Selskabet har bedt om et bindende svar. Selskabet har stillet følgende spørgsmål:

Spørgsmål 1:

Har A ApS adgang til at få godtgjort elektricitetsafgift efter reglerne om procesenergi vedrørende forbrug af elektricitet fremstillet på egne generatorer, som anvendes i forbindelse med udlejning af strømforbrugende udstyr, når udlejning ifølge aftale sker inkl. udstyrets forbrug af strøm?

Skatterådet har svaret "nej" til spørgsmålet.

Spørgsmål 2:

Har det betydning for svaret, om udlejning sker inkl. strømforbrug, hvorved risikoen i det hele er hos A ApS, eller om lejer betaler for strøm efter det faktisk forbrugte antal kWh?

Skatterådet har svaret: "Se sagsfremstilling og begrundelse".

Spørgsmål 3:

Har det betydning for svaret, om forbrug af dieselolie, som er medgået til produktion af elektricitet, der er anvendt til drift af det strømforbrugende udstyr, er opgjort og faktureret separat?

Skatterådet har svaret: "Se sagsfremstilling og begrundelse".

Spørgsmål 4:

Har karakteren af det udlejede udstyr betydning for adgangen af godtgørelse, jf. oversigten nedenfor under baggrundsoplysningerne?

Skatterådet har svaret: "Se sagsfremstilling og begrundelse".

Klagen vedrører

Skatterådets afgørelse for så vidt angår svaret på spørgsmål 1.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten besvarer spørgsmålet "ja".

Sagens oplysninger

A ApS, som er momsregistret under branchekode: 713400 - Anden udlejning af maskiner og udstyr, har som et af sine kerneområder at servicere musikfestivaler og lignende events med forskelligt udstyr, heraf en del udstyr, som er strømforbrugende. Der indgås en lejeaftale mellem A ApS og den pågældende festival, hvori det lejede udstyr beskrives, og hvoraf det fremgår, hvorvidt udstyret leveres inkl. forbrug af elektricitet.

A ApS opstiller egne generatorer, der producerer elektricitet til anvendelse i det strømforbrugende udstyr. Der er dels tale om generatorer med en samlet kapacitet på mere end 150 kW, dels om generatorer med en kapacitet på mellem 50 og 150 kW. Generatorernes antal og effekt specificeres i aftalen med kunden.

Herudover forestår A ApS transport, opstilling, montering, tilslutning mv. af alt udlejet udstyr, ligesom virksomheden forestår nedtagning og hjemtransport af samme.

Hvis en generator i løbet af en festival bryder ned, er det A ApS´ ansvar, at der sker udbedring heraf, eller at generatoren erstattes med en anden. Herudover gælder de almindelige erstatningsretlige regler, hvis en generator eller udstyr påføres skade i løbet af en festival og dette skyldes omstændigheder, som ikke kan lægges A ApS til last.

Det strømforbrugende udstyr omfatter:

Toiletvogne med tank

Toiletvogne med tilslutning

Bade-/toiletvogne og moduler

Kontorvogne og moduler

Beboelsesvogne og moduler

Billet-/infovogne og moduler

Salgs- og lagercontainer

Køle-/fryse- og bagagecontainere

Køletrailer og ismaskine

Hegn og lyskæder

Tanke og pumper

Mandskabsvogne

Mandskabsmoduler

Radioer

Armbåndsslukkere

Scener og telte - musik og lyd

Bar trailere - musik, lys og lyd.

Selskabets repræsentant har i brev til SKAT af 5. september 2006 præciseret, at forespørgslen kun omhandler forbrug af elektricitet i toiletvogne, kontorvogne, beboelsesvogne, køletrailere, ismaskiner og andet strømforbrugende udstyr, som ejes af A ApS og som på korttidsbasis udlejes til festivaler inklusiv forbrug af strøm. Såvel udstyr som generatorer vil i disse tilfælde være A ApS' ejendom.

Selskabets repræsentant har endvidere, i brev til SKAT af 17. maj 2006, anført, at 1) situationer, hvor A ApS kun leverer generatoren, men hvor festivalen selv disponerer over den producerede strøm til scenelys m.v., samt 2) situationer, hvor festivalen selv leverer strøm til A ApS' udstyr, ikke omfattes af anmodningen. I førstnævnte situation er det i det hele festivalen, der disponerer over den fremstillede elektricitet, hvorfor festivalen, og ikke A ApS, må anses som den reelle forbruger i elafgiftslovens forstand.

Skatterådets afgørelse

Skatterådet har besvaret spørgsmål 1 "nej".

Indledningsvis bemærkes, at besvarelsen tager udgangspunkt i, at den elektricitet, der produceres, er afgiftspligtig efter elafgiftsloven og kulafgiftsloven, dvs. at produktionen af elektricitet sker på anlæg, der er omfattet af en registrering efter de nævnte love.

Videre bemærkes, at der ud fra de foreliggende oplysninger er tale om en situation, hvor A ApS alene stiller teknisk personale til rådighed for festivalen for at sikre den nødvendige drift af elproduktionsanlæggene. A ApS stiller derimod ikke personale til rådighed til varetagelse af de øvrige driftsmæssige opgaver i forbindelse med afviklingen af et festivalarrangement, herunder fx billetsalg, festivaladministration, koncertafvikling og servicering af gæster.

Det er på den baggrund Skatterådets opfattelse, at den faktiske råderet over materiellet - og dermed driftsansvaret - er overdraget fra A ApS til festivalen i lejeperioden. Udtrykt på en anden måde er det lejeren, der forestår den faktiske afvikling af arrangementet og i den forbindelse benytter det lejede materiel. Dermed er det efter Skatterådets opfattelse også lejeren, der fremstår som forbruger af elektriciteten. Man kan således ikke adskille råderetten over materiellet og forbruget af elektricitet i de udlejede toiletvogne, kontorvogne, beboelsesvogne, køletrailere m.v.

Nærværende sag er herefter ikke sammenlignelig med Højesterets dom af 16. september 2005, offentliggjort som SKM2005.394.HR, idet der i denne sag findes en faktisk driftsansvarlig forbruger af den producerede elektricitet, nemlig festivalarrangøren.

Nærværende sag er ej heller sammenlignelig med Landsskatterettens kendelse af 11. marts 2002, offentliggjort som SKM2002.171.LSR, hvis faktiske omstændigheder ikke vedrørte udlejning af materiel og udstyr. Der var derimod tale om en sag vedrørende korttids-udlejning af reklameplads på en reklamesøjle, hvis faktiske drift i alle henseender blev varetaget af selskabet.

I sagen vedrørende A ApS er der tale om, at det udlejede materiel og udstyr rent faktisk anvendes af festivalen, og det er således ikke muligt at adskille brugen af elektricitet fra brugen af materiellet. Elforbrug og benyttelse hænger nært sammen.

Det forhold, at A ApS producerer elektricitet på egne elproduktionsanlæg med henblik på anvendelse i selskabets egne driftsmidler, samt foretager udlejning heraf inklusiv brug af elektricitet, er således - under henvisning til det ovenfor anførte - utilstrækkeligt til, at forbrugskriteriet i relation til elafgiftslovens § 11, stk. 1, nr. 1, kan anses for opfyldt.

Afslutningsvis bemærkes, at såfremt man nåede frem til, at A ApS var den reelle forbruger af elektricitet i materiellet, måtte man herefter se på, hvorvidt denne elektricitet blev anvendt til formål omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 2 (bilagsvirksomhed). Endvidere kunne det blive relevant at se på, hvorvidt en del af elforbruget omfattedes af elafgiftslovens § 11, stk. 3 (el anvendt til opvarmning af henholdsvis vand og rum).

Selskabets påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at besvarelsen af spørgsmålet ændres til "ja".

Repræsentanten har til støtte for påstanden anført, at momsregistrerede virksomheder som hovedregel kan opnå tilbagebetaling af elafgiften, jr. lovens § 11, stk. 1. Det tilbagebetalingsberettigede forbrug betegnes procesenergi, og tilbagebetaling ydes for den elektricitet, som virksomheden har 'forbrugt'.

A ApS er i den konkrete sag 'forbruger'. A ApS har i forbindelse med udlejningen påtaget sig et reelt driftsansvar i den kortvarige periode, som en festival strækker sig over og producerer samtidig selv den elektricitet, som anvendes. Selskabet leverer dermed en kortvarig udlejningsydelse inkl. elektricitet, hvilket - i medfør af elafgiftslovens § 11, stk. 1 - berettiger til afgiftsgodtgørelse.

Skatterådet har i det påklagede svar nægtet A ApS afgiftsgodtgørelse med den begrundelse, at selskabet ikke kan anses for den reelle 'forbruger', da den faktiske råderet over udstyret - og dermed driftsansvaret - er overdraget til festivalen i lejeperioden.

Ovennævnte er imidlertid ikke korrekt, hvorved bemærkes, at de lejeaftaler, som A ApS indgår med festivalkunderne, ikke kun indeholder en forpligtelse til at levere udstyret, men også en forpligtelse til at forestå driften heraf i den aftalte lejeperiode. A ApS er dermed ansvarlig for drift af det udlejede udstyr, herunder opsætning, løbende elektricitetsproduktion samt efterfølgende nedtagning. Festivalkunden har endvidere ikke indflydelse på omfanget af den elektricitet, der anvendes, ligesom kunden også er uden indflydelse på den brændstofmængde, der er nødvendig for at producere elektricitet via A ApS' generatorer.

A ApS' udlejning af strømforbrugende udstyr er sammenlignelig med Højesterets dom af 16. september 2005 (SKM2005.394.HR), hvor en virksomhed blev anset som forbruger af elektricitet anvendt til produktion af gadelys solgt til tredjemand. Af dommens præmisser fremgik blandt andet, at der hverken i elafgiftslovens § 11, stk. 1's ordlyd, forarbejder eller formål var holdepunkter for at begrænse tilbagebetalingsretten til elforbrug, der foregik som led i en særligt kvalificeret produktionsproces.

Dommen førte til, at elektricitet anvendt til fremstilling af lys, der efterfølgende blev leveret til tredjemand, ansås for godtgørelsesberettiget procesenergi. Dommen må samtidig føre til, at der skal ske en faktisk bedømmelse af den eller de ydelser, der leveres, herunder om elektricitet indgår som en integreret del af den aftalte ydelse, eller om der sker separat levering heraf.

Det udstyr, som A ApS udlejer, er uanvendeligt, hvis det leveres uden el. Strømmen udgør en del af udlejningen og er dermed en integreret del af den samlede udlejningsydelse.

Endvidere henvises til Landsskatterettens kendelse af 11. marts 2002 (SKM2002.171.LSR), hvor retten anerkendte, at et selskab, som forestod udlejning af reklamesøjler, måtte anses for forbruger af selve reklamebelysningen, idet der i overvejende grad var tale om korttidsudlejning. Retten lagde vægt på, at forbruget skete i det af selskabet opstillede udstyr, og at det alene var selskabet, der bestemte omfanget af belysningen. Disse kriterier kan i det store hele overføres på A ApS' virksomhed. Således driver A ApS virksomhed med korttidsudlejning af strømforbrugende udstyr, som er selskabets ejendom, og som selskabet har opstillet på festivalpladser m.v. A ApS påtager sig herved en reel erhvervsmæssig risiko i forbindelse med udlejning og drift af strømforbrugende udstyr.

Som parallel til nærværende kan ligeledes fremhæves en affugtningsvirksomhed, der anvender et affugtningsaggregat, hvis drift er elbaseret, og hvor der anvendes en generator til elproduktionen. Affugtningsvirksomheden anses for at have leveret en affugtningsydelse og ikke en ydelse i form af levering af el. Affugtningsvirksomheden er derfor den endelige forbruger af elektriciteten, og kan således opnå afgiftsgodtgørelse.

Det samme gør sig gældende i nærværende sag, hvor der er tale om levering af en udlejningsydelse inkl. forbrug og ikke en separat levering af el. Det forhold, at A ApS efter aftale med visse festivalkunder vælger at opgøre dieselforbruget separat, sker udelukkende for at sikre den mest nøjagtige opgørelse af betalingen herfor. Aftalen er forretningsmæssigt begrundet, og ændrer ikke på det faktum, at der er tale om levering af en samlet ydelse. Det strømforbrugende udstyr er uanvendeligt, hvis det leveres uden strøm.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I medfør af elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1, kan momsregistrerede virksomheder, bortset fra de i stk. 2 nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige elektricitet. Tilsvarende bestemmelser findes i kulafgiftslovens § 8, stk. 1, gasafgiftslovens § 10, stk. 1, samt mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1. Efter de respektive love tilbagebetales afgiften i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for indgående merværdiafgift af afgiftspligtige varer og varme.

I forarbejderne til de respektive love forefindes ikke fortolkningsbidrag i relation til forståelsen af, hvornår afgiftspligtige varer kan anses for forbrugt i/af virksomheden.

Vedrørende godtgørelse af energiafgifter fremgår følgende af Punktafgiftsvejledningen 2007, afsnit F.6.2.2., om udlejningsvirksomhed:

"Udlejere af fast ejendom kan ikke opnå afgiftsgodtgørelse for fx elektricitet og varme, der forbruges af lejere, se SKM2001.610.LSR.

(...)

Dog kan feriehoteller, feriecentre o.l. i lighed med hoteller, moteller mv. opnå godtgørelse af energiafgift af elektricitet til procesformål, der er forbrugt i forbindelse med den momspligtige udlejning af værelser, lejligheder mv. (...). Det er uden betydning, om der opkræves særskilt betalt for elforbruget, eller om betaling for elektricitet indgår i lejen."

Af Punktafgiftsvejledningen 2007, afsnit F.6.2.3., vedrørende afgørelser - udlejningsvirksomhed fremgår følgende:

"(...)

Ved levering af elektricitet til forbrug i fx campingvogne og hytter, som er campingpladsens eget driftsmiddel, og som anvendes til udlejningsformål, kan der dog ydes godtgørelse af elafgiften som procesformål."

Af præmisserne i Landsskatterettens kendelse af 11. marts 2002, offentliggjort som SKM2002.171.LSR, fremgår blandt andet:

"(...)

Landsskatteretten finder endvidere, at selskabet må anses som forbruger af selve reklamebelysningen, idet der i overvejende grad er tale om korttidsudlejning af reklamepladserne, jf. herved den i Punktafgiftsvejledningen pkt. F.6.2.3. gengivne udtalelse fra 1988. Landsskatteretten finder endvidere, at selskabet må anses som forbruger af funktionsbelysningen i det opstillede byudstyr. Der er herved lagt vægt på, at forbruget sker i det af selskabet opstillede udstyr, at det alene er selskabet, der bestemmer omfanget af belysningen, og at belysningen ikke efter det foreliggende erstatter anden kommunal belysning."

Spørgsmålet for Landsskatteretten er, hvorvidt A ApS kan anses for at have "forbrugt" den producerede elektricitet som angivet i elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1.

Under henvisning til de ovenfor anførte fortolkningsbidrag, herunder 1) at der er tale om levering af elektricitet til brug i selskabets egne driftsmidler, samt 2) at der er tale om korttidsudlejning af disse driftsmidler, finder Landsskatteretten, at dette er tilfældet.

Det kan ikke være afgørende, om der opkræves særskilt betaling for elforbruget, eller om betaling for elektricitet indgår i lejen, jf. Punktafgiftsvejledningen 2007, afsnit F.6.2.2.

Under forudsætning af, at de øvrige betingelse for afgiftsgodtgørelse er opfyldte, herunder, at der er tale om anvendelse af elektricitet til procesformål, finder Landsskatteretten således, at spørgsmålet kan besvares "ja".

Den påklagede afgørelse ændres.