Parter
A
og
H1 ApS
(Advokat Helle Hougård Porsfelt)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Uffe Habekost Sørensen)
Afsagt af byretsdommer
Henrik Engell Rhod
Denne sag, hvor stævning er modtaget den 7. februar 2008, drejer sig om, hvorvidt sagsøgerne har krav på omgørelse eller korrektion af en skatteansættelse med den virkning, at en tilskudsbeskatning ophæves.
Påstande
Sagsøgte, Skatteministeriet, dømmes til at anerkende, at sagsøgerne, A og H1 ApS, kan omgøre indbetaling af honorar på 593.784 kr. til H1 ApS, således at skatteansættelsen for indkomståret 2002 for H1 ApS nedsættes med 593.784 kr., i medfør af skatteforvaltningslovens § 29, subsidiært foretage ændringen som en betalingskorrektion i medfør af ligningslovens § 2, stk. 5.
Sagsøgte har påstået frifindelse for påstanden om omgørelse. Overfor sagsøgernes subsidiære påstand om betalingskorrektion har sagsøgte påstået afvisning, subsidiært frifindelse.
Sagens omstændigheder
Sagsøgeren A arbejdede i hvert fald i efteråret 2001 på provisionsbasis for det tyske selskab G1 GmbH & Co. KG med henblik på at formidle kapital til udvikling og administration af et vindmølleprojekt i G2 GmbH & Co. KG . Det var aftalt, at A i provision skulle modtage 5 pct. af den investerede kapital, som han formidlede. Det er i sagen omtvistet, hvorvidt formidlingsarbejdet strakte sig ind i skatteåret 2002, og hvorvidt retserhvervelsestidspunktet for provisionen var i indkomståret 2001 eller 2002.
Den 27. maj 2002 fremsendte A en acontoregning til G1 GmbH & Co. KG på EUR 80.000, svarende til kr. 593.784. Regningen var udstedt af H1x ApS(nu H1 ApS), c/o A. A erhvervede i 2002 det pr. 1. januar 2002 stiftede selskab H1x ApS, hvori han tiltrådte som direktør den 22. maj 2002. Det var oprindeligt meningen, at selskabet skulle hedde H1x ApSsom anført i acontoregningen, men navnet blev i stedet H1 ApS.
H1 ApS medtog provisionen på kr. 593.784 i selskabets årsrapport for 2002. Årets bruttofortjeneste var i årsrapporten opgjort til kr. 935.987. Af selskabets skatteopgørelse blev under bruttofortjenestens sammensætning anført blandt andet 593.784 kr. som hidrørende fra "Provision salg af vindmøllekapital i tyske selskaber". Det fremgår af årsrapporten blandt andet, at årets resultat i 2002 var kr. 123.042. I regnskabsåret udgjorde skatten kr. 52.732. Der blev ikke betalt selskabsskat. Beløbet blev regnskabsmæssigt posteret som udskudt skat med kr. 52.732.
I forbindelse med et kontrolbesøg hos H1 ApS i 2003 blev skattemyndighederne opmærksom på den omhandlede regning. Foranlediget af kontrolbesøget anmodede skattemyndighederne i et brev af 19. februar 2004 til H1 ApS om blandt andet:
"...
En redegørelse for formidlingshonoraret på 80.000 EUR fra det tyske projektselskab G1 GmbH & Co. KG er indtægtsført i selskabet. Honoraret er faktureret den 27. maj 2002 og A er først indtrådt i H1 ApS den 22. maj 2002. Umiddelbart vil man derfor forvente, at retten til honoraret i væsentligt omfang er optjent i personligt regi.
...
Regionen træffer ikke afgørelse i sagen om moms af formidlingshonoraret, før det er afklaret, hvor formidlingshonoraret skal indtægtsføres.
..."
Ved brev af 6. april 2004 til ToldSkat meddelte A blandt andet accept af, at formidlingshonoraret indtægtsføres i personligt regi.
Ved afgørelse af 14. oktober 2005 foretog skattemyndighederne imidlertid en ændret skatteansættelse for 2001 vedrørende A. I sagsbehandlingen indgik blandt andet en erklæring af 16. juni 2003 fra det tyske selskab G1 GmbH & Co. KG , hvoraf fremgår:
"...
Hermed bekræfter vi, at A/H1 ApS har udført selvstændigt arbejde i perioden 10. december 2001 til 30. april 2003 som formidler af salg af kapitalandele i tyske vindmølleselskaber til danske kreditorer.
..."
Erklæringen blev af skattemyndighederne imidlertid anset for ukorrekt, og skattemyndighederne lagde i stedet til grund, at provisionen blev optjent senest den 29. oktober 2001 på hvilket tidspunkt H1 ApS endnu ikke var stiftet. I afgørelsen blev As indkomst i virksomhedsskatteordningen forhøjet med i alt kr. 1.452.851. A havde selvangivet et underskud ved selvstændig virksomhed. I afgørelsen ansatte skattemyndighederne et overskud af selvstændig virksomhed på kr. 3.213.116. I dette beløb var indeholdt kr. 516.875 som følge af provisionsbetalingen fra det tyske selskab. Det fremgår af afgørelsen blandt andet:
"...
De har i august-oktober 2001 arbejdet for det tyske firma G1 GmbH & Co. KG , ved formidling på provisionsbasis af mulige investorer til vindmølleprojektet G2 GmbH & Co. KG . Ifølge ToldSkat har De i 2001 opnået endelig ret til 69.638 Euro, svarende til ca. 516.875 kr., hvorfor dette beløb i henhold til statsskattelovens § 4 skal beskattes i 2001. Fakturerings- og betalingstidspunkter er uden selvstændig betydning.
..."
Af ToldSkats sagsfremstilling for afgørelsen fremgår nærmere:
"...
ToldSkat blev opmærksomme på regningen i forbindelse med momskontrol hos H1 ApS, påbegyndt i 2003. ToldSkat fandt i første omgang regningen interessant ud fra et momsmæssigt synspunkt, idet regionen var uenig i, at regningen ikke var tillagt moms. Under sagens behandling fremlagde skatteyder bl.a. en erklæring fra G1 GmbH & Co. KG , hvoraf fremgår, at A/H1 ApS har udført selvstændigt arbejde i perioden 10. december 2001 til 30. april 2003 som formidler af salg af kapitalandele i tyske vindmølleselskaber til danske investorer. I forbindelse med behandlingen af momsspørgsmålet, blev det aftalt med A, at indtægten i stedet skulle beskattes hos ham personligt, og af pragmatiske grunde, blev det aftalt, at vente med at indtægtsføre beløbet til førstkommende selvangivelse, 2003. Yderligere indtægt i 2002 ville nemlig blot blive udlignet ved yderligere afskrivninger på vindmøller.
ToldSkat er først efterfølgende blevet opmærksomme på, at erklæringen fra G1 GmbH & Co. KG er forkert, herunder at retten til indtægten allerede blev erhvervet senest d. 29. oktober 2001.
Uagtet, at erklæringen oprindeligt måtte være udarbejdet som dokumentation til brug for skatteyders a-kasse, og uagtet, at den fejlagtige erklæring er fremlagt for ToldSkat til brug for en momssag, har erklæringen haft betydning for den fejlbedømmelse af den skattemæssige side, som ToldSkat foretog i forbindelse med momskontrollen.
..."
Efterfølgende traf skattemyndighederne den 21. december 2005 afgørelse vedrørende H1 ApS´s skatteansættelser for blandt andet 2002. I den forbindelse tilbageførte skattemyndighederne den selvangivne formidlingsprovision fra det tyske selskab på kr. 593.784, og beløbet blev i stedet anset som et skattepligtigt tilskud i 2002 til selskabet fra A. Det fremgår herom nærmere af afgørelsen:
"...
Omhandlede provisionsindtægter er optjent ved hovedaktionær As arbejde i efteråret 2001. Selskabet var end ikke stiftet, da det indtægtsgivende arbejde blev udført. SKAT har ved afgørelse af 14. oktober 2005 beskattet A som rette indkomstmodtager af beløbet. SKAT finder, at beløbet er indtægtsført hos H1 ApS, ud fra et motiv om uberettiget skatteudskydelse, og har ikke fundet hjemmelgrundlag for at nedsætte selskabets skatteansættelse, som konsekvens af, at A beskattes som rette indkomstmodtager. Beløbet må dog omkvalificeres som "tilskud", men er fortsat skattepligtigt som selvangivet, efter statsskattelovens § 4.
Selskabet har for indkomståret 2004 selv korrigeret for fejlen, ved at tage fradrag for beløbet, og udbetale dette til hovedaktionæren. Korrektion kan ikke godkendes. Da dette forhold, i modsætning til den oprindelige fejl er lagt klart frem, er rettelse foretaget ved omgørelse.
..."
Afgørelsen af 14. oktober 2005 vedrørende As skatteansættelse for indkomståret 2001 blev søgt omgjort, hvilket imidlertid blev afslået af SKAT den 17. juli 2006. Afgørelsen blev indbragt for Landsskatteretten, der ved kendelse af 27. oktober 2011 traf afgørelse om en del af spørgsmålene i sagen. Landsskatteretten har dog endnu ikke truffet afgørelse i relation til blandt andet det provisionsbeløb, som nærværende retssag vedrører.
Den 7. april 2006 ansøgte H1 ApS om omgørelse af indtægtsførslen af provisionsbetalingen i årsrapporten for selskabet i 2002. SKAT afslog ansøgningen ved afgørelse af 17. juli 2006. Landsskatteretten stadfæstede SKATs afslag ved kendelse af 8. november 2007. Det fremgår af Landsskatterettens kendelse blandt andet.
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
"...
Ifølge skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, kan der - i det omfang en skatteansættelse hviler på en privatretlig disposition - gives tilladelse til, at en efterfølgende ændring af dispositionen lægges til virkning for skatteansættelsen (omgørelse), hvis følgende 5 betingelser er opfyldt:
|
1.
|
Dispositionen må i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter eller afgifter
|
|
2.
|
Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige.
|
|
3.
|
Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne.
|
|
4.
|
De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige.
|
|
5.
|
Alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, har tiltrådt omgørelsesanmodningen.
|
Det er ikke tilstrækkeligt sandsynliggjort, at beslutningen om, at indtægterne af klagerens arbejde for det tyske selskab, forud for stiftelsen af selskabet, efterfølgende har skullet henføres til klagerens selskab, og ikke direkte til klageren, ikke har været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter eller afgifter. Det er herunder ikke godtgjort, at samarbejdsaftalen er indgået med selskabet, og det er heller ikke godtgjort, at det har været afgørende for det tyske selskab, at samarbejdsaftalen er blevet indgået med et selskab.
Forudsætningerne for at imødekomme anmodningen om omgørelse er derfor ikke til stede.
Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.
..."
Foranlediget af Højesterets dom af 2. februar 2012 (SKM2012.92.HR) og Højesterets kendelse af 23. marts 2012 (SKM2012.221.HR) har sagsøgerne den 12. juli 2012 anmodet SKAT om adgang til at gennemføre betalingskorrektion med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 5. SKAT har den 16. oktober 2012 afvist anmodningen. Sagsøgerne agter at indbringe afslaget for Landsskatteretten.
Forklaringer
Der er afgivet forklaring af sagsøger A samt vidneforklaring af LR.
Sagsøgeren A har forklaret blandt andet, at han aftalte med G1 GmbH & Co. KG´s direktør LR, at han for dette selskab skulle skaffe danske investorer for så vidt angår B-kapitalen i vindmølle-projektet G2 GmbH & Co. KG , og at han for dette arbejde ville oppebære 5 % i provision af den kapital, som han skaffede. Kommanditselskabet var stiftet nogle år forinden, men skulle nu have tilført en B-kapital for at kunne virkeliggøre et vindmølleprojekt. Provisionen ville blive udbetalt fra G1 GmbH & Co. KG , når dette selskab havde modtaget provisionen fra G2 GmbH & Co. KG i forbindelse med B-kapitalens tilvejebringelse. Kapitaludvidelsen og projektet kunne kun registreres og gennemføres samt berettige til provision, hvis der skete fuldtegning. Den samlede kapital var tilvejebragt i begyndelsen af 2002, hvorefter den samlede provision blev overført til G1 GmbH & Co. KG , hvorfra han efterfølgende modtog sin andel af provisionen. G1 GmbH & Co. KG og han havde ikke ret til provision forinden notaren havde fået kapitaludvidelsen registreret i handelsregistret. Han havde ikke ret til pengene, hvis nogle af investorerne faldt fra. Han havde først ret til provisionen på det tidspunkt, hvor pengene blev overført til G1 GmbH & Co. KG . Det væsentligste af formidlingsarbejdet blev udført i 2001, men ved udgangen af 2001 var der fortsat usikkerhed om, hvorvidt han ville få provisionen, eftersom ikke alle investorer endnu havde indbetalt. Under hele forløbet frem til handelsregistrets registrering af kapitaludvidelsen i januar 2002 stod han til rådighed for projektet og investorerne. Han havde allerede i 2001 tænkt på, at drive alle sine aktiviteter i anpartsselskabsregi, således som tilfældet er i dag. Dette førte til, at han erhvervede anparterne i H1 ApS i begyndelsen af 2002. Han indtrådte formelt i selskabets ledelse i maj 2002. Han husker ikke, om han præsenterede sig overfor investorer som drivende sine forretninger i personligt regi eller i selskabsregi, men han har haft en klar interesse i at sige dette til investorerne, netop af hensyn til erstatningsrisikoen i formidlingsopdraget. Han havde den opfattelse, at han stod til ansvar overfor dem, han formidlede projektet til, uanset han havde tillid til projektet og dets prospekt. Hvis der opstod problemer, ville investorerne i første række henvende sig til ham.
Han har ikke siden 2001 etableret nye aktiviteter i personligt regi. I personligt regi driver han i dag alene et par gamle vindmøller og nogle ferielejligheder. Det er på hans foranledning, at direktør LR i en erklæring af 16. juni 2003 bekræftede, at sagsøgeren har udført selvstændigt arbejde i en periode fra 10. december 2001 til 30. april 2003 som formidler af salg af kapitalandele i tyske vindmølleselskaber til danske investorer. Arbejdet vedrørte formidlingsarbejde i relation til blandt andet vindmølleprojektet G3, som det imidlertid ikke lykkedes at finde investorer til. Han havde brug for erklæringen i forhold til sin a-kasse. Han var i 2001 blevet afskediget fra sit arbejde i en bank og ville derfor undersøge med arbejdsløshedskassen, om han var berettiget til dagpenge. Erklæringen blev sendt til a-kassen. Han fik ikke dagpenge. Han har ikke sendt erklæringen til SKAT. Hvis han havde sendt erklæringen til SKAT ville der også have foreligget en fremsendelsesskrivelse fra ham. Det gør der ikke. Da SKAT foretog momskontrol hos ham i begyndelsen af 2004, fik de udleveret alle fakturaer, som blev gennemgået. SKAT kan ikke have fået erklæringen ved den lejlighed. I forbindelse med momskontrollen i 2004 fik vidnet den 19. februar 2004 brev fra IN i skatteforvaltningen, der spurgte til honoraret.
Vidnet talte umiddelbart efter med sin revisor. Revisoren sagde, at det skatte- og regnskabsmæssigt var lige meget om sagsøgeren indtægtsførte honoraret i selskabet eller i personligt regi, idet skatten var den samme. Derfor accepterede han, at honoraret i stedet blev indtægtsført i personligt regi. Revisoren bekræftede for ham, at dette ikke ville give ham afskrivningsmæssige problemer. Han drøftede ikke periodisering med IN, der i øvrigt alene interesserede sig for momsforholdet. Da han meddelte skatteforvaltningen sin accept af ændringen, vedlagde han forskellige bilag, men ikke erklæringen til a-kassen. SKAT må have fundet erklæringen i forbindelse med den efterfølgende ransagning i sommeren 2004. Det havde ikke nogen skattemæssig betydning for ham, om hans provision blev udbetalt til hans selskab eller ham personligt. Sagsøgeren fik først kendskab til, at erklæringen til a-kassen tillige indgik i skatteansættelsen, da skattemedarbejder JN i 2005 skrev, at bilaget var fremlagt, hvilket undrede sagsøgeren, da bilaget ikke kom fra ham. I øvrigt var han ikke klar over, hvilken betydning bilaget havde og overlod korrespondancen med SKAT til sine rådgivere. Han kendte ikke videre til begreber såsom retserhvervelsestidspunkt. SKAT havde i øvrigt klar mulighed for at se, at provisionen vedrørte arbejde, der for en stor del var udført i 2001, blandt andet fordi han allerede i regnskabet for 2001 medtog oplysning om, at han havde investeret i en A-kapitalandel i G2 GmbH & Co. KG -projektet uanset projektet endnu ikke var sat i drift. Han korresponderede også med SKAT om adgangen til at afskrive på denne investering. Ham bekendt kan man ikke begynde at afskrive på projekter, der ikke er sat drift. Projektets fulde finansiering og mølleopstillingen var først på plads i 2002. Da det med IN blev aftalt at flytte beløbet fra selskabet til sagsøgeren personligt, var det for sagsøgeren helt klart, at beløbet ikke skulle beskattes i selskabet. Der blev overhovedet ikke talt om dobbelt- eller tilskudsbeskatning med IN. Der foreligger heller ingen breve fra SKAT herom. Men over et år efter denne aftale underkendte en efterfølgende skattemedarbejder i 2005 aftalen, uanset denne skattemedarbejder i afgørelsen af 14. oktober 2005 i øvrigt har bekræftet sagsøgerens aftale med IN.
LR har forklaret blandt andet, at han mødte A i 2000/2001 i forbindelse med formidling af tyske vindmølleanparter. Han havde udelukkende forretningsmæssige relationer til A. Vidnet og A aftalte, at A skulle bistå vidnets selskab G1 GmbH & Co. KG med at skaffe danske investorer til kapitalandele til et tysk vindmøllekommanditselskab, G2 GmbH & Co. KG . Både vidnets selskab og A skulle oppebære en provision. As provision skulle udgøre 5 % af den kapital, som han formidlede til vindmølleprojektet. Retten til provision indtrådte først, når samtlige kapitalandele var tegnet og registreret i det tyske handelsregister af den tyske notar, hvortil investorerne skulle indbetale deres indskud. Først efter registreringen ville investorernes indskud blive frigivet til projektet, herunder til betaling af provision til vidnets selskab og A.
Hvis investorernes indskud ikke blev indbetalt korrekt, f.eks. ikke indbetalt fuldt ud, eller indskuddene ikke kunne anmeldes handelsregisteret på grund af andre forhold, var notaren forpligtet til at returnere indskuddene til investorerne, og vindmølleprojektet ville ikke kunne gennemføres. I en sådan situation ville vidnets selskab og dermed også A ikke have ret til provision. De sidste investorer, herunder en TL, foretog indskud i begyndelsen af 2002, hvorefter notaren fik kapitalforhøjelsen registreret i handelsregistret. Den samlede provision indgik på vidnets selskabs konto den 18. januar 2002. Efterfølgende blev As andel af provisionen overført til A. Vidnets selskab og dermed A havde ikke i 2001 krav på hverken helt eller delvist honorar for det indtil da udførte arbejde med at skaffe investorer. Hvis A havde sendt en faktura til vidnets selskab allerede i 2001, ville den være blevet returneret, uanset det udførte arbejde. Hvis ikke alle kapitalandele blev tegnet og kapitalforhøjelsen dermed ikke kunne registreres i handelsregistret, tilkom der ikke vidnets selskab og dermed A provision. Det sker ikke ofte, at sådanne projekter strander, men det sker. Derfor vælges en sådan "alt-eller-intet"-provisionsaftale. Provisionsaftalen mellem vidnets selskab og A var udelukkende mundtlig.
Undervejs i arbejdet nævnte A, at han havde tænkt sig at drive sin formidlingsvirksomhed i selskabsform. Vidnet havde ingen problemer med at imødekomme et sådant ønske og medgav, at A som formidler af vindmølleprojekter kunne udsætte sig for en økonomisk risiko i forbindelse med eventuelle fejlberegninger og andre fejl i prospektet, som hidrørte fra vidnets selskab, men blev præsenteret af A for investorerne. Uanset A ikke var ansat i projektet, men af vidnets selskab, ville investorerne kunne bibringes opfattelsen af, at A repræsenterede projektet. Vidnet og A talte ikke nærmere om risici og As overvejelser. Det var tydeligt for vidnet, at investorerne havde stor tillid til A. Nogle af investorerne, som A havde kontaktet, kontaktede også vidnet inden aftale om indskud blev endeligt indgået, men det var langt fra alle. Vidnet ved ikke, om investorerne havde indtryk af, hvorvidt A udførte formidlingsarbejdet i personligt regi eller i selskabsregi. Vidnet ville selv have udført arbejdet i selskabsregi. Vidnets skriftlige erklæring af 16. juni 2003, hvori vidnet for sagsøgerne bekræfter, at sagsøgerne har udført selvstændigt arbejde i en periode fra 10. december 2001 til 30. april 2003 som formidler af salg af kapitalandele i tyske vindmølleselskaber til danske investorer, blev udfærdiget efter anmodning fra A, der angiveligt havde brug for erklæringen i forhold til sin a-kasse. Erklæringen angik i øvrigt formidlingsarbejde for et andre vindmølleprojekter end G2 GmbH & Co. KG .
Procedure
Sagsøgerne har nærmere gjort gældende, at A personligt og H1 ApS begge er blevet beskattet af formidlingsprovisionen, dog således at A er blevet beskattet af 516.875 kr. for indkomståret 2001, mens H1 ApS er blevet tilskudsbeskattet af 593.784 kr. for indkomståret 2002. Efter statsskattelovens § 4 skal de skattepligtige beskattes af deres indtægter. Beskatningen skal ske hos rette indkomstmodtager. Den samme indtægt skal derimod ikke beskattes to gange. Der har derfor altid været mulighed for omgørelse, når SKAT beslutter, at en indkomst ikke er indtægtsført hos rette modtager. Denne praksis var oprindelig ulovbestemt, men findes nu i to lovbestemmelser, som giver mulighed for omgørelse af skattemæssige dispositioner således, at en foretagen dobbeltbeskatning kan ophæves, nemlig skatteforvaltningslovens § 29 og ligningslovens § 2, stk. 5. Der bør derfor indrømmes sagsøgerne adgang til at omgøre faktureringen af provisionen i 2002 fra sagsøger, H1 ApS i overensstemmelse med den uformelle godkendelse fra SKAT i 2004 eller alternativt i overensstemmelse med bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 29 eller ligningslovens § 2, stk. 5.
Nærmere om SKATs godkendelse af korrektionen i 2004
SKAT gav i 2003 tilsagn om, at sagsøgerne i 2004 kunne korrigere indtægtsførelsen af provisionen i selskabet, H1 ApS. Det fremgår klart, at tilsagnet omfattede både den moms- og skattemæssige behandling af provisionen. SKATs håndtering af sagen i 2003/2004 må derfor anses for en tilladelse til omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, eller en accept af omgørelse efter ligningslovens § 2, stk. 5. Anden forståelse af SKATs håndtering kan ikke komme på tale, da omgørelse alene kan ske med hjemmel i lov. SKAT kan ikke træde tilbage fra tilsagnet i 2003, idet tilsagnet udgør en bindende forvaltningsakt. Det bestrides, at SKAT skulle have meddelt tilsagnet på et ukorrekt grundlag. SKAT var bekendt med, at provisionen dækkede formidling udført i hvert fald delvist i 2001, hvilket SKAT ikke fandt til hinder for omgørelsen. Det bestrides, at det overhovedet har været afgørende for SKATs tilsagn om provisionen var optjent helt eller delvist i 2001, da SKAT ellers på daværende tidspunkt burde have afvist korrektionen i hvert fald for en del af provisionen. SKATs tilsagn dokumenterer, at SKAT på dette tidspunkt må have anset betingelserne for omgørelse for opfyldt, enten efter skatteforvaltningslovens § 29 eller efter ligningslovens § 2, stk. 5. SKATs tilsagn er ikke efterfølgende formelt blevet tilbagekaldt. Derfor står tilsagnet ved magt, og SKAT kan derfor ikke med henvisning til en ændret bedømmelse af sagens fakta trække tilsagnet tilbage.
Nærmere om skatteforvaltningslovens § 29
Skatteforvaltningslovens § 29 fastætter, at en skatteyder kan få adgang til at omgøre en tidligere foretagen disposition, hvis følgende betingelser er opfyldt:
"...
|
1)
|
Dispositionen må ikke i overvejende grad have været båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter.
|
|
2)
|
Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtede skattemæssige virkninger, der er væsentlige.
|
|
3)
|
Dispositionen skal have været lagt klart frem for myndighederne.
|
|
4)
|
De privatretlige virkninger af den ændring af dispositionen, der ønskes tillagt skattemæssig virkning, skal være enkle og overskuelige.
|
|
5)
|
Alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, skal tiltræde omgørelsesanmodningen.
|
..."
Hvis betingelserne er opfyldt, skal SKAT tillade omgørelse, uanset hvilken sagstype, der er tale om. Bestemmelsen omfatter også sager om rette indkomstmodtager.
Landsskatteretten har ved kendelse af 8. november 2008 nægtet tilladelse til omgørelse, idet betingelse nr. 1 ikke er anset for opfyldt i sagsøgernes situation, mens de øvrige betingelser modsætningsvist anses for opfyldt. Det bestrides, at der er grundlag for at nægte omgørelse efter nr. 1 eller 3, som sagsøgte har gjort gældende.
For så vidt angår betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1:
Sagsøgerne afviser, at dispositionen, dvs. faktureringen i selskabets navn, i overvejende grad er sket for "at spare eller udskyde skatter".
SKATs egen vejledning om omgørelsesreglen i TfS 2000, 740 fastsætter om fortolkningen af betingelsen i nr. 1 blandt andet, at
"...
Afgrænsningen af om formålet med dispositionen i overvejende grad har været skatte- eller afgiftsbesparelse, er særdeles vanskelig, idet en skatte- eller afgiftsudløsende disposition altid vil indeholde sådanne elementer. Udgangspunktet vil derfor være, at denne betingelse kun i de mere oplagte tilfælde skal kunne blokere for tilladelse til omgørelse, hvilket eksempelvis vil være tilfældet, hvis det primære formal med dispositionen i overvejende grad har været skatte-eller afgiftsbesparelse. Det fremgår eksempelvis af lovbemærkningerne, at det primære formål med en succession normalt ikke vil være skattebesparelse, således at betingelsen i § 37 C, stk. 1, nr. 1, ikke i sig selv vil være til hinder for omgørelse, hvis den skattemæssige behandling af successionen i øvrigt er væsentlig og uforudset af parterne.
..."
Udgangspunktet er derfor, at betingelse nr. 1 kun undtagelsesvist skal kunne begrunde et afslag på omgørelse. Det er ikke tilstrækkeligt for at afvise omgørelse, at dispositionen indebærer en skattemæssig fordel, da det også kræves, at skatteyders hovedformål med dispositionen er at opnå denne skattemæssige fordel, hvilket beror på en subjektiv bedømmelse af skatteyders motiver for at foretage dispositionen. Hvis det på transaktionstidspunktet er klart for skatteyder, at dispositionen ikke vil kunne føre til en skattemæssig besparelse eller udskydelse, vil det allerede af den grund være udelukket at afvise omgørelse med henvisning til betingelse nr. 1. Dette skyldes, at skatteyder i denne situation ikke kan have haft det formål at opnå en skattemæssig besparelse/udskydelse.
Hensigten med virksomhedsordningen er at ligestille drift af virksomhed i personligt regi med drift i selskabsregi, netop for at sikre, at det ikke er skattemæssige årsager, som begrunder valg af driftsform. Det gælder således, at beskatningen af overskud sker med samme procent, hvilket var 30 % i 2001 og 2002, at mulighederne for at fratrække driftsudgifter og foretage skattemæssige afskrivninger er mindst ligeså gode i virksomhedsordningen som i selskabsregi, samt at virksomhedsordningen i visse tilfælde endda er mere optimal end beskatning i selskabsregi. F.eks. tilbyder virksomhedsordningen bedre underskudsudnyttelse og lempeligere beskatning af kapitalafkast fra virksomheden. Der er derfor intet belæg for at antage, at en virksomhedsejer generelt kan opnå særlige skattemæssige fordele alene ved at selvangive indtægterne i selskabsregi i stedet for i virksomhedsordningen, idet udgangspunktet er det modsatte. Denne forudsætning er afgørende, idet vurderingen af betingelsen i § 29, stk. 1, nr. 1 i modsat fald kommer til at hvile på en forkert forudsætning om, at beskatning i selskabsregi giver mulighed for at opnå en særlig skattemæssig gunstig position, hvilket må afvises som værende uden sammenhæng med realiteterne. Allerede derfor giver det ingen mening at stille krav om, at sagsøgerne dokumenterer, at der ikke er opnået skattemæssige fordele, idet synspunktet forudsætter, at beskatning i selskabsregi skulle give mulighed for fordele, hvilket som nævnt må afvises.
Sagsøgte har da heller ikke redegjort for, hvori sådanne skattemæssige fordele skulle bestå, og det henstår derfor som uklart for sagsøgerne, hvilke skattemæssige fordele sagsøgte forestiller sig, at sagsøgerne havde mulighed for at opnå. Dermed er sagsøgerne efterladt i et tomrum, hvor det er uklart, hvad det er for skattemæssige fordele, som sagsøgerne skal dokumentere, at man ikke har opnået, hvilket er en uacceptabel behandling fra en offentlig myndighed.
Sagsøgerne har omvendt dokumenteret, at beskatningen af provisionen, som det måtte forventes, ikke var lempeligere i selskabsregi end den ville have været i personlig regi. Dette skyldes, at der både i 2001 og 2002 var så gode skattemæssige afskrivningsmuligheder i den personligt drevne virksomhed, at provisionen uden videre kunne rummes i virksomhedsordningen uden at udløse skattebetaling. Sagsøgerne opnåede således ikke ved at indtægtsføre provisionen i selskabet nogen skatteudskydelse, som ikke også kunne opnås i mindst samme omfang i virksomhedsordningen. Af As personlige årsregnskab for indkomståret 2002 fremgår således, at virksomheden havde et overskud på 16.092 kr. I det skattemæssige resultat indgår skattemæssige afskrivninger på 507.265 kr., men som det også fremgår af regnskabet, havde den personlige virksomhed en afskrivningsberettiget saldo på vindmøllevirksomhed i Danmark på 12.170.375 kr. og A kunne således have valgt at afskrive et beløb på 3.042.594 kr. (25 % af 12.170.375 kr.) og dermed frembringe et skattemæssigt underskud på over 3 mio. kr. til modregning i andre indtægter. A kunne således have valgt at selvangive et skattemæssigt underskud på over 3 mio. kr. i 2002. Det betyder, at der selv efter medregningen af provisionsindtægten ville være et større skattemæssigt underskud, som kunne fremføres til efterfølgende år. Tilsvarende gælder for 2001, hvor As virksomhed udviste et skattemæssigt underskud på 345.895 kr. før skattemæssige afskrivninger, som A for dette år valgte at undlade. Indregner man fulde skattemæssige afskrivninger på 392.972 kr. i resultatet, hvilket A har forbeholdt sig ret til overfor SKAT, udgør virksomhedsresultatet et negativt beløb på -738.867 kr. As personligt drevne virksomhed ville således ikke have udvist overskud hverken i 2001 eller 2002, selv om provisionen var blevet indtægtsført hos ham personligt. Derfor er der ikke i generel henseende skattemæssige fordele forbundet med indtægtsførelse i selskabsregi, ligesom der heller ikke konkret i sagsøgernes tilfælde blev opnået en skattemæssig fordel. Det må derfor anerkendes, at sagsøgernes beslutning om at indtægtsføre provisionen i selskabsregi ikke var skattemæssigt begrundet, men var afledt af ønsket om at beskytte A personligt mod mangelsansvar fra vindmølleprojektets investorer. Hovedformålet med at indtægtsføre provisionen i selskabet var derfor ikke afledt at skattemæssige forestillinger om lempeligere beskatning, da dette ikke kunne opnås ved at indtægtsføre honoraret. Hovedformålet med indtægtsførelse i selskabet var begrundet i forretningsmæssige overvejelser om ansvarsbegrænsning.
For så vidt angår betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3:
I praksis fortolkes kravet om, at skatteyder har lagt forholdet klart frem, som et krav om, at skatteyder ikke må have forsøgt at skjule forholdet. Har skatteyder selvangivet transaktionen, og er skatteyder ved selvangivelsen i god tro om selvangivelsens rigtighed, anses betingelsen i nr. 3 for opfyldt, jf. Vestre Landsrets dom, som gengivet i SKM2009.752.VLR, hvor landsretten lagde til grund, at skatteyder i den pågældende sag havde antaget, at selskabet var rette indkomstmodtager, og skatteyder derfor ikke havde været bekendt med, at selvangivelsen i selskabsregi kunne indebære skattemæssige problemer. Transaktionen blev derfor qua teksten i selskabets årsrapport og den hertil knyttede opgørelse af selskabets indkomst anset for at være klart lagt frem. Dommen understøtter, at det afgørende for opfyldelse af betingelse nr. 3 er, at skatteyder har selvangivet transaktionen ud fra den opfattelse, som skatteyder havde om korrekt selvangivelse. Det forhold, at SKAT efterfølgende ændrer beskatningen, kan således ikke indebære, at forholdet anses for skjult, når skatteyder på selvangivelsestidspunktet gik ud fra, at transaktionen var selvangivet korrekt. Sagsøgerne i denne sag fastholder derfor, at dispositionen er klart lagt frem for SKAT. Provisionen er selvangivet på det tidspunkt, hvor sagsøgerne anså den for retserhvervet, nemlig i 2002, hvilket skyldtes, at sagsøger først kunne kræve provisionen udbetalt fra G1 GmbH & Co. KG , når G1 GmbH & Co. KG havde modtaget indbetalingerne fra vindmølleejerne. Forholdet kan på ingen måde anses for skjult, da provisionen tydeligt fremgår af årsrapporten 2002, hvoraf fremgår blandt andet "Provision salg af vindmøllekapital i tyske selskaber 593.784." Det forhold, at sagsøgte efterfølgende har anset provisionen for skattepligtig i 2001 kan ikke medføre, at forholdet anses for at være forsøgt skjult. Betingelsen i § 29, stk. 1, nr. 3 er derfor opfyldt, hvilket understøttes af, at SKAT ved kontrollen i 2003 netop blev bekendt med forholdet via selvangivelsen. Sagsøgte skal derfor anerkende, at sagsøger, H1 ApS kan omgøre dispositionen, og at beskatningen af provisionen på 593.784 kr. herefter kan ophæves.
Nærmere om ligningslovens § 2, stk. 5
Sagsøgerne har subsidiært gjort gældende, at omgørelse kan gennemføres som en korrektion med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 5. Denne påstand er afledt af Højesterets afgørelser gengivet i SKM2012.221.HR og SKM2012.92.HR. Højesteret fastslår i disse sager, at spørgsmålet om rette indkomstmodtager skal anses for en kontrolleret transaktion omfattet af skattekontrollovens § 3B og dermed ligningslovens § 2, ligesom det slås fast, at ligningslovens § 2 omfatter enhver kontrolleret transaktion, herunder f.eks. den retlige kvalifikation af transaktionen. Dette medførte i de pågældende sager, at SKAT kunne genoptage henholdsvis indkomståret 1999 og 2002 efter den forlængede ligningsfrist for kontrollerede transaktioner. Dette er en praksisændring. Konsekvensen af, at Højesteret henfører sagerne om rette indkomstmodtager under reglerne om kontrollerede transaktioner og dermed ligningslovens § 2 er, at der bliver adgang til at udøve betalingskorrektion således, at parterne netop får mulighed for at indrette sig i overensstemmelse med de retningslinjer, som SKAT anser for markedsmæssige. Denne praksisændring følges op i Højesterets afgørelse gengivet i SKM2012.221.HR. Højesterets afgørelser har dermed tilsidesat Landskatterettens hidtidige praksis efter afgørelsen gengivet i SKM2001.38.LSR. Konsekvensen må være, at sagsøgerne med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 5 kan opfylde betingelserne for omgørelse af indtægtsførelsen af provisionen i selskabet i 2002. Dette må gælde selv om SKAT ved beskatningen af H1 ApS for indkomståret 2002 ikke har henvist til ligningslovens § 2, da SKAT indtil Højesteretsdommene har været af den opfattelse, at ligningslovens § 2 ikke omfattede sager om rette indkomstmodtager. Da denne praksis må anses for ændret, og da det nu må anses for afklaret, at sager om rette indkomstmodtager er omfattet af ligningslovens § 2, kan omgørelse ikke nægtes som følge af en forældet praksis, jf. herved afgørelsen gengivet i JUS2012.15, som støtter, at Højesterets domme må have denne konsekvens, herunder for gamle år, særligt hvor dette er blevet nægtet af SKAT.
Selskabet har i forlængelse af ovennævnte Højesteretsafgørelser inden for 6 måneders fristen for rettidig anmodning om genoptagelse, gentaget anmodningen om at påtage sig betalingsforpligtelsen og udbetale provisionen til A med den virkning, at beskatningen af selskabet skal ophæves. Betingelserne for at omgøre indtægtsførelsen af provisionen er derfor også opfyldt efter ligningslovens § 2, stk. 5. Dette gælder, selv om der er tale om et tidligere indkomstår. Det forhold, at Landsskatteretten endnu ikke har behandlet spørgsmålet i denne sag i forlængelse af SKATs afslag den 16. oktober 2012, bør ikke føre til en afvisning fra retten. Sagens karakter og hidtidige forløb og behandling hos SKAT samt proceshensyn taler for at spørgsmålet realitetsbehandles under denne sag.
Sagsøgte har nærmere anført, at der ikke er grundlag for tilsidesætte skattemyndighedernes afslag på As ansøgning om omgørelse.
Nærmere om SKATs uformelle tilkendegivelse i 2004
For så vidt angår den af sagsøgerne påberåbte uformelle tilkendegivelse fra skattemyndighederne vedrørende den skattemæssige behandling af provisionsbetalingen, gøres det gældende, at en sådan tilkendegivelse - i den udstrækning den måtte have foreligget - er bortfaldet som følge af bristende forudsætninger, senest på tidspunktet for skattemyndighedernes afgørelser vedrørende selskabet. Det bemærkes i den forbindelse, at en tilkendegivelse fra skattemyndighederne vedrørende omgørelse ikke kan gå videre end reglerne for omgørelse i skatteforvaltningslovens § 29. På tidspunktet for tilkendegivelsen i nærværende sag var skattemyndighederne på baggrund af sagsøgernes oplysninger af den opfattelse, at betingelserne for omgørelse var opfyldt, hvilket efterfølgende viste sig at være forkert. Under alle omstændigheder bestrides det, at skattemyndighederne er fremkommet med en tilkendegivelse, der opfylder betingelserne for, at sagsøgerne kan støtte ret på den. Der er i stedet tale om, at ToldSkat i 2003 hos H1 ApS efterspurgte en række oplysninger. At sagsøgerne accepterede, at provisionen beskattes hos A medfører ikke en aftale herom. Skattemyndighedernes uformelle tilkendegivelse bortfaldt som nævnt senest ved afgørelserne i 2005 vedrørende A og H1 ApS. I afgørelserne fastsættes de skattemæssige konsekvenser af provisionsudbetalingen fra det tyske selskab. Det bestrides, at sagsøgerne skulle have "disponeret" i henhold til en aftale med skattemyndighederne. Det bemærkes i øvrigt, at sagsøgerne, såfremt de var uenige i afgørelserne vedrørende skatteansættelserne for selskabet og A, kunne indbringe disse for Landsskatteretten, hvilket er sket for så vidt angår afgørelsen vedrørende A.
Nærmere om omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29.
Det påhviler sagsøgerne at dokumentere, at betingelserne for omgørelse er opfyldt. Omgørelse kan efter bestemmelsen alene tillades, hvis de i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, fastsatte "betingelser er opfyldt". Dette underbygges af bemærkningerne til bestemmelsen i lovforslag nr. 192 af 4. marts 1999, hvor det hedder: "Det påhviler den skattepligtige at dokumentere, at betingelserne for omgørelse er opfyldt." Sagsøgerne ikke har dokumenteret, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1 og 3, er opfyldt.
For så vidt angår betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1:
Skattemyndighederne kan kun tillade omgørelse, hvis den oprindelige disposition ikke i overvejende grad var båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter. I nærværende sag har sagsøgerne ikke dokumenteret, at deres oprindelige disposition ikke i overvejende grad var båret af hensyn til at spare eller udskyde skatter, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1. Det bestrides, at det skulle være uden betydning, om provisionen indtægtsføres hos A i 2001 eller hos selskabet i 2002. Ved at indtægtsføre provisionen hos selskabet i 2002 opnåede sagsøgerne en udskydelse af skat. Omgørelse af dispositioner i forbindelse med, hvem der er rette indkomstmodtager, bliver normalt ikke tilladt, og i nærværende sag er der ikke grundlag for at fravige dette udgangspunkt. Der var ikke noget erhvervsmæssigt formål med, at provisionen ikke blev udbetalt til A personligt, men derimod til H1 ApS, som A var eneejer af. Det bestrides, at indtægtsførslen af provisionen i selskabet medførte en ansvarsbegrænsning for A. Dispositionen har derfor udelukkende eller i hvert fald i overvejende grad været båret af hensynet til at spare eller udskyde skat. Det er udokumenteret, at det tyske selskab G1 GmbH & Co. KG først primo 2002 skulle have modtaget investeringer. Under alle omstændigheder skete indbetalingen af den investerede kapital fra investorerne senest i oktober 2001. Det bemærkes herved, at spørgsmålet om opgørelsen af honoraret ikke har betydning for denne sag, der alene vedrører spørgsmålet om omgørelse, hvor det i forhold til honoraret er helt centralt, at det ubestridt kan lægges til grund, at det arbejde, som honoraret vedrører, blev udført af A i perioden fra august til oktober 2001, dvs. i hvert fald et halvt år før As erhvervelse af selskabet H1 ApS. Honorarerne skal beskattes i indkomståret 2001 i overensstemmelse med skatterettens grundlæggende retserhvervelsesprincip. Faktureringstidspunktet er uden selvstændig betydning for beskatningstidspunktet. Det er udokumenteret, at vindmøllerne i de omhandlede projekter først blev opsat, når investorerne havde tegnet deres anparter. Det bestrides endvidere, at det kan lægges til grund, at salg af vindmølleanparter typisk sker i december måned. Det bemærkes i den forbindelse, at As formidling af investeringer i projekterne er sket i perioden fra august til oktober 2001.
Det bestrides, at As skattemæssige forhold i indkomståret 2002 har betydning for denne sag. I nærværende sag kan det således lægges til grund, at honoraret skal beskattes hos A i indkomståret 2001, og det er derfor As skattemæssige forhold i indkomståret 2001, der har betydning for sagen, herunder skattemyndighedernes afgørelse vedrørende indkomståret.
For så vidt angår betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3:
Skattemyndighederne kan kun tillade omgørelse, hvis den oprindelige disposition har været lagt klart frem for myndighederne. Dette har sagsøgerne ikke dokumenteret at have gjort, og omgørelse er derfor også udelukket af den grund. Efter ordlyden af skatteforvaltningsloven § 29, stk. 1, nr. 3, gælder der en objektiv betingelse om, at den disposition, der ønskes omgjort, er lagt klart frem for myndighederne. Her er tale om et objektivt krav, hvor det afgørende alene er, om dispositionen objektivt fremstår klart for myndighederne. Ordlyden levner ingen mulighed for at lægge vægt på skatteyderens subjektive forhold i form af ond eller god tro eller i form af sløring af dispositionen eller ej. Det fremgår videre af bestemmelsens forarbejder, at adgangen til omgørelse er begrænset til tilfælde, hvor den disposition, der ønskes omgjort, fra begyndelsen har været lagt klart frem for den skatteansættende myndighed således, at der for myndigheden ikke har været tvivl om dispositionens eksistens og indhold. Vurderingen af det objektivt konstaterbare skal ses fra myndighedernes side. Synsvinklen er myndighedernes, der ikke skal have været i tvivl om dispositionens eksistens og indhold. Højesteret har ved dom gengivet i SKM2011.769.HR fastslået den objektive fortolkning. Eftersom vinklen er den objektive, nemlig om dispositionen fra begyndelsen har været lagt klart frem for myndighederne, gælder det samme i situationer, hvor skatteyderen ikke bevidst har forsøgt at skjule det omhandlede forhold over for skattemyndighederne, men hvor skatteyderen alligevel faktisk har gjort det vanskeligt for myndighederne uden dybgående undersøgelse af regnskabsmateriale at gennemskue forholdet. Så hvad enten det beror på en bevidst eller en ubevidst handling fra skatteyderens side, at det er gjort vanskeligt for myndighederne uden dybgående undersøgelse af regnskabsmateriale at gennemskue forholdet, medfører dette, at forholdet ikke har været lagt klart frem. Oplysningerne om sagsøgernes oprindelige disposition i nærværende sag var ikke fra begyndelsen rent objektivt lagt klart frem for myndighederne som påkrævet i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3. Det er ikke nok, at det er lagt klart frem for skattemyndighederne, at provisionen blev indtægtsført i selskabet i 2002. Det skal være klart lagt frem, at provisionen hidrørte fra arbejde udført af A i 2001. Ud fra selskabets regnskaber og selvangivelsen for indkomståret 2002 med tilhørende bilag var det ikke muligt at konstatere, at provisionen hidrørte fra arbejde udført af A i perioden fra august til oktober 2001, hvor selskabet end ikke var stiftet.
Det bestrides, at skattemyndighederne skulle have været bekendt med, at provisionen hidrørte fra arbejde udført i 2001, herunder at det skulle være muligt at udlede denne oplysning af årsrapporten. Under alle omstændigheder bestrides det, at oplysningen skulle være lagt klart frem for myndighederne i årsrapporten eller andre steder. Hertil kommer, at sagsøgerne ved fremlæggelsen af erklæringen af 16. juni 2003 fra det tyske selskab, G1 GmbH & Co. KG , har forsøgt at skjule dette forhold. Forholdet blev først klarlagt efter skattemyndighedernes gennemgang af en betydelig mængde materiale indhentet fra sagsøgerne i forbindelse med skattemyndighedernes gennemgang af forholdene.
Det er sagsøgtes opfattelse, at A i forbindelse med skattemyndighedernes kontrolbesøg hos H1 ApS fremlagde erklæringen af 16. juni 2003, og at den - uanset erklæringens oprindelige formål - derfor indgik ved skattemyndighedernes vurdering af sagen. Det bemærkes i øvrigt, at den af sagsøgerne omtalte momssag, der blev indledt ved skattemyndighedernes kontrolbesøg hos H1 ApS i 2003, har tæt forbindelse med de i nærværende sag omhandlede afgørelser vedrørende sagsøgerne.
Nærmere om ligningslovens § 2, stk. 5:
Spørgsmålet om betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, skal afvises. Der er tale om et nyt spørgsmål, som ikke hidtil har indgået i sagen. Betingelserne for undtagelsesvis at inddrage et nyt spørgsmål er ikke opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 2. pkt. Sagsøgerne må i stedet afvente skattemyndighedernes afgørelse vedrørende spørgsmålet om betalingskorrektion. Efter udnyttelse af administrativ rekurs vil spørgsmålet om betalingskorrektion kunne indbringes for domstolene efter de regler, der gælder herom. Også af den grund bør spørgsmålet om betalingskorrektion ikke inddrages i nærværende retssag.
Hvis retten vælger at realitetsbehandle spørgsmålet om betalingskorrektion, gøres det gældende, at sagsøgerne ikke har ret til betalingskorrektion. Det følger af ligningslovens § 2, stk. 5, at en skattepligtig ved ændringer i en indkomstansættelse i henhold til ligningslovens § 2, stk. 1, kan undgå yderligere følgeændringer (sekundære justeringer) ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i ligningslovens § 2, stk. 1, anvendte priser og vilkår. I nærværende sag er der ikke foretaget ændringer i sagsøgernes indkomstansættelse i henhold til ligningslovens § 2, stk. 1. Afgørelsen om, at selskabet ikke kan anses for rette indkomstmodtager, kan ikke karakteriseres som en korrektion af priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner. Da ændringen ikke er foretaget efter ligningslovens § 2, stk. 1, har sagsøgeren heller ikke ret til betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, jf. herom afgørelserne gengivet i SKM2012.457.ØLR, SKM2006.45.ØLR og Retten i Lyngbys påankede dom af 20. juni 2012 i sag nr. 150-336212609 [SKM2012.652.BR.red.SKAT]. Højesterets afgørelser gengivet i SKM2012.221.HR og SKM2012.92.HR kan således ikke føre til et andet resultat.
Rettens begrundelse og afgørelse
Efter As forklaring sammenholdt med LRs vidneforklaring om aftalegrundlaget for As arbejde for G1 GmbH & Co. KG må retten lægge til grund, at beløbet, som denne sag angår, udelukkende hidrører fra sagsøger As formidling af kapitalandele i relation til projektet G2 GmbH & Co. KG . Det må ved de pågældende forklaringer endvidere lægges til grund, at uanset arbejdet i det væsentlige var udført i 2001, så berettigede det først til erhvervelse af det aftalte honorar, når vindmølleprojektets økonomiske fundament endeligt forelå og var myndighedsregistreret, hvilke betingelser først var opfyldt i 2002. Den af G1 GmbH & Co. KG udarbejdede erklæring af 16. juni 2003 kan ikke gøre nogen forskel heri, når henses til erklæringens generelle indhold, idet erklæringen ikke nærmere redegør for As honorarerhvervelser vedrørende forskellige vindmølleprojekter.
På ovennævnte baggrund, og da As erhvervelse af H1 ApS har fundet sted i 2002 i nær tilknytning til erhvervelsen af honoraret, samt da A fremadrettet udelukkende har drevet sine vindmølle-relaterede formidlingsaktiviteter gennem selskabet, finder retten det i fornødent omfang sandsynliggjort, at henføringen af honoraret til selskabet fremfor til A personligt ikke i overvejende grad har været båret af hensyn til at spare eller udskyde skat. Betingelsen for omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 1 findes derfor opfyldt.
Provisionen fremgår af selskabets årsrapport for 2002 og den hertil knyttede opgørelse af selskabets indkomst og selvangivelse. Den skattemæssige disponering af honoraret findes herved at have været lagt klart frem for myndighederne, hvorfor tillige betingelsen i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3 findes opfyldt.
Herefter, og da det er ubestridt, at øvrige betingelser for omgørelse i skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1 er opfyldt, tages sagsøgernes principale påstand om omgørelse efter denne bestemmelse til følge.
Der forholdes med sagens omkostninger som bestemt nedenfor, idet bemærkes at 30.000 kr. udgør beløb til dækning af sagsøgernes udgifter til advokatbistand. Retten har herved lagt vægt på, at skatteværdien af påstanden udgør afrundet 150.000 kr. Restbeløbet udgør godtgørelse for retsafgift og udfærdigelse af ekstrakt og materialesamling.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgerne, A og H1 ApS, kan omgøre indbetaling af honorar på 593.784 kr. til H1 ApS, således at skatteansættelsen for indkomståret 2002 for H1 ApS nedsættes med 593.784 kr., i medfør af skatteforvaltningslovens § 29.
Sagsøgte skal inden 14 dage til sagsøgerne betale 36.658. kr. i sagsomkostninger.