Parter

A

(v/advokat Henrik Rahbek)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Tony Sabbah)

Retten i Lyngby har den 8. september 2022 afsagt dom i 1. instans (sag BS3483/2022-LYN).

Landsdommerne Birgitte Grønborg Juul, Bloch Andersen og Lisbeth Funck Hansen (kst.) har deltaget i ankesagens afgørelse.

Påstande

Appellanten, A, har gentaget sine påstande for byretten om, principalt at Skatteministeriet skal anerkende, at A’s aktieindkomst for indkomståret 2013 skal nedsættes med 396.124 kr. og for indkomståret 2014, skal nedsættes med 393.349 kr., subsidiært at Skatteministeriet skal anerkende, at sagen hjemvises til Skattestyrelsen.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået dommen stadfæstet.

Anbringender

A har i påstandsdokument af 28. november 2023 blandt andet anført følgende:

"HOVEDANBRINGENDER

Til støtte for de nedlagte påstande fastholder A de anbringender, som blev gjort gældende for Retten i Lyngby, og som er gengivet i den indbragte dom side 42-49 …, hvorved der helt overordnet gøres følgende gældende:

I første række gøres helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse af aktieindkomsten for indkomstårene 2013 og 2014 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, idet hverken A eller nogen på hans vegne har forårsaget aktieindkomsten ansat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag ved en som minimum grov uagtsom adfærd, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

I anden række gøres gældende, at reaktionsfristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. under alle omstændigheder ikke er iagttaget af Skattestyrelsen, idet Skattestyrelsen var kommet til kundskab om det forhold, der begrundede fristgennembruddet tidligere end seks måneder før den 22. januar 2019.

Det gøres i den forbindelse nærmere gældende, at Skattestyrelsen var bekendt med den manglende selvangivelse allerede ved udsendelse af servicemeddelelser og udløbet af selvangivelsesfristerne for indkomstårene 2013 og 2014.

1. EJ HANDLET MINIMUM GROFT UAGTSOMT

I den ankede dom har Retten i Lyngby lagt til grund, at A ved "… at undlade at selvangive sine aktiegevinster forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne i indkomstårene 2013 og 2014 har foretaget skatteansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag… ", og at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 derved er opfyldt, jf. dommen side 54-55...

Der er ikke uenighed om, at A har undladt at selvangive sine aktiegevinster, idet A var af den forståelse, at SKAT - efter dannelsen af årsopgørelserne - ikke manglede oplysninger til brug for opgørelsen af rigtige og fuldstændige opgørelser af hans skattepligtige indkomst, herunder avancerne på de i sagen omhandlede børsnoterede aktier.

Retten i Lyngby har imidlertid ikke i den ankede dom udtalt sig om, hvorfor denne opfattelse hos A og hans undladelse af at indtaste gevinster og tab på aktier i forbindelse med selvangivelsen for indkomstårene 2013 og 2014 var udtryk for en som minimum grov uagtsom adfærd, jf. dommen side 54-55 ...

Skatteministeriet har i sagen gjort gældende, at A har handlet minimum groft uagtsomt, idet A - ifølge Skatteministeriet - havde al mulig grund til at selvangive avancerne, idet SKAT for begge indkomstår gjorde A opmærksom på, at SKAT ikke var i besiddelse af oplysningerne om anskaffelsessummerne, jf. dommen side 50, 2. afsnit ...  

Selvangivelse af gevinst og tab på aktier erhvervet før 2010 har givet anledning til problemer for både skatteydere og skattemyndighederne, idet der før 2010 alene skete delvis indberetning fra banker og depotførere. Anskaffelsessummerne for aktier anskaffet før 2010 blev ikke registreret automatisk i værdipapirsystemet, jf. således også indstævntes svarskriftet side 1, sidste afsnit ...

Dette var ikke bekendt for A, og han troede, der var styr på registreringen af hans værdipapirer, i hvilken forbindelse det også bemærkes, at A havde en revisor til at bistå sig i forbindelse med sine selvangivelser for indkomstårene 2010-2012, hvor der blev selvangivet avancer på aktier, jf. dommen side 7, bilag 6, side 5, 7. afsnit samt bilag 7, side 5, 7. afsnit ...

Problemet med at opgøre skatteydernes aktieavancer førte til en ændring af indberetningsreglerne for banker og depotførere, som derfor blev ændret fra og med 2010, så der fremover også skulle ske automatisk indberetning af anskaffelsessummer, jf. ændringslov nr. 462 af 12. juni 2009.

Om baggrunden for ændringsloven henvises til de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. 201 af den 22. april 2009 i afsnit 3.1.2.1 Generelt om lovforslaget, jf. dommen side 43-44 …, hvor særligt følgende fremhæves:

"Det store skattegab på aktieområdet kan dermed - i sammenhæng med, at skatteyderen selv skal selvangive gevinster og tab - skyldes flere forhold. Dels kan skatteyderen have en tiltro til, at SKAT har alle de nødvendige oplysninger. Dermed er skatteyderen ikke opmærksom på, at der er noget, der skal selvangives. Dels kan det skyldes manglende kendskab til reglerne. Endelig forekommer bevidst snyd også, og grundet manglende indberetninger har SKAT svært ved at opdage det." (min understregning)

Ved vurderingen af, hvorvidt A har handlet minimum groft uagtsomt, skal der i sagens natur tages hensyn til de uhensigtsmæssigheder, som har været i det daværende »Aktier og investeringsbevis«modul i TastSelv, og som kunne bidrage til en opfattelse af, at SKAT havde alle de nødvendige oplysninger, jf. således også lovforarbejderne citeret ovenfor.

Dette fuldstændig i overensstemmelse med A’s forklaring overfor Skattestyrelsen, Landsskatteretten og Retten i Lyngby, jf. bilag 6 og 7 … samt dommen side 13, sidste afsnit og side 41 ...

Med afsæt i ovenstående og de for Retten i Lyngby fremførte anbringender, jf. dommen side 42-44 …, der fastholdes, gøres det gældende, at A var i god tro om, at SKAT havde alle de fornødne oplysninger til at kunne opgøre hans aktieindkomst rigtigt og fuldstændigt.

2. EJ IAGTTAGET REAKTIONSFRISTEN

A gør helt overordnet gældende, at det påhviler Skatteministeriet at dokumentere, at Skattestyrelsen har iagttaget reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ved fremsendelse af forslag til afgørelse dateret den 22. januar 2019, jf. Bilag 6 …, jf. eksempelvis SKM2021.707.H (UfR 2022.820 og SKM2020.651.VLR i tidligere instans).

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. har følgende ordlyd:

"En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26."

Der er - ifølge forarbejderne - tale om en absolut frist på seks måneder, og ved den ankede dom nåede Retten i Lyngby til det resultat, at Skattestyrelsen havde iagttaget reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. dommen side 55 ...

Afgørende for denne vurdering er fastlæggelsen af kundskabstidspunktet, i hvilken forbindelse opmærksomheden henledes på førnævnte Højesteretsdom offentliggjort som SKM2021.707.H (UfR 2022.820), hvor Højesteret - i en sag der har meget til fælles med denne - udtalte følgende:

"Højesteret lægger til grund, at SKAT alene ved at sammenholde oplysningerne i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne fra F1-bank kunne konstatere, at A’s skatteansættelser var urigtige, og at dette skyldtes groft uagtsomt forhold hos hende eller hendes repræsentant. På den baggrund tiltræder Højesteret, at SKAT mere end 6 måneder forud for varslingen var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.

Det kan ikke føre til en anden vurdering, at det først var i forbindelse med den manuelle behandling af boets åbningsstatus, at medarbejdere hos SKAT konstaterede, at skatteansættelserne var foretaget på et urigtigt grundlag. Det, som SKAT i øvrigt har anført om bl.a. ligningspligt og prioritering af skattekontrollen, kan heller ikke føre til en anden vurdering.

Højesteret tiltræder herefter, at varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., ikke er overholdt." (min understregning)

Om netop kundskabstidspunktet har professor emeritus, dr.jur. Jan Pedersen i øvrigt i den juridiske litteratur, jf. side 123 i Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol, 1. udgave 2020, anført følgende:

"6 måneders fristen i SFL § 27, stk. 2, påbegyndes efter ordlyden fra det tidspunkt, hvor myndighederne eller den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fristgennembruddet. Der er næppe tvivl om, at denne passus må forstås således, at fristen påbegyndes, når myndighederne eller den skattepligtige er kommet i besiddelse af sådanne faktiske oplysninger, at det burde være klart, at betingelserne for fristgennembrud er opfyldt.⁹⁶ Har skattemyndighederne anmodet om oplysninger eller dokumentation til den nærmere udfyldelse af et muligt yderligere skattekrav, vil 6 måneders fristen i reglen påbegyndes, når sådanne oplysninger er afgivet, eller det er klart, at oplysningerne ikke vil blive afgivet." (min understregning og fremhævning).

Som begrundelse for at anse den 12. oktober 2018 for kundskabstidspunktet har Retten i Lyngby i den ankede dom anført, at først den 12. oktober 2018 - ved A’s besvarelse af Skattestyrelsens materialeindkaldelse af den 21. september 2018 - opnåede SKAT kundskab om, at der var grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5, jf. dommen side 55, 4. afsnit ....

Dette uanset, at Retten i Lyngby lagde til grund, at SKAT allerede helt tilbage i 2013 og 2014 havde kendskab til A’s salg af aktier, hvilket der også mellem parterne er enighed om, jf. svarskriftet side 2,

2. afsnit ...

Udover at modtage købsnotaer fik Skattestyrelsen i den forbindelse alene besked om, at A var chokeret over, at oplysningerne om anskaffelsessummerne ikke var tilgået SKAT, samt han var overbevist om, at SKAT automatisk havde disse oplysninger, jf. bilag 6 og 7 ...

Der var ikke en nærmere redegørelse i øvrigt af baggrunden for den manglende selvangivelse, og SKAT forholdt sig heller ikke nærmere til dette, idet Skattestyrelsen derimod begrundede sin anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 baseret på oplysninger, som var tilgængelige for SKAT langt tidligere, dvs. fremsendelsen af servicemeddelelserne samt manglende reaktion på disse. Som begrundelse anførte SKAT, jf. bilag 6, side 20 og 7, side 22 …, således følgende

 

"Det er vores opfattelse, at du på baggrund af ovennævnte servicemeddelelse burde have vidst, at Skattestyrelsen ikke havde de nødvendige oplysninger til beregning af avancen ved dine aktiesalg. Dernæst er avancerne af en sådan størrelse, at du burde have opdaget, at gevinsten ikke var beskattet.

 

Henset til ovenstående finder vi, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2013 og 2014 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 vedrørende dette punkt."

(min understregning)

Oplysningerne, som Skattestyrelsen anvendte som begrundelse, var SKAT allerede i besiddelse af ved udsendelsen af servicemeddelelserne og udløbet af selvangivelsesfristerne for indkomstårene 2013 og 2014, dvs. langt tidligere end seks måneder før den 22. januar 2019.

Det fremhæves, at SKAT - på de relevante selvangivelsestidspunkter i 2014 og 2015 - var bekendt med, at 1) A havde modtaget afståelsessummer fra børsnoterede aktier med i alt henholdsvis kr.

1.280.482 og kr. 768.874, at 2) A ikke havde indberettet anskaffelsessummer for de relevante aktier i »Aktier og investeringsbevis«-modulet i TastSelv, at 3) der ikke var indberettet/selvangivet gevinst/tab for en del af aktiesalgene, og beløbene derfor ikke var medregnet i årsopgørelserne, samt at 4) A positivt havde gjort SKAT opmærksom på, at han havde aktieindkomst.

Det har således også langt tidligere end seks måneder før den 22. januar 2019 stået først SKAT og senere Skattestyrelsen klart, at A ikke ville indtaste anskaffelsessummen eller selvangive gevinster og tab vedrørende de i sagen omhandlende aktier for 2013 og 2014.

Med afsæt i dette samt ovennævnte fire forhold er der ikke tvivl om, at SKAT - tilsvarende som i sagen offentliggjort som SKM2021.707.H - ved at sammenholde oplysningerne i årsopgørelserne, registreringerne og mangel på samme i værdipapirsystemet samt indberetningerne fra F1-bank kunne konstatere, at A’s skatteansættelser var urigtige, og at de skyldtes grov uagtsomhed med afsæt i den begrundelse, der tidligere er givet herfor af både Skattestyrelsen, Landsskatteretten og Retten i Lyngby, jf. bilag 6, side 20 og 7, side 22 …, Bilag 1, side 25 … samt dommen side 39, 5. afsnit og 55, 4. afsnit ...

SKAT er langt tidligere end seks måneder før den 22. januar 2019 kommet til kundskab om det forhold, der begrundede fristgennembruddet, og der er således ikke grundlag for at regne kundskabstidspunktet fra den 12. oktober 2018 som forudsat i den ankede dom.

Med afsæt i ovenstående og de for Retten i Lyngby fremførte anbringender, jf. dommen side 45-49 …, der fastholdes, gøres det gældende, at Skattestyrelsen var kommet til kundskab om det forhold, der begrundede fristgennembruddet tidligere end seks måneder før den 22. januar 2019."

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 28. november 2023 blandt andet anført følgende:

"3. ANBRINGENDER

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 …, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1 …, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ... Det følger af bestemmelsens stk. 2 …, at en ansættelse kun kan foretages, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Skattemyndighederne har været berettiget til - uden for de ordinære ansættelsesfrister - at forhøje A’s skatteansættelse for indkomstårene 2013 og 2014, idet han mindst groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelserne på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5 (pkt. 3.1 nedenfor). Skattemyndighederne har desuden overholdt varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 (pkt. 3.2 nedenfor).

3.1 A har handlet mindst groft uagtsomt

Der påhviler A en lovbestemt pligt til at selvangive al indkomst til skattemyndighederne, jf. den dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1 ...

A har anerkendt, at han er skattepligtig af avancerne i indkomstårene 2013 og 2014. I tilknytning hertil bemærkes, at A havde kendskab til alle de faktiske omstændigheder, der bevirker, at han er skattepligtig af avancerne. A havde således kendskab til, at han solgte aktierne i 2013 og 2014, og at han herved opnåede skattepligtige avancer, som han ikke selvangav på trods af skattemyndighedernes opfordring hertil ... Det bemærkes herved, at servicemeddelelserne fremgik af TastSelv …, og A kunne derfor se servicemeddelelserne i forbindelse med indberetningen af sin selvangivelse for indkomstårene 2013 og 2014.

Det er derfor ikke korrekt, når det i påstandsdokumentet for byretten (side 3, 6. afsnit) anføres, at A ikke så servicemeddelelserne, og at han derfor ikke fik indberettet anskaffelsessummerne. Det bemærkes herved, at det netop fremgår af R75 for 2014 …, at A den 2. juli 2015 indberettede en kommentar vedrørende servicemeddelelsen for 2014. Han har da også for byretten … bekræftet, at han havde set servicemeddelelsen.

A har dermed, ved ikke at selvangive sine avancer, selv om han var bekendt med, at avancerne var skattepligtige, mindst groft uagtsomt bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. f.eks.

SKM2018.56.ØLR …, UfR 2018.3603 H …, UfR 2022.393 H …, SKM2022.287.ØLR …, UfR 2022.820 H … og UfR 2023.5413 H ...

Den omstændighed, at A for indkomstårene 2010-2012 fik bistand til sin selvangivelse af revisorer, har ingen betydning for vurderingen af, om han har handlet mindst groft uagtsomt ved sin manglende selvangivelse for indkomstårene 2013 og 2014.

Det har heller ikke betydning for uagtsomhedsvurderingen, at der efterfølgende er indført et nyt system til indberetning af anskaffelsessummer som følge af, at SKAT oplevede, at tab og gevinst på aktier i stort omfang ikke blev selvangivet. Indførelsen af et mere hensigtsmæssigt system, hvor oplysningerne indberettes fra tredjemand, kan på ingen måde føre til, at manglende selvangivelse forud for indførelsen af systemet generelt er undskyldeligt eller ikke kan være groft uagtsomt. Navnlig ikke i den foreliggende sag, hvor A blev opfordret til at selvangive …, og hvor han dermed var bekendt med, at avancen ikke var selvangivet.

3.2 Skattemyndighederne har overholdt varslingsfristen i § 27, stk. 2

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 …, at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Efter fast højesteretspraksis er kundskabstidspunktet det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant, jf. UfR 2018.3603 H …, UfR 2018.3845 H …, UfR 2022.820 H … og UfR 2023.5413 H ...

Med det i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, nævnte varsel sigtes der til det i lovens § 20, stk. 1 …, omhandlede varsel. Da varslet er tillagt fristafbrydende virkning, kan det tidspunkt, hvor skattemyndighederne må anses for at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af fristerne i § 26, ikke indtræffe, førend skattemyndighederne er kommet i besiddelse af de oplysninger, som er nødvendige for, at et varsel med fristafbrydende virkning kan afgives.

Det bemærkes herved, at fristen ifølge ordlyden af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne faktisk "er" kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26. Fristen begynder ikke at løbe fra det (tidligere) tidspunkt, hvor skattemyndighederne kunne eller burde være kommet til kundskab om forholdene, jf. herved også SKM2014.335.VLR ...

Det følger af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, at såfremt told- og skatteforvaltningen agter at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat på et andet grundlag end det, der er oplyst told- og skatteforvaltningen efter skattekontrollovens § 2, skal den skattepligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. Det samme gælder i det omfang, en skattepligtig nævnt i skattekontrollovens § 2 har undladt at give told- og skatteforvaltningen oplysninger efter skattekontrollovens § 2, og ansættelsen som følge deraf skal ske skønsmæssigt.

Underretningen skal endvidere opfylde de krav til begrundelsen af en forvaltningsafgørelse, der følger af forvaltningsloven, og endelig følger det af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2, at den skattepligtige m.v. - som nævnt i skattekontrollovens § 2 - samtidig med agterskrivelsen skal underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told -og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist. En agterskrivelse skal dermed uden yderligere bearbejdelse kunne gøre det ud for en afgørelse, såfremt den skattepligtige ikke kommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod den varslede afgørelse. En meddelelse til den skattepligtige om, at Skattestyrelsen agter at træffe afgørelse om en indkomstforhøjelse med et ikke nærmere angivet beløb, vil derfor heller ikke kunne betragtes som et fristafbrydende varsel efter skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, må - efter sin ordlyd og i kontekst af lovens §§ 26, stk. 1, og 20, stk. 1, - forstås sådan, at det omhandlede kundskabstidspunkt ikke indtræffer, førend skattemyndighederne er kommet i besiddelse af de oplysninger, som er nødvendige for, at der - med fristafbrydende virkning - kan afgives et varsel om den ekstraordinære ansættelse, og at et sådant varsel forudsætter, at de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af, gør det muligt - med forbehold for den skattepligtiges eventuelle udtalelse imod afgørelsen, herunder den beløbsmæssige opgørelse af en forhøjelse - at angive og begrunde en beløbsmæssig opgørelse af forhøjelsen.

I tilknytning hertil bemærkes, at det også følger af SKM2012.168.ØLR …, SKM2014.335.VLR …, at varslingsfristen i § 27, stk. 2, først begynder at løbe, når skattemyndighederne har tilstrækkelige oplysninger til at varsle en korrekt ændring af skatteansættelsen. I overensstemmelse med disse landsretsdomme har Østre Landsret i en dom afsagt den 23. august 2023 (BS-25406/2022-OLR …) udtalt, at varslingsfristen først begyndte at løbe på det tidspunkt, hvor skattemyndighederne kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at vurdere, om der forelå et konkret, talmæssigt grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

A’s synspunkt om, at fristen allerede løber fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne blev bekendt med, at han manglede at selvangive anskaffelsessummerne, er dermed uden støtte i retsgrundlaget og retspraksis.

I den foreliggende sag kunne skattemyndighederne - baseret på indberetningerne fra F1-bank - konstatere, at der var blevet solgt aktier i indkomstårene 2013 og 2014. På dette tidspunkt kunne skattemyndighederne dermed muligvis formode, at skatteansættelserne for disse indkomstår kunne være forkerte.

De på det tidspunkt foreliggende oplysninger gjorde dog ikke skattemyndighederne i stand til at konstatere, om aktiesalgene var forbundet med en avance eller et tab. Det var således først, da skatteforvaltningen modtog oplysningerne om aktiernes anskaffelsessummer den 12. oktober 2018 …, at det kunne konstateres, at der ved afhændelsen af aktierne var realiseret en skattepligtig gevinst.

Det var dermed først på dette tidspunkt, at skattemyndighederne blev i stand til at varsle en ændring af A’s skatteansættelse for indkomstårene 2013 og 2014. Det var også først på dette tidspunkt, at skattemyndighederne fik tilstrækkelige oplysninger til at vurdere, om den manglende selvangivelse af avancerne skyldtes grov uagtsomhed fra A.

Idet skattemyndighederne først den 12. oktober 2018 fik tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 5, var varslingsfristen ikke udløbet, da Skattestyrelsen sendte forslaget til afgørelse den 22. januar 2019 ... Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., er dermed overholdt.

Skattemyndighedernes servicemeddelelse … til A om, at han manglede at selvangive anskaffelsessummerne, indebar ikke, at varslingsfristen i § 27, stk. 2, begyndte at løbe, idet skattemyndighederne, som nævnt, ikke på dette tidspunkt havde tilstrækkelige oplysninger til at varsle en ændring af skatteansættelserne. Skattemyndighederne havde på dette tidspunkt heller ikke viden om, at der var handlet groft uagtsomt i § 27, stk. 1, nr. 5’s forstand, idet dette forudsætter en aktiegevinst, som ikke er selvangivet, jf. UfR 2022.393 H ... Uden viden om anskaffelsessummerne var det ikke muligt at konstatere, om der var realiseret en gevinst eller et tab.

A har under skriftvekslingen henvist til UfR 2022.820 H …, der ligesom den foreliggende sag omhandlede ekstraordinær genoptagelse i en sag vedrørende salg af værdipapirer, som var anskaffet før 2010, og som skattemyndighederne derfor ikke havde registreret anskaffelsessummer om i værdipapirsystemet.

I højesteretssagen havde skatteyderens søn ved en fejl indtastet anskaffelsessummer for skatteyderens værdipapirer med beløb, der var 10 gange større end de rette beløb. Fejlen skyldtes, at sønnen havde overset et "fortrykt" 0 i rubrikkerne i værdipapirsystemet, som ikke blev slettet ved indtastningen.

Skattemyndighederne modtog løbende indberetninger om skatteyderens salg af værdipapirerne, og skattemyndighederne anvendte de indberettede oplysninger til at beregne skatteyders tab på værdipapirerne. På grundlag af de af sønnen indtastede forkerte høje anskaffelsessummer beregnede skattemyndighederne skatteyderens tab til at være større, end det faktisk havde været. Dette resulterede i, at skatteyder fik udbetalt beløb i overskydende skat, som skatteyderen ikke var berettiget til.

Skatteyderen afgik ved døden i sommeren 2017, og i den sammenhæng blev skattemyndighederne opmærksomme på de forkerte anskaffelsessummer. Derfor sendte skattemyndighederne en varslingsskrivelse til dødsboet om, at skatteansættelsen for de pågældende indkomstår ville blive genoptaget.

Det var for Højesteret ubestridt, at skattemyndighederne mere end 6 måneder forud for afsendelsen af varslingsskrivelsen var i besiddelse af de oplysninger, der dannede grundlag for den ekstraordinære forhøjelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2011-2015. Skattemyndighederne kunne således alene ved at sammenholde oplysningerne i årsopgørelserne, registreringerne i værdipapirsystemet og indberetningerne fra banken konstatere, at skatteyderens skatteansættelser var urigtige, og at dette skyldtes groft uagtsomme forhold hos hende eller hendes repræsentant. Der blev dermed ikke til brug for varslingen indhentet eller tilvejebragt yderligere oplysninger om anskaffelsessummerne.

Det var på denne baggrund, at Højesteret fandt, at skattemyndighederne herved kunne konstatere, at skatteyderens ansættelser var urigtige, og at dette skyldes groft uagtsomme forhold hos hende eller hendes repræsentant.

Den afgørende forskel mellem UfR 2022.820 H og den foreliggende sag er således, at Skattestyrelsen ikke i den foreliggende sag har været i "besiddelse af de oplysninger", der dannede grundlag for varslingen om ekstraordinær forhøjelse, som Skattestyrelsen fremsendte.

Det bemærkes herved, at der i den foreliggende sag ikke har været indtastet anskaffelsessummer i værdipapirsystemet vedrørende aktieerhvervelserne forud for 2010, og skattemyndighederne har dermed ikke - før den 12. oktober 2018, hvor A indsendte oplysninger om anskaffelsessummerne … - været i besiddelse af oplysninger herom.

Dette viser sig også ved, at Skattestyrelsen i den foreliggende sag - i modsætning til i højesteretssagen - anmodede om yderligere oplysninger om de omhandlede værdipapirer … og først efter modtagelsen heraf fremsendte forslag til afgørelse... "

Landsrettens begrundelse og resultat

Landsretten er med de nedenfor anførte bemærkninger enig i byrettens begrundelse og resultat.

Det bemærkes vedrørende vurderingen af A’s tilregnelse, at skattemyndighederne oprindelig udtrykkeligt anmodede A om yderligere oplysninger vedrørende aktierne, men at han alligevel ikke indberettede disse, bortset fra at han gav oplysning om den eneste aktie, han havde haft tab på.

Vedrørende fristen for ekstraordinær ansættelse bemærker landsretten, at kundskabstidspunktet, som anført af byretten og senest af Højesteret i dommen gengivet i U.2023.5413, må anses for at være det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der er grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsretten er enig med Skatteministeriet i, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, jf. stk. 1, nr. 5, efter sin ordlyd og i kontekst af lovens §§ 26, stk. 1, og 20, stk. 1, må forstås sådan, at det omhandlede kundskabstidspunkt ikke indtræffer, før skattemyndighederne er kommet i besiddelse af de oplysninger, som er nødvendige for, at der - med fristafbrydende virkning - kan afgives et varsel om den ekstraordinære ansættelse, og at et sådant varsel forudsætter, at de oplysninger, som skattemyndighederne er i besiddelse af, gør det muligt - med forbehold for den skattepligtiges eventuelle udtalelse imod den varslede afgørelse, herunder den beløbsmæssige opgørelse af en forhøjelse - at angive og begrunde en beløbsmæssig opgørelse af forhøjelsen.

Det, der er anført for landsretten vedrørende adgangen til at foretage en skønsmæssig skatteansættelse i medfør af skattekontrollovens bestemmelser herom, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsretten stadfæster derfor byrettens dom.

Efter sagens udfald skal A i sagsomkostninger for landsretten betale 40.000 kr. til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet taget hensyn til sagens omfang.  

THI KENDES FOR RET:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal A inden 14 dage betale 40.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.