Spørgsmål

Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger A/S kan opretholde sin kooperationsbeskatning efter den påtænkte implementering af de beskrevne strukturændringer, hvorved Spørger A/S ophører med at have et varelager og indkøber produkter hos datterselskabet B1 ApS?

Svar

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger A/S er et kooperationsbeskattet aktieselskab, jf. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, der driver virksomhed som indkøbsforening, jf. selskabsskattelovens § 15.

Spørger A/S aktionær-/medlemskreds består af 200 medlemmer, som alle driver selvstændig virksomhed med detailsalg.

Spørger A/Ss formål er ifølge § 3 i selskabets vedtægter "at fungere som indkøbs-, markedsførings- og støtte organisation for én eller flere kæder af forretninger og andre hermed beslægtede aktiviteter efter bestyrelsens skøn."

Spørger A/S fungerer som en fælles indkøbscentral for medlemmerne, idet Spørger A/S indkøber produkter hos uafhængige leverandører, som derefter (videre)sælges til medlemmerne. Spørger A/S har både en indkøbs- og varelagerfunktion.

Ud over salg til medlemmerne (medlemsomsætning) sælger Spørger A/S indkøbte produkter til dets datterselskab, A ApS, som (videre)sælger produkterne til uafhængige kunder.

Spørger A/S har fem 100 %-ejede datterselskaber:

• A ApS,
• B ApS,
• C ApS,
• D ApS, og
• E ApS.

C ApS, B ApS og D ApS har ikke haft driftsaktivitet af væsentlig karakter de seneste år. E ApS driver virksomhed med udlejning af fast ejendom og dertil knyttet virksomhed. Alle datterselskaberne indgår i sambeskatning med A ApS som administrationsselskab.

Det påtænkes nu at gennemføre visse strukturændringer.

Den indkøbs- og varelagerfunktion, der på nuværende tidspunkt er placeret hos Spørger A/S, placeres hos B ApS. I den forbindelse påtænkes det, at B ApS skal skifte navn til B1 ApS (dette navn anvendes i det følgende).

C ApS opretter en webshop med henblik på salg via en hjemmeside på internettet. I den forbindelse påtænkes at C ApS skal skifte navn til C1 ApS (dette navn anvendes i det følgende).

Varestrømmen vil herefter være som følger:

• B1 ApS vil foretage samtlige indkøb af produkter for koncernen. Ligeledes vil B1 ApS være det eneste selskab, som opretholder et varelager.
• Spørger A/S vil indkøbe produkter hos B1 ApS. Produkterne vil alene blive (videre)solgt til Spørger A/Ss medlemmer.
• C1 ApS vil indkøbe produkter hos B1 ApS. Produkterne vil blive (videre)solgt til uafhængige kunder via en hjemmeside på internettet (webshop).
• A ApS vil indkøbe produkter hos B1 ApS. Produkterne vil blive videre(solgt) til uafhængige kunder.

For en god ordens skyld bemærkes det, at aktiviteten i henholdsvis D ApS og E ApS ikke berøres af ovennævnte strukturændringer.

For så vidt angår Spørger A/S bemærkes særligt, at selskabet efter implementeringen af de påtænkte strukturændringer vil indkøbe og sælge samme produkter som hidtil til dets medlemmer. De påtænke strukturændringer vil dog medføre, at Spørger A/S ikke længere vil indkøbe produkter hos uafhængige leverandører, men derimod foretage dets indkøb hos datterselskabet B1 ApS, samt at Spørger A/S alene vil (videre)sælge indkøbte produkter til dets medlemmer. Spørger A/S vil herefter udelukkende have omsætning med medlemmer.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Betingelserne for kooperationsbeskatning fremgår af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3. For så vidt angår indkøbsforeninger er det kooperative formål samt reglerne for opgørelse af indkomsten nærmere fastlagt i selskabsskattelovens § 15.

Det fremgår udtrykkeligt af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, 2. pkt., at andelsselskaber kan være underlagt kooperationsbeskatning, selv om de ejer aktier eller anparter i selskaber, der ikke opfylder betingelserne for kooperationsbeskatning. Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 313 af 21. maj 2002.

Bestemmelsen indebærer, at kooperationsbeskattede selskaber kan eje kapitalandele i alle typer selskaber, jf. bemærkningerne til nr. 2 i lovforslag nr. L 99 af 7. februar 2002. Karakteren af den virksomhed, der udøves af datterselskabet, er uden betydning for adgangen til kooperationsbeskatning hos moderselskabet, jf. SKM2010.609.SR.

Det må følgelig være uden betydning for Spørger A/Ss adgang til at opretholde kooperationsbeskatning, at indkøbs- og varelagerfunktionen placeres i et datterselskab. Efter implementeringen af strukturændringerne vil Spørger A/S fortsat have et kooperativt formål og virke, idet Spørger A/S dog ikke længere vil have et varelager og desuden vil indkøbe produkter - øremærket til medlemmerne - hos et datterselskab.

Det er derfor vores opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med ja.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger A/S kan opretholde dets kooperationsbeskatning efter den påtænkte implementering af de beskrevne strukturændringer, hvorved Spørger A/S ophører med at have et varelager og indkøber produkter hos datterselskabet B1 ApS.

Lovgrundlag

Selskabsskatteloven § 1, stk. 1

Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

...

3) andelsforeninger, det vil i denne lov sige foreninger, hvis formål er at fremme mindst 10 medlemmers fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed som aftagere, leverandører eller på anden lignende måde, hvis omsætning med ikkemedlemmer ikke væsentligt eller længerevarende overskrider 25 pct. af den samlede omsætning, og som, bortset fra normal forrentning af en indbetalt medlemskapital, anvender den stedfundne omsætning med medlemmerne som grundlag for udlodning til disse. Andelsforeninger kan være omfattet af 1. pkt., selv om de ejer aktier eller anparter i selskaber, der ikke opfylder betingelserne i 1. pkt.

...

Selskabsskatteloven § 15

Andelsforeninger, der driver virksomhed som indkøbsforeninger, således at foreningen har til formål at indkøbe, fremskaffe eller fremstille varer eller at levere tjenesteydelser til medlemmernes forbrug, skal opgøre indkomsten efter reglerne i stk. 2-4.

...

Stk.3. Omsætning med medlemmer udgør andelsforeningens salg til medlemmer til anvendelse ved udøvelsen af medlemmets bedrift eller ved udøvelsen af medlemsforeningers medlemmers bedrift. Omsætning med medlemmer udgør endvidere salg til medlemmer af færdigvarer og hjælpestoffer til anvendelse i produktionen.

Stk.4. Omsætning med andelsforeninger, der udelukkende driver virksomhed som indkøbsforeninger, eller med indkøbsforeningsfunktionen i andelsforeninger som nævnt i § 16 A, stk. 1, og som ikke er medlemmer, skal hverken medregnes ved opgørelsen af andelsforeningens omsætning med henholdsvis medlemmer og ikkemedlemmer eller ved opgørelsen af den samlede omsætning.

Forarbejder

Lov nr. 374 af 18. maj 1994 (L46 93/94), der indsatte selskabsskatteloven §, stk. 1, nr. 3.

Af bemærkningerne fremgår bl.a.:

"Det foreslås for det første i en ny bestemmelse i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, at fastsætte en fælles skattepligtsbestemmelse for alle andelsbeskattede andelsselskaber, dvs. både indkøbsforeninger, produktions- og salgsforeninger og de blandede foreninger, der både har indkøbsforeningsfunktion og produktions- og salgsforeningsfunktion.

I modsætning til de gældende regler defineres andelsformålet ikke i så høj grad ud fra andelsselskabets specifikke funktion, men ud fra det generelle formål - dvs. at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i andelsselskabets virksomhed som aftagere, leverandører el.lign. Denne definition svarer i vidt omfang til definitionen af et andelsselskab i aktieselskabslovens § 1, stk. 4. Det hidtidige krav om, at omsætningen skal anvendes som grundlag for udlodninger, fastholdes.

I overensstemmelse med udvalgets forslag indeholder skattepligtsbestemmelsen herudover et krav om, at der skal være mindst 10 medlemmer, førend foreningen omfattes af den foreslåede bestemmelse i nr. 3 og dermed andelsbeskatningen. Den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 1, stk. 2, indeholder særregler om, hvorledes medlemskredsen opgøres ved koncernforhold o.lign., jf. nedenfor under bemærkningerne til § 1, nr. 5.

Endelig indeholder bestemmelsen til dels en lovfæstelse af den administrative praksis, hvorefter det er en forudsætning for at være undergivet andelsbeskatning, at omsætningen med ikke-medlemmer ikke overstiger en vis procentdel af den samlede omsætning. Udvalgets flertal foreslog en lovfæstelse af den i praksis tilladte omsætning med ikke-medlemmer på 25 pct. Et mindretal i udvalget fandt, at procenten burde være 10-15 pct. I lovforslaget foreslås det, at omsætningen med ikke-medlemmer ikke må overskride 15 pct. Den foreslåede bestemmelse i selskabsskattelovens § 1, stk. 3, indeholder nogle af reglerne for, hvorledes 15 pct.-grænsen beregnes, jf. nedenfor under bemærkningerne til § 1, nr. 5. Herudover kan der henvises til de specielle bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 20, idet reglerne i forbindelse med opgørelsen af den skattepligtige indkomst ligeledes er relevante i forbindelse med opgørelsen af 15 pct.-grænsen.

Det bemærkes, at den i lovteksten anvendte definition af en andelsforening alene er en skattemæssig afgrænsning overfor andre skattesubjekter.

...

De gældende bestemmelser i selskabsskattelovens §§ 14-16 indeholder reglerne for den særlige andelsbeskatning, hvorefter andelsselskabets indkomst opgøres som en procentdel af selskabets formue. Procentsatsen er som udgangspunkt 4, men såfremt andelsselskabet har haft omsætning med ikke-medlemmer, udgør procentsatsen 6 af en så stor del af formuen, som svarer til forholdet mellem omsætningen med ikke-medlemmer og den samlede omsætning.

Det er ikke hensigten ved nærværende lovforslag at ændre i disse grundlæggende regler for opgørelsen af den skattepligtige indkomst. De foreslåede ændringer i bestemmelserne er derfor primært ændringer, der er nødvendige som konsekvens af de ændrede skattepligtsbestemmelser. Herudover er der dog også foretaget nogle ændringer for i højere grad at tage højde for, at andelsselskaber kan have flere funktioner, ligesom der er ændret i systematikken i bestemmelserne.

...

Det foreslås derfor i §§ 15-16 A at fastsætte særskilte opgørelsesregler for henholdsvis indkøbsforeninger, produktions- og salgsforeninger og blandede foreninger.

Da skattepligtsbestemmelsen efter det nye forslag ikke indeholder en definition af henholdsvis indkøbsforeninger og produktions- og salgsforeninger, foreslås dette indføjet i de nye § 15, stk. 1, og § 16, stk. 1. Definitionerne svarer til de tidligere definitioner i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3a og 4. Det skal dog bemærkes, at til forskel fra de hidtidige definitioner er det nu yderligere fastsat, at produktions- og salgsforeninger kan sælge tjenesteydelser. Den hidtidige praksis, hvor dette ikke er accepteret, kan således ikke længere fastholdes på grund af den nye mere generelle definition i § 1, stk. 1, nr. 3.

...

Omsætningen med medlemmer er defineret i de forslåede bestemmelser i § 15, stk. 3, og § 16, stk. 3. Den del af omsætningen, der herefter ikke er omsætning med medlemmer, er som udgangspunkt omsætning med ikke-medlemmer, jf. dog de foreslåede bestemmelser i § 15, stk. 4, og § 16, stk. 4.

For indkøbsforeninger er der tale om salget til medlemmer til anvendelse ved udøvelsen af medlemmets bedrift."

Lov nr. 313 af 21. maj 2002 (L99-2 01/02)

Fra bemærkningerne til § 11, der ændrede selskabsskatteloven § 1, stk. 1 nr. 3:

"Ændringen skal ses på baggrund af den eksisterende usikkerhed om, hvorvidt andelsselskaber, der er kooperationsbeskattede, kan have artsfremmed virksomhed, som er placeret i datterselskaber, der er selskabsbeskattede/beskattes som registrerede aktieselskaber.

Forslaget indebærer, at kooperationsbeskattede andelsselskaber kan eje aktier/anparter i alle typer selskaber. Dermed vil andelsselskaber også have mulighed for at være medejere af selskaber uden, at der er tale om, at der foreligger et direkte moder/datter forhold. Med forslaget vil der dermed ikke blive skelnet mellem, om de pågældende aktiviteter befinder sig i et datterselskab eller ej, eller om der eventuelt er tale om en mindre aktiepost, som ikke opfylder betingelserne for, at der er tale om et datterselskab.

Med forslaget bliver der ikke ændret på det forhold, at samhandelen mellem andelsselskabet og dets datterselskaber og/eller de selskaber, hvori andelsselskaber har aktier/anparter, skal ske til markedspris.

Med forslaget bliver der heller ikke ændret på det forhold, at et kooperationsbeskattet andelsselskab, der har ikke-kooperative aktiviteter i selve den kooperationsbeskattede del af selskabet, og hvor disse aktiviteter ikke er rene biprodukter i forhold til de kooperative aktiviteter, ikke vil kunne opretholde sin kooperationsbeskatning. Hvis kooperationsbeskatningen skal opretholdes, må de pågældende ikke-kooperative aktiviteter frasælges eller placeres i et selskabsbeskattet datterselskab."

Begrundelse

Spørger er et aktieselskab, der er beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 3, dvs. som en andelsforening. Det er ved besvarelsen lagt til grund, at betingelserne for dette er opfyldt.

Efter det oplyste, vil spørger efter den påtænkte omstrukturering fortsat indkøbe varer til medlemmernes forbrug, men indkøb vil ske via et 100 % ejet datterselskab, som også vil have varelageret.

Efter selskabsskatteloven § 15, stk. 3 defineres en indkøbsforening som en forening, der har til formål at indkøbe varer til medlemmernes forbrug. Denne definition vil spørger fortsat opfylde.

Da andelsbeskattede selskaber kan eje datterselskaber, der ikke har et kooperativt formål, jf. selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 3 in fine, er det SKATs opfattelse, at spørger kan opretholde kooperationsbeskatningen, uanset varerne indkøbes af spørger fra et 100 % ejet datterselskab og ikke fra en uafhængig leverandør.

SKAT skal dog bemærke, at det af forarbejderne til Lov nr. 313 af 21. maj 2002 fremgår, at samhandel mellem det kooperationsbeskattede selskab og datterselskabet skal ske på markedsvilkår.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.