge domme vedrører indkomstår før 1994, hvor ligningslovens § 9 B blev ændret, og revisoren har i den forbindelse anført, at Told- og Skattestyrelsen under henvisning til den nævnte dom fra Højesteret har udsendt et cirkulære 1997-8 af 18. marts 1997. Af dette cirkulæres pkt. 1 og 3 fremgår det udtrykkeligt, at fradragsretten efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, også eksisterer efter 60 dages reglens indførelse i 1994. Dette understreges også af, at den nævnte dom fra Højesteret straks blev optaget i Told- og Skattestyrelsens ligningsvejledning, afsnit A.F.3.2., og at den også er nævnt i ligningsvejledningen for 1998.

Revisoren gør i den forbindelse gældende, at da den pågældende kørsel således ikke er privat, kan kørslen ikke begrunde, at der skal ske beskatning af privat kørsel efter ligningslovens § 16. Revisoren anfører i den forbindelse, at klageren aldrig har anvendt den pågældende lastvogn til privatkørsel. Den plads, der er bag førerhuset til eventuelle yderligere passager, har aldrig været anvendt til dette formål. Sæderne er taget ud, og pladsen bruges til opbevaring af det mere følsomme og kostbare værktøj samt proviant.

Revisoren gør gældende, at der er tale om en lastvogn, der efter sin art og indretning er uegnet til privat benyttelse, jf. herom skatteministerens svar til Folketingets Skatteudvalg, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1999.703, hvoraf det fremgår, at ligningsmyndigheden i praksis ikke kræver dokumentation for, at et sådant køretøj ikke anvendes privat. Hvad angår bevisbyrdespørgsmålet henviser revisoren til en afgørelse fra Landsskatteretten, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1997.660, hvor der ikke gennemførtes beskatning af fri bil vedrørende en varebil, idet skattemyndighederne ikke havde sandsynliggjort, at bilen, som iøvrigt efter sin indretning ikke ansås for uegnet til privat kørsel, havde været anvendt til privat kørsel. Revisoren anfører i den forbindelse, at der således ikke er grundlag for skatteankenævnets bemærkning om, at der endvidere ikke foreligger dokumentation for, om bilen har været anvendt til anden privat kørsel, idet der ikke foreligger kilometerregnskab.

Klageren ejer foruden den nævnte lastbil en personbil af mærket Citroen AX, årgang 1993. Denne bil har gennem de seneste år i gennemsnit kørt ca. 27.000 km pr. år, hvoraf 13.200 km er kørt af klagerens ægtefælle som kørsel mellem hjem og arbejde. Denne bil er skattemæssigt behandlet som en privat bil.

Revisoren har endelig anført, at det ikke er skatteadministrationen, der har ønsket at gennemføre beskatningen af fri bil, at spørgsmålet udelukkende er taget op af skatteankenævnet, at der på intet tidspunkt under sagens forløb er indkaldt bilag vedrørende indkøb af brændstof eller lignende til undersøgelse af kørslens omfang og karakter, og at der intet fremgår af sagen om klagerens private kørsel.

Landsskatteretten skal udtale

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 6. pkt., at ved fastsættelsen af værdien af privat benyttelse af aktiver, der indgår i virksomheden, finder ligningslovens § 16 tilsvarende anvendelse. Efter ligningslovens § 16, stk. 4, sættes den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver, til en årlig værdi på en procentdel af bilens værdi, dog mindst 150.000 kr. og højst 400.000 kr. Procentdelen udgør 22 for 1996 og 23 for 1997.

Selvstændige erhvervsdrivendes fradrag for kørselsudgifter omfatter følgende:

dels fradrag for udgifter til befordring mellem bopælen og arbejdspladsen efter ligningslovens § 9 C og 9 D

dels fradrag efter ligningslovens § 9 B og statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for udgifter til den erhvervsmæssige kørsel.

Ligningslovens § 9 B, stk. 1, omfatter udgifter til følgende befordring:

a) Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads indtil 60 arbejdsdage
b) befordring mellem arbejdspladser og
c) befordring inden for samme arbejdsplads.

Overstiger antallet af arbejdsdage på samme arbejdssted 60 dage, anses arbejdspladsen for fast og befordringen dermed for omfattet af ligningslovens § 9 C.

Højesteret har ved dom af 29. august 1996 offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1996.663, fundet, at en skatteyder for indkomstårene 1988 og 1989 havde fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for udgifter til kørsel fra sin gartnerivirksomhed på bopælen i Ishøj til Københavns Grønttorv, hvor skatteyderen dagligt solgte sine produkter på fast stadeplads.

Da klageren ikke har foretaget varetransport i forbindelse med kørslen fra bopælen i Y1-by til udlejningsejendommene i Y3-by, må Landsskatteretten herefter lægge til grund, at klageren efter udløbet af de 60 dage har benyttet den pågældende varevogn til befordring mellem bopælen og arbejdsstedet i Y3-by, hvilken kørsel er privat og ikke erhvervsmæssig, jf. ligningslovens § 9 B og 9 C.

Da klageren herefter har benyttet den pågældende varevogn, der efter det oplyste om art og fremtræden ikke har været uegnet til privat kørsel, til privat kørsel, stadfæstes de påklagede ansættelser af værdi af fri bil for indkomstårene 1996 og 1997.

Ad fradrag for udgift til antenneanlæg.

 

Skatteankenævnet har anført, at klageren ved indkomstopgørelsen for indkomståret 1997 har fratrukket udgiften til en ny satsmodtager med tilhørende parabolantenne m.v. som udgifter til vedligeholdelse, da han skønnede, at udgiften ville være af samme størrelse som en eventuel reparation af det gamle anlæg. Det er endvidere oplyst, at en total udskiftning af hele anlægget ville beløbe sig til 150.000 kr. - 200.000 kr.

Skatteankenævnet har fundet, at ombygningen af antennen både indebærer en udvidelse af anlægget i forhold til det gamle anlægs muligheder samt en reparation af det gamle anlæg. Nævnet har derfor fundet, at den afholdte udgift på 21.305 kr. bør fordeles skønsmæssigt mellem en forbedringsudgift, der hverken kan fratrækkes eller afskrives, jf. den dagældende afskrivningslovs § 19, stk. 2, og en vedligeholdelsesudgift, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 6, stk. 1, litra e (vedligeholdelse af ejendom og installationer herpå).

Skatteankenævnet har herefter godkendt et skønsmæssigt fradrag for vedligeholdelse på 8.000 kr.

Revisoren har anført, at antenneanlægget vedrører en ejendom, der er udstykket i ejerlejligheder til beboelse. Antenneanlægget er en installation i skattemæssig henseende. Det oprindelige antenneanlæg var ca. 20 år gammelt, og der er udskiftet en af en række satsmodtagere, inkl. antenne. Reparation af den gamle satsmodtager har samme omkostningsniveau som den foretagne udskiftning. Der kan såvel før som efter udskiftningen alene modtages signaler fra 3 sendestationer. Revisoren har i den forbindelse henvist til en tegning af antenneanlægget udført af klageren.

Revisoren har henvist til en kendelse fra Landsskatteretten offentliggjort i Tidsskrift for skatter og Afgifter 1994.340, hvoraf det fremgår, at regler og praksis for udskiftnings- og vedligeholdelsesfradrag for udlejede ejerlejligheder følger reglerne for udlejede en- og tofamiliesejendomme.

Landsskatterettens kendelse, offentliggjort i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 1994.463 vedrører en- og tofamiliesejendomme, og også udlejede ejerlejligheder, og det fremgår af denne afgørelse, at der er vedligeholdelsesfradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, ved udskiftning af en del af en installation, hvorimod der ikke er fradrag for udskiftning af en samlet installation.

Det er i den foreliggende sag ubestridt, at det alene er en del det samlede antenneanlæg, der er udskiftet. Skatteankenævnet vurderer imidlertid, at udskiftningen indebærer en udvidelse af anlægget i forhold til det tidligere anlægs muligheder. Dette finder revisoren er ukorrekt, da det ligeledes er ubestridt, at der såvel før som efter udskiftningen alene kan modtages signaler fra 3 sendestationer. Den nye satsmodtager er naturligvis teknisk forbedret i forhold til den gamle, men giver ikke i sig selv flere muligheder. Hertil kræves, at selve anlæggets udbygges og forbedres. At den nye satsmodtager er teknisk bedre end den foregående medfører ikke i sig selv, at udgifterne helt eller delvis betragtes som ikke fradragsberettigede forbedringsudgifter ifølge en kendelse fra Landsskatteretten, der omtales i Ligningsvejledningen, afsnit E.K.2.13. Ifølge en anden kendelse fra Landsskatteretten ligeledes nævnt i Ligningsvejledningen anerkendes fuldt fradrag, hvis udskiftning og reparation er lige dyre.

Landsskatteretten skal udtale

Landsskatteretten bemærker, at udgifter til vedligeholdelse af de af den skattepligtiges ejendele, hvis udbytte bliver beregnet som indkomst, er fradragsberettigede i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

Da den foretagne udskiftning af en del af antenneanlægget omfatter såvel vedligeholdelse som forbedring, og Landsskatteretten ikke har grundlag for at ændre den skønsmæssige ansættelse af vedligholdelsesudgiften, stadfæstes den påklagede ansættelse for indkomståret 1997 på dette punkt.

Herefter bestemmes

Indkomståret 1996
Personlig indkomst
Værdi af fri bil ansat til 35.640 kr. i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4	stadfæstes.
Indkomståret 1997
Personlig indkomst
Værdi af fri bil ansat til 34.500 kr. i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4	stadfæstes.
Fradrag for vedligeholdelsesudgifter til antenneanlæg ansat til 8.000 kr.	stadfæstes.

....."

Under denne sag, der er anlagt den 7. december 2000, har sagsøgeren nedlagt følgende påstande:

Vedrørende erhvervsmæssig kørsel:

Sagsøgerens personlige indkomst for 1996 nedsættes med 35.640 kr.

Sagsøgerens personlige indkomst for 1997 nedsættes med 34.500 kr.

Vedrørende vedligeholdelse af antenneanlæg:

 

Principalt:
Sagsøgerens fradrag for vedligeholdelsesudgifter ansættes i 1997 til 21.305 kr.

Subsidiært:
Sagsøgerens fradrag for vedligeholdelsesudgifter ansættes i 1996 til 21.305 kr., og sagsøgerens fradrag for 1997 nedsættes med 8.000 kr.

Mere subsidiært:
Sagsøgerens fradrag for vedligeholdelsesudgifter ansættes i 1997 til et beløb mindre end 21.305 kr., men større end 8.000 kr.

Mest subsidiært: Sagsøgerens fradrag for vedligeholdelsesudgifter ansættes i 1996 til et beløb mindre end 21.305 kr., men større end 8.000 kr., og sagsøgerens fradrag i 1997 nedsættes med 8.000 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt følgende påstande:

Vedrørende fri bil:

 

Frifindelse.

Vedrørende antenneanlæg:

Principalt:
Frifindelse.

Subsidiært:
Frifindelse, idet det anerkendes, at sagsøgerens personlige indkomst for indkomståret 1996 nedsættes med 8.000 kr.

Mere subsidiært:
Ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomståret 1996 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Mest subsidiært:
Ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomståret 1997 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

For det tilfælde, at sagsøgeren måtte få medhold i sin subsidiære eller mest subsidiære påstand vedrørende spørgsmålet om fradrag for udgiften til udbedring af antenneanlægget, har sagsøgte nedlagt påstand om, at sagsøgeren skal anerkende, at sagsøgerens personlige indkomst for indkomståret 1997 forhøjes med 8.000 kr.

Sagsøgeren har over for denne påstand taget bekræftende til genmæle.

Det fremgår af sagsøgerens regnskab for 1996, at der det pågældende år var huslejeindtægter fra ejendommen i Y3-by på i alt 472.228 kr. Blandt udgifterne i forbindelse med ejendommens drift er anført fortæring uden bilag 17.115 kr., lønninger 10.000 kr., renholdelse 1.813 kr. og diverse 2.826 kr. Endvidere har der været vedligeholdelsesudgifter på i alt 46.788 kr., hvoraf 17.638 kr. er refunderet af lejere. Vedligeholdelsesudgifterne fordeler sig med udgift til tømrer på 1.645 kr., VVS 6.003 kr., maler 2.220 kr., elektriker 2.614 kr., diverse 4.402 kr. og udskiftning af antenneforstærker 29.904 kr.

I det tilsvarende regnskab for 1997 udgjorde udgiften til fortæring 10.708 kr., mens udgiften til lønninger udgjorde 6.000 kr. Vedligeholdelsesudgifterne udgjorde 46.334 kr. hvoraf 42.954 kr. blev refunderet af lejere. Vedligeholdelsesudgifterne fordelte sig med udgift til tømrer på 1.484 kr., VVS 11.223 kr., maler 7.010 kr., elektriker 4.865 kr., diverse 447 kr. og antenneanlæg 21.305 kr.

Ifølge uddrag af sagsøgerens regnskab for 1996 havde sagsøgeren en indtægt på i alt 17.638,09 kr. i form af refunderede omkostninger fra i alt 7 fraflyttede lejere i forbindelse med renovering af de pågældendes lejligheder. Det tilsvarende tal udgjorde i 1997 42.954 kr. fra i alt 12 fraflyttede lejere.

Det fremgår af faktura af 17. november 1994 fra Mitsubishiforhandleren i ...., at sagsøgeren erhvervede den i sagen omhandlede Mitsubishi varevogn som fabriksny. Købsprisen udgjorde 162.000 kr. incl. moms efter fradrag af værdien af en byttebil til 20.000 kr. Ifølge faktura af 1. september 1999 fra Nissanforhandleren i Horsens blev vognen i forbindelse med købet af en ny varevogn givet i bytte for 60.284 kr. incl. moms.

Sagsøgeren og hans hustru ejede ud over varevognen også en Citroen AX personbil. Af en værkstedsregning af 24. marts 1997 fra Citroënforhandleren i .... fremgår, at bilen pr. denne dato havde kørt 80.620 km. Af en værkstedsregning af 27. august 1999 fra Peugeotforhandleren i .... fremgår, at bilen pr. denne dato havde kørt 130.432 km.

I 2 håndskrevne bilag har sagsøgeren for hver enkelt måned i henholdsvis 1996 og 1997 angivet en række datoer, der skal vise, hvilke dage han har været på sin ejendom i Y3-by. Sagsøgeren har endvidere fremlagt dagsrapporter for henholdsvis 1996 og 1997 med angivelse af "Y3-by" ud for en række datoer i en kalender for de pågældende år. Det er ubestridt, at der er en række uoverensstemmelser mellem markeringerne i de håndskrevne bilag og markeringerne i dagsrapporterne.

Det fremgår af faktura af 16. juli 1996 fra ABB Electric A/S, at der i uge 27 i 1996 blev udført antennearbejde på sagsøgerens ejendom i Y3-by. Udgiften udgjorde i alt 29.903,76 kr. incl moms. På fakturaen er bl.a. anført følgende: "Fejlfinding gl. antenneanlæg. Antenneanlæg sendt ind for rep. Det kunne ikke betale sig. Opsætning og indregulering af ny hovedstation for antenneanlæg. Flyttet fra udhæng til loft. Udskiftning af kabel og montering af 220V stik til nyt antenneanlæg."

Ifølge faktura af 19. december 1996, ligeledes fra ABB Electric A/S, er der den 9. december 1996 udført yderligere antennearbejde på ejendommen for i alt 21.304,88 kr. incl. moms. På fakturaen er bl.a. anført, at arbejdet vedrørte "Montering af DR2 parabol".

Sagsøgeren har forklaret, at han er uddannet inden for salg. Han har været i radiobranchen i mange år, men blev i slutningen af 1960'erne bygmester. Han drev virksomhed som bygmester i personligt regi og opførte sommerhuse og andre beboelsesejendomme. Byggerierne blev opført til ham selv med henblik på udlejning. Udlejningsejendommen i Y3-by er en af disse ejendomme. Han udførte stort set selv alt arbejdet i forbindelse med de enkelte byggerier. I de senere år har han afhændet de fleste af de ejendomme, han gennem tiden har opført, således at han i dag kun har ejendommen i Y3-by og et parcelhus i Y4-by tilbage. Parcelhuset i Y4-by er lejet ud. Han og hans kone bor selv på en gård i Y1-by ved ..... Gården, der er på ca. 100 tønder land, købte de i 1981, da byggebranchen lå stille. Han har selv sat gården i stand. Den anvendes til land- og skovbrug. Udlejningsejendommen i Y3-by består af 22 lejemål. Han foretager selv alt vedligeholdelses- og reparationsarbejde. Ejendommens udendørsarealer bliver ikke fejet til daglig. Det er der ikke behov for. Beplantningen bliver heller ikke passet til daglig, idet det er tilstrækkeligt at klippe buske og lignende en gang om året. Omkring 1997 var der en ældre mand i ejendommen, der tog sig af mindre viceværtsopgaver. Siden 1984-85 har han både haft en bil til privat brug og en bil til erhvervsbrug. De kommunale skattemyndigheder har aldrig haft bemærkninger hertil. Privatbilen er en Citroen AX. Bilen til erhvervsbrug var i 1996-97 en Mitsubishi varevogn, men den er siden blevet skiftet ud med en anden varevogn. Førerkabinen på Mitsubishien havde oprindeligt 2 rækker sæder og i alt 4 døre. Han tog imidlertid de bageste sæder ud. Det rum, hvor sæderne havde været, blev i stedet anvendt til værktøj m.v. Bag førerkabinen var et åbent lad. Vognen var beskidt både indvendig og udvendig, da den bl.a. blev brugt ved arbejde i skoven og i den forbindelse også blev anvendt som opholdsskur. Vognen var uegnet til privatkørsel og blev ikke brugt hertil. Når vognen ikke var i brug i forbindelse med arbejdsopgaver, stod den parkeret ved gården i Y1-by. Al kørsel til Y3-by i forbindelse med udførelsen af arbejder på udlejningsejendommen foregik dengang som i dag i varevognen. Han har som regel en medhjælper med. I 1996-97 var det RO, der var ansat på gården i Y1-by. Når han er i Y3-by, er vognen altid lastet med forskellige materialer. Nogle gange kan materialerne være på varevognens lad, men ofte er det nødvendigt at koble en trailer til varevognen, f.eks. hvis han skal have større ting som stige, stillads eller cementblandemaskine med. Han har to anhængere, en med 2 hjul og en med 4 hjul, som han anvender alt efter behov. Han har i Y1-by opmagasineret materialer, der kun bliver brugt i forbindelse med arbejder på ejendommen i Y3-by. Andre nødvendige materialer bliver købt undervejs til Y3-by hos tømrerhandleren i Y4-by. Der er en garage i tilknytning til ejendommen i Y3-by, men selv om garagen kan låses, er det ikke sikkert at opbevare materialer der. Nogle af materialerne er kostbare, f.eks. udstyr til nivellering, og han har tidligere fået stjålet ting, der befandt sig på ejendommen i Y3-by. Når han i Y3-by skal lave noget, der strækker sig over flere dage, tager han derfor materialerne m.v. med i varevognen, når han kører hjem for at overnatte. Større ting, som det er besværligt at transportere, lader han dog blive stående natten over. Han har ikke ret tit behov for at komme på ejendommen af andre grunde end for at udføre vedligeholdelses- eller reparationsarbejder. Hvis han i øvrigt har et ærinde på ejendommen, slår han det som regel sammen med en vedligeholdelses- eller reparationsopgave. Han og hans kone har familie i Y3-by, og når de besøger den, benytter han som regel lejligheden til at se til ejendommen. I forbindelse med disse familiebesøg kører de i privatbilen. Denne bil blev også anvendt af hans kone i forbindelse med transport til og fra hendes arbejdsplads i Y5-by, indtil hun i 1999 gik på pension. De håndskrevne oversigter for henholdsvis 1996 og 1997 viser de dage, hvor han har været i Y3-by. Oversigterne bygger på bilag vedrørende fortæringsudgifter, der er indgået i regnskaberne for de pågældende år. De håndskrevne markeringer i de fremlagte kalendere for 1996 og 1997 viser hans medhjælpers timeforbrug. Uoverensstemmelserne mellem de nævnte oversigter og de nævnte kalenderpåtegninger kan skyldes, at medhjælperen ikke har været med på enkelte af turene. Disse ture er alligevel blevet angivet i oversigterne, da de bygger på bilag vedrørende fortæringsudgifter, mens turene ikke er anført i de kalenderpåtegninger, der viser medhjælperens timeforbrug. Lønudgiften angivet i regnskaberne for ejendommens drift for 1996 og 1997 på henholdsvis 10.000 kr. og 6.000 kr. er løn til medhjælperen. Da medhjælperen var en ansat på gården i Y1-by, har revisor skønsmæssigt anført den del af den pågældendes løn, der kunne henføres til arbejde på ejendommen i Y3-by. Posten vedligeholdelse i de samme regnskaber angår køb af materialer, ikke udgifter til håndværkere. Når der undtagelsesvis er en håndværksmæssig opgave, han ikke selv kan klare, tilkalder han naturligvis en håndværker, men der er i så fald tale om større udgifter end dem, der er anført i regnskaberne. De fremlagte bilag vedrørende omkostninger refunderet af lejere i 1996 og 1997 er taget direkte fra regnskabernes kontoudtog. Renoveringsarbejderne i de enkelte lejligheder har været betydeligt mere omfattende, end disse tal tyder på, men en del af disse arbejder har han ikke kunnet kræve betalt af de fraflyttede lejere. Ejendommen har eget fællesantenneanlæg. I 1996 gik forstærkeren i stykker. På dette tidspunkt kunne lejerne modtage Danmarks Radio, TV 2 og et svensk program. I forbindelse med reparationen blev der i sommeren 1996 opsat en parabol på ejendommen. Det var meningen, at lejerne fortsat alene skulle kunne tage de hidtidige 3 programmer. Det viste sig imidlertid, at det ikke kunne betale sig at reparere den del af anlægget, der gjorde det muligt at modtage det svenske program. På forslag fra teknikeren blev anlægget derfor justeret, således at man i stedet for det svenske program kunne modtage DR2. Denne justering fandt sted i december 1996. Der blev ikke i den forbindelse opsat en yderligere parabol. De tre programmer, som lejerne nu kan se, det vil sige DR 1, TV 2 og DR2, modtages alle via den samme parabol. Ordlyden i fakturaen af 19. december 1996 er således ikke præcis. Han har altid afsluttet sit regnskab meget tidligt efter et årsskifte. Grunden til, at den pågældende faktura er medtaget i regnskabet for 1997, er derfor sikkert, at den først er blevet betalt på et tidspunkt i januar 1997, efter at regnskabet for 1996 var afsluttet. Han fører selv kassekladden, men regnskabet udarbejdes af en revisor. Antenneanlægget blev ikke fremtidssikret i forbindelse med reparationen i 1996, og han har netop været nødt til at få anlægget udbedret på ny, idet fjernsynsstationerne i mellemtiden er gået over til at sende digitale signaler.

RO har forklaret, at han i 1996-97 var ansat hos sagsøgeren som landbrugsmedhjælper. Han var den eneste ansatte på gården. Han deltog i arbejdet på gården og i den tilhørende skov. Derudover hjalp han til med forskellige arbejdsopgaver på sagsøgerens udlejningsejendom i Y3-by. Hovedparten af hans arbejde var på gården og i skoven. Arbejdet i Y3-by bestod af indvendig og udvendig vedligeholdelse og reparation, f.eks. malerarbejde og snedkerarbejde, og i mere sæsonprægede opgaver som snerydning og klipning af hække. Arbejdsopgaverne blev udført i fællesskab med sagsøgeren, der altid var med, når han var i Y3-by. De kørte i sagsøgerens Mitsubishi varevogn. De medbragte alt det værktøj m.v., de skulle bruge i forbindelse med arbejdet. Hvis de manglede noget, blev det købt undervejs i et byggemarked i Y4-by. Varevognen var altid pakket med grej, når de skulle til Y3-by, og det var ofte nødvendigt at koble en trailer til vognen for at få plads til f.eks. stillads, sand, spande osv. Når han og sagsøgeren arbejdede i Y3-by flere dage i træk, tog de grejet med tilbage til Y1-by om aftenen. Større genstande som f.eks. stillads og cementblandemaskine blev dog stående natten over. Han har aldrig været på sagsøgerens ejendom i Y4-by. Varevognen blev også brugt i forbindelse med arbejdet i skoven. Den var møgbeskidt. Han kender ikke noget til, om den også blev brugt af sagsøgeren privat.

TP har forklaret, at han i 1996-97 var ansat som elektriker hos ABB Electric A/S i Y3-by. Han er stadig ansat samme sted, men virksomheden hedder nu BP Electric. I mellemtiden er han blevet forfremmet til overmontør. Det var ham, der i 1996 udførte det praktiske arbejde i forbindelse med reparationen af fællesantenneanlægget på sagsøgerens ejendom i Y3-by. Det hidtidige anlæg var af ældre dato og kunne ikke repareres. Han monterede derfor et nyt anlæg med samme anvendelsesmuligheder som det gamle. I den forbindelse blev der opsat en parabol, da det nye anlæg var baseret på satellitmodtagelse. Det hidtidige anlæg havde været baseret på signalmodtagelse via en traditionel antenne. Det var en nødvendighed for at kunne reparere anlægget at skifte til satellitmodtagelse. Det var alene modtagedelene på loftet, der blev skiftet ud, ikke installationerne i de enkelte lejligheder. Det nye anlæg vil kunne mere end det gamle, hvis der bliver monteret en yderligere del på det. Som det blev installeret, kunne det imidlertid ikke mere end det gamle. Det var meningen, at det nye anlæg skulle kunne modtage de samme 3 programmer som det hidtidige anlæg. Det viste sig imidlertid, at det ikke var muligt at få komponenter til modtagelse af det svenske program, som det gamle anlæg havde modtaget. På den baggrund, og da DR2 i den periode netop var kommet frem, blev det besluttet i stedet for det svenske program at gøre det muligt at modtage DR2, således at anlægget som hidtil kunne modtage 3 programmer. Det er en fejl, når der i fakturaen af 19. december 1996 står "montering af DR2 parabol". Der var allerede blevet opsat parabol i forbindelse med arbejdet i sommeren 1996, og der blev ikke opsat en yderligere parabol i anledning af det fortsatte arbejde i december 1996. Han mener ikke, at det havde prismæssig betydning, at anlægget endte med at kunne modtage DR2 i stedet for det hidtidige svenske program. Anlægget vil kunne udbygges til at modtage alle de programmer, der formidles af den satellit, som parabolen er stillet ind på. Han har ikke kendskab til, om en sådan udvidelse er sket, siden anlægget blev sat op i 1996.

AI har forklaret, at hun er gift med sagsøgeren. Indtil hun den 1. maj 1999 forlod arbejdsmarkedet, arbejdede hun i Y5-by og kørte i den forbindelse ca. 60 km om dagen. Det foregik i hendes og hendes mands Citroen personbil. Denne bil blev også anvendt til øvrig privatkørsel. Mitsubishi varevognen blev ikke anvendt til privatkørsel. Hun har nogle gange kørt i varevognen, hvis hun f.eks. skulle hente en maskindel eller et stykke værktøj til brug for arbejdet på gården eller i skoven, men derudover har hun ikke benyttet vognen.

Sagsøgeren har til støtte for sin påstand vedrørende spørgsmålet om beskatning af værdien af fri bil gjort gældende, at Mitsubishi varevognen alene blev benyttet til erhvervsmæssige formål og hverken blev anvendt til eller var stillet til rådighed for privat brug. Kørslen fra hjemmet i Y1-by til udlejningsejendommen i Y3-by havde til formål, at han og hans hjælper skulle reparere og vedligeholde ejendommen. De udførte selv alle arbejdsopgaver og havde alle nødvendige materialer og arbejdsredskaber m.v. med i vognen. Kørselsudgiften må på den baggrund anses for en driftsomkostning, der er fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Fradragsretten er et modstykke til den beskatning, der sker af ejendommens lejeindtægter. Skattemyndighederne har godkendt fradrag for fortæring på turene til Y3-by, hvilket støtter, at transporten er erhvervsmæssig. Det er bevist eller i hvert fald sandsynliggjort, at varevognen ikke er anvendt til privat kørsel. Den var indregistreret på gule plader og ikke momsberigtiget. Privat kørsel ville således have været ulovlig. Det må endvidere lægges til grund, at vognen bl.a. som følge af dens anvendelse til skovarbejde og som arbejdsskur var i en tilstand, der gjorde den uegnet til privat brug. At vognen ikke blev brugt privat støttes yderligere af, at sagsøgeren og hans hustru havde og fortsat har en personbil, som kørte et meget betydeligt antal kilometer de pågældende år.

Med hensyn til påstanden om fradragsret for udgiften til reparation af antenneanlægget på ejendommen i Y3-by har sagsøgeren gjort gældende, at der var tale om vedligeholdelse af anlægget og ikke om en forbedring af dette. Hele udgiften er derfor fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e. Lejerne kunne efter reparationen som hidtil kun modtage 3 programmer. Der er derfor ikke sket nogen forbedring. Det forhold, at man af tekniske grunde ikke længere kunne modtage et svensk program, og at det derfor i stedet var gjort muligt at modtage DR2, er uden betydning, da det altid vil være en smagssag, hvilket program der er bedst. Det er også uden betydning, at man i forbindelse med reparationen ligeledes af tekniske grunde gik fra at modtage tv-signalerne via antenne til at modtage signalerne via parabol. Selv om parabolanlægget potentielt har flere tekniske muligheder end det hidtidige anlæg og vil kunne udbygges til at kunne modtage flere programmer, kan der ikke lægges vægt herpå, når de potentielle muligheder ikke er udnyttet. Parabolen var i øvrigt allerede blevet opsat i sommeren 1996, og der blev ikke opsat en yderligere parabol i forbindelse med, at det senere på året blev gjort muligt at modtage DR2. Det beror således på en fejl i fakturaen af 19. december 1996 fra antennefirmaet, når det er anført, at der blev opsat DR2 parabol. Hvis hele udgiften ikke kan anses som fradragsberettiget som en vedligeholdelsesudgift, bør et beløb større end det beløb på 8.000 kr., som skattemyndighederne skønsmæssigt har fastsat, anses som medgået til vedligeholdelse. Det er med rette, at udgiften er fratrukket i 1997, hvor fakturaen er betalt, idet sagsøgeren i sit regnskab anvender et kontantprincip. Hvis udgiften ikke kan trækkes fra i 1997, bør sagsøgeren i stedet indrømmes et fradrag for 1996.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand vedrørende spørgsmålet om beskatning af værdien af fri bil i første række gjort gældende, at sagsøgeren ikke har løftet sin bevisbyrde for, at varevognen ikke er stillet til rådighed for eller anvendt til privat kørsel. Vognen stod parkeret ved sagsøgerens bopæl i Y1-by, og han og hans hustru havde således uden videre adgang til at benytte den privat. Det bestrides, at varevognen var uegnet til privat kørsel, og det forhold, at den var indregistreret på gule nummerplader, og at sagsøgeren og hans hustru også havde en personbil, er ikke dokumentation for, at varevognen ikke blev brugt privat. Sagsøgte har i anden række gjort gældende, at kørslen mellem bopælen i Y1-by og ejendommen i Y3-by må anses for personbefordring, der ikke er fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det bestrides, at sagsøgeren medbragte arbejdsredskaber m.v. på turene til Y3-by, eller i hvert fald at dette var hovedformålet med at køre i varevognen. Da transporten af redskaber m.v. derfor må anses som et accessorium til personbefordringen, er der ikke tale om en fradragsberettiget driftsudgift.

Med hensyn til spørgsmålet om fradragsret for udgiften til reparation af antenneanlægget har sagsøgte gjort gældende, at det må lægges til grund, at anlægget ved reparationen blev bragt i bedre stand, end det var, før det gik i stykker. Der er derfor ikke tale om en fradragsberettiget vedligeholdelsesudgift, men om en forbedringsudgift, der ikke er fradragsberettiget. Det fremgår af fakturaen fra antennefirmaet, at der blev opsat en parabol i forbindelse med, at det i december 1996 blev gjort muligt at modtage DR2, og det bestrides, at det ikke skulle forholde sig, som det fremgår af fakturaen. I hvert fald bør udbedringen af antenneanlægget i henholdsvis juli og december 1996 ses under et. Hvis udgiften findes at være medgået både til vedligeholdelse og forbedring af anlægget, er der ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn over størrelsen af den del, der bør anses som en fradragsberettiget vedligeholdelsesudgift. Uanset om udgiften eller en del heraf anses som en vedligeholdelsesudgift, er den ikke fradragsberettiget i indkomståret 1997, idet arbejdet er udført og faktureret i 1996, og idet det bestrides, at sagsøgeren har været berettiget til at anvende et kontantprincip i forbindelse med periodeafgrænsningen i sit regnskab.

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter bevisførelsen for landsretten, herunder den forklaring, der er afgivet af vidnet RO, lægges det til grund, at turene til Y3-by havde til formål at udføre reparations- og vedligeholdelsesarbejder på sagsøgerens udlejningsejendom. Det lægges endvidere til grund, at stort set alle materialer og arbejdsredskaber, der skulle anvendes i den forbindelse, til daglig befandt sig på sagsøgerens gård i Y1-by, og at den varevogn, som sagsøgeren og hans medhjælper kørte i, når de skulle til Y3-by, derfor normalt var læsset med udstyr. Da det væsentligste formål med at anvende varevognen på den baggrund må anses for at have været transport af materialer m.v., må kørslen betragtes som en fradragsberettiget driftsudgift, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det forhold, at sagsøgeren og hans medhjælper samtidig blev befordret til arbejdsstedet, har således været et accessorium til den øvrige transportopgave og kan dermed ikke føre til, at kørslen må anses for privat.

Sagsøgerens husstand bestod ifølge de foreliggende oplysninger alene af ham og hans hustru. Ud over varevognen, der var indregistreret på gule nummerplader og ikke var momsberigtiget, havde ægteparret en personbil. Det lægges efter bevisførelsen til grund, at varevognen, der bl.a. blev brugt til skovarbejde, var om ikke uegnet så dog heller ikke velegnet til privat kørsel. Sagsøgeren og hans ægtefælle har forklaret, at al privat kørsel skete i personbilen, og disse forklaringer støttes af det forhold, at personbilen de pågældende år ifølge de fremlagte værkstedsregninger havde kørt et betydeligt antal kilometer. Den omstændighed, at varevognen, når den ikke var i brug, stod parkeret ved sagsøgerens bopæl, kan ikke tillægges særskilt betydning, idet bopælen som en landbrugsejendom samtidig er arbejdsplads. Uanset at sagsøgeren ikke har ført kilometerregnskab, findes han på den anførte baggrund efter en samlet vurdering at have løftet sin bevisbyrde for, at varevognen ikke blev brugt til privat kørsel. Da der således ikke har været grundlag for som sket at beskatte sagsøgeren af værdien af fri bil, tager landsretten sagsøgerens påstand om nedsættelse af hans personlige indkomst med de omhandlede beløb til følge.

Med hensyn til antenneanlægget blev der i forbindelse med reparationen af anlægget, der fandt sted over 2 omgange i juli og december 1996, bl.a. opsat en parabol. Uanset at beboerne i ejendommen efter reparationen ikke kunne modtage flere programmer end hidtil, må den mulighed for senere udbygning af anlægget, som opsætningen af parabolen indebar, anses for en forbedring af anlægget. Da forbedringen skete i forbindelse med en reparation af anlægget, tiltrædes det herefter, at skattemyndighederne har anset arbejdet som både vedligeholdelse og forbedring. Idet der ikke er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn over, hvor stor en del af regningsbeløbet, der er fradragsberettiget som vedligeholdelsesudgift, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, tager landsretten for så vidt angår denne del af sagen sagsøgtes principale påstand om frifindelse til følge.

T h i   k e n d e s   f o r  r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren, As personlige indkomst for 1996 nedsættes med 35.640 kr., og at sagsøgerens personlige indkomst for 1997 nedsættes med 34.500 kr.

I øvrigt frifindes sagsøgte.

Sagens omkostninger skal sagsøgte betale til sagsøgeren med 13.000 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.