Parter

H1 ApS

(v/Adv. Kim Munk-Petersen)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten v/Adv. Søren Horsbøl Jensen v/Adv. Camilla Bjerg Nielsen)

Afsagt af Landsretsdommerne 

Hanne Aagaard, Vogter og Anders Raagaard (kst.)

Sagens oplysninger

Byretten har den 5. april 2016 afsagt dom i 1. instans (rettens nr. BS 181727/2014). (SKM2017.337.BR)

Påstande 

For landsretten har appellanten, H1 ApS, nedlagt påstand om, at indstævnte, Skatteministeriet, skal anerkende, at H1 ApSs skattepligtige indkomst for indkomstårene 2010, 2011 og 2012 skal nedsættes med yderligere 16.740 kr., 19.483 kr. henholdsvis 20.833 kr., subsidiært at den skattepligtige indkomst for 2010 nedsættes med et mindre beløb end 16.704 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om stadfæstelse, subsidiært ophævelse af byrettens dom og hjemvisning af sagen til fornyet behandling ved SKAT.

Supplerende sagsfremstilling 

Procesbevillingsnævnet har den 23. september 2016 meddelt tilladelse til anke.

Sagen er behandlet sammen med ankesagen vedrørende JL (landsrettens sag V.L. B-0643-16) (SKM2017.332.VLR), der er eneanpartshaver i H1 ApS.

H1 ApS har fremlagt bilag, der som regel har overskriften "Timeoversigt for G2 konsortiets medl. for arbejde udført for JV i henhold til jagtaftale", men som tillige omtales som "logbøger". Bilagene, der dækker perioden fra april 2010 til september 2013, fremstår som løbende månedlige opgørelser af timer fordelt på samtlige jagtkonsortiets medlemmer, dog undtagen JS. Det er for opgørelserne for perioden fra oktober 2010 til oktober 2012 anført, at "Ved betaling for jagtaftale pr. den 30-09 kan man enten betale JV med timer (1 time = 100,00 kr.), eller man kan betale kontant. Sidstnævnte kan opstå hvis man ikke har timer nok". Det fremgår af opgørelserne, at der for de fleste medlemmer løbende er tilskrevet timer uden anden angivelse end antallet, og at der endvidere er sket fradrag. I forbindelse med fradrag er der i opgørelserne i flere tilfælde tilføjet tekst, herunder blandt andet "jagt & træ", "brænde" og "Jagt". For januar 2012 er der for medlemmet LC i forbindelse med et fradrag på 67 timer anført "jagt Tyskl. ", og for oktober 2012 er der for medlemmet IS, der på det tidspunkt havde registreret 38 timer, anført "Udmeldt pr. 30/9 afregn tim. m. JV".

Af en kassebogsudskrift for G2 konsortiet for perioden 1. oktober 2010 - 30. september 2011 fremgår, at der som indtægter er anført blandt andet kontingenter på 2.500 kr. for de seks medlemmer, samt beløb for salg af dyr.

Som udgifter er anført blandt andet beløb til køb af mad, foder og fasankyllinger, ligesom der er anført et beløb på 3.000 kr. til "Jagtleje Verner".

Det fremgår af udskrift af lægejournal for perioden fra 12. april 2008 til 13. juli 2009 vedrørende JS blandt andet, at han i 2008 og i starten af 2009 havde et langvarigt og alvorligt indlæggelsesforløb med komplikationer i en hofteprotese, blandt andet med infektion. Herefter anføres blandt andet:

"30.03.2009

...

STATUS VED UDSKRIVELSEN

Pt. kan gå og stå uden smerter.

...

20.04.09 ...

Fuldstændig velbefindende, dog fortsat lettere gangbesværet.

...

01.06.2009 ...

...

Lukket reposition af lukseret ledprotese i hofte.

... 13.07.2009

AMBULANT KONTROL

Kommer til 6 mdrs. kontrol efter langvarig indlæggelse med infektion i forbindelse med hofterevisionsoperation. Der har været udført i alt 8 operationer i den omgang og efterfølgende har han været lukseret 2 gange hvor man har kunnet reponere lukket.

Røntgen d.d. viser fortsat velplacerede protesekomponenter, opheling i osteotomi og god callusdannelse.

Hans muskulat er under god genoptræning, men der er fortsat langt til målet. Anbefaler at han fortsat genoptræning 2 x ugentligt hos fysioterapeut og at der er håb om genopbygning af muskelmasse i op til 1½ år endnu.

Arbejdsmæssigt har han genoptaget arbejdet i bageriet, dog mest administrativt, så han nu er oppe på at arbejde halv tid, det er hårdt for ham, men han kan lige akkurat klare det.

Det er ikke sikkert, at han nogensinde kommer til at kunne arbejde på fuld tid igen.

Vi aftaler ny kontrol her om yderligere 6 mdr."

I journal fra Y5 Kommune vedrørende JSs genoptræningsforløb er der den 13. oktober 2009 skrevet blandt andet:

"... Status: Efter 12 behandlinger ses øget styrke og bevægelighed omkring venstre hofte og ben. Balancen er god og patienten går nu uden stok, men har en haltende gang. Cikatrisen er stadig hård. Efter yderligere 10 timer er patienten bedre gående, selvom der stadig er let halten..."

Læge ØK har i en udtalelse af 5. december 2016 skrevet blandt andet:

"Som det vil fremgå af vedlagte dokumentation i form af udskrivningsbreve fra sygehus var ovenstående JS i enhver henseende afskåret fra at deltage i jagt fra 17. april 2008 og indtil udgangen af året 2009."

Forklaringer

JS og LC har afgivet supplerende forklaring for landsretten.

JS har supplerende forklaret, at han i 2008 fik en infektion i sit hofteled i forbindelse med en operation. Han var derfor immobil i længere tid. Han begyndte i et genoptræningsforløb i marts 2009, hvor han blev motioneret, idet hans muskulatur efter operationerne var så beskadiget, at han ikke kunne bære sin egen vægt. Han har altid været jæger. I 2009 var han hverken i stand til at deltage i bukkejagten, der startede i maj, eller i efterårsjagterne, der startede i oktober. Hans jagtår i 2009 var stort set ikke eksisterende.

Han deltog først igen i bukkejagten i 2010. Bukkejagt foregår således, at man sætter sig et sted og så venter på vildtet, hvorfor han var i stand til at deltage i dette. Siden da har han på ny deltaget i jagten. Han er stadig gangbesværet, og derfor kan han ikke gå på jagt på samme måde som tidligere.

Holdingselskabet købte i investeringshensigt sit første skovareal i 2003. Han havde da som led i et generationsskifte solgt sit bageri, og han valgte at investere i skoven, fordi den ville kunne holde værdien. Driftsaftalen med produktionsselskabet blev indgået, fordi investering i skovdrift er en meget langsigtet investering. Produktionsselskabet betalte ikke noget for at overtage driften, idet der i de første mange år måtte forventes et underskud.

Jagtaftalen med G2 konsortiet fra 2010 var første gang, at jagten blev lejet ud. Aftalen blev udarbejdet af LC. Han tænkte ikke selv over, at holdingselskabet blev anført som ejer, men det burde rettelig have været produktionsselskabet, der jo stod for driften. Han havde da kendt IS i 4-5 år fra ... Hede Jagtkonsortium, hvor de begge var medlemmer. Da ... Hede Jagtkonsortium i foråret 2010 blev opløst, kom de til at tale om jagten på "hans" areal. Han deltog i den stiftende generalforsamling den 30. marts 2010 i G2 konsortiet, hvor IS blev formand, og han selv blev almindeligt medlem. Der blev i aftalen med jagtkonsortiet fastsat nogle særfordele for ham, således at han blandt andet må skyde bukke, selv om konsortiets kvote er opbrugt, ligesom han én gang om året må arrangere en jagt med egne gæster. Konsortiets medlemmer har også deltaget i hans egne jagter. På konsortiejagter må medlemmerne have 1-2 gæster med. Når han til SKAT oplyste, at han gik på jagt i skoven med venner, så var det en henvisning til de jagter, der fremgår af aftalen. Man inviterer kun sine venner og forretningsforbindelser til at gå med på jagt.

Aftalen trådte i kraft med bukkejagten den 16. maj 2010. De var på det tidspunkt i gang med nogle beplantningsprojekter i skoven, og det var derfor, at der i aftalen blev givet mulighed for, at medlemmerne kunne betale deres vederlag gennem deltagelse i dette arbejde. Medlemmernes arbejde blev indberettet til IS, der så løbende sendte de samlede regnskaber til ham. Når han ikke selv optræder i logbogen, så skyldes det, at han arbejdede mange flere timer end de andre i skoven og derfor ikke behøvede at aflægge regnskab. Det er også i et par tilfælde sket, at medlemmer har fået noget træ for deres arbejde. Når det er anført, at IS er blevet fradraget timer for "jagt Tyskl. ", så skyldes det, at han som tak for ISs arbejde i skoven havde betalt for at tage IS med på en jagt i Tyskland. Medlemmet ST udførte ikke noget arbejde i skoven og betalte derfor altid kontant. Medlemmet IS fik ved sin udmeldelse i oktober 2012 godskrevet 3.800 kr.

Kontingentet på 2.500 kr. til konsortiet skulle betales kontant og kunne ikke arbejdes af. Han tror, at det er en trykfejl, når der i kassebogsudskriften står en lille stjerne (*) ved hans eget navn, både ved kontingentet og i forbindelse med salget af en buk. Der er tale om et driftsregnskab. Hvis kassen i konsortiet løb tør, blev der betalt ekstrakontingenter.

Fra og med regnskabsåret 2012/13 er jagtlejen blevet indtægtsført i produktionsselskabet. Forud herfor blev jagtlejen ikke indtægtsført i nogen af selskaberne, ligesom de udgifter han havde på 100 kr./time for jægernes arbejde i skoven heller ikke er ført som udgifter. Det var et lukket "cigarkasse "-system, hvor hverken indtægter eller udgifter blev taget med. Han har beregnet, at hvis han havde anvendt fremmede entreprenører til at plante, så ville det i 2011 have kostet 61.300 kr. mere. Med fradrag af de 218 timer, der er godskrevet jægerne, har han således sparet 39.500 kr. Jægerne har i dag ikke længere mulighed for at "plante" sig til en del af jagtlejen, idet planteprojekterne i dag er færdige. Når der er andet, der skal laves, så får han fremmede entreprenører til at lave det.

Han har tidligere arbejdet som revisor. Efter bageriet blev solgt til hans søn, arbejdede han fortsat i det. Han har tidligere været medlem andre jagtkonsortier. Han husker ikke, hvad han betalte for deltagelsen i disse. Der blev betalt beløb til konsortiernes "husholdning", men han ved ikke, hvad jagtlejen udgjorde.

LC har supplerende forklaret, at han kender JS gennem ... Hede Jagtkonsortium. I 2008 eller 2009 havde de en prøvejagt på holdingselskabets arealer med henblik på eventuelt at indlemme disse i konsortiet. I ... Hede Jagtkonsortium betalte de med en enkelt mindre undtagelse ikke leje for deres jagtarealer, og da der opstod uenighed om betalingen, blev konsortiet opløst. De resterende medlemmer oprettede derefter G2 konsortiet. Han deltog i generalforsamlingen den 30. marts 2010 og udarbejdede vedtægterne. Når det i § 5 er anført, at konsortiets jagtarealer er ejet af JS, skyldes det, at han på det tidspunkt ikke var bekendt med, at det var holdingselskabet, der var ejer. De havde altid omtalt arealerne som JSs. Konsortiets jagtaftale udarbejdede han sammen med JS. Han blev i den forbindelse opmærksom på det rette ejerforhold, hvorfor dette fremgår af aftalen. Aftalen trådte i kraft med bukkejagten i maj 2010. JS er almindeligt medlem i konsortiet. JS har ikke nogen særfordele, bortset fra at han har en enkelt egen jagt, ligesom han må skyde ekstra bukke. På konsortiejagterne må medlemmerne have 1-2 gæster med hver. Medlemmerne har endvidere deltaget i JSs egen jagt som medhjælpere og som jægere, men de har ikke selv haft gæster med.

Jagtlejen blev aftalt til 21.000 kr., hvilket svarede til 3.500 kr. pr. medlem. Selskabet havde i 2010 store beplantningsplaner, og det var muligt for medlemmerne at betale jagtlejen med de timer, de arbejdede i skoven. Det var frivilligt, om man ville gøre dette. Vedtægternes bestemmelse om, at man skal deltage i arbejdsdage vedrører ikke dette arbejde, men dage, hvor der skal ske reparationer og vedligeholdelse af mere jagtmæssig karakter. Han førte selv regnskabet over de timer, der blev arbejdet. Regnskabet blev ført på baggrund af de enkelte medlemmers indberetninger til ham. Han ajourførte regnskabet månedligt og sendte en opgørelse over de erlagte timer til medlemmerne og til JS. I oktober skete der så modregning af 35 timer til betaling af jagtlejen. Der kunne også modregnes i de optjente timer, hvis medlemmerne modtog træ. JS optræder ikke i logbogen, idet JS, der ikke var så godt gående, for det meste leverede maskinarbejde, for eksempel med traktor eller rendegraver. Endvidere var det hans indtryk, at JS arbejdede væsentlig flere timer i skoven end de andre, hvorfor der ikke var behov for, at han indgik i regnskabet. Han fik i januar 2012 modregnet 67 timer, fordi han havde deltaget i en jagt i Tyskland sammen med JS, som JS havde betalt for. Medlemmet ST deltog ikke i skovarbejdet og betalte derfor altid kontant. Disse beløb overførte han derefter til holdingselskabet. Da IS i oktober 2012 meldte sig ud, fik han modregnet sine oparbejdede 38 timer, enten kontant eller i form af træ.

Han er formand og kasserer for G2 konsortiet og fører derfor regnskabet. Kontingenterne på 2.500 kr., der fremgår af kassebogsudskriften for 2010-11, skulle betales kontant og kunne ikke arbejdes af. Beløbet dækkede konsortiets forskellige indkøb, herunder forplejning til jægerne. Indtægter ved salg af vildt og bøder indgik også i regnskabet. Når der er anført en stjerne (*) ved JS, skyldes det, at der er en mellemregning. Der var ingen grund til, at JS betalte de 2.500 kr., idet 2.500 kr. i stedet blev fratrukket i det beløb, som konsortiet skulle betale til holdingselskabet for jagtleje.

Når der den 25. juli er betalt et beløb for fasankyllinger, så er det betalt fra kassen. Beløbet på 1.099,10 kr. vedrører enten foder eller frø, som JS har betalt. Posten "Jagtleje Verner" på 3.000 kr. vedrører et andet areal, som konsortiet også benyttede.

Procedure

Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten og har procederet i overensstemmelse hermed.

H1 ApS har for landsretten frafaldet sit anbringende om rette indkomstmodtager og har til støtte for sin subsidiære påstand gjort gældende, at der for indkomståret 2010 bør tages hensyn til, hvilke måneder der var jagtmåneder, set i forhold til hvilke måneder JS var ude af stand til at gå på jagt.

Skatteministeriet har bestridt, at rådighedsretten skal opgøres månedsvis. Den skal opgøres på basis af indkomståret som helhed.

Landsrettens begrundelse og resultat 

Der er for landsretten enighed om, at H1 ApS i indkomstårene 2010-2012 har været ejer af de omhandlede arealer, der er indrettet til brug for jagt, blandt andet med hytter og udkigstårne. Efter udfaldet af skønsforretningen er der endvidere enighed om, at markedsværdien af jagtretten på arealerne for disse indkomstår udgør henholdsvis 16.704 kr., 19.483 kr. og 20.833 kr.

H1 ApS' eneanpartshavers ægtefælle, JS, der har jagttegn og i en årrække har været aktiv jæger, deltog i begyndelsen af 2010 i stiftelsen af G2 konsortiet. I forbindelse med stiftelsen indgik selskabet aftale med konsortiet om jagtretten på selskabets arealer, idet det i overensstemmelse med den almindelige opfattelse i konsortiet dog blev anført i konsortiets vedtægter, at jagtarealerne ejedes af JS, ligesom JS ved aftalen blev tillagt visse særrettigheder i forhold til de øvrige medlemmer. Efter forklaringerne fra JS og LC sammenholdt med jagtaftalen og konsortiets timeoversigter og kassebogsregnskaber blev konsortiets årlige vederlag for jagtretten i det væsentlige anset for betalt ved medlemmernes arbejde på jagtarealerne, uden at dette er indtægtsført i selskabet, ligesom der er sket en sammenblanding med JSs private økonomi i hvert fald i forbindelse med en jagtrejse og leveret naturalydelser i form af træ for timer. JSs kontingent til konsortiet for 2010-11 blev betalt ved modregning i konsortiets vederlag til selskabet.

Da H1 ApS for ingen af indkomstårene 2010-12 har registreret indtægter af jagtretten, og da det ikke i øvrigt er godtgjort, at driften af jagtarealerne har tilgodeset andet end JSs personlige interesse for jagt, lægger landsretten herefter til grund, at JS for indkomstårene 2010-12 har disponeret over jagtretten på en måde og i et omfang, der svarer til en ejers, og at der ikke er ydet selskabet vederlag herfor. Den omstændighed, at JSs deltagelse i jagten i indkomståret 2010 var begrænset af hans helbredsmæssige forhold, kan efter indholdet af de lægelige oplysninger om hans mobilitet og almene velbefindende ikke føre til en anden vurdering.

Da jagtretten således vederlagsfrit har været stillet til JSs rådighed i hele indkomståret, tiltræder landsretten, at H1 ApS i medfør af statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 2 skal beskattes af et beløb svarende til markedsværdien af jagtretten.

Landsretten stadfæster derfor dommen.

Efter sagens udfald, omfang og økonomiske værdi skal H1 ApS betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med 20.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Der er ved fastsættelsen endvidere lagt vægt på, at sagen, der har udgjort den væsentligste del af hovedforhandlingen, er behandlet sammen med ankesagen vedrørende eneanpartshaveren i selskabet.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Byrettens dom stadfæstes.

H1 ApS skal inden 14 dage betale sagens omkostninger for landsretten til Skatteministeriet med 20.000 kr.