|
Bestemmelsen i KSL § 2, stk. 1, litra a, omfatter personer, der oppebærer
indkomst af den i KSL § 43, stk. 1, nævnte art for virksomhed udført
her i landet. Den begrænsede skattepligt omfatter som udgangspunkt således
den del af A-indkomst efter KSL § 43, stk. 1, som vedrører arbejde i Danmark.
Det er uden betydning for skattepligten, om retten til indkomsten eller ydelsen
er erhvervet efter ophør af virksomheden her i landet, jf. KSL § 2, stk.
1, litra a, 2. pkt . Den begrænsede skattepligt omfatter herefter alle
ydelser, som en arbejdsgiver betaler til en begrænset skattepligtig person
for arbejde, udført her i landet. Dette gælder således også,
selvom den pågældende først har erhvervet ret til vederlaget efter
afslutningen af virksomheden (arbejdsforholdet) her i landet.
A-indkomstA-indkomst foreligger, når der er tale om personligt arbejde
i tjenesteforhold for en arbejdsgiver, der har hjemting her i landet eller er skattepligtig
her til landet af virksomhed med fast driftssted, jf. KSL §§ 43 og 44.
I de fleste tilfælde vil det ikke være vanskeligt at afgøre, om der
foreligger et tjenesteforhold, idet indkomstmodtageren udfører arbejdet efter
arbejdsgiverens anvisninger og i det hele for dennes regning. Omvendt kan man normalt
uden vanskeligheder bortse fra tilfælde, der falder udenfor bestemmelsens område,
fordi der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Selvstændig erhvervsvirksomhed
er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed
af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Der kan
dog i praksis forekomme tilfælde, hvor det er vanskeligt at afgøre, om
indkomstmodtageren står i et tjenesteforhold til hvervgiveren eller er selvstændig
erhvervsdrivende. I tvivlstilfælde må afgørelsen ske på grundlag
af de retningslinier, der er anført i Told- og Skattestyrelsens vejledning om Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag, afsnit B.1.1.1.
I TfS 1998, 556 LSR, var et honorar ikke begrænset skattepligtigt, fordi
der ikke var tale om personligt arbejde udført i tjenesteforhold.
I forbindelse med fratræden af stilling havde en skatteyder opnået ret
til successiv udbetaling af 12 måneders løn, uanset han var blevet fritstillet.
På et tidspunkt i løbet af denne 12 måneders periode flyttede skatteyder
til udlandet, og tiltrådte dér en ny stilling. Ud fra en konkret vurdering
af fratrædelsesaftalens indhold var Landsskatteretten af den opfattelse, at
retten til den resterende fratrædelsesgodtgørelse indtrådte successivt,
og at udbetalingerne var begrænset skattepligtige
hertil, TfS 1998, 652 LSR.
For et udenlandsk bygge-/anlægsforetagende foreligger der - uanset om der er dansk
hjemting - skattepligt fra 1. dag, jf. sidste punktum i KSL § 2, stk. 1, litra
d. ►For ikke fuldt skattepligtige arbejdstagere beskæftiget ved dette faste driftssted medfører bestemmelsen, at deres begrænsede skattepligt hertil indtræder allerede fra første arbejdsdag - uanset om reglerne i en konkret dobbeltbeskatningsaftale medfører, at selve erhvervsvirksomheden først beskattes efter reglerne om fast driftssted efter f.eks. 6 eller 12 måneders varighed (eller eventuelt slet ikke beskattes, inden aktiviteten igen er ophørt). ◄Det
forhold, at det udenlandske bygge-/anlægsforetagende kan blive fritaget
for at lade lønnen udbetale gennem en befuldmægtiget her i landet efter
KSL § 46, stk. 4, har ikke betydning for de ansattes skattepligt. De af Danmark
indgåede DBO'er vil imidlertid - hvis arbejdsgiveren ikke har fast driftssted
her i landet - medføre, at beskatning af de begrænset skattepligtige medarbejdere
ikke kan gennemføres, hvis deres ophold her i landet ikke har oversteget 183
dage inden for et år.
Når den, for hvis regning den pågældende indkomst udbetales, ikke
har hjemsted her i landet, og udbetalingen foretages gennem en dertil befuldmægtiget,
der har hjemting her i landet, er indkomsten A-indkomst uanset bestemmelsen i KSL
§ 44, litra b, og det påhviler den befuldmægtigede at foretage indeholdelse,
jf. KSL § 46, stk. 5.
Fratrædelsesgodtgørelse og gratialer mv. omfattet af LL § 7 U
, er normalt A-indkomst omfattet af KSL §
43, stk. 1. Ydelserne er derfor omfattet af den begrænsede skattepligtigt efter
KSL § 2, stk. 1, litra a, hvis de knytter sig til et ansættelsesforhold,
hvor betingelserne i øvrigt er opfyldt.
For udenlandske gæsteforskere ved danske forskningsinstitutter gælder
den særlige praksis, at - hvis opholdet i Danmark ikke overstiger 3 måneder
- anses der ikke at foreligge et tjenesteforhold, hvis gæsteforskeren ikke
modtager andet vederlag end beløb, der ikke overstiger Ligningsrådets
satser, jf. LL § 9, stk. 5, samt beløb til dækning af rejseudgiften
til og fra Danmark. Det er samtidig en betingelse, at gæsteforskeren under
opholdet i Danmark fortsat er i et ansættelsesforhold i hjemlandet og modtager
vederlag herfor.
Et stipendium fra Statens medicinske Forskningsråd til en amerikansk ingeniør
blev ikke anset for begrænset skattepligtigt, fordi beløbet ikke kunne
anses for arbejdsindkomst, men derimod et af KSL § 43, stk. 2, litra e, omfattet
beløb, der imidlertid ikke ved bekendtgørelse var gjort til A-indkomst,
jf. skd. 37, s. 141.
Tilsvarende blev stipendier og lommepenge til udenlandske trainees, der kom her
til landet for en periode på 2 måneder som en del af et industrielt aktionsprogram,
og som fortsat var ansat hos deres arbejdsgiver i hjemlandet, ikke anset for omfattet
af den begrænsede skattepligtigt, jf.TfS
1993, 67 TSS.
Arbejde udført her i landetEn i udlandet bosat chauffør, der kører
for en dansk vognmand, er kun begrænset skattepligtig af den del af lønnen,
der vedrører kørsel i Danmark. I andre tilfælde, hvor en person,
der er bosat i udlandet, arbejder for en dansk arbejdsgiver i både Danmark
og i udlandet, omfatter skattepligten tilsvarende kun en del af den udbetalte løn.
Hvor der er tale om feriegodtgørelse, skal beløbet være optjent i
forbindelse med arbejde i Danmark.
En skatteyder var ansat i en tysk virksomhed, som var ejer af et datterselskab i
Danmark. Skatteyderen var ifølge sin ansættelseskontrakt ansat i det tyske
moderselskab, men med det danske datterselskab som arbejdsområde. Han varetog
ledelsen af det danske selskab, og var overfor Aktieselskabsregisteret anmeldt som
direktør. Han underskrev samtlige forhandlerkontrakter med selskabet, og det
danske selskab afholdt hans rejse- og repræsentations- samt biludgifter. Han
var aflønnet af det tyske moderselskab og havde bopæl i Tyskland. Østre
Landsret fandt, at skatteyderens lønindtægt hidrørte fra virksomhed
udført her i landet og var undergivet skattepligt i Danmark. Betingelserne
i DBO´en for at lade beskatningsretten til lønindkomsten tilfalde Tyskland
var ikke opfyldt, TfS 1996, 248 ØLD.
AndetVisse former for lønindtægt er ikke A-indkomst, jf. KSL §
45, stk. 1. Uanset dette kan indtægten dog være undergivet begrænset
skattepligt i henhold til KSL § 2, stk. 1, litra a. Som eksempel herpå
kan nævnes løn til hushjælp mv. i private hjem. Lønnen - herunder
værdien af fri kost og logi - er vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold
og dermed begrænset skattepligtigt, selv om der er tale om B-indkomst.
Lønindtægt på skibe og fartøjer Lønindtægt,
der indtjenes om bord på skibe og luftfartøjer med hjemsted her i landet,
vil være begrænset skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, litra
a, hvis der er tale om indkomst omfattet af KSL § 43, stk. 1.
Et luftfartøj/skib har hjemsted i Danmark, når det er registreret her.
Selvom luftfartøjet/skibet er registreret med hjemsted i udlandet, herunder
Færøerne og Grønland, anses luftfartøjet/skibet for at have
hjemsted i Danmark, hvis det uden besætning (»bare boat«) overtages
til befragtning af eller sælges til en dansk virksomhed. Det samme gælder,
hvis et danskejet luftfartøj/skib med dansk besætning bliver registreret
i udlandet, medmindre der er tale om, at luftfartøjet/skibet uden besætning
er overtaget til befragtning af en udenlandsk virksomhed.
Omvendt vil et luftfartøj/skib, der er registreret med hjemsted i Danmark,
ikke have hjemsted her, hvis luftfartøjet/skibet uden besætning er overtaget
til befragtning af en udenlandsk virksomhed.
Betingelsen for, at et luftfartøj/skib er overtaget uden besætning, er,
at der med luftfartøjet/skibet ikke medfølger personer, der er i et ansættelsesforhold
til bortforpagteren.
Den begrænsede skattepligt omfatter alt vederlag af den i KSL § 43, stk.
1, nævnte art. Den begrænsede skattepligt kan således ikke reduceres
til den del af indkomsten, der kan henføres til arbejde i Danmark og i selve
flyet, TfS 1999, 82 DEP.
Skatteministeriet, Departementet, har i en sag vedrørende en i Monaco bosat
pilot, der er ansat i SAS' danske afdeling, hvor han flyver i international trafik,
udtalt, at vederlag for arbejde på de dansk registrerede fly skal beskattes
i Danmark, jf. TfS 1993, 475
DEP.
Særligt vedrørende skibeSåfremt skibet kan defineres som et
dansk skib i udenrigsfart eller nærfart i henhold til § 2 i lov nr. 362
af 1. juli 1988 om særlige fradrag til sømænd mv., medfører
KSL § 2, stk. 7, jf. § 48 C, at den begrænsede skattepligt afgøres
med en bruttobeskatning på 30% af A-indkomst omfattet af KSL § 43, stk.
1, herunder fratrædelsesgodtgørelser mv. omfattet af LL § 7 O, se
nærmere herom i afsnit A.B.3. ►Se TfS 2000, 443 ØLD (appelleret) om et skib indregistreret på Bahamas, der efter en konkret vurdering blev anset som et dansk skib.
◄Er
der tale om vederlag for arbejde udført om bord på et dansk skib indregistreret
i DIS, skal begrænset skattepligtige ikke betale skat af vederlag, der er A-indkomst
efter KSL § 43, stk. 1, jf. KSL § 48 D. Dette gælder således
også ydelser omfattet af LL § 7 U .
Hvornår indtræder skattepligtenBegrænset skattepligt efter
KSL § 2, stk. 1, litra a, indtræder efter det almindelige princip i KSL
§ 6, når skattepligtsbetingelsen er opfyldt, dvs. fra det tidspunkt, den
pågældende oppebærer lønindtægt ved virksomhed udført
her i landet. Det er i denne forbindelse afgørende, hvornår arbejdet er
påbegyndt, medens der ikke kan lægges vægt på tidspunktet for
lønudbetalingen.
En person, der opholder sig nogen tid her i landet, før han tager lønarbejde,
vil altså få en periode uden begrænset skattepligt fra opholdets
begyndelse og indtil det tidspunkt, hvor arbejdet påbegyndes. Bliver han i
stedet fuldt skattepligtig, fordi opholdet bliver af 6 måneders varighed eller
derover, indtræder den fulde skattepligt imidlertid fra opholdets begyndelse.
Hvis en ikke fuldt skattepligtig person nu og da tager arbejde her i landet for
en dansk arbejdsgiver inden for samme år, indtræder og ophører skattepligten
flere gange inden for samme år, og der skal principielt foretages et tilsvarende
antal ansættelser. Se herom nærmere i afsnit D.B.
En finsk kapelmester, der i henhold til kontrakt havde været ansat som kunstnerisk
leder af et dansk byorkester i hele indkomståret, blev dog anset for begrænset
skattepligtig for hele det pågældende indkomstår, og ikke kun for
de 12 perioder (af en varighed fra 2 til 34 dage), i hvilke han havde opholdt sig
her i landet, jf. LSR 1979, 92. ►I TfS 1997, 816 BF skulle der ikke foretages omregning til helårsindkomst, idet der var indgået en ansættelsesaftale, som omfattede hele indkomståret med samme arbejdsgiver.
◄ |