1. Baggrund

Højesteret har ved dom af 1. juni 2012 (SKM2012.353.HR) ændret Østre Landsrets dom af 16. februar 2012(SKM 2010.194 ØLR) og underkendt SKATs praksis vedrørende fradrag for erstatninger som følge af rådgivning i selskabstømmersager.

Dommen vedrører et revisionsaktieselskab, som var ifaldet erstatningsansvar til dækning af statens skattekrav som følge af, at revisorer i selskabet havde været rådgivere for sælgere af 8 overskudsselskaber, hvis midler køberne efterfølgende havde tilegnet sig (selskabstømning).

Derudover vedrører dommen revisionsaktieselskabets fradragsret for tabet på selskabets regresfordringer på (køberne) af de respektive overskudsselskaber, fordi revisionsaktieselskabet skulle betale erstatning til staten, og køberne ikke indfriede revisionsaktieselskabets regresfordringer. 

Højesteret fandt, at de erstatninger, som revisionsaktieselskabet havde betalt, udgjorde et fradragsberettiget driftstab efter SL § 6, stk. 1, litra a. Højesteret lagde til grund,

• at erstatningspligten var opstået i forbindelse med udførelse af sædvanlige revisionsopgaver, og
• at revisorerne alene havde gjort sig skyldige i simpel uagtsomhed.

Endvidere fandt Højesteret, at revisionsaktieselskabet havde fradrag for tab på regresfordringerne efter KGL § 3, da regresfordringerne var afledt af en udgift, der var fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a.  

2. Hidtidig praksis om fradrag for erstatninger som følge af rådgivning i selskabstømmersager

Udgifter til erstatninger kan trækkes fra i det omfang, de kan betegnes som driftstab i henhold til SL § 6, stk. 1, litra a, dvs. anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Udgangspunktet for fradrag for erstatningsbeløb er derfor, at beløbet kun kan trækkes fra, hvis erstatningsansvaret er pådraget i forbindelse med drift af erhvervsvirksomhed og er et udslag af en normal driftsrisiko ved udøvelsen af den pågældende erhvervsvirksomhed.

I praksis er det afvist at give fradrag for erstatninger som følge af rådgivning i selskabstømmersager, da tabet ikke er anset for at være et fradragsberettiget driftstab efter SL § 6, stk. 1, litra a.

Endvidere er der efter hidtidig praksis ikke givet fradrag for tabet på regresfordringen efter KGL § 3.

3. Ændret praksis for fradrag for erstatninger som følge af rådgivning i selskabstømmersager

Det skal fremover i sager om fradrag for erstatninger som følge af rådgivning i selskabstømmersager konkret vurderes, om erstatningen kan trækkes fra som driftstab efter SL § 6, stk. 1, litra a. Hvis rådgiverens adfærd har en sådan karakter, at den falder inden for normalområdet for rådgiveres forretningsmæssige drift og må betegnes som simpel uagtsom, vil erstatningen kunne trækkes fra. Tabet skal således være påført rådgiveren som et udslag af en naturlig driftsrisiko, der er forbundet med driften af den pågældende virksomhed.

Revisorenes bistand i sagen, som Højesteret tog stilling til ved dom af 1. juni 2012, bestod i udarbejdelse af perioderegnskaber, drøftelser med klienten, vurdering af købesummens størrelse samt i et enkelt tilfælde indhentelse af købstilbud. Højesteret lagde derfor til grund, at den omhandlede bistand havde bestået i udførelse af opgaver som efter deres art er sædvanlige for en revisor.

Som følge heraf lægges til grund, at der ikke kan ske genoptagelse efter styresignalet, hvis rådgiveres adfærd har en sådan karakter, at den enten falder uden for normalområdet for rådgiveres forretningsmæssige drift, eller må betegnes som mindst grov uagtsomhed.

Det er den erstatningsretlige uagtsomhedsnorm, der afgør, om der i en konkret sag er tale om simpel eller grov uagtsomhed.

Hvis rådgiverens forsikringsselskab har afvist at dække tabet under henvisning til, at der er handlet groft uagtsomt, vil dette være et moment, der bør indgå i vurderingen. Tabet kan dog også være omfattet af rådgiverens selvrisiko. Hvis omvendt rådgiveren har været forsikret og fået dækket tabene udover selvrisikoen eller at tabene i øvrigt er anerkendt som erstatningsberettigede hos forsikringsselskaberne, så er dokumentationen af dette alene tilstrækkeligt til fradrag. 

For så vidt angår regresfordringer, der ikke er afledt af indfrielse af en fordring, vil der være fradrag efter KGL § 3, når regresfordringen er afledt af et tab (en udgift), som er fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a. Fradragsretten afhænger i den situation således af, hvordan det tab, som regresfordringen er udsprunget af, skal bedømmes. Tab på regresfordringer, opstået som følge af rådgivning i selskabstømmersager, kan derfor kun fradrages i det omfang, rådgiver har ret til at fradrage de betalte erstatninger som driftstab efter SL § 6, stk. 1, litra a.

Praksis for bankernes erstatninger i selskabstømmersagerne er uændret, og disse er derfor ikke omfattet af styresignalet. Bankernes medvirken til overtrædelse af selvfinansieringsforbuddet har efter Skatteministeriets opfattelse fortsat en sådan karakter, at denne adfærd falder uden for normalområdet for bankdrift.  For rådgivere, der har bistået købere, vil der være tale om en rådgivning, der falder uden for normal rådgivningsvirksomhed.

4. Genoptagelse og frister herfor

Højesterets dom af 1. juni 2012 indebærer en praksisændring for rådgiveres mulighed for at kunne fratrække udgifter til erstatninger som følge af selskabstømmersagerne og deraf følgende adgang til genoptagelse efter reglerne om underkendelse af praksis i SFL § 26, stk. 2, og § 27, stk. 1, nr. 7.

Der vil derfor skulle ske genoptagelse af ansættelserne i de tilfælde, der svarer til forholdene i højesteretssagen, og hvor der er nægtet fradrag for udgifter til erstatninger, eller hvor der ikke er selvangivet fradrag for betalt erstatning.

Da Højesteretsdommen vedrører indkomstårerne 2000 og 2001, kan der som udgangspunkt ske ekstraordinær genoptagelse fra disse indkomstår og frem.

Forældelsesfristen for krav afledt af en ekstraordinær genoptagelse er dog 10 år fra forfaldstidspunktet, jf. SFL § 34a, stk. 4.

Hvis et selskab eller en person oprindeligt har selvangivet fradrag for denne type udgifter, og dette efterfølgende er ændret af SKAT, vil forfaldstidspunktet i forhold til tilbagesøgningskravet være det tidspunkt, hvor beløbet er indbetalt til SKAT. Hvis et selskab eller en person ikke har selvangivet fradrag for erstatningsbetalingen, vil forfaldstidspunkter i forhold til tilbagesøgningskravet efter SEL § 30, stk. 1, sædvanligvis være 1. november i året efter indkomstårets udløb, mens forfaldstidspunktet for personlige skatter er den 1. oktober i året efter indkomstårets udløb. Krav vedrørende 2000 vil derfor være forældede, fordi 10 års fristen er udløbet inden tidspunktet for Højesterets dom den 1. juni 2012. 

4.1. Genoptagelse alene på den skattepligtiges initiativ

Det er nødvendigt, at den skattepligtige selv tager initiativ til, at der sker genoptagelse. Det gælder både de situationer, hvor fradrag er selvangivet, og de situationer, hvor fradrag ikke er selvangivet.

Rådgiveren skal selv fremsætte en anmodning om genoptagelse og fremlægge dokumentation for, at der ikke ved indkomstopgørelsen er selvangivet fradrag for en erstatning, der er betalt som følge af en selskabstømmersag. Desuden skal rådgiveren dokumentere

• At de udførte opgaver efter deres art er sædvanlige for den pågældende rådgiver
• At graden af uagtsomhed kan karakteriseres som værende simpel
• At den betalte erstatning ikke er dækket af en forsikring.

4.2. Frist for ordinær genoptagelse

Ordinær genoptagelse forudsætter, at fristen i skatteforvaltningslovens § 26 ikke er udløbet.

Denne frist udløber den 1. maj i det 4. år efter udløbet af det pågældende indkomstår, hvilket for indkomståret 2010 er den 1. maj 2014.

4.3. Frist for ekstraordinær genoptagelse

Hvis en anmodning indgives efter udløbet af den ordinære frist i SFL § 26, fremgår det af SFL § 27, stk. 1, nr. 7, at uanset fristerne i § 26 kan der ske genoptagelse, hvor hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller praksisændring offentliggjort af skatteministeriet. Dog følger det af SFL § 27, stk. 2, at anmodningen skal indgives senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der er årsag til, at den ordinære frist i SFL § 26 er overskredet. 6 måneders fristen løber tidligst fra tidspunktet for offentliggørelse af dette styresignal på SKATs hjemmeside www.skat.dk.

 4.4. Anmodning om genoptagelse

Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen skal indgives til SKAT. Det vil lette sagsbehandlingen, hvis anmodningen sendes til: SKAT, Fabriksvej 13, 7600 Struer, eller sendes på mail via kontaktformularen i den skattepligtiges elektroniske skattemappe.

5. Virkningstidspunkt

Styresignalet bortfalder 6 måneder efter offentliggørelsen på SKATs hjemmeside www.skat.dk.

Praksisændringen vil blive indarbejdet i den juridiske vejledning 2013-1, som offentliggøres i januar 2013