Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at gælden overstiger stuehusets værdi den 10. juni 2014 med 641.074 kr.
2. Såfremt spørgsmål 1 ikke kan besvares bekræftende, kan sikkerhedsstillelsen pr. 10. juni 2014 da opgøres på baggrund af anskaffelsesudgifterne til stuehuset.

Svar

1. Nej, se begrundelse

2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer en landbrugsejendom med et areal på 48 ha., som anvendes til virksomhed med mælkeproduktion og planteavl.

Ejendommen er anskaffet i 1980 af spørgers ægtefælle, der døde i 2009. Stuehuset havde en anskaffelsessum på kr. 135.000 inkl. omkostninger. Virksomhedsordningen har været anvendt i alle årene, og spørger har succederet i opsparet overskud mv.

I 2006 påbegyndte ægteparret et byggeri af et nyt stuehus. Der blev bygget for 1.616.426 kr. i andet halvår 2006. Stuehusbyggeriet blev afsluttet i første halvår af 2007 med undtagelse af haveanlægget, som blev færdiggjort i foråret 2008. Udgiften til byggeri i 2007 udgjorde 1.241.716 kr., og haveanlægget beløb sig til 160.292 kr.

Efter indflytning i det nye stuehus, er der sket nedrivning af det gamle stuehus.

I december 2006 blev der hjemtaget et lån til det samlede byggeri på 3.000.000 kr. Lånet blev placeret i privatområdet.

I juni måned 2008 blev der optaget et lån på 500.000 kr., som også er placeret i privatområdet.

I februar 2012 overgik lånet til et andet pengeinstitut, hvorved det blev forøget med 129.000 kr. Den del af lånet, der er placeret i privatområdet udgør herefter 629.000 kr.

Stuehusvurderingen for 2007 udgør 2.025.000 kr.

Stuehusvurderingen for 2008 udgør 2.409.300 kr.

Stuehusvurderingen for 2009 udgør 2.409.300 kr.

Stuehusvurderingen for 2010 udgør 2.424.800 kr.

Stuehusvurderingen for 2011 udgør 2.424.800 kr.

Stuehusvurderingen for 2012 udgør 2.424.800 kr.

Stuehusvurderingen for 2014 udgør 2.424.800 kr.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det følger af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, at hvis der er stillet sikkerhed for gæld placeret udenfor virksomhedsordningen med aktiver i virksomhedsordningen, sker der beskatning med det laveste beløb af sikkerhedsstillelsen og gældens kursværdi.

Beskatningen sker på det tidspunkt, der stilles sikkerhed, og der sker som udgangspunkt ikke yderligere beskatning, hvis der er udsving i værdien af det aktiv, der er stillet til sikkerhed, jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, sidste pkt.

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, at der ikke sker beskatning af en sikkerhedsstillelse, hvis gælden ikke overstiger ejendomsværdien med tillæg af udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige. Vurderingen efter 1. pkt. foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen.

Følgende fremgår af bemærkningerne i betænkning af 8. september 2014 punkt 2:

"Det foreslås at indsætte en anden undtagelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Bestemmelsen giver mulighed for, at den skattepligtige kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld i blandet benyttede ejendomme omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt.

Gælden, som aktiverne i virksomhedsordningen stilles til sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien eventuelt med tillæg af forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, og som der derfor ikke er taget hensyn til ved fastsættelsen af ejendomsværdien. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes for den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren.

Denne undtagelse indebærer, at skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige (ejeren). Den private gæld, der stilles sikkerhed for, må dog ikke overstige værdien af den private bolig, der tjener til bolig for den skattepligtige....

Ved vurderingen af, om den skattepligtige har optaget for meget privat gæld med sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, jf. den foreslåede undtagelse, kan enten den offentlige ejendomsværdi eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige, lægges til grund. I forhold til den offentlige ejendomsværdi kan denne opgøres med tillæg af udgifter til eventuelle forbedringer, der er foretaget efter den offentlige vurdering af ejendommen.

Dette indebærer, at eventuelle forbedringer ikke kan tillægges ejendomsværdien, fra det tidspunkt, efter forbedringerne er foretaget, hvor der foreligger en ny offentlig vurdering af ejendomsværdien. De forbedringer, der kan tillægges, svarer til de forbedringer, der kan indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3. Eksempelvis kan en skattepligtig, der driver et landbrug, stille hele landbrugsejendommen til sikkerhed for privat gæld, uden at der anses for at være overført et beløb fra virksomhedsordningen til den skattepligtige.

Det er dog en forudsætning, at gældens størrelse ikke overstiger værdien af stuehuset på landbrugsejendommen, som den skattepligtige bruger til privatbolig. Er stuehuset vurderet til 1 mio. kr., kan virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for privat gæld på 1 mio. kr. Den private gæld, der er stillet sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien. Er det tilfældet, anses der for at være overført et beløb til den skattepligtige, svarende til den del der overstiger ejendomsværdien.

Er stuehuset på landbrugsejendommen eksempelvis vurderet til 1 mio. kr., men stilles hele landbrugsejendommen til sikkerhed for en privat gæld på 1,5 mio. kr., anses den skattepligtige for at have overført et beløb fra virksomhedsordningen til privatøkonomien svarende til 0,5 mio. kr.

Hvorvidt den private gæld overstiger ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig), er kun afgørende på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsvurderingen efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling af boligmarkedet. Det vil derimod kunne være forbundet med skattemæssige konsekvenser, hvis den oprindelige sikkerhedsstillelse bortfalder og f.eks. ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig) er faldet og der efterfølgende ønskes stillet ny sikkerhed.

Er stuehuset (den private bolig) på landbrugsejendommen eksempelvis oprindelig vurderet til 1 mio. kr., kunne den skattepligtige stille sikkerhed for privat gæld svarende til 1 mio. kr. Værdien af stuehuset er efterfølgende faldet til 0,75 mio. kr. Bortfalder den oprindelige sikkerhedsstillelse, vil den skattepligtige kun kunne stille sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, for privat gæld svarende til 0,75 mio. kr. Stilles der alligevel sikkerhed for 1 mio. kr., anses et beløb svarende til 0,25 mio. kr. for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien."

Det er altså på tidspunktet, hvor man stiller sikkerhed for et lån i ejendommen, at følgende to betingelser skal opfyldes:

• man skal bebo boligen, og

• sikkerhedsstillelsen må ikke overstige boligens anskaffelsessum eller ejendomsvurderingen med tillæg af forbedringer, som ikke indgår i vurderingen.

Den gæld, der kan henføres til stuehuset, er optaget inden den 10. juni 2014. Der søges om bindende svar for at få klarlagt, hvor meget af gælden, der skal afvikles, således at der fortsat kan ske opsparing af overskud jf. § 3, stk. 5, 1. punkt i lov nr. 992 af 16. september 2014 om ændring af virksomhedsskatteloven og kildeskatteloven.

Der har hersket en del usikkerhed om, hvordan en sikkerhedsstillelse med pant i en blandet benyttet ejendom skal gøres op pr. 10. juni 2014.

FSR - danske revisorer spurgte 8. september 2014 Skatteudvalget om følgende:

"FSR forstår den foreslåede tilføjelse til virksomhedsskattelovens § 10 fra ændringsforslaget af 3. september 2014, således at det også for de skatteydere, der allerede inden d. 10. juni 2014 havde givet sikkerhed for privat gæld i en blandet benyttet ejendom, gælder at tidspunktet for, hvornår det skal måles, hvorvidt værdien af ejendommen overstiger gælden, skal være på det tidspunkt, hvor der blev givet pant i ejendommen.

Kan ministeriet bekræfte dette?

Dette også selvom pantsætningen i mange tilfælde vil være sket for mange år siden?

Af skatteministerens svar af 6. oktober 2014 til Skatteudvalget fremgår følgende:

"FSR har ønsket en bekræftelse på, at tidspunktet for, hvornår det skal måles, hvorvidt værdien af den private del af en blandet benyttet ejendom overstiger den private gæld, er det tidspunkt, hvor der blev givet pant i ejendommen, uanset at pantsætningen i mange tilfælde vil være sket for mange år siden.

Det kan bekræftes. Vurderingen af, hvorvidt gælden overstiger ejendomsværdien af den del af den blandet benyttede ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige, skal ske på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Det gælder uanset, at pantsætningen har fundet sted for flere år siden."

I bogen "Lovændringer af virksomhedsordningen i 2014, L200 med kommentarer" af Lone Hauge og Søren Hjorth, er SKAT citeret for følgende svar til forfatterne:

"Det er vurderingen/den faktiske anskaffelsessum på det tidspunkt, hvor der er givet pant i ejendommen, der er afgørende for beregningen af, hvorvidt gælden (pr. 10. juni 2014) overstiger stuehusets værdi."

SKAT har endvidere henvist til svaret på spørgsmål 10 til skatteministeren. Af dette svar fremgår:

"Det afgørende for, om gælden undtages fra hovedreglen, bliver, at den ikke overstiger ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum, der kan henføres til den private del af ejendommen, som tjener til bolig for den selvstændige. Vurderingen heraf skal ske på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsværdien efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling i boligmarkedet."

I bogen "Lovændringer af virksomhedsordningen, L200 med kommentarer" har forfatterne med baggrund i SKATs besvarelser opstillet nedenstående eksempler, som SKAT har taget stilling til:

Eksempel 1

"Der er i 2010 optaget et lån med pant i en landbrugsejendom, hvor den skattepligtige har bopæl. På dette tidspunkt udgjorde ejendomsværdien for stuehuset 1 mio. kr. Anskaffelsessummen for stuehuset var på 800.000 kr. Af det samlede lån er 2 mio. kr. placeret uden for virksomhedsordningen.

Pr. 10. juni 2014 var restgælden på den del af lånet, der er placeret uden for virksomhedsordningen, nedbragt til 1,5 mio. kr. Ejendomsværdien for stuehuset var pr. 10. juni 2014 på 1,8 mio. kr.

Ud fra SKATs svar af 20. november 2014 skal gældens kursværdi pr. 10. juni 2014 på 1,5 mio. kr. sammenholdes med stuehusets ejendomsværdi på tidspunktet for pantsætningen, dvs. i 2010. Da stuehusets ejendomsværdi i 2010 var på 1 mio. kr., indgår der således en sikkerhedsstillelse på 500.000 kr. ved opgørelsen af bagatelgrænsen. Det er uden betydning, at stuehusværdien pr. 10. juni 2014 er steget til et beløb, der overstiger den gæld, der pr. 10. juni 2014 er placeret uden for virksomhedsordningen."

Eksempel 2

"Der er i 2010 optaget et lån med pant i en landbrugsejendom, hvor den skattepligtige har bopæl. På dette tidspunkt udgjorde ejendomsværdien for stuehuset 1 mio. kr. Anskaffelsessummen for stuehuset var på 800.000 kr. Af det samlede lån er 2 mio. kr. placeret uden for virksomhedsordningen.

Pr. 10. juni 2014 var restgælden på den del af lånet, der er placeret uden for virksomhedsordningen, nedbragt til 1,5 mio. kr. Ejendomsværdien for stuehuset var pr. 10. juni 2014 på 0,9 mio. kr.

Ud fra SKATs svar af 20. november 2014 skal gældens kursværdi pr. 10. juni 2014 på 1,5 mio. kr. sammenholdes med stuehusets ejendomsværdi på tidspunktet for pantsætningen, dvs. i 2010. Da stuehusets ejendomsværdi i 2010 var på 1 mio. kr., indgår der således 500.000 kr. ved opgørelsen af bagatelgrænsen. Det er uden betydning, at stuehusværdien pr. 10. juni 2014 er faldet til et beløb, der er mindre end den gæld, der pr. 10. juni 2014 er placeret uden for virksomhedsordningen."

Eksempel 3

"Der er i 2010 optaget et lån med pant i en landbrugsejendom, hvor den skattepligtige har bopæl. På dette tidspunkt udgjorde ejendomsværdien for stuehuset 2 mio. kr. Anskaffelsessummen for stuehuset var på 1.800.000 kr. Af det samlede lån er 2 mio. kr. placeret uden for virksomhedsordningen.

Pr. 10. juni 2014 var restgælden på den del af lånet, der er placeret uden for virksomhedsordningen, nedbragt til 1,5 mio. kr. Ejendomsværdien for stuehuset var pr. 10. juni 2014 på 0,9 mio. kr.

Ud fra SKATs svar af 20. november 2014 skal gældens kursværdi pr. 10. juni 2014 på 1,5 mio. kr. sammenholdes med stuehusets ejendomsværdi på tidspunktet for pantsætningen, d.v.s. i 2010. Da stuehusets ejendomsværdi i 2010 var på 2 mio. kr., indgår der således ingen sikkerhedsstillelse ved opgørelsen af bagatelgrænsen. Det er uden betydning, at stuehusværdien pr. 10. juni 2014 er faldet til et beløb, der er mindre end den gæld, der pr. 10. juni 2014 er placeret uden for virksomhedsordningen."

SKAT har over for forfatterne erklæret sig enig i ovenstående fortolkning.

Spørger har bopæl i ejendommens stuehus, og den omhandlede gæld er tinglyst på ejendommen. Betingelsen for at være omfattet af virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8 er således opfyldt.

Sikkerhedsstillelsestidspunkt og restgæld pr. 10. juni kan skematisk fremstilles således: 

Da lånet i december 2006 blev optaget, og sikkerhedsstillelsen etableret, havde stuehuset en vurdering på 742.500 kr., og der var anvendt 1.616.426 kr. til opførelse af stuehuset. Der er tale om forbedringer, der ikke indgår i ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2006. Forbedringerne kan derfor tillægges, jf. ovenfor.

Stuehusværdien på stiftelsestidspunktet udgør herefter 2.358.926 kr. Lånet udgør 3.000.000 kr., hvilket ifølge det oplyste er det mindste beløb af sikkerhedsstillelsen og lånets kursværdi. Restgælden på lånet udgjorde den 10. juni 2014, 3.000.000 kr. Dette beløb skal, jf. SKATs svar, sammenholdes med stuehusværdien på 2.358.926 kr. Sikkerhedsstillelsen udgør herefter 641.074 kr.

I første halvår 2007 færdiggøres den resterende del af stuehuset. Stuehuset blev ibrugtaget den 1. marts 2007. Udgiften til færdiggørelse af stuehuset beløber sig til 1.241.716 kr. Haveanlæg i april 2008 beløb sig til 160.292 kr. Den samlede anskaffelsessum for det nye stuehus udgør kr. 3.018.434 kr.

Ved SAU Spørgsmål 262 2014/15 blev Skatteministeren spurgt om følgende:

Spørgsmål:

"Vil ministeren ud fra følgende forudsætninger - en ejendom er købt i 1984, og anskaffelsessummen for stuehuset udgjorde ifølge skødet 500.000 kr. I 2002 nedrives stuehuset, og der bygges et nyt, hvor de kontante udgifter til opførelse udgør 2.200.000 kr. - oplyse, om stuehusets anskaffelsessum i relation til undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, kan opgøres til 2.200.000 kr.?"

Svar:

"Det kan bekræftes, at den kontante anskaffelsessum udgør 2.200.000 kr. svarende til de kontante udgifter til opførelsen af det nye stuehus."

På tidspunktet, hvor det nye lån optages i juni 2008, kan anskaffelsessummen for stuehuset som nævnt opgøres til 3.018.434 kr. i december 2006.

Der er optaget et nyt lån i juni 2008 på 500.000 kr., og dette lån er i februar 2012 blevet forhøjet til 629.000 kr. Restgælden for lånet udgjorde den 10. juni 2014 365.339 kr.

Restgælden pr. 10. juni 2014 skal sammenholdes med anskaffelsessummen for stuehuset, jf. ministerens svar, refereret ovenfor, da det oprindelige stuehus er nedrevet. Af anskaffelsessummen er der forlods anvendt 2.358.926 kr. Resterende beløb udgør 659.508 kr. Heri kan indeholdes lånets restgæld pr. 10. juni 2014, som udgjorde 365.339 kr.

Der etableres således alene en sikkerhedsstillelse ved hjemtagelse af lånet i december 2006, og denne udgør jf. ovenfor 641.074 kr.

Ved opgørelsen af stuehusværdien bør det ikke være afgørende, om der aktuelt er bolig i det pågældende stuehus. Det afgørende må være, at der er bopæl på ejendommen. Dette kriterie opfyldes, ligesom gælden er tinglyst på ejendommen.

I skitsen til Vækstpakken fra juni 2014 fremgår følgende i relation til L200, fremsat den 11. juni 2014:

"Gennem en højere bagatelgrænse (på 500.000 kr.) samt mulighed for over 3 år at afvikle sikkerhedsstillelsen i virksomhedsordningen for de private lån, får de berørte personer mulighed for gradvist at indrette sig på de nye regler. Det er en betingelse, at sikkerhedsstillelsen i virksomhedsordningen er fuldstændig afviklet inden udgangen af de 3 år. Justeringerne gør det muligt for de berørte personer at foretage en mere smidig tilpasning af deres økonomi. Endvidere vil der blive fundet en løsning på de situationer, hvor blandet benyttede bygninger stilles til sikkerhed for lån."

Det er således klart forudsat, at der skulle findes en løsning for de blandet anvendte ejendomme. Ud fra dette formål ses der ikke at være grundlag for at forudsætte, at det har nogen betydning, om man har bopæl i det gamle stuehus fremfor det stuehus, der hjemtages lån til, når sikkerhedsstillelsen skal opgøres.

Det bemærkes i den forbindelse, at ministersvaret, som refereret ovenfor, kun tager udgangspunkt i, at anskaffelsessummen for stuehuset kan opgøres til nybyggeriets pris, når der sker nedrivning af det oprindelige stuehus. Alt andet lige bør der også kunne indgå en andel svarende til prisen for den grund, hvor stuehuset er opført, i stuehusets anskaffelsessum.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at gælden overstiger stuehusets værdi den 10. juni 2014 med 641.074 kr.

Lovgrundlag

Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3 (uddrag):

Aktiver, der benyttes både til erhvervsmæssige og private formål, indgår ikke i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Dog indgår i virksomheden den erhvervsmæssige del af en ejendom, hvor der foretages en fordeling af ejendoms-værdien på den del, der tjener til bolig for den skattepligtige, og på den øvrige ejendom. Ejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 6-8, indgår i virksomheden med den del af ejendommen, der ikke tjener til bolig for ejere. Anskaffelsessummen for ombygning, forbedringer m.v. af den erhvervsmæssige del af sådanne ejendomme indgår ligeledes i virksomheden.

Ved § 1, nr. 2, i lov nr. 992 af 16/09/2014 om ændring af virksomhedsskatteloven og kildeskatteloven blev følgende indsat i virksomhedsskattelovens § 10:

Stk. 6. Stilles aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, anses det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse for overført til den skattepligtige, jf. dog stk. 7-9. Opgørelsen af beløbet sker på det tidspunkt, hvor der stilles sikkerhed.

Stk. 7. Stk. 6 finder ikke anvendelse, hvis sikkerhedsstillelsen er foretaget som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition.

Stk. 8. Stk. 6 finder ikke anvendelse for gæld med pant i ejendomme omfattet af § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., i det omfang gælden ikke overstiger ejendomsværdien med tillæg af udgifter til forbedringer, som er foretaget efter fastsættelsen af ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige. Vurderingen efter 1. pkt. foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen.

Stk. 9. Stk. 6 finder ikke anvendelse for sikkerhedsstillelse, der etableres fra og med den 11. juni 2014 til og med den 31. december 2017, i det omfang sikkerhedsstillelsen afløser en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, og beløbsmæssigt ikke overstiger denne. Den beløbsmæssige værdi af en sikkerhedsstillelse, der eksisterede den 10. juni 2014, opgøres pr. 10. juni 2014 som det laveste beløb af enten gældens kursværdi eller sikkerhedsstillelsens størrelse.

Forarbejder

Af betænkning, afgivet af Skatteudvalget den 8. september 2014 over forslag til lov om ændring af virksomhedsskatteloven, fremgår det bl.a. af bemærkningerne:

Det foreslås at indsætte en anden undtagelse i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Bestemmelsen giver mulighed for, at den skattepligtige kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld i blandet benyttede ejendomme omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt. Gælden, som aktiverne i virksomhedsordningen stilles til sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien eventuelt med tillæg af forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, og som der derfor ikke er taget hensyn til ved fastsættelsen af ejendomsværdien. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes for den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren. Denne undtagelse indebærer, at skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige (ejeren). Den private gæld, der stilles sikkerhed for, må dog ikke overstige værdien af den private bolig, der tjener til bolig for den skattepligtige.

Undtagelsen finder også anvendelse for visse udlejningsejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 6-8, jf. henvisningen til virksomhedsskatte-lovens § 1, stk. 3, 3. pkt.

Ved vurderingen af, om den skattepligtige har optaget for meget privat gæld med sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, jf. den foreslåede undtagelse, kan enten den offentlige ejendomsværdi eller den kontante anskaffelsessum for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den skattepligtige, lægges til grund. I forhold til den offentlige ejendomsværdi kan denne opgøres med tillæg af udgifter til eventuelle forbedringer, der er foretaget efter den offentlige vurdering af ejendommen. Dette indebærer, at eventuelle forbedringer ikke kan tillægges ejendomsværdien, fra det tidspunkt, efter forbedringerne er foretaget, hvor der foreligger en ny offentlig vurdering af ejendomsværdien.

De forbedringer, der kan tillægges, svarer til de forbedringer, der kan indgå i virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 3. Eksempelvis kan en skattepligtig, der driver et landbrug, stille hele landbrugsejendommen til sikkerhed for privat gæld, uden at der anses for at være overført et beløb fra virksomhedsordningen til den skattepligtige. Det er dog en forudsætning, at gældens størrelse ikke overstiger værdien af stuehuset på landbrugsejendommen, som den skattepligtige bruger til privatbolig. Er stuehuset vurderet til 1 mio. kr., kan virksomhedens aktiver stilles til sikkerhed for privat gæld på 1 mio. kr. Den private gæld, der er stillet sikkerhed for, må ikke overstige ejendomsværdien. Er det tilfældet, anses der for at være overført et beløb til den skattepligtige, svarende til den del der overstiger ejendomsværdien. Er stuehuset på landbrugsejendommen eksempelvis vurderet til 1 mio. kr., men stilles hele landbrugsejendommen til sikkerhed for en privat gæld på 1,5 mio. kr., anses den skattepligtige for at have overført et beløb fra virksomhedsordningen til privatøkonomien svarende til 0,5 mio. kr. Hvorvidt den private gæld overstiger ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig), er kun afgørende på tidspunktet for sikkerhedsstillelsen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsvurderingen efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling af boligmarkedet.

Det vil derimod kunne være forbundet med skattemæssige konsekvenser, hvis den oprindelige sikkerhedsstillelse bortfalder og f.eks. ejendomsvurderingen af stuehuset (den private bolig) er faldet og der efterfølgende ønskes stillet ny sikkerhed. Er stuehuset (den private bolig) på landbrugsejendommen eksempelvis oprindelig vurderet til 1 mio. kr., kunne den skattepligtige stille sikkerhed for privat gæld svarende til 1 mio. kr. Værdien af stuehuset er efterfølgende faldet til

0,75 mio. kr. Bortfalder den oprindelige sikkerhedsstillelse, vil den skattepligtige kun kunne stille sikkerhed i aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, for privat gæld svarende til 0,75 mio. kr. Stilles der alligevel sikkerhed for 1 mio. kr., anses et beløb svarende til 0,25 mio. kr. for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien.

Skatteministerens svar på spørgsmål 10 fra Skatteudvalget (optrykt i bilag 2 til Skatteudvalgets betænkning af 8. september 2014):

Spørgsmål

Af Skatteministeriets høringsskema fremgår det, at der vil blive stillet ændringsforslag, hvorefter sikkerhedsstillelse i virksomhedens aktiver for gæld i den private del af en blandet benyttet ejendom tillades, så længe gælden ikke overstiger værdien af privatboligen. Vil ministeren redegøre nærmere for forslaget, herunder tilkendegive, hvordan og hvornår privatboligens værdi opgøres? Vil ministeren endvidere redegøre for, hvordan forbedringer og gæld vedrørende forbedringer indgår i privatboligens værdi?

Svar

Der vil blive stillet ændringsforslag til lovforslaget, hvorefter selvstændige uden skattemæssige konsekvenser kan stille aktiver, der indgår i virksomhedsordningen, til sikkerhed for gæld, der ikke indgår i virksomhedsordningen, hvis gælden ikke overstiger ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum, for den del af ejendommen, der tjener til bolig for den selvstændige.

Den foreslåede undtagelse omfatter ejendomme, som nævnt i virksomhedsskatte-lovens § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt., dvs. blandet benyttede ejendomme som f.eks. landbrugsejendomme eller visse udlejningsejendomme.

Det afgørende for, om gælden undtages fra hovedreglen, bliver, at den ikke over-stiger ejendomsværdien, eller den kontante anskaffelsessum, der kan henføres til den private del af ejendommen, som tjener til bolig for den selvstændige. Vurderingen heraf skal ske på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Dette indebærer, at det ikke er forbundet med skattemæssige konsekvenser, at ejendomsværdien efterfølgende stiger eller falder eksempelvis som følge af den almindelige udvikling i boligmarkedet.

Udgifter til forbedringer, der er foretaget efter den seneste vurdering, vil kunne tillægges ved opgørelsen af privatboligens værdi.

Svar af 18. december 2014 fra Skatteministeren til Skatteudvalget på spørgsmål nr. 262 af 5. december 2014

Spørgsmål

Vil ministeren ud fra følgende forudsætninger - en ejendom er købt i 1984, og anskaffelsessummen for stuehuset udgjorde ifølge skødet 500.000 kr. I 2002 nedrives stuehuset, og der bygges et nyt, hvor de kontante udgifter til opførelse udgør 2.200.000 kr. - oplyse, om stuehusets anskaffelsessum i relation til undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, kan opgøres til 2.200.000 kr.?

Svar

Det kan bekræftes, at den kontante anskaffelsessum udgør 2.200.000 kr. svarende til de kontante udgifter til opførelsen af det nye stuehus.

Praksis

Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.5.2.10 om sikkerhedsstillelse for gæld i blandede ejendomme (uddrag):

Der ses ved opgørelsen af bagatelgrænsen i 2014 - og herefter - i henhold til VSL § 10, stk. 8 bort fra en sikkerhedsstillelse fra den skattepligtiges virksomhed under virksomhedsordningen for gæld med pant i den private del af en ejendom, hvoraf en del er holdt uden for virksomhedsordningen efter reglerne i VSL § 1, stk. 3, 2. og 3. pkt. (såkaldt blandede ejendomme).

Denne undtagelse indebærer, at skattepligtige kan stille aktiver i virksomhedsordningen til sikkerhed for privat gæld svarende til værdien af den del af en blandet benyttet ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige (ejeren).

Den private gæld, der stilles sikkerhed for, må ikke overstige værdien af den private ejendom, der tjener til bolig for den skattepligtige.

Begrundelse

Efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 6, anses sikkerhedsstillelse for gæld i privatsfæren med aktiver i virksomhedsordningen for overført til den skattepligtige.

Efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, finder § 10, stk. 6, dog ikke anvendelse for gæld med pant i blandet benyttede ejendomme, hvis gælden ikke overstiger ejendomsværdien af boligdelen med tillæg af forbedringsudgifter afholdt efter ejendomsværdifastsættelsen eller den kontante anskaffelsessum for boligdelen. Det er herved forudsat, at boligdelen tjener til bolig for den skattepligtige.

Det i nærværende anmodning omhandlede stuehus er således omfattet af undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Efter denne bestemmelse skal vurderingen, af hvorvidt gælden overstiger ejendomsværdien med tillæg af eventuelle forbedringsudgifter, foretages på det tidspunkt, hvor der gives pant i ejendommen. Alternativt kan den kontante anskaffelsessum anvendes.

Efter det oplyste er der optaget et lån i december 2006 på 3.000.000 kr., hvorfor SKAT forudsætter, at der er givet pant i ejendommen samtidig hermed. Ligeledes er det oplyst, at den første del af udgifterne til nyopførelse af stuehus er afholdt i andet halvår 2006 og udgør 1.616.426 kr., at der i første halvår 2007 er afholdt udgifter på 1.241.716 kr. til færdigopførelse af stuehuset, og at haveanlæg er udført i april 2008 for 160.292 kr., eller i alt 3.018.434 kr.

Det ønskes med det bindende svar bekræftet, at vurderingen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, om hvorvidt gælden overstiger ejendomsværdien med tillæg af de afholdte udgifter, kan opgøres med udgangspunkt i ejendomsværdien for det nu nedrevne stuehus på 742.500 kr. med tillæg af udgifterne i andet halvår 2006 på 1.616.426 kr., i alt 2.358.926 kr. Efter spørgers opfattelse skal vurderingen opgøres på baggrund af gældens kontantværdi pr. 10. juni 2014 på 3.000.000 kr., således at sikkerhedsstillelsen er 641.074 kr. mindre end gælden.

Der er efter SKATs opfattelse ikke tale om forbedringsudgifter, der helt eller delvist kan tillægges ejendomsværdien af det tidligere stuehus, da alle udgifterne vedrører opførelse at et nyt stuehus og derfor ikke udgør en forbedring af det tidligere stuehus, som blev nedrevet efter indflytningen i det nye stuehus den 1. marts 2007.

SKAT finder derfor ikke, at vurderingen af gældens størrelse kan måles i forhold til ejendomsværdien af det nedrevne stuehus med tillæg af afholdte udgifter til nybyggeri.

Derimod finder SKAT, at den kontante anskaffelsessum for det nye stuehus skal lægges til grund i forbindelse med nævnte vurdering, da virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, efter SKATs opfattelse ikke skal fortolkes således, at kun foreløbigt afholdte udgifter til opførelse af et nyt stuehus skal indgå i den foreskrevne vurdering på pantsætningstidspunktet.

Der skal efter SKATs opfattelse foretages en konkret vurdering af et nybyggeri, hvorefter et naturligt forløb for opførelsen, hvor der især kan henses til indholdet af entreprisekontrakten, tidspunktet for udgifternes afholdelse og for låneoptagelsen, låneprovenuets anvendelse, indflytningen i boligen, m.m., bør medføre, at ikke blot foreløbigt betalte byggerater skal anses for anskaffelsessum i forbindelse med vurderingen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8.

Efter de foreliggende oplysninger, hvor pantsætningen af ejendommen fandt sted midt i byggeperioden, vil en umiddelbar vurdering på pantsætningstidspunktet medføre, at kun en mindre del af anskaffelsessummen vil indgå i opgørelsen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8.

Dette er efter SKATs opfattelse ikke hensigten med undtagelsesbestemmelsen i virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, som overordnet har som formål at tilgodese ejere af blandede ejendomme, hvor ejeren bebor boligdelen, således at der kan optages gæld i privatsfæren uden skattemæssige konsekvenser, blot gælden ikke overstiger ejendomsværdien eller den faktiske anskaffelsessum.

SKAT finder, at den samlede anskaffelsessum for opførelsen af stuehuset på 2.858.142 kr., opgjort i første halvår 2007, bør indgå i vurderingen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8. Der er herved henset til, at byggeriet i sin helhed må anses for afviklet i et naturligt forløb, ligesom indflytningen i det nye stuehus efter det oplyste fandt sted den 1. marts 2007.

Endvidere finder SKAT, at udgifterne til haveanlæg på 160.292 kr. kan indgå i den samlede anskaffelsessum i forbindelse med nævnte vurdering, da disse udgifter må anses for en del af den samlede anskaffelsessum for nybyggeriet efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, selv om udgiften først blev afholdt et år efter indflytningen i det nye stuehus, på hvilket tidspunkt der i øvrigt er fastsat en ejendomsværdi af det nyopførte stuehus, ekskl. haveanlægget.

Den samlede anskaffelsessum kan efter SKATs opfattelse således opgøres til 2.858.142 kr. med tillæg af 160.292 kr., eller i alt 3.018.434 kr.

Det fremgår af anmodningen, at anskaffelsessummen for den grund, hvorpå stuehuset er opført, også bør indgå i den samlede anskaffelsessum for stuehuset i forbindelse med opgørelsen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8.

Dette er SKAT i udgangspunktet enig i. Imidlertid fremgår det ikke, hvad anskaffelsessummen for grunden udgør, hvorfor SKAT ikke kan tage stilling til grundens værdi og dermed heller ikke til, hvad den samlede anskaffelsessum på 3.018.434 kr. kan forøges med.

I juni måned 2008 blev der optaget et yderligere privat lån med pant i den faste ejendom. Dette lån er nedbragt til en restgæld på 365.339 kr. den 10. juni 2014. Sammen med det i december 2006 optagne lån, som den 10. juni 2014 havde en restgæld på 3.000.000 kr., udgør den samlede gæld, der skal indgå i vurderingen efter virksomhedsskattelovens § 10, stk. 8, i alt 3.365.339 kr.

Da anskaffelsessummen for stuehuset i alt udgør 3.018.434, udgør den del af gælden, der overstiger sikkerhedsstillelsen pr. 10. juni 2014, efter SKATs opfattelse 346.905 kr., ekskl. grundværdien for stuehuset.

Det bemærkes, at SKAT har lagt de oplyste beløbsstørrelser uprøvet til grund.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at sikkerhedens størrelse den 10. juni 2014 kan opgøres på baggrund af anskaffelsesudgifterne til stuehuset.

Begrundelse

Der skal i det hele henvises til SKATs indstilling og begrundelse til spørgsmål 1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling og begrundelse.